Metadata
Belastingplicht box 3 voor Nederlands personeelslid van Europees Octrooibureau
undefined, 7 oktober 2013
Gerelateerde content
- Wet en parlementaire geschiedenis
- Internationale regelgeving
- Lagere regelgeving
- Besluiten
- Jurisprudentie(14)
- Commentaar NLFiscaal
- Literatuur
- Recent
Samenvatting
Een man werkt sinds 1983 bij het Europees Octrooibureau (verder: het EOB) te Rijswijk. Hij heeft uit deze dienstbetrekking in 2009 een salaris ontvangen. Dit salaris is vrijgesteld van de heffing van nationale inkomstenbelasting. In de aangifte IB/PH 2009 heeft het personeelslid naast zijn vrijgesteld salaris van het EOB een voordeel uit sparen en beleggen opgenomen van € 30.689. Hij stelt dat hij hierover geen belasting verschuldigd is omdat de Zetelovereenkomst op basis waarvan de heffing plaatsvindt, in strijd is met het Protocol inzake voorrechten en immuniteiten van de Europese Octrooiorganisatie.Volgens Rechtbank Arnhem staat het Nederland vrij om in de Zetelovereenkomst voor deze box 3 inkomsten een andere regeling te treffen dan een algemene vrijstelling voor alle EOB-personeelsleden.
Het personeelslid doet vervolgens een beroep op het gelijkheidsbeginsel. Er bestaat namelijk begunstigend beleid voor niet-Nederlandse personeelsleden die duurzaam (= langer dan 10 jaar) in Nederland verblijven doordat van hen geen belasting wordt geheven over box 3 inkomen terwijl dit volgens de Zetelovereenkomst wel is toegestaan. De Rechtbank acht het verschil in behandeling in strijd met het gelijkheidsbeginsel.
Hof Arnhem-Leeuwarden denkt hier anders over. Indien veronderstellenderwijs ervan moet worden uitgegaan dat sprake is van door de inspecteur gevoerd beleid, vloeit dit beleid niet voort uit een bewuste keuze tot begunstiging maar is sprake van een beleid dat berust op een onjuiste rechtsopvatting. Nu dit beleid op een onjuiste rechtsopvatting berust en voorts uitsluitend ten aanzien van een zeer beperkte groep wordt gevoerd, doet de man tevergeefs een beroep op het gelijkheidsbeginsel. Het hoger beroep van de inspecteur is daarom gegrond. Ook het personeelslid heeft hoger beroep ingesteld maar het Hof verklaart dit ongegrond.
BRON
GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
Afdeling belastingrecht
Locatie Arnhem
nummers 13/00101 en 13/00159
uitspraakdatum: 8 oktober 2013
Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
en het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst[te P] (hierna: de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 18 december 2012, nummer AWB 11/4371, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur
1 Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2009 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 30.689. Daarbij is voorts heffingsrente in rekening gebracht ten bedrage van € 227.
1.2 Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 22 september 2011 heeft de Inspecteur het bezwaar tegen de aanslag en de beschikking heffingsrente ongegrond verklaard.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 18 december 2012 gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd alsmede de aanslag en de beschikking heffingsrente.
1.4 De Inspecteur en belanghebbende hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof Arnhem (thans: het gerechtshof Arnhem- Leeuwarden: hierna: het Hof). Belanghebbende heeft naar aanleiding van het hogerberoepschrift van de Inspecteur een verweerschrift ingediend.
1.5 Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 september 2013 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord: belanghebbende, bijgestaan door [...], alsmede namens de Inspecteur [...]
1.7 De Inspecteur heeft een pleitnota overgelegd.
1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2 De vaststaande feiten
2.1 Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit en woonde in het onderhavige jaar (2009) in Nederland.
2.2 Belanghebbende is sinds 1983 in dienstbetrekking werkzaam bij het Europese Octrooi Bureau (hierna: het EOB) te Rijswijk. Hij behoort tot de personeelsleden die hun werkzaamheden in Nederland uitoefenen in rang A4. Uit deze dienstbetrekking heeft belanghebbende in het jaar 2009 een salaris ontvangen. Het salaris van het EOB is vrijgesteld van de heffing van inkomstenbelasting.
2.3 In zijn aangifte inkomstenbelasting voor het jaar 2009 heeft belanghebbende, naast zijn vrijgestelde salaris van het EOB, onder meer een voordeel uit sparen en beleggen opgenomen van € 30.689.
2.4 Overeenkomstig de aangifte heeft de Inspecteur met dagtekening 20 juli 2011 de onderhavige aanslag inkomstenbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 30.689.
3 Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 Tussen partijen is, evenals voor de Rechtbank, in geschil het antwoord op de volgende vragen:
1. Is de op 27 juni 2006 tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Europese Octrooiorganisatie gesloten overeenkomst betreffende het EOB, Trb. 2006, 155 (hierna: de Zetelovereenkomst) in strijd met het Protocol inzake voorrechten en immuniteiten van de Europese Octrooiorganisatie, Trb. 1976, 101 (hierna: het Protocol)?
2. Leidt de belastingheffing over de inkomsten uit sparen en beleggen van belanghebbende tot een ongeoorloofde ongelijke behandeling tussen enerzijds medewerkers van het EOB die de Nederlandse nationaliteit bezitten en duurzaam in Nederland woonachtig zijn en anderzijds medewerkers die niet de Nederlandse nationaliteit hebben en eveneens duurzaam in Nederland verblijven?
3.2 Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
3.3 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de stukken. Voor hetgeen daaraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting.
3.4 Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
3.5 De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak van de Rechtbank en tot bevestiging van de uitspraken op bezwaar.
4 Oordeel van de Rechtbank
De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen (waarbij het Hof omwille van een eenduidige benaming van de procespartijen in deze uitspraak, eiseres als belanghebbende en verweerder als de Inspecteur aanduid):
“Ingevolge artikel 37, tweede lid, van het Verdrag van Wenen inzake diplomatiek verkeer (Trb. 1961, 159, hierna: het Verdrag van Wenen) gelden diplomatieke voorrechten en immuniteiten in de ontvangende staat, waaronder de fiscale voorrechten als bedoeld in artikel 34 van het Verdrag, ook voor leden van het administratieve en technische personeel van een diplomatieke zending. Afgezien van enkele uitzonderingen is sprake van een volledige vrijstelling van inkomstenbelasting. De vrijstelling geldt niet indien deze personen onderdaan zijn van de ontvangende staat of daar duurzaam verblijf houden.
In het Protocol is speciaal voor de Europese Octrooiorganisatie (hierna: de Organisatie) een regeling getroffen waarin diverse immuniteiten en voorrechten zijn toegekend aan de medewerkers van de Organisatie, welke zijn opgenomen in de artikelen 12 tot en met 15.
In artikel 16 van het Protocol is een bijzondere regeling ten aanzien van de belastingplicht opgenomen. Dit artikel komt erop neer dat de Organisatie zelf belasting heft over de door de Organisatie betaalde inkomsten van de medewerkers en dat deze salarissen en emolumenten vervolgens vrij zijn van nationale inkomstenbelasting. Artikel 16 voegt daaraan toe:
"De Verdragsluitende Staten kunnen evenwel met deze salarissen en emolumenten wel rekening houden bij de berekening van de belasting die verschuldigd is over inkomsten uit andere bronnen."
Artikel 22 van het Protocol bepaalt:
"Geen enkele Verdragsluitende Staat is verplicht de in de artikelen 12, 13, 14, letters b), e) en g), en 15, letter c) bedoelde voorrechten en immuniteiten toe te kennen aan:
a) zijn eigen onderdanen;
b) personen die bij aanvang van hun werkzaamheden bij de Organisatie hun vaste woonplaats in die Staat hebben (...)."
Op grond van artikel 25 van het Protocol kan de Organisatie met een of meer Verdragsluitende Staten aanvullende overeenkomsten aangaan ten einde uitvoering te geven aan de bepalingen van het Protocol met betrekking tot die Staat of die Staten alsmede andere regelingen treffen ter waarborging van een goede functionering van de Organisatie en ter beveiliging van haar belangen.
Met toepassing van artikel 25 van het Protocol hebben het Koninkrijk der Nederlanden en de Organisatie op 27 juni 2006 de Zetelovereenkomst gesloten. In artikel 10 van de Zetelovereenkomst is, met overeenkomstige toepassing van artikel 37, tweede lid, van het Verdrag van Wenen, een regeling getroffen voor personeel dat in Nederland werkzaam is bij het EOB.
Artikel 10 luidt als volgt:
Artikel 10
Voorrechten en immuniteiten van de personeelsleden van het Bureau
1. Personeelsleden van het Bureau die hun werkzaamheden in Nederland uitoefenen,
a. in rang A5 en hoger, of
b. in rang A4, mits zij langer dan twee jaar in die rang zijn geweest en een basissalaris niet lager dan A5 periodiek 1 hebben, vanaf 1 januari van het jaar volgend op het jaar waarin aan beide eisen is voldaan
genieten dezelfde voorrechten en immuniteiten als die welke door Nederland worden verleend aan diplomatieke ambtenaren van de diplomatieke vertegenwoordigingen die in Nederland zijn gevestigd overeenkomstig het Verdrag van Wenen, met dien verstande dat immuniteit ten aanzien van de rechtsmacht in strafzaken en persoonlijke onschendbaarheid zich niet uitstrekken tot handelingen verricht buiten hun officiële taken.
2. Personeelsleden van het Bureau die hun werkzaamheden in Nederland uitoefenen, die geen bedienend personeel zijn en die niet onder het bepaalde in het eerste lid vallen, genieten dezelfde voorrechten en immuniteiten als die welke door Nederland worden verleend aan administratief en technisch personeel van de diplomatieke vertegenwoordigingen die in Nederland zijn gevestigd overeenkomstig het Verdrag van Wenen, met dien verstande dat immuniteit ten aanzien van de rechtsmacht in strafzaken en persoonlijke onschendbaarheid zich niet uitstrekken tot handelingen verricht buiten hun officiële taken.
3. Dezelfde regelingen gelden voor hun inwonende gezinsleden.
4. De vrijstelling van rechtsvordering geldt niet in geval van een door derden ingediende civiele rechtsvordering ter zake van schade die voortvloeit uit een verkeersovertreding.
5. Dit artikel doet geen afbreuk aan regelingen in deze Overeenkomst of het Protocol.
6. Dit artikel is niet van toepassing op personen die de Nederlandse nationaliteit bezitten of duurzaam verblijf houden in Nederland.
De totstandkoming van de in artikel 10 opgenomen regeling vloeit voort uit beleid dat het kabinet in 2005 heeft vastgesteld ter stimulering van de vestiging van internationale organisaties in Nederland. In het kader van dat beleid heeft het kabinet besloten de medewerkers van internationale organisaties die in Nederland zijn gevestigd op uniforme wijze te behandelen. Daarbij is beoogd aan te sluiten bij een internationaal ontwikkelde praktijk (Kamerstukken II 2004/2005, 30 178, nr. 1, blz. 10-11). Die uniforme behandeling houdt in dat het hoogste personeel van een internationale organisatie eenzelfde behandeling krijgt als diplomaten met gelijke rang van een ambassade, en dat het overige personeel gelijkgesteld wordt met administratief en technisch personeel van een ambassade, onder meer met betrekking tot fiscale voorrechten.
[Belanghebbende] valt onder de in artikel 10, tweede lid, genoemde categorie personeelsleden. Voor deze categorie personeelsleden gelden in beginsel de fiscale voorrechten overeenkomstig artikel 34 van het Verdrag van Wenen, waaronder de vrijstelling met betrekking tot de heffing over voordelen uit sparen en beleggen. Uitgezonderd zijn personen die - zoals [belanghebbende] - onderdaan zijn van Nederland of in Nederland duurzaam verblijf houden. In artikel 10, zesde lid, van de Zetelovereenkomst is immers bepaald dat dit artikel niet van toepassing is op personen die de Nederlandse nationaliteit bezitten of duurzaam verblijf houden in Nederland. Dat betekent dat [belanghebbende] slechts een beroep kan doen op de vrijstelling die in het Protocol is opgenomen.
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 8 juli 2011, nr. 10/03467, BNB 2011/251, LJN: BR0387, geoordeeld dat de in artikel 10, zesde lid, van de Zetelovereenkomst aangebrachte beperking, die inhoudt dat personen die de Nederlandse nationaliteit bezitten of duurzaam verblijf houden in Nederland geen vrijstelling van belastingheffing over het voordeel uit sparen beleggen krijgen, geen discriminatie oplevert.
Volgens [belanghebbende] heeft de Hoge Raad in die uitspraak geen beslissing genomen over de twee belangrijkste beroepgronden die hij thans aanvoert, met name de gestelde strijd tussen de Zetelovereenkomst en het Protocol (eerste beroepsgrond) en de ongelijke behandeling van duurzaam in Nederland verblijvende medewerkers van het EOB met en zonder de Nederlandse nationaliteit (tweede beroepsgrond). Hij heeft in dit verband gesteld dat personeelsleden van het EOB met een buitenlandse nationaliteit die inmiddels langer dan 10 jaar bij het EOB werken en dientengevolge ook langer dan 10 jaar in Nederland wonen, gunstiger worden behandeld dan hij, omdat zij wel een vrijstelling van belastingheffing voor box 3 inkomsten krijgen, terwijl hun band met Nederland vergelijkbaar is.
De rechtbank is van oordeel dat de eerste beroepsgrond faalt, omdat de Zetelovereenkomst niet in strijd is met het Protocol en derhalve wel degelijk rechtskracht heeft. Artikel 25 van het Protocol geeft Nederland immers de mogelijkheid om een aanvullende overeenkomst met de Organisatie te sluiten of een andere regeling te treffen. Hieraan is met het sluiten van de Zetelovereenkomst uitvoering gegeven. Doordat ook een andere regeling mag worden getroffen, leidt het feit dat de Zetelovereenkomst mogelijk anders is ingevuld dan in het Protocol, niet tot strijdigheid met het Protocol. Gelet op het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad van 8 juli 2011 staat het partijen bij de Zetelovereenkomst ook vrij onderscheid te maken tussen werknemers met de Nederlandse nationaliteit of duurzaam in Nederland wonende werknemers enerzijds (vrijstelling volgens Protocol) en andere werknemers anderzijds (vrijstelling volgens Verdrag van Wenen op grond van Zetelovereenkomst).
Bovendien blijkt uit artikel 16 van het Protocol dat de Verdragsluitende Staten voor de belastingheffing slechts de door de Organisatie betaalde salarissen en emolumenten dienen vrij te stellen, maar dat deze wel rekening mogen houden met inkomsten uit een andere bron. Naar het oordeel van de rechtbank moeten de box 3 inkomsten worden aangemerkt als de hier bedoelde inkomsten uit een andere bron. Dit brengt mee dat het Nederland vrijstond om in de Zetelovereenkomst voor deze box 3 inkomsten een andere regeling te treffen dan een algemene vrijstelling voor alle EOB-personeelsleden.
Wat betreft de tweede beroepsgrond geldt het volgende.
Voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel is nodig dat sprake is van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen die veroorzaakt wordt door begunstigend beleid of een begunstigend oogmerk en er bovendien voor deze ongelijke behandeling geen objectieve en redelijke rechtvaardiging is, of door schending van de meerderheidsregel.
Ter zitting heeft [de Inspecteur] desgevraagd bevestigd dat werknemers van het EOB met een niet-Nederlandse nationaliteit die inmiddels duurzaam (= langer dan 10 jaar) in Nederland verblijven inderdaad (nog steeds) niet in de box 3 heffing worden betrokken, hoewel dit volgens de Zetelovereenkomst wel zou mogen. [De Inspecteur] heeft opgemerkt dat deze groep nooit een aangiftebiljet krijgt toegestuurd en dat als gevolg van deze praktijk in feite begunstigend beleid voor deze groep bestaat, hetgeen volgens hem is toegestaan.
De rechtbank is van oordeel dat de uitspraak van de Hoge Raad van 8 juli 2011 niet de onderhavige situatie betreft en daarom voor de beoordeling niet doorslaggevend is. Het gaat hier immers niet om een verdragsrechtelijk vastgelegd verschil tussen buitenlanders die niet duurzaam in Nederland verblijven enerzijds en Nederlanders en niet-Nederlanders die wel duurzaam in Nederland verblijven anderzijds. Het gaat hier om een (van de Zetelovereenkomst afwijkend) verschil in behandeling op basis van begunstigend beleid tussen niet-Nederlanders die duurzaam in Nederland verblijven enerzijds en Nederlanders anderzijds.
[De Inspecteur] heeft ter zitting opgemerkt dat dit onderscheid gerechtvaardigd is, maar hij heeft niet toegelicht waarom hij dat vindt. Kennelijk is het verschil in nationaliteit de reden voor het gemaakte onderscheid.
De enkele omstandigheid dat [belanghebbende] de Nederlandse nationaliteit heeft, acht de rechtbank echter - zonder nadere toelichting van [de Inspecteur], die ontbreekt - onvoldoende reden voor een verschil in behandeling tussen [belanghebbende] en de groep personeelsleden van het EOB die net als [belanghebbende] duurzaam in Nederland verblijft. Het Verdrag van Wenen (artikel 37 lid 2), de Zetelovereenkomst (artikel 10 lid 6) en de uitspraak van de Hoge Raad gaan uit van Nederlandse personeelsleden en andere duurzaam in Nederland verblijvende personeelsleden als één, gelijk te behandelen, groep. Aangezien geen rechtvaardigingsgrond is gesteld of gebleken om toch onderscheid binnen deze groep te maken, is het verschil in behandeling in strijd met het gelijkheidsbeginsel. Het begunstigend beleid voor de duurzaam in Nederland verblijvende niet-Nederlandse personeelsleden van het EOB dient daarom ook op [belanghebbende] te worden toegepast.
Voor zover [de Inspecteur] heeft bedoeld zijn standpunt te baseren op artikel 22 van het Protocol, maakt dit het oordeel niet anders, omdat in dat artikel niet wordt verwezen naar artikel 16 van het Protocol, waarin de belastingvrijstelling is opgenomen.
Het bovenstaande brengt mee dat het beroep gegrond is en de aan [belanghebbende] opgelegde aanslag en beschikking heffingsrente moeten worden vernietigd. De overige beroepsgronden van [belanghebbende] behoeven geen behandeling meer.”
5 Beoordeling van het geschil
5.1 Zoals uit onderdeel 4 van deze uitspraak blijkt, heeft de Rechtbank – kort weergegeven – geoordeeld:
( a) dat de Zetelovereenkomst niet in strijd is met het Protocol en derhalve rechtskracht heeft, en
( b) dat sprake is van een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling, doordat een voordeel uit sparen en beleggen van de bij het EOB werkzame belanghebbende in aanmerking wordt genomen, terwijl dergelijke voordelen niet in aanmerking worden genomen bij collega’s van de belanghebbende, die weliswaar geen onderdaan zijn van Nederland maar wel duurzaam verblijf houden, aangezien geen rechtvaardigingsgrond is gesteld of gebleken, en dat daarom het door de Inspecteur gehanteerde beleid ook op belanghebbende dient te worden toegepast.
5.2 Belanghebbende is opgekomen tegen het oordeel zoals hiervoor onder (a) vermeld, de Inspecteur is opgekomen tegen het oordeel hiervoor onder (b) vermeld. Aangezien belanghebbende door de Rechtbank volledig in het gelijk is gesteld – de aanslag is door haar vernietigd –, kan zijn hoger beroep tegen dat oordeel pas aan de orde komen als het hoger beroep van de Inspecteur doel treft.
5.3 Bij de beoordeling van het hoger beroep van de Inspecteur heeft te gelden dat de Hoge Raad in zijn arrest van 8 juli 2011, nr. 10/03467, ECLI:NL:HR:2011:BR0387, BNB 2011/251 ten aanzien van de vraag of sprake is van discriminatie doordat een voordeel uit sparen en beleggen van de bij het EOB werkzame belanghebbende in aanmerking wordt genomen, terwijl dergelijke voordelen niet in aanmerking worden genomen bij collega’s van de belanghebbende, die geen onderdaan zijn van Nederland en hier evenmin duurzaam verblijf houden, het volgende heeft verwogen:
“5.3.1. Het beleid berust op overeenkomstige toepassing van artikel 37 van het Verdrag van Wenen inzake diplomatiek verkeer (Trb. 1962, 159, hierna: het Verdrag). Hiermee wordt vooruitgelopen op de inwerkingtreding van een daarmee overeenstemmende regeling in de Overeenkomst van 27 juni 2006 tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Europese Octrooiorganisatie betreffende het onderdeel van het Europees Octrooibureau in 's-Gravenhage (Trb. 2006, 155, hierna: de Overeenkomst).
5.3.2. Ingevolge artikel 37, lid 2, van het Verdrag gelden diplomatieke voorrechten en immuniteiten in de ontvangende staat, waaronder fiscale voorrechten, ook voor leden van het administratieve en technische personeel van een diplomatieke zending. Daarop wordt een uitzondering gemaakt indien deze personen onderdaan zijn van de ontvangende staat of daar duurzaam verblijf houden. Deze uitzondering kan worden verklaard door de band die deze personen hebben met de ontvangende staat, en die rechtvaardigt dat deze staat die personen in de belastingheffing betrekt.
5.3.3. Bij de Overeenkomst is in 2006 een overeenkomstige regeling getroffen voor personeel dat in Nederland werkzaam is bij het Europees Octrooibureau. De totstandkoming van deze regeling vloeit voort uit beleid dat het kabinet in 2005 heeft vastgesteld ter stimulering van de vestiging van internationale organisaties in Nederland. In het kader van dat beleid heeft het kabinet besloten de medewerkers van internationale organisaties die in Nederland zijn gevestigd op uniforme wijze te behandelen. Daarbij is beoogd aan te sluiten bij een internationaal ontwikkelde praktijk (Kamerstukken II 2004/2005, 30 178, nr. 1, blz. 10-11). Die uniforme behandeling houdt in dat het hoogste personeel van een internationale organisatie eenzelfde behandeling krijgt als diplomaten met gelijke rang van een ambassade, en dat het overige personeel gelijkgesteld wordt met administratief en technisch personeel van een ambassade, onder meer met betrekking tot fiscale voorrechten.
5.3.4. In artikel 10, lid 2, van de Overeenkomst is daartoe bepaald dat personeelsleden van het Europees Octrooibureau die hun werkzaamheden in Nederland uitoefenen, die - zoals belanghebbende - niet onder de regeling voor de hoogste functionarissen uit het eerste lid vallen en niet behoren tot het zogenoemde bedienend personeel, dezelfde voorrechten en immuniteiten genieten als die welke door Nederland overeenkomstig het Verdrag worden verleend aan administratief en technisch personeel van de diplomatieke vertegenwoordigingen die in Nederland zijn gevestigd.
Voor deze categorie personeelsleden gelden als gevolg daarvan fiscale voorrechten overeenkomstig artikel 34 van het Verdrag, waaronder voorrechten met betrekking tot de heffing over voordelen uit sparen en beleggen, tenzij het gaat om personen die - zoals belanghebbende - onderdaan zijn van Nederland of in Nederland duurzaam verblijf houden. In artikel 10, lid 6, van de Overeenkomst is bepaald dat dit artikel niet van toepassing is op personen die de Nederlandse nationaliteit bezitten of duurzaam verblijf houden in Nederland. Daarmee kent die regeling eenzelfde beperking van de kring van personen die voor de fiscale vrijstellingen in aanmerking komen als artikel 37, lid 2, van het Verdrag. De verklaring voor deze beperking die hierboven in 5.3.2 is vermeld en die hier ook heeft te gelden, geeft een voldoende grondslag voor het oordeel dat het maken van het door belanghebbende aangevochten onderscheid in de Overeenkomst en in het hiervoor onder 3.1.5 voor 2005 gevoerde beleid niet van redelijke grond ontbloot is.
5.4. Gelet op het hiervoor in 5.3 overwogene is van discriminatie geen sprake. (…)”
5.4 De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof dienaangaande gesteld dat geen sprake is van een door hem gevoerd beleid. Zijn handelwijze berust op toepassing van de regelgeving zoals neergelegd in het Protocol en de Zetelovereenkomst, waarbij hij, als orgaan van de Staat, de beslissing van het Ministerie van Buitenlandse Zaken, ter zake van de status van een personeelslid van het EOB (wel of niet aangemerkt als “duurzaam verblijvend”) heeft te volgen.
5.5 Ter zake van de vraag of een persoon die gaat werken bij een vertegenwoordiging of een internationale organisatie, al dan niet als duurzaam in Nederland verblijvend wordt aangemerkt heeft de Hoge Raad in zijn arrest van 6 juni 2008, nr. 41.769, ECLI:NL:HR:2008:BD3159, BNB 2008/211, geoordeeld:
“3.5.4. De Staatssecretaris van Binnenlandse Zaken heeft op 25 maart 1997 aan alle Nederlandse gemeenten de 'Circulaire over de Regeling diplomatieke en internationale vrijstellingen gemeentelijke belastingen 1997' (hierna: de Circulaire) verzonden. In de Circulaire wordt onder meer het volgende opgemerkt:
"(...) De leden van een vertegenwoordiging komen voor een aantal vrijstellingen in aanmerking, mits zij geen Nederlander zijn en zij niet duurzaam verblijf houden in Nederland (DV-status). Deze voorwaarde geldt ook voor personen die voor een bijzondere internationale vrijstelling in aanmerking komen (artikel 5).
Wanneer een persoon gaat werken bij een vertegenwoordiging of internationale organisatie, dan wordt de gemeente waar hij woonachtig is, hiervan op de hoogte gesteld. Daarbij wordt ook aangegeven welke status de persoon heeft. Wanneer in de statuscode de letters DV voorkomen, betekent dit dat de persoon is aangemerkt als duurzaam in Nederland verblijvend. In dat geval dient geen vrijstelling van gemeentelijke heffingen verleend te worden.
Of een persoon in dit verband al dan niet als duurzaam in Nederland verblijvend wordt aangemerkt, wordt bepaald door het Ministerie van Buitenlandse Zaken, Directie Kabinet en Protocol. Hierbij is van doorslaggevend belang of de persoon op het moment van indiensttreding bij een diplomatieke of consulaire vertegenwoordiging of internationale organisatie reeds in het bezit was van een verblijfsvergunning. Indien er twijfels bestaan over de status van een persoon of wanneer niet geheel duidelijk is of een persoon al dan niet duurzaam verblijf houdt in Nederland, dan kan altijd navraag worden gedaan bij de Directie Kabinet en Protocol van het Ministerie van Buitenlandse Zaken.
(...)
Artikel 5 voorziet in vrijstelling van het gebruikersdeel van de OZB en van het gebruikersdeel van de belastingen op roerende woon- en bedrijfsruimten ten behoeve van militairen en burgers die zijn verbonden aan strijdkrachten van NAVO-landen. Ik wil daarbij opmerken dat in die gevallen waarin de vrijstelling aan één gezinslid is verleend, het niet in de rede ligt dat in deze gevallen aanslagen worden opgelegd aan niet-vrijgestelde inwonende gezinsleden. (...)"
3.5.6. De Regeling (diplomatieke en internationale vrijstellingen gemeentelijke belastingen 1997 van 20 december 1996, Stcrt. 1996, 249; Hof) beoogt blijkens haar inhoud en de daarop gegeven toelichting uitvoering te geven aan het internationale gebruik, zoals dat voortvloeit uit verdragen en uit (zetel-)overeenkomsten die Nederland heeft gesloten met internationale organisaties die zich in Nederland hebben gevestigd. Dat brengt mede dat de in de Regeling vermelde begrippen dienen te worden uitgelegd overeenkomstig de betekenis die zij hebben in die verdragen en overeenkomsten, zoals ook in de toelichting bij de Regeling is vermeld. Daaraan hebben de in artikel 243 van de Gemeentewet bedoelde bewindslieden inhoud gegeven door de beslissing dienaangaande over te laten aan de Minister van Buitenlandse Zaken, die namens de Nederlandse Staat is betrokken bij de totstandkoming en naleving van de in de Regeling genoemde verdragen en (zetel-)overeenkomsten met internationale organisaties, alsmede is aangewezen als eerstverantwoordelijke voor de contacten met die organisaties en om bemiddelend op te treden in geval van problemen van de organisaties met overheden in Nederland.”
5.6 Aangezien uit voormeld arrest blijkt dat de vraag of een persoon in dit verband al dan niet als duurzaam in Nederland verblijvend wordt aangemerkt, wordt bepaald door het Ministerie van Buitenlandse Zaken, stelt de Inspecteur zich terecht op het standpunt dat hij dienaangaande de beslissing van het Ministerie van Buitenlandse Zaken heeft te volgen. Derhalve heeft de Inspecteur zich met recht op het standpunt gesteld dat zijn handelwijze niet berust op een door hem ontwikkeld beleid, doch dat zijn handelwijze berust op toepassing van vorenvoormelde regelgeving. Van een door de Inspecteur gevoerd beleid is derhalve geen sprake.
5.6.1 Indien veronderstellenderwijs – in het spoor van de Rechtbank – ervan moet worden uitgegaan dat sprake is van een door de Inspecteur gevoerd beleid, waarbij hij, conform de stelling van belanghebbende, nalaat de duurzaam in Nederland verblijvende niet-Nederlandse personeelsleden van het EOB, na tien jaar verblijf in Nederland in de heffing van de inkomstenbelasting ter zake van box III-inkomen te betrekken en daarmee sprake zou zijn van een begunstiging van die groep van personeelsleden, acht het Hof niet aannemelijk dat die begunstigende behandeling voortvloeit uit een bewuste keuze van de Inspecteur tot begunstiging maar sprake is van een beleid dat berust op een onjuiste rechtsopvatting.
5.6.2 Belastingplichtigen kunnen ook in gevallen waarin een gevolgd beleid berust op een onjuiste rechtsopvatting met een beroep op het gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur aanspraak erop maken dat ook te hunnen aanzien dezelfde interpretatie van de wet wordt gevolgd, maar daarbij past het voorbehoud dat, ook als overigens aan de vereisten voor toepassing van het gelijkheidsbeginsel is voldaan, grond kan bestaan om niettemin voorrang te geven aan het beginsel dat de wet moet worden toegepast.
5.6.3 Wanneer beleid, dat berust op een onjuiste rechtsopvatting, naar zijn bedoeling slechts wordt gevoerd ten aanzien van een zeer beperkte groep belastingplichtigen en aannemelijk is dat het zonder die onjuiste rechtsopvatting achterwege zou zijn gebleven, kunnen belastingplichtigen die niet tot de beperkte groep behoren niet met vrucht een beroep doen op toepassing van het gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur zolang de onjuistheid van de rechtsopvatting niet is gebleken (vlg. HR 5 februari 1997, nr. 31.312, ECLI:NL:HR:1997:AA3248, BNB 1997/160).
5.6.4 Aangezien het onderhavige beleid slechts berust op de hiervoor onjuist bevonden uitleg van voormelde regelgeving en voorts dat beleid uitsluitend ten aanzien van vorenbedoelde zeer beperkte groep wordt gevoerd, doet belanghebbende, die niet tot deze groep belastingplichtigen behoort, voor het onderhavige jaar tevergeefs een beroep op toepassing van het gelijkheidsbeginsel.
5.6.5 De andersluidende visie van de Rechtbank acht het Hof onjuist.
5.7 Aangezien het hoger beroep van de Inspecteur doel treft, komt het Hof toe aan het hoger beroep van belanghebbende. Uit de overwegingen van de Hoge Raad in voormeld arrest van 8 juli 2011 vloeit verder voort dat de stelling van belanghebbende dat artikel 10, zesde lid, van de Zetelovereenkomst tussen Nederland en het EOB (Trb. 2006, nr. 155) wegens strijd met artikel 1 van het 12e protocol bij het EVRM en met artikel 26 van het IVBPR, buiten toepassing moet blijven, faalt. Belanghebbende heeft weliswaar betoogd dat die bepaling leidt tot een minder goed functioneren van het EOB omdat daardoor een ongelijkheid is ontstaan tussen enerzijds de groep van de bij het EOB werkzame personen die vergelijkbaar zijn met belanghebbende en anderzijds de groep van bij het EOB werkzame personen die geen onderdaan zijn van Nederland en waarvan het Ministerie van Buitenlandse Zaken heeft bepaald dat zij geen duurzaam verblijf houden, doch wat daarvan zij, het is niet aan de belastingrechter om daaromtrent te oordelen. Het hoger beroep van belanghebbende treft geen doel. Hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd, doet aan deze conclusie niet af.
SlotsomOp grond van het vorenstaande is het hoger beroep van de Inspecteur gegrond en dat van belanghebbende ongegrond.
6 Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
7 Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, en
- verklaart het tegen de uitspraken op bezwaar ingestelde beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. P.J.J. Vonk, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. A.O. Lubbers, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier. De voorzitter is verhinderd de uitspraak te ondertekenen. In verband daarmee is de uitspraak ondertekend door mr. R. den Ouden.
De beslissing is op 8 oktober 2013 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, Namens de voorzitter,
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 8 oktober 2013
Afdeling belastingrecht
Locatie Arnhem
nummers 13/00101 en 13/00159
uitspraakdatum: 8 oktober 2013
Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
en het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst[te P] (hierna: de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 18 december 2012, nummer AWB 11/4371, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur
1 Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2009 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 30.689. Daarbij is voorts heffingsrente in rekening gebracht ten bedrage van € 227.
1.2 Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 22 september 2011 heeft de Inspecteur het bezwaar tegen de aanslag en de beschikking heffingsrente ongegrond verklaard.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 18 december 2012 gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd alsmede de aanslag en de beschikking heffingsrente.
1.4 De Inspecteur en belanghebbende hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof Arnhem (thans: het gerechtshof Arnhem- Leeuwarden: hierna: het Hof). Belanghebbende heeft naar aanleiding van het hogerberoepschrift van de Inspecteur een verweerschrift ingediend.
1.5 Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 september 2013 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord: belanghebbende, bijgestaan door [...], alsmede namens de Inspecteur [...]
1.7 De Inspecteur heeft een pleitnota overgelegd.
1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2 De vaststaande feiten
2.1 Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit en woonde in het onderhavige jaar (2009) in Nederland.
2.2 Belanghebbende is sinds 1983 in dienstbetrekking werkzaam bij het Europese Octrooi Bureau (hierna: het EOB) te Rijswijk. Hij behoort tot de personeelsleden die hun werkzaamheden in Nederland uitoefenen in rang A4. Uit deze dienstbetrekking heeft belanghebbende in het jaar 2009 een salaris ontvangen. Het salaris van het EOB is vrijgesteld van de heffing van inkomstenbelasting.
2.3 In zijn aangifte inkomstenbelasting voor het jaar 2009 heeft belanghebbende, naast zijn vrijgestelde salaris van het EOB, onder meer een voordeel uit sparen en beleggen opgenomen van € 30.689.
2.4 Overeenkomstig de aangifte heeft de Inspecteur met dagtekening 20 juli 2011 de onderhavige aanslag inkomstenbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 30.689.
3 Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 Tussen partijen is, evenals voor de Rechtbank, in geschil het antwoord op de volgende vragen:
1. Is de op 27 juni 2006 tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Europese Octrooiorganisatie gesloten overeenkomst betreffende het EOB, Trb. 2006, 155 (hierna: de Zetelovereenkomst) in strijd met het Protocol inzake voorrechten en immuniteiten van de Europese Octrooiorganisatie, Trb. 1976, 101 (hierna: het Protocol)?
2. Leidt de belastingheffing over de inkomsten uit sparen en beleggen van belanghebbende tot een ongeoorloofde ongelijke behandeling tussen enerzijds medewerkers van het EOB die de Nederlandse nationaliteit bezitten en duurzaam in Nederland woonachtig zijn en anderzijds medewerkers die niet de Nederlandse nationaliteit hebben en eveneens duurzaam in Nederland verblijven?
3.2 Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
3.3 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de stukken. Voor hetgeen daaraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting.
3.4 Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
3.5 De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak van de Rechtbank en tot bevestiging van de uitspraken op bezwaar.
4 Oordeel van de Rechtbank
De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen (waarbij het Hof omwille van een eenduidige benaming van de procespartijen in deze uitspraak, eiseres als belanghebbende en verweerder als de Inspecteur aanduid):
“Ingevolge artikel 37, tweede lid, van het Verdrag van Wenen inzake diplomatiek verkeer (Trb. 1961, 159, hierna: het Verdrag van Wenen) gelden diplomatieke voorrechten en immuniteiten in de ontvangende staat, waaronder de fiscale voorrechten als bedoeld in artikel 34 van het Verdrag, ook voor leden van het administratieve en technische personeel van een diplomatieke zending. Afgezien van enkele uitzonderingen is sprake van een volledige vrijstelling van inkomstenbelasting. De vrijstelling geldt niet indien deze personen onderdaan zijn van de ontvangende staat of daar duurzaam verblijf houden.
In het Protocol is speciaal voor de Europese Octrooiorganisatie (hierna: de Organisatie) een regeling getroffen waarin diverse immuniteiten en voorrechten zijn toegekend aan de medewerkers van de Organisatie, welke zijn opgenomen in de artikelen 12 tot en met 15.
In artikel 16 van het Protocol is een bijzondere regeling ten aanzien van de belastingplicht opgenomen. Dit artikel komt erop neer dat de Organisatie zelf belasting heft over de door de Organisatie betaalde inkomsten van de medewerkers en dat deze salarissen en emolumenten vervolgens vrij zijn van nationale inkomstenbelasting. Artikel 16 voegt daaraan toe:
"De Verdragsluitende Staten kunnen evenwel met deze salarissen en emolumenten wel rekening houden bij de berekening van de belasting die verschuldigd is over inkomsten uit andere bronnen."
Artikel 22 van het Protocol bepaalt:
"Geen enkele Verdragsluitende Staat is verplicht de in de artikelen 12, 13, 14, letters b), e) en g), en 15, letter c) bedoelde voorrechten en immuniteiten toe te kennen aan:
a) zijn eigen onderdanen;
b) personen die bij aanvang van hun werkzaamheden bij de Organisatie hun vaste woonplaats in die Staat hebben (...)."
Op grond van artikel 25 van het Protocol kan de Organisatie met een of meer Verdragsluitende Staten aanvullende overeenkomsten aangaan ten einde uitvoering te geven aan de bepalingen van het Protocol met betrekking tot die Staat of die Staten alsmede andere regelingen treffen ter waarborging van een goede functionering van de Organisatie en ter beveiliging van haar belangen.
Met toepassing van artikel 25 van het Protocol hebben het Koninkrijk der Nederlanden en de Organisatie op 27 juni 2006 de Zetelovereenkomst gesloten. In artikel 10 van de Zetelovereenkomst is, met overeenkomstige toepassing van artikel 37, tweede lid, van het Verdrag van Wenen, een regeling getroffen voor personeel dat in Nederland werkzaam is bij het EOB.
Artikel 10 luidt als volgt:
Artikel 10
Voorrechten en immuniteiten van de personeelsleden van het Bureau
1. Personeelsleden van het Bureau die hun werkzaamheden in Nederland uitoefenen,
a. in rang A5 en hoger, of
b. in rang A4, mits zij langer dan twee jaar in die rang zijn geweest en een basissalaris niet lager dan A5 periodiek 1 hebben, vanaf 1 januari van het jaar volgend op het jaar waarin aan beide eisen is voldaan
genieten dezelfde voorrechten en immuniteiten als die welke door Nederland worden verleend aan diplomatieke ambtenaren van de diplomatieke vertegenwoordigingen die in Nederland zijn gevestigd overeenkomstig het Verdrag van Wenen, met dien verstande dat immuniteit ten aanzien van de rechtsmacht in strafzaken en persoonlijke onschendbaarheid zich niet uitstrekken tot handelingen verricht buiten hun officiële taken.
2. Personeelsleden van het Bureau die hun werkzaamheden in Nederland uitoefenen, die geen bedienend personeel zijn en die niet onder het bepaalde in het eerste lid vallen, genieten dezelfde voorrechten en immuniteiten als die welke door Nederland worden verleend aan administratief en technisch personeel van de diplomatieke vertegenwoordigingen die in Nederland zijn gevestigd overeenkomstig het Verdrag van Wenen, met dien verstande dat immuniteit ten aanzien van de rechtsmacht in strafzaken en persoonlijke onschendbaarheid zich niet uitstrekken tot handelingen verricht buiten hun officiële taken.
3. Dezelfde regelingen gelden voor hun inwonende gezinsleden.
4. De vrijstelling van rechtsvordering geldt niet in geval van een door derden ingediende civiele rechtsvordering ter zake van schade die voortvloeit uit een verkeersovertreding.
5. Dit artikel doet geen afbreuk aan regelingen in deze Overeenkomst of het Protocol.
6. Dit artikel is niet van toepassing op personen die de Nederlandse nationaliteit bezitten of duurzaam verblijf houden in Nederland.
De totstandkoming van de in artikel 10 opgenomen regeling vloeit voort uit beleid dat het kabinet in 2005 heeft vastgesteld ter stimulering van de vestiging van internationale organisaties in Nederland. In het kader van dat beleid heeft het kabinet besloten de medewerkers van internationale organisaties die in Nederland zijn gevestigd op uniforme wijze te behandelen. Daarbij is beoogd aan te sluiten bij een internationaal ontwikkelde praktijk (Kamerstukken II 2004/2005, 30 178, nr. 1, blz. 10-11). Die uniforme behandeling houdt in dat het hoogste personeel van een internationale organisatie eenzelfde behandeling krijgt als diplomaten met gelijke rang van een ambassade, en dat het overige personeel gelijkgesteld wordt met administratief en technisch personeel van een ambassade, onder meer met betrekking tot fiscale voorrechten.
[Belanghebbende] valt onder de in artikel 10, tweede lid, genoemde categorie personeelsleden. Voor deze categorie personeelsleden gelden in beginsel de fiscale voorrechten overeenkomstig artikel 34 van het Verdrag van Wenen, waaronder de vrijstelling met betrekking tot de heffing over voordelen uit sparen en beleggen. Uitgezonderd zijn personen die - zoals [belanghebbende] - onderdaan zijn van Nederland of in Nederland duurzaam verblijf houden. In artikel 10, zesde lid, van de Zetelovereenkomst is immers bepaald dat dit artikel niet van toepassing is op personen die de Nederlandse nationaliteit bezitten of duurzaam verblijf houden in Nederland. Dat betekent dat [belanghebbende] slechts een beroep kan doen op de vrijstelling die in het Protocol is opgenomen.
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 8 juli 2011, nr. 10/03467, BNB 2011/251, LJN: BR0387, geoordeeld dat de in artikel 10, zesde lid, van de Zetelovereenkomst aangebrachte beperking, die inhoudt dat personen die de Nederlandse nationaliteit bezitten of duurzaam verblijf houden in Nederland geen vrijstelling van belastingheffing over het voordeel uit sparen beleggen krijgen, geen discriminatie oplevert.
Volgens [belanghebbende] heeft de Hoge Raad in die uitspraak geen beslissing genomen over de twee belangrijkste beroepgronden die hij thans aanvoert, met name de gestelde strijd tussen de Zetelovereenkomst en het Protocol (eerste beroepsgrond) en de ongelijke behandeling van duurzaam in Nederland verblijvende medewerkers van het EOB met en zonder de Nederlandse nationaliteit (tweede beroepsgrond). Hij heeft in dit verband gesteld dat personeelsleden van het EOB met een buitenlandse nationaliteit die inmiddels langer dan 10 jaar bij het EOB werken en dientengevolge ook langer dan 10 jaar in Nederland wonen, gunstiger worden behandeld dan hij, omdat zij wel een vrijstelling van belastingheffing voor box 3 inkomsten krijgen, terwijl hun band met Nederland vergelijkbaar is.
De rechtbank is van oordeel dat de eerste beroepsgrond faalt, omdat de Zetelovereenkomst niet in strijd is met het Protocol en derhalve wel degelijk rechtskracht heeft. Artikel 25 van het Protocol geeft Nederland immers de mogelijkheid om een aanvullende overeenkomst met de Organisatie te sluiten of een andere regeling te treffen. Hieraan is met het sluiten van de Zetelovereenkomst uitvoering gegeven. Doordat ook een andere regeling mag worden getroffen, leidt het feit dat de Zetelovereenkomst mogelijk anders is ingevuld dan in het Protocol, niet tot strijdigheid met het Protocol. Gelet op het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad van 8 juli 2011 staat het partijen bij de Zetelovereenkomst ook vrij onderscheid te maken tussen werknemers met de Nederlandse nationaliteit of duurzaam in Nederland wonende werknemers enerzijds (vrijstelling volgens Protocol) en andere werknemers anderzijds (vrijstelling volgens Verdrag van Wenen op grond van Zetelovereenkomst).
Bovendien blijkt uit artikel 16 van het Protocol dat de Verdragsluitende Staten voor de belastingheffing slechts de door de Organisatie betaalde salarissen en emolumenten dienen vrij te stellen, maar dat deze wel rekening mogen houden met inkomsten uit een andere bron. Naar het oordeel van de rechtbank moeten de box 3 inkomsten worden aangemerkt als de hier bedoelde inkomsten uit een andere bron. Dit brengt mee dat het Nederland vrijstond om in de Zetelovereenkomst voor deze box 3 inkomsten een andere regeling te treffen dan een algemene vrijstelling voor alle EOB-personeelsleden.
Wat betreft de tweede beroepsgrond geldt het volgende.
Voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel is nodig dat sprake is van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen die veroorzaakt wordt door begunstigend beleid of een begunstigend oogmerk en er bovendien voor deze ongelijke behandeling geen objectieve en redelijke rechtvaardiging is, of door schending van de meerderheidsregel.
Ter zitting heeft [de Inspecteur] desgevraagd bevestigd dat werknemers van het EOB met een niet-Nederlandse nationaliteit die inmiddels duurzaam (= langer dan 10 jaar) in Nederland verblijven inderdaad (nog steeds) niet in de box 3 heffing worden betrokken, hoewel dit volgens de Zetelovereenkomst wel zou mogen. [De Inspecteur] heeft opgemerkt dat deze groep nooit een aangiftebiljet krijgt toegestuurd en dat als gevolg van deze praktijk in feite begunstigend beleid voor deze groep bestaat, hetgeen volgens hem is toegestaan.
De rechtbank is van oordeel dat de uitspraak van de Hoge Raad van 8 juli 2011 niet de onderhavige situatie betreft en daarom voor de beoordeling niet doorslaggevend is. Het gaat hier immers niet om een verdragsrechtelijk vastgelegd verschil tussen buitenlanders die niet duurzaam in Nederland verblijven enerzijds en Nederlanders en niet-Nederlanders die wel duurzaam in Nederland verblijven anderzijds. Het gaat hier om een (van de Zetelovereenkomst afwijkend) verschil in behandeling op basis van begunstigend beleid tussen niet-Nederlanders die duurzaam in Nederland verblijven enerzijds en Nederlanders anderzijds.
[De Inspecteur] heeft ter zitting opgemerkt dat dit onderscheid gerechtvaardigd is, maar hij heeft niet toegelicht waarom hij dat vindt. Kennelijk is het verschil in nationaliteit de reden voor het gemaakte onderscheid.
De enkele omstandigheid dat [belanghebbende] de Nederlandse nationaliteit heeft, acht de rechtbank echter - zonder nadere toelichting van [de Inspecteur], die ontbreekt - onvoldoende reden voor een verschil in behandeling tussen [belanghebbende] en de groep personeelsleden van het EOB die net als [belanghebbende] duurzaam in Nederland verblijft. Het Verdrag van Wenen (artikel 37 lid 2), de Zetelovereenkomst (artikel 10 lid 6) en de uitspraak van de Hoge Raad gaan uit van Nederlandse personeelsleden en andere duurzaam in Nederland verblijvende personeelsleden als één, gelijk te behandelen, groep. Aangezien geen rechtvaardigingsgrond is gesteld of gebleken om toch onderscheid binnen deze groep te maken, is het verschil in behandeling in strijd met het gelijkheidsbeginsel. Het begunstigend beleid voor de duurzaam in Nederland verblijvende niet-Nederlandse personeelsleden van het EOB dient daarom ook op [belanghebbende] te worden toegepast.
Voor zover [de Inspecteur] heeft bedoeld zijn standpunt te baseren op artikel 22 van het Protocol, maakt dit het oordeel niet anders, omdat in dat artikel niet wordt verwezen naar artikel 16 van het Protocol, waarin de belastingvrijstelling is opgenomen.
Het bovenstaande brengt mee dat het beroep gegrond is en de aan [belanghebbende] opgelegde aanslag en beschikking heffingsrente moeten worden vernietigd. De overige beroepsgronden van [belanghebbende] behoeven geen behandeling meer.”
5 Beoordeling van het geschil
5.1 Zoals uit onderdeel 4 van deze uitspraak blijkt, heeft de Rechtbank – kort weergegeven – geoordeeld:
( a) dat de Zetelovereenkomst niet in strijd is met het Protocol en derhalve rechtskracht heeft, en
( b) dat sprake is van een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling, doordat een voordeel uit sparen en beleggen van de bij het EOB werkzame belanghebbende in aanmerking wordt genomen, terwijl dergelijke voordelen niet in aanmerking worden genomen bij collega’s van de belanghebbende, die weliswaar geen onderdaan zijn van Nederland maar wel duurzaam verblijf houden, aangezien geen rechtvaardigingsgrond is gesteld of gebleken, en dat daarom het door de Inspecteur gehanteerde beleid ook op belanghebbende dient te worden toegepast.
5.2 Belanghebbende is opgekomen tegen het oordeel zