Geen rechtstreeks verband tussen levering van schoolgebouw en tegenprestatie

Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.

De Staatssecretaris heeft een conclusie van dupliek ingediend.

2.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

2.1.1. Op grond van artikel 76b van de Wet op het voortgezet onderwijs (hierna: de Wet VO) is belanghebbende als gemeente verplicht te voorzien in de huisvesting van scholen voor voortgezet onderwijs op haar grondgebied binnen de daartoe in de Wet VO gestelde bekostigingsnormen.

2.1.2. Belanghebbende heeft op haar grondgebied een schoolgebouw laten bouwen (hierna: het schoolgebouw) ten behoeve van de huisvesting van twee instellingen voor voortgezet onderwijs in de zin van de Wet VO (hierna: de VO-scholen) en van twee regionale opleidingscentra voor middelbaar beroepsonderwijs (hierna: de MBO-scholen), waarvoor de hiervoor in 2.1.1 genoemde wettelijke verplichting niet geldt. De totale stichtingskosten bedroegen € 18.247.300, inclusief omzetbelasting. Het schoolgebouw heeft bouwkundige voorzieningen die buiten de hiervoor in 2.1.1 bedoelde bekostigingsnormen vallen.

2.1.3. Het bevoegd gezag van de VO-scholen berust bij de Stichting [AA] voor primair onderwijs en voortgezet onderwijs (hierna: de Stichting) respectievelijk de Vereniging [BB] (hierna: de Vereniging). De Stichting en de Vereniging zijn niet aan belanghebbende gelieerd. Belanghebbende is met de Stichting en de Vereniging overeengekomen dat de Stichting en de Vereniging tezamen het schoolgebouw kopen en dat zij voor de verkrijging daarvan een bedrag ineens moeten betalen van € 568.403,31, vermeerderd met € 119.364,69 aan omzetbelasting (dat wil zeggen een bedrag ineens van in totaal € 687.768). Dit bedrag is afgeleid van de kosten die waren gemoeid met de bouwkundige voorzieningen die niet vallen binnen de bekostigingsnormen van de Wet VO. Daarnaast is belanghebbende met de Stichting en de Vereniging overeengekomen dat zij gedurende een periode van vijftien jaren jaarlijks een bedrag van € 90.000 moeten betalen. Dit bedrag is gelijk aan de jaarlijkse huursom die de MBO‑scholen aan de Stichting en de Vereniging moeten betalen voor het gebruik van een deel van het schoolgebouw.

2.1.4. Op 30 juni 2015, voorafgaand aan de ingebruikneming van het schoolgebouw door de VO-scholen en de MBO-scholen, heeft belanghebbende het schoolgebouw geleverd aan de Stichting en de Vereniging. Deze hebben het hiervoor in 2.1.3 vermelde bedrag ineens van € 687.768 aan belanghebbende voldaan.

2.1.5. Bij haar aangifte over het tijdvak 1 april 2015 tot en met 30 juni 2015 heeft belanghebbende de omzetbelasting die haar ter zake van de bouw van het schoolgebouw in rekening is gebracht, niet in aftrek gebracht.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de voldoening op aangifte en heeft verzocht om een teruggaaf van omzetbelasting. Het bedrag van de verzochte teruggaaf vormt het saldo van de ter zake van de levering van het schoolgebouw door belanghebbende verschuldigde omzetbelasting en de haar ter zake van de bouw van het schoolgebouw in de periode 2010 tot en met 2015 in rekening gebrachte omzetbelasting.

De Inspecteur heeft de gevraagde teruggaaf geweigerd. Hij heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende geen recht heeft op aftrek van de haar ter zake van de bouw van het schoolgebouw in rekening gebrachte omzetbelasting. Hij heeft dit standpunt onder meer erop gegrond dat belanghebbende het schoolgebouw niet onder bezwarende titel aan de Stichting en de Vereniging heeft geleverd.

2.2.1. Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende een prestatie tegen vergoeding heeft verricht aangezien vaststaat dat zij tegenover de levering van het schoolgebouw en het meerwerk een geldbedrag heeft bedongen van de Stichting en de Vereniging. Hieraan doet, aldus het Hof, niet af dat de bijdrage van de Stichting en de Vereniging betrekking heeft op (extra) werken die zijn aangebracht aan het schoolgebouw, zowel wat betreft kosten die waren gemoeid met de bouwkundige voorzieningen die niet vallen binnen de bekostigingsnormen van de Wet VO als wat betreft de verplichtingen inzake de MBO-scholen.

2.2.2. Het Hof heeft verder geoordeeld dat belanghebbende ter zake van de overdracht van het schoolgebouw voor de heffing van omzetbelasting geen prestaties in het economische verkeer heeft verricht. Daartoe heeft het Hof onder meer geoordeeld dat de levering van een schoolgebouw als het onderhavige door onafhankelijk van elkaar optredende marktpartijen niet onder dezelfde omstandigheden zal plaatsvinden. Naar het oordeel van het Hof ontbreekt het vereiste rechtstreekse verband tussen de levering van het schoolgebouw als zodanig en de vergoeding (de bezwarende titel). De aan die levering toe te rekenen omzetbelasting komt naar het oordeel van het Hof daarom niet in aanmerking voor aftrek op de voet van artikel 15, lid 1, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB).

