Vermindering BPM; onverbindendheid onderdeel 3.4, bijlage 1, Uitv.reg. BPM

1.1. Belanghebbende heeft op aangiften bedragen aan belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: bpm) voldaan.

1.2. De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard.

1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard en een verzoek om vergoeding van immateriële schade afgewezen.

1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5. Belanghebbende heeft een nader stuk ingediend.

1.6. Het onderzoek ter zitting van de elfde enkelvoudige belastingkamer heeft via beeldbellen plaatsgevonden op 13 april 2021. Namens belanghebbende is A.F.M.J. Verhoeven verschenen, bijgestaan door J.A. Cardol. Van de zijde van de Inspecteur is Inspecteur [naam1] verschenen, bijgestaan door [naam2] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan partijen is verzonden.

1.7. Het onderzoek is ter zitting van 13 april 2021 gesloten. Het Hof heeft het onderzoek nadien op grond van artikel 8:68 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heropend, om de Inspecteur de gelegenheid te bieden nadere informatie met betrekking tot de kentekengegevens en berekeningen aan het Hof te verstrekken. Belanghebbende heeft schriftelijk op deze inlichtingen gereageerd. De zaak is vervolgens met toepassing van artikel 8:10a, derde lid, Awb verwezen naar de meervoudige kamer.

1.8. Het tweede onderzoek ter zitting, van de vierde meervoudige belastingkamer, heeft op 29 juni 2021 via beeldbellen plaatsgevonden. Daarbij zijn verschenen en gehoord als gemachtigde van belanghebbende A.F.M.J. Verhoeven (hierna: gemachtigde) bijgestaan door J.A. Cardol. Namens de Inspecteur is verschenen [naam1] , bijgestaan door [naam3] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. Vaststaande feiten

2.1. Belanghebbende heeft in België vijf gebruikte auto’s van de merken en types Audi A1 Sportback, Renault Captur, Ford Fiësta, Ford B-Max en Volkswagen Touran gekocht (hierna tezamen: de auto’s).

2.2. Belanghebbende heeft de auto’s doen overbrengen naar Nederland en laten registreren in het Nederlandse kentekenregister. In verband hiermee heeft belanghebbende bpm op aangiften voldaan. De relevante gegevens van de auto’s luiden als volgt:

2.3. In taxatierapporten bij de aangiften zijn de handelsinkoopwaarden van de auto’s 1, 2, 4 en 5 in onbeschadigde staat bepaald aan de hand van (de gemiddelde waarde van) referentieauto’s, waarop vervolgens 100% van de gecalculeerde herstelkosten als schade in mindering is gebracht. Omdat deze methodiek bij auto 3 tot een negatieve handelsinkoopwaarde zou leiden, is de handelsinkoopwaarde van die auto door de taxateur op € 750 gesteld. De gegevens van de taxatierapporten zijn als volgt (bedragen in €):

2.4. De door belanghebbende ingediende bezwaarschriften zijn ongegrond verklaard.

2.5. De beroepen zijn door de Rechtbank eveneens ongegrond verklaard. Het verzoek om een immateriëleschadevergoeding is afgewezen.

2.6. Belanghebbende heeft daartegen hoger beroep aangetekend. Ter zitting van de elfde enkelvoudige kamer van het Hof is onder meer aan de orde gekomen de vraag of de Inspecteur in het kader van artikel 8:42 Awb de kentekengegevens van de auto’s diende te overleggen. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat hij inmiddels over de relevante kentekengegevens beschikte, alsmede dat hij aan de hand van die gegevens berekeningen heeft verricht ter zake van de verschuldigde bpm. In die berekeningen heeft hij eventuele verminderingen van de bpm vanwege alsnog toe te passen extra leeftijdskortingen alsmede door belanghebbende gevraagde tariefswijzigingen op grond van artikel 16a Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: de Wet BPM) enerzijds, afgezet tegen verhogingen van de verschuldigde BPM in verband met een beroep op ‘interne compensatie’ anderzijds. Hij heeft die gegevens en berekeningen ter zitting niet overgelegd. Het Hof heeft het onderzoek ter zitting gesloten en vervolgens, op grond van artikel 8:68 van de Awb het onderzoek heropend en de Inspecteur in een brief van 29 april 2021 kenbaar gemaakt dat het Hof gelet op de door de Inspecteur ter zitting gegeven toelichting van oordeel is dat de Inspecteur in het licht van artikel 8:42 Awb de kentekengegevens dient te verstrekken, aangezien hij daaraan conclusies heeft verbonden ten aanzien van de verschuldigde bpm. Het Hof heeft de Inspecteur tevens verzocht de inhoud van de ter zitting genoemde berekeningen over te leggen ter onderbouwing van zijn beroep op ‘interne compensatie’.

2.7. De Inspecteur heeft naar aanleiding van deze brief nadere inlichtingen verstrekt. In een stuk van 10 mei 2021 heeft hij de kentekengegevens verstrekt (zie 2.2) alsmede de volgende nadere gegevens ten aanzien van de auto’s (bedragen in €):

2.8. De gemachtigde heeft deze berekeningen in zijn schriftelijke reactie van 18 mei 2021 inhoudelijk niet bestreden, doch het standpunt ingenomen dat interne compensatie niet is toegestaan en dat de teveel geheven bpm met rente dient te worden vergoed. Ter zitting van de vierde meervoudige kamer op 29 juni 2021 zijn deze nadere stukken besproken. De Inspecteur heeft nader verklaard dat de vermindering in verband met artikel 16a Wet BPM bij auto 4 op € 78 dient te worden vastgesteld.

2.9. Ter zitting van de meervoudige kamer is voorts, in het kader van de zorgvuldige voorbereiding van de uitspraak op bezwaar door de Inspecteur, onder meer aan de orde gekomen de vraag welke verplichtingen voor de Inspecteur voortvloeien uit het in artikel 110 VWEU neergelegde discriminatieverbod dat meebrengt dat de heffing van bpm ter zake van een uit een andere lidstaat afkomstige gebruikte personenauto niet hoger mag zijn dan het restbedrag aan bpm dat is vervat in de waarde van een gelijksoortige gebruikte personenauto die al in het binnenland is geregistreerd. In dit verband is van belang dat de Inspecteur in een andere procedure bij brief van 22 juni 2021 onder meer de volgende inlichtingen heeft verstrekt [nummering Hof]:

Die inlichtingen en de reactie hierop van belanghebbende zijn met instemming van partijen tot de stukken van het geding gerekend.

3.  Geschil

3.1. In geschil is of:

• de hoogte van het geheven griffierecht en de verschuldigdheid daarvan bij aanvang van de gerechtelijke procedure in strijd is met het Unierecht,
• de Rechtbank en het Hof bevoegd zijn uitleg te geven aan de bepalingen van het Unierecht,
• sprake is van een met het Unierecht strijdig verschil in heffingsmodaliteiten ten aanzien van binnenlandse en uit het buitenland afkomstige auto's, zodat de belasting verminderd moet worden en belanghebbende in verband daarmee aanspraak kan maken op een rentevergoeding wegens de vooruitbetalingsverplichting van de bpm,
• de Inspecteur in bezwaar op grond van het in artikel 110 VWEU neergelegde discriminatieverbod van rechtswege verplicht is te waarborgen dat niet meer belasting wordt geheven dan op soortgelijke binnenlandse voertuigen, en in dat kader:
  • of op grond van artikel 16a Wet BPM recht bestaat op een vermindering van bpm wegens toepassing van het tarief van het jaar voorafgaand aan het jaar van eerste toelating (alleen auto 4),
  • of voor de auto’s recht bestaat op vermindering van bpm wegens extra leeftijdskorting,
  • of de handelsinkoopwaarde van de auto’s verminderd moet worden met een korting "ex rental" ondanks dat de auto’s geen verhuurverleden hebben,
  • hoe de bewijslast in dezen moet worden verdeeld,
  • het bepaalde in de onderdelen 3.4 en 3.5 van bijlage 1 van de Uitvoeringsregeling belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: bijlage 1) in strijd is met artikel 110 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (hierna: VWEU) en daarmee onverbindend is, en in dat kader:
    • of bij de bepaling van de handelsinkoopwaarde rekening mag worden gehouden met de voordeligste referentieauto (zijnde een marge-auto),
    • of de waardevermindering als gevolg van schade moet worden gesteld op 100% (stelling belanghebbende) of 72% (stelling Inspecteur) van de gecalculeerde herstelkosten en of de Inspecteur in zoverre een beroep kan doen op ‘interne compensatie’,
• de Inspecteur van rechtswege en zonder een daartoe ingediend verzoek verplicht is aan belanghebbende rente te vergoeden bij vermindering van de verschuldigde bpm,
• belanghebbende aanspraak kan maken op een rentevergoeding over het betaalde griffierecht,
• belanghebbende recht heeft op (integrale) vergoeding van de kosten gemaakt in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep.

3.2. Belanghebbende stelt voorts dat zij in aanmerking komt voor een vergoeding van (im)materiële schade in verband met de overschrijding van de redelijke termijn in beroep en hoger beroep. Volgens belanghebbende moet dit verzoek door het Hof in een andere samenstelling dan de huidige zetel worden beoordeeld.

3.3. Ter zitting van het Hof van 13 april 2021 heeft de gemachtigde het standpunt dat de hoorplicht is geschonden ingetrokken. Naar aanleiding van diezelfde zitting heeft de Inspecteur de kentekengegevens van de auto’s alsnog als op de zaak betrekking hebbende stukken ingebracht, alsmede de (mede) aan de hand daarvan gemaakte berekeningen. Belanghebbende heeft zich hierover uitgelaten (zie 2.6 tot en met 2.8). Het hoger beroep kan aldus worden beslecht op basis van een compleet dossier. Het door belanghebbende opgeworpen geschilpunt over de kentekengegevens als op de zaak betrekking hebbende stukken (in de zin van artikel 8:42 Awb) behoeft daarom geen behandeling meer.

4. Beoordeling van het geschil

Hoogte griffierecht en verschuldigdheid bij aanvang gerechtelijke procedure

4.1. Belanghebbende heeft onder verwijzing naar onder meer het arrest Kantarev van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ EU) van 4 oktober 2018, ECLI:EU:C:2018:807, gesteld dat zowel de Rechtbank als het Hof te vroeg – hij moet het griffierecht voor het (hoger) beroep eerst volledig, en zonder reële mogelijkheid van vrijstelling, betalen om het onderhavige belastinggeschil door de Rechtbank respectievelijk het Hof te laten beoordelen - en te veel griffierecht heeft geheven door geen rekening te houden met de omvang van het financiële belang dat belanghebbende heeft bij het onderhavige geschil. Volgens belanghebbende kan de toegang tot de nationale rechter alleen worden gewaarborgd indien niet meer griffierecht wordt geheven dan 4% van de vordering die voorwerp is van geschil. Het Nederlandse systeem van griffierecht is volgens belanghebbende daarom in strijd met het Unierecht. Dit betoog slaagt niet op de gronden die zijn vermeld in het arrest van de Hoge Raad van 11 oktober 2019, ECLI:NL:HR:2019:1579. Voorts acht het Hof de van belanghebbende geheven bedragen – door de Rechtbank een griffierecht van € 338 per zaak en door het Hof een griffierecht van € 519 – in het onderhavige geval geen onoverkomelijk obstakel voor de toegang tot de rechter. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat gesteld noch gebleken is dat belanghebbende, gegeven zijn financiële situatie, in aanmerking komt voor vrijstelling van het verschuldigde griffierecht. De Rechtbank is kennelijk ervan uitgegaan dat het door belanghebbende bij haar ingediende beroepschrift niet ziet op vijf samenhangende besluiten als bedoeld in artikel 8:41, derde lid, Awb. Dat uitgangspunt kan niet als onjuist worden bestempeld. Weliswaar zijn de vijf uitspraken op bezwaar van de Inspecteur vervat in één geschrift, maar de ‘besluiten’ zijn niet gegrond op hetzelfde feitencomplex. Per auto is immers op basis van een individuele taxatie de afschrijving (waaronder de schade) als bedoeld in artikel 10 van de Wet BPM bepaald.

Uitleg Unierecht

4.2. Belanghebbende stelt -zakelijk weergegeven- dat de Rechtbank en het Hof onbevoegd zijn om het Unierecht uit te leggen, omdat uitsluitend het HvJ EU daartoe bevoegd is. Dit betoog faalt. Op grond van vaste jurisprudentie is het de taak van de nationale rechter de volledige werking van het Unierecht te verzekeren (vgl. HvJ EU 14 september 2017, ECLI:EU:C:2017:687), terwijl de rechter in belastingzaken op grond van artikel 8:69, tweede lid, Awb ambtshalve de rechtsgronden aanvult. Daar waar aan de orde is de nationale rechter dus niet alleen bevoegd, maar ook gehouden het Unierecht te interpreteren en toe te passen. Rechtbank en Hof zijn, als niet in hoogste instantie oordelende rechterlijke instanties, op grond van artikel 267 VWEU in voorkomend geval niet gehouden een Unierechtelijk geschilpunt voor te leggen aan het HvJ EU, ook niet als het rechtsvorming zou betreffen waarover het HvJ EU (nog) niet heeft geoordeeld. De andersluidende conclusie die belanghebbende trekt uit het arrest Hans Åkerberg Fransson (HvJ EU 26 februari 2013, ECLI:EU:C:2013:105) berust op een onjuiste lezing van dat arrest. Het arrest IATA (HvJ EU 10 januari 2006, ECLI:EU:C:2006:10), waar belanghebbende zich eveneens op beroept en dat betrekking heeft op de bevoegdheid te oordelen over de (on)geldigheid van handelingen van gemeenschapsinstellingen, is niet van toepassing op het onderhavige geschil, nu een handeling van een zodanige instelling niet ter beoordeling voorligt.

Vooruitbetaling bpm en vergoeding van rente

4.3. Belanghebbende stelt dat voor de onderhavige auto’s de bpm in strijd met het Unierecht is geheven omdat, anders dan bij binnenlandse motorvoertuigen, aangifte en betaling van de belasting (veel) eerder plaats (moeten) vinden dan dat van het belastbare feit (de registratie in het kentekenregister). Het Hof is van oordeel dat het niet in strijd is met het Unierecht om belastingplichtigen te verplichten een registratiebelasting te voldoen voordat de registratie plaatsvindt (vgl. HR 26 maart 2021, ECLI:NL:HR:2021:415). Verder is van belang dat de vraag of de Belastingdienst terecht het fiscaal akkoord niet geeft zolang de nageheven bpm voor het desbetreffende motorrijtuig niet is voldaan, niet ter beoordeling staat van de belastingrechter (zie HR 9 april 2021, ECLI:NL:HR:2021:507). Voor een vergoeding van rente omdat bpm voorafgaand aan het belastbaar feit op aangifte moet worden voldaan, bestaat daarom geen aanleiding.

Verplichtingen ex artikel 110 VWEU - Bewijslastverdeling

4.4. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur op grond van het in artikel 110 VWEU neergelegde discriminatieverbod van rechtswege verplicht is te waarborgen dat niet meer belasting wordt geheven dan op soortgelijke binnenlandse voertuigen. Daarbij betwist belanghebbende dat de stelplicht en - bij betwisting - de bewijslast ter zake van waardeverminderende factoren op haar rusten, zoals de Inspecteur onder verwijzing naar vaste jurisprudentie heeft gesteld.

4.5. Onder verwijzing naar de overwegingen 4.6 tot en met 4.9 van de uitspraak van het Hof van 12 oktober 2021, nummer 19/00439, ECLI:NL:GHARL:2021:9528, is het Hof van oordeel dat, als door een belastingplichtige in bezwaar wordt gesteld dat aanspraak kan worden gemaakt op een vermindering van de op aangifte voldane bpm, in het bijzonder wanneer daarbij gewezen wordt op het tijdsverloop tussen aangifte en tenaamstelling, de Inspecteur met behulp van de hem ter beschikking staande (objectieve) gegevens gehouden is zich ervan te vergewissen dat niet te veel bpm is geheven. Tot verdergaand zelfstandig onderzoek is de Inspecteur in beginsel niet gehouden, aangezien een redelijke verdeling van de bewijslast meebrengt dat de belastingplichtige die stelt recht te hebben op een vermindering van belasting, de daarvoor benodigde feiten moet stellen en bij betwisting aannemelijk moet maken (vgl. HR 17 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:63). Het voert echter te ver om van een belastingplichtige bewijs te verlangen voor zover het objectieve gegevens betreft waarover de Inspecteur reeds de beschikking heeft, zoals de (destijds) door de Belastingdienst in de database auto verwerkte autokenmerken, waaronder de gegevens betreffende de tenaamstelling van de auto (zie 2.9.2).

4.6. Voor de beoordeling van een bezwaar tegen de op aangifte voldane bpm betekent het voorgaande dat de Inspecteur in bezwaar aan de hand van de hem ter beschikking staande gegevens zal moeten beoordelen hoeveel bpm naar zijn opvatting is verschuldigd en of aanspraak bestaat op een vermindering van de betaalde bpm. Daartoe zal hij onder meer aan de hand van de kentekengegevens van een auto moeten nagaan wanneer het belastbare feit, de tenaamstelling, zich heeft voorgedaan. Die kentekengegevens zijn daarmee op de zaak betrekking hebbende stukken in de zin van artikel 8:42 Awb. Voor zover deze beoordeling afhankelijk is van niet zonder meer voor de Inspecteur kenbare feiten zal een belastingplichtige die moeten stellen en bij betwisting aannemelijk moeten maken. In een voorkomend geval zal de Inspecteur de belastingplichtige erop moeten wijzen dat aanvullende gegevens nodig zijn onder het stellen van een redelijke termijn om de betreffende gegevens te overleggen.

4.7. Voor de toepassing van het hierboven weergegeven beoordelingskader in de onderhavige zaak zijn de volgende feiten en omstandigheden van belang. Belanghebbende heeft in zijn bezwaarschriften - onder de noemer van een verschil in heffingsmodaliteit - gewezen op het tijdsverloop tussen het moment van aangifte en het moment van tenaamstelling. Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur verklaard dat hem bekend was dat belanghebbende daarmee doelde op de opgetreden waardevermindering in de tussenliggende periode, en dat op een vermindering van de bpm wegens die lagere waarde aanspraak werd gemaakt. In hoger beroep is tussen partijen niet langer in geschil dat op grond van extra leeftijdskorting voor de auto’s respectievelijk € 2, € 11, € 26, € 90 en € 21 minder bpm is verschuldigd (zie 2.7) en dat gelet op het bepaalde in artikel 16a Wet BPM voor auto 4 een bedrag van € 78 minder bpm is verschuldigd (zie 2.8). Voorts heeft de Inspecteur in de uitspraak op bezwaar onweersproken gesteld dat het laagste tussentijds tarief reeds is toegepast.

4.8. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur met behulp van de hem ter beschikking staande gegevens waaronder de database auto zich er in bezwaar, behoudens ter zake van de toepassing van het laagste tussentijds tarief, niet in voldoende mate van vergewist dat - in het licht van de door belanghebbende betrokken stellingen - niet te veel bpm op aangifte was voldaan. De uitspraak op bezwaar gaat in dit opzicht uit van een onjuiste rechtsopvatting omtrent de stelplicht en bewijslast die op belanghebbende zou rusten, aangezien de onder 4.7 vermelde verminderingen door de Inspecteur in de regel kunnen wordt bepaald zonder dat aanvullende gegevens nodig zijn van de kant van een belastingplichtige. Het Hof verwijst voor de gronden daartoe naar zijn uitspraak van 12 oktober 2021, nummer 19/00439, ECLI:NL:GHARL:2021:9528, overwegingen 4.13 tot en met de eerste volzin van 4.15.

4.9. Op grond van het voorgaande is de uitspraak op bezwaar onvoldoende zorgvuldig voorbereid. In de bijkomende omstandigheden (i) dat de Inspecteur pas bij brief van 22 juni 2021 heeft erkend dat hij in de bezwaarfase (tot 2 juli 2020, zie 2.9) kon beschikken over de (destijds) in de systemen van de Belastingdienst verwerkte gegevens zoals het kenteken en de datum eerste tenaamstelling in Nederland, en (ii) de Inspecteur die gegevens pas na afloop van de zitting van de enkelvoudige kamer van het Hof desgevraagd heeft verstrekt, terwijl het stukken als bedoeld in artikel 8:42 Awb betreft - waarbij het Hof erop wijst dat de omstandigheid dat belanghebbende over die gegevens zelf de beschikking heeft of heeft gehad niet maakt dat het geen op de zaak betrekking hebbende stukken zijn -, ziet het Hof aanleiding de uitspraken op bezwaar te vernietigen wegens strijd met de artikelen 3:2, 7:4 en 7:11 Awb. Het Hof zal daarom onderzoeken of onder toepassing van artikel 8:72, derde lid, Awb aanleiding bestaat de rechtsgevolgen van de uitspraken op bezwaar in stand te laten.

Korting “ex-rental”

4.10. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat op grond van artikel 110 VWEU voor de bepaling van de afschrijving dient te worden uitgegaan van de waarde van een personenauto die een verhuurverleden heeft (“ex-rental”), ook als de betreffende auto niet als huurauto is gebruikt, omdat dit de laagst mogelijke waarde is.

4.11. Het betoog van belanghebbende slaagt niet op de gronden als vermeld in het arrest van de Hoge Raad van 28 februari 2020, nr. 19/00619, ECLI:NL:HR:2020:331. In dit arrest heeft de Hoge Raad – kort gezegd – geoordeeld dat de vermindering van de waarde in verband met “ex-rental” alleen kan worden toegepast indien er ook daadwerkelijk sprake is van een “ex-rental” voertuig. Belanghebbende, op wie te dezen de stelplicht en de bewijslast rust, heeft niet (voldoende) gemotiveerd gesteld dat de betreffende auto’s een “ex-rental” en/of daarmee vergelijkbaar voertuig zijn.

(On)verbindendheid onderdelen 3.4 en 3.5 bijlage 1

4.12. Belanghebbende stelt dat het bepaalde in onderdeel 3.4 van bijlage 1 in strijd is met artikel 110 VWEU. De verplichting om voor de bepaling van de handelsinkoopwaarde in een taxatierapport uit te gaan van een gemiddelde waarde van drie tot vijf referentievoertuigen strookt niet, aldus belanghebbende, met de vaste jurisprudentie van het HvJ EU waarin is geoordeeld dat artikel 110 VWEU zich verzet tegen de toepassing van een stelsel van belastingheffing waarbij niet wordt uitgesloten dat een ingevoerde gebruikte auto in bepaalde gevallen is onderworpen aan een hogere belasting dan de belasting die nog rust op de waarde van een gelijksoortig, reeds op het nationale grondgebied geregistreerde gebruikte auto. Door uit te gaan van een gemiddelde waarde wordt niet uitgesloten dat voor de onderhavige ingevoerde auto meer BPM wordt geheven dan de BPM die nog rust op de waarde van gelijksoortige, reeds in Nederland geregistreerde auto, aldus nog steeds belanghebbende.

4.13. Onder verwijzing naar de uitspraak van dit Hof van 12 oktober 2021, nummer 19/00439, ECLI:NL:GHARL:2021:9528, overwegingen 4.18 tot en met 4.22, oordeelt het Hof dat onderdeel 3.4 van bijlage 1 een te ver gaande eis stelt in geval sprake is van niet 100% met elkaar overeenkomende motorvoertuigen die desondanks als gelijksoortig zijn te beschouwen, zoals ook hier aan de orde. Dit betekent dat het betoog van belanghebbende slaagt en dat de laagste handelsinkoopwaarde van de referentievoertuigen het uitgangspunt moet zijn voor de bepaling van de handelsinkoopwaarde van het te taxeren motorrijtuig.

btw-auto / marge-auto

4.14. Belanghebbende stelt dat in de taxatierapporten onder de referentieauto’s zich ten onrechte btw-auto’s bevinden in plaats van margeauto’s. Zij is van mening dat de Inspecteur en niet zijzelf een koerslijst bestaande uit margeauto’s moet inbrengen om te beoordelen of op aangifte niet tot een te hoog bedrag aan bpm is voldaan.

4.15. Gelet op het in 4.5 en 4.6 gegeven beoordelingskader treft de stelling van belanghebbende, dat de Inspecteur een koerslijst bestaande uit margeauto’s moet inbrengen om te beoordelen of op aangifte niet tot een te hoog bedrag aan bpm is voldaan, geen doel. Als belanghebbende bedoelt te stellen dat de taxatierapporten niet langer als basis voor de aangiften kunnen dienen, faalt haar stelling zonder nadere toelichting - die ontbreekt - dat mogelijk te veel bpm op aangifte is voldaan. De wet- en regelgever heeft voor de toepassing van artikel 10 van de Wet BPM voorzien in drie manieren - vermindering op basis van afschrijvingstabel (i), koerslijst (ii) of taxatierapport (iii) - waaruit kan worden gekozen om de reële waardedaling van een gebruikt motorvoertuig als bedoeld in artikel 10, tweede lid, van de Wet BPM aannemelijk te maken. Nu belanghebbende geen alternatief voor de taxatierapporten heeft gesteld en dus niet gebruik maakt van een van de hiervoor bedoelde drie manieren, dient de afschrijving dan te worden bepaald aan de hand van de in artikel 8, vijfde lid, van de Uitvoeringsregeling belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 voorziene afschrijvingstabel (zie HR 23 oktober 2020, nr. 19/00101, ECLI:NL:HR:2020:1666, r.o. 3.2.2). Dit leidt uiteindelijk tot een hoger verschuldigd bedrag dan op aangiften is voldaan.

4.16. De Inspecteur heeft in een nader stuk van 10 mei 2021 berekend dat ter zake auto 2 een vermindering van 5% in verband met btw/marge dient te worden toegepast. Belanghebbende heeft tegen deze berekening inhoudelijk niets aangevoerd. Het Hof zal de Inspecteur volgen in het door hem gestelde verminderingspercentage. Gelet op het hiervoor in 4.13 overwogene, zal het Hof 5% op de laagste handelsinkoopwaarde van de referentieauto’s (alle BTW-auto’s) in mindering brengen.

Waardevermindering als gevolg van schade / beroep ‘interne compensatie’

4.17. Het voorgaande houdt in dat belanghebbende per saldo aanspraak maakt op een vermindering van bpm. De Inspecteur heeft echter weersproken dat te veel bpm voor de auto’s op aangifte is voldaan. Daarbij wijst de Inspecteur erop dat belanghebbende bij de bepaling van de inkoopwaarde van de auto door een handelaar in Nederland ten onrechte het volledige schadebedrag in aanmerking heeft genomen als waardevermindering in plaats van 72% van dat schadebedrag. Hierdoor is volgens de Inspecteur juist te weinig bpm voldaan.

4.18. Het Hof oordeelt als volgt. Het in onderdeel 3.5 van bijlage 1 opgenomen percentage van 72% vormt, mede gelet op de mogelijkheid van tegenbewijs, op grond van de totstandkomingsgeschiedenis een bruikbaar uitgangpunt voor de bepaling van de waardevermindering (vgl. Hof Arnhem-Leeuwarden 16 maart 2021, ECLI:NL:GHARL:2021:2545) zonder dat daarmee in strijd wordt gekomen met het bepaalde in artikel 110 VWEU. Nu belanghebbende zich erop beroept dat een hogere waardevermindering dan 72% van de herstelkosten in aanmerking moet worden genomen, draagt belanghebbende de bewijslast van haar stelling. Zonder nadere onderbouwing, die ontbreekt, kan belanghebbendes aanspraak op de door haar bepleite aanvullende vermindering van de bpm niet worden vastgesteld aan de hand van de gedingstukken zoals de overgelegde calculatie van de herstelkosten met bijgevoegde foto’s, waarbij van belang is dat een raming van de herstelkosten voor een handelaar niet zonder meer de waardevermindering als gevolg van de schade hoeft te vertegenwoordigen (vgl. HR 17 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:63). Verder wijst het Hof erop dat, anders dan belanghebbende betoogt, ‘interne compensatie’ in het kader van de voldoening op aangifte van bpm per auto – dus niet tussen de auto’s onderling – is toegestaan. Het Hof verwijst voor de gronden daartoe naar zijn uitspraak van 16 maart 2021, ECLI:NL:GHARL:2021:2545, overwegingen 4.16 en 4.17.

4.19. Het Hof stelt vast dat de handelsinkoopwaarde van auto 3 niet, zoals bij de andere auto’s, is bepaald aan de hand van (onbeschadigde) referentieauto’s, waarop vervolgens 100% van de gecalculeerde herstelkosten in mindering is gebracht. Deze methodiek zou bij auto 3 tot een negatieve handelsinkoopwaarde leiden. De taxateur heeft de handelsinkoopwaarde van auto 3, zonder nadere onderbouwing, op € 750 gesteld. Dit betekent dat niet, zoals de Inspecteur veronderstelt, 100% van de herstelkosten in mindering is gebracht als waardevermindering als gevolg van schade. Voor zover al ervan kan worden uitgegaan dat de gemiddelde waarde van de referentievoertuigen als uitgangspunt is genomen bij het vaststellen van de handelsinkoopwaarde van € 750, waarop herstelkosten in mindering zijn gebracht, dan leidt dit tot de conclusie dat de facto 68% van de gecalculeerde herstelkosten in aftrek is gebracht. Dit betekent dat betreffende auto 3 geen ruimte bestaat voor ‘interne compensatie’.

4.20. Het voorgaande leidt cijfermatig tot de volgende uitkomsten (bedragen in €):

* na toepassing van 5% aftrek i.v.m. btw/marge (zie 4.16)

4.21. Belanghebbende komt na ‘interne compensatie’ derhalve in aanmerking voor een vermindering van bpm van € 26 betreffende auto 3. Dit betekent dat de rechtsgevolgen van de bestreden uitspraak op bezwaar die betrekking heeft op auto 3, niet in stand kunnen worden gelaten. De rechtsgevolgen van de bestreden uitspraken op bezwaar ter zake van de overige auto’s (1, 2, 4 en 5) kunnen wel in stand worden gelaten.

Passende rentevergoeding bij vermindering verschuldigde bpm

4.22. Belanghebbende maakt aanspraak op een passende rentevergoeding over de op grond van het Unierecht onverschuldigd betaalde bpm. Volgens belanghebbende vloeit het recht op vergoeding van rente – over de gehele termijn waarover zij niet over de onverschuldigd betaalde belasting heeft kunnen beschikken – rechtstreeks uit het Unierecht voort, zonder dat daaraan een verzoek ten grondslag behoeft te worden gelegd. Dit betoog slaagt niet op de gronden als vermeld in de rechtsoverwegingen 66 tot en met 69 van het arrest Sole-Mizo (HvJ EU 23 april 2020, ECLI:EU:C:2020:292). Het vereiste dat belanghebbende voor de vergoeding van ‘Irimie-rente’ op grond van artikel 28c van de Invorderingswet 1990 een afzonderlijk verzoek moet indienen bij de Ontvanger levert derhalve geen strijd op met de Unierechtelijke vereisten van doeltreffendheid en gelijkwaardigheid.

4.23. Indien het Hof moet verstaan dat in het betoog van belanghebbende de aanspraak op vergoeding van belastingrente besloten ligt, overweegt het Hof dat artikel 30ha, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) regelt dat er ook belastingrente wordt vergoed als er recht ontstaat op een teruggaaf die verband houdt met een eerder door de Inspecteur ingenomen standpunt over de hoogte van de verschuldigde belasting. Het betreft hier uitsluitend situaties waarin de belanghebbende het niet eens is met de hoogte van de aangifte- en afdrachtverplichting die het gevolg is van het standpunt van de Inspecteur en daarom bezwaar maakt tegen de eigen aangifte (zie Kamerstukken II, 2011-2012, 33 003, nr. 3, p. 128). De teruggave van bpm die reeds in bezwaar had moeten worden verleend houdt mede verband met het voorafgaand aan de aangifte ook door de Inspecteur verdedigde standpunt met betrekking tot onderdeel 3.4 van bijlage 1. Er bestaat daarom recht op belastingrente op grond van artikel 30ha, tweede lid, van de AWR. De aldus toe te kennen rentevergoeding is, gelet op het te hanteren rentepercentage, niet zodanig dat sprake is van strijd met het Europeesrechtelijke doeltreffendheidsbeginsel.

Rentevergoeding over het griffierecht

4.24. Belanghebbende maakt aanspraak op vergoeding van rente over het door hem betaalde griffierecht over de periode, beginnend op de dag waarop zij het griffierecht heeft voldaan. Voor een dergelijke rentevergoeding over het griffierecht bestaat geen aanleiding op grond van het nationale recht. Ook het Unierecht dwingt niet tot vergoeding van dergelijke rente (vgl. HR 19 april 2019, ECLI:NL:HR:2019:623). De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 21 december 2018, ECLI:NL:HR:2018:2358 beslist dat voor de wettelijk rente over een door de rechter uitgesproken veroordeling tot vergoeding van griffierecht als uitgangspunt geldt dat de uiterste datum waarop aan deze veroordeling moet zijn voldaan, is gelegen vier weken na de datum waarop de uitspraak waarin de veroordeling is opgenomen, is gedaan. Het voorgaande leidt het Hof tot het oordeel dat belanghebbende recht heeft op vergoeding van de wettelijke rente vanaf vier weken na de datum waarop respectievelijk de Rechtbank en het Hof uitspraak hebben gedaan.

Proceskostenvergoeding

4.25. Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van de werkelijke kosten die hij ter zake het bezwaar, het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken. Daartoe heeft hij gesteld dat sprake is van bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit), aangezien bij de onderhavige heffing van bpm sprake is geweest van een ernstige miskenning door de Inspecteur van het recht van de Unie en dat een dergelijke schending noopt tot toekenning van vergoeding van de werkelijke kosten die in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep zijn gemaakt. Het feit dat in geschil is of een standpunt van het betrokken bestuursorgaan in strijd is met bepalingen van recht van de Unie, brengt op zichzelf niet met zich dat sprake is van bijzondere omstandigheden in vorenbedoelde zin of dat aan het recht van de Unie aanspraak op een hogere vergoeding kan worden ontleend. Bijkomende omstandigheden kunnen in samenhang met deze omstandigheden grond zijn voor een andere conclusie, maar zulke omstandigheden zijn in dit geval niet gebleken. Derhalve is er geen aanleiding een hogere vergoeding toe te kennen dan de vergoeding van de forfaitaire proceskosten als bedoeld in het Besluit (vgl. HR 13 mei 2016, ECLI:NL:HR:2016:833).

Redelijke termijn / vergoeding (im)materiële schade

4.26. Belanghebbende heeft het Hof ten slotte verzocht om toekenning van een vergoeding van (im)materiële schade wegens de overschrijding van de redelijke termijn voor beslechting van dit belastinggeschil in beroep en in hoger beroep. Voor de berechting van de zaak in beroep en in hoger beroep heeft als uitgangspunt te gelden dat de Rechtbank en het Hof uitspraak doen binnen twee jaar nadat bezwaar is gemaakt respectievelijk hoger beroep is ingesteld, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden (vgl. HR 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252). De bezwaarschriften zijn op 18 april 2017 ontvangen door de Inspecteur. De Rechtbank heeft overeenkomstig haar ter zitting van 1 maart 2019 gedane aankondiging op 7 maart 2019 in het openbaar uitspraak gedaan. Een afschrift van de uitspraak is op 12 maart 2019 aan partijen verzonden. Het Hof stelt vast dat de redelijke termijn in eerste aanleg niet is overschreden. Wat betreft het hoger beroep is het Hof van oordeel dat de coronapandemie een uitzonderlijke en onvoorzienbare situatie is die een verlenging van de termijn met vier maanden rechtvaardigt. Daarbij is rekening gehouden met de periode waarin de gerechtsgebouwen gesloten waren en een termijn van twee maanden voor het opnieuw inplannen van verdaagde zittingen. Het hoger beroep is op 8 april 2019 ontvangen en het Hof doet heden uitspraak, zodat de redelijke termijn met minder dan een half jaar is overschreden. Belanghebbende komt in aanmerking voor een vergoeding van immateriële schade van éénmaal € 500. Voor een vergoeding van materiële schade op dezelfde grond bestaat geen aanleiding.

4.27. Belanghebbende stelt met een beroep op artikel 47 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie dat andere rechters dan degene die de hoofdzaak behandelt, moeten oordelen over het verzoek om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Dit betoog slaagt niet op de gronden die zijn vermeld in het arrest van de Hoge Raad van 19 april 2019, ECLI:NL:HR:2019:623. Het arrest Groupe Gascogne SA (HvJ EU 26 november 2013, ECLI:EU:C:2013:770, waar belanghebbende zich op beroept, geeft geen aanleiding voor een ander oordeel, nu dit arrest een handeling van een instelling van de Unie betreft.

Slotsom

Op grond van het voorgaande is het hoger beroep gegrond. Het Hof zal de uitspraak van de Rechtbank als ook de uitspraken op bezwaar van de Inspecteur vernietigen en zelf in de zaak voorzien. De ter zake van auto 3 verschuldigde bpm zal met € 26 worden verminderd tot € 198. De rechtsgevolgen van de overige uitspraken op bezwaar van de Inspecteur zal het Hof in stand laten.

5. Griffierecht en proceskosten

Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart en de uitspraak van de Rechtbank voor alle auto’s vernietigt, dient de heffingsambtenaar aan belanghebbende het in beroep (5 maal € 338 is € 1.690) en in hoger beroep (€ 519) betaalde griffierecht te vergoeden.

Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken. Het Hof stelt de kosten die belanghebbende heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit vast op € 795 voor de kosten in bezwaar (2 punten (bezwaarschrift, bijwonen hoorzitting)  wegingsfactor 1  € 265  factor samenhang 1,5), € 1.602 voor de kosten in eerste aanleg (2 punten (beroepschrift, bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 534  factor samenhang 1,5) en € 2.002,50 voor de kosten in hoger beroep (2,5 punten (hogerberoepschrift, bijwonen zitting, bijwonen nadere zitting  wegingsfactor 1  € 534  factor samenhang 1,5), ofwel in totaal op € 4.399,50.

6. Beslissing

Het Hof:

• vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
• verklaart de beroepen gegrond,
• vernietigt de uitspraken op bezwaar,
• bepaalt dat de rechtsgevolgen van de vernietigde uitspraken op bezwaar in stand blijven voor zover zij betrekking hebben op de auto’s 1, 2, 4 en 5 (19/00443, 19/00444, 19/00446 en 19/00447),
• vermindert de verschuldigde bpm ter zake van auto 3 (19/00445) met € 26 (tot € 198), te vermeerderen met belastingrente op de voet van artikel 30ha, tweede lid, van de AWR, alsmede te vermeerderen met wettelijke rente vanaf vier weken na de datum waarop deze uitspraak is gedaan,
• veroordeelt de Minister in de door belanghebbende geleden immateriële schade tot een bedrag van € 500, te vermeerderen met wettelijke rente vanaf vier weken na de datum waarop deze uitspraak is gedaan,
• veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 4.399,50, te vermeerderen met wettelijke rente vanaf vier weken na de datum waarop deze uitspraak is gedaan, en
• gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 1.690 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 519 in verband met het hoger beroep bij het Hof, te vermeerderen met wettelijke rente vanaf vier weken na de datum waarop deze uitspraak is gedaan.

Deze uitspraak is gedaan door mr. V.F.R. Woeltjes, voorzitter, mr. J.W. Keuning en mr. T. Tanghe in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 december 2021