2.3.1. Middel 1 richt zich tegen de hiervoor in 2.2.1 en 2.2.2 weergeven oordelen van het Hof.

2.3.2. Bij de beoordeling van middel 1 wordt vooropgesteld dat alleen economische activiteiten aan de heffing van omzetbelasting zijn onderworpen. Het begrip economische activiteit veronderstelt dat belastbare handelingen worden verricht, dat wil zeggen dat de uitoefening van een activiteit tot gevolg heeft dat een levering, dienst of intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel in de zin van artikel 1, aanhef en letters a, b of c, van de Wet OB plaatsvindt (vgl. HvJ 12 mei 2016, Gemeente Borsele, C‑520/14, ECLI:EU:C:2016:334, hierna: het arrest Gemeente Borsele, punt 21). De levering van een goed wordt geacht onder bezwarende titel in de zin van artikel 1, aanhef en letter a, van de Wet OB te zijn verricht wanneer tussen de levering van dat goed en een ontvangen tegenprestatie een rechtstreeks verband bestaat. Een dergelijk rechtstreeks verband bestaat alleen als er tussen de leverancier en de koper een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld en de door de leverancier ontvangen prijs de werkelijke tegenwaarde vormt voor het geleverde goed (zie HvJ 13 juni 2018, Gmina Wrocław, C‑665/16, ECLI:EU:C:2018:431, punt 43 en de aldaar aangehaalde rechtspraak). Voor de beoordeling of een levering rechtstreeks verband houdt met de ontvangen tegenprestatie is niet relevant of die levering wordt verricht tegen een hogere of een lagere prijs dan de kostprijs en evenmin of zij is verricht tegen een hogere of een lagere prijs dan de normale marktprijs (vgl. het arrest Gemeente Borsele, punt 26, en HvJ 2 juni 2016, Lajvér, C-263/15, ECLI:EU:C:2016:392 (hierna: het arrest Lajvér), punt 45 en de aldaar aangehaalde rechtspraak). Het hiervoor bedoelde rechtstreekse verband tussen de levering of dienst en de ontvangen tegenprestatie kan niet worden aangenomen in gevallen waarin het bedrag dat als tegenprestatie is of wordt ontvangen slechts ten dele de verrichte of te verrichten prestatie vergoedt en de hoogte ervan is bepaald op basis van andere factoren die afdoen aan dat rechtstreekse verband (vgl. het arrest Lajvér, punt 49).

2.3.3. De Wet VO sluit niet uit dat betaling van een bedrag wordt overeengekomen met betrekking tot de overdracht van een voorziening in de huisvesting door een gemeente aan het bevoegd gezag van een school. Dit laat echter onverlet dat van de overdracht van een dergelijke voorziening onder bezwarende titel slechts sprake kan zijn indien tussen die overdracht en het betaalde bedrag een rechtstreeks verband bestaat als hiervoor in 2.3.2 bedoeld.

2.3.4. De bedragen die belanghebbende in verband met de overdracht van het schoolgebouw heeft ontvangen, zijn – naar vaststaat – deels afgeleid van de kosten van door de Stichting en de Vereniging gewenste bouwkundige voorzieningen die belanghebbende volgens de normering van de Wet VO niet hoefde te bekostigen en zijn deels een bijdrage ter grootte van de jaarlijkse huursom die de MBO‑scholen aan de Stichting en de Vereniging moeten betalen voor het gebruik van een deel van het schoolgebouw.

2.3.5. Met zijn hiervoor in 2.2.1 en 2.2.2. weergegeven oordelen heeft het Hof tot uitdrukking gebracht dat tussen de levering van het schoolgebouw en de door belanghebbende van de Stichting en de Vereniging ontvangen bedragen niet een rechtstreeks verband bestaat, omdat deze bedragen slechts ten dele de levering van het schoolgebouw vergoeden en deze bedragen zijn bepaald op basis van een andere factor die afdoet aan dat verband, te weten de in de Wet VO opgenomen bekostigingsregeling van huisvesting. De door de Stichting en de Vereniging betaalde bedragen vormen dan niet de werkelijke tegenwaarde voor de levering van het schoolgebouw. Aldus begrepen geeft dit oordeel van het Hof, gelet op hetgeen hiervoor in 2.3.2 is overwogen, niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Dat oordeel is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. Daarvan uitgaande heeft het Hof terecht geoordeeld dat de levering van het schoolgebouw niet is verricht onder bezwarende titel in de zin van artikel 1, aanhef en letter a, van de Wet OB. Dit brengt ook met zich dat het Hof, voortbouwende op dat oordeel, terecht heeft beslist dat belanghebbende geen recht heeft op aftrek op de voet van artikel 15 van de Wet OB van de omzetbelasting die haar in rekening is gebracht voor goederen en diensten die zij met het oog op de levering van het schoolgebouw heeft afgenomen. Middel 1 faalt daarom.

2.4. Middel 2 klaagt erover dat het Hof een essentiële stelling van belanghebbende onbehandeld heeft gelaten, te weten een beroep op onderdeel 2.2.2 van het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 25 januari 2012, nr. BLKB 2012/175M, Stcrt. 2012, 2128 (hierna: het Besluit).

Middel 2 wordt terecht voorgesteld aangezien uit de uitspraak van het Hof niet blijkt dat het Hof deze stelling heeft behandeld. Het middel kan niettemin niet tot cassatie leiden. Belanghebbende heeft het schoolgebouw laten bouwen om het te gebruiken voor de overdracht aan de Stichting en de Vereniging. Deze overdracht is niet aan te merken als een belastbare handeling en is daarmee geen economische activiteit (zie hiervoor bij de behandeling van middel 1). Daarom komt de toepassing van onderdeel 2.2.2 van het Besluit niet aan de orde.

2.5. Aangezien de middelen 1 en 2 niet tot cassatie leiden, behoeft middel 3 geen behandeling.

De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.

Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, L.F. van Kalmthout en M.E. van Hilten, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 19 oktober 2018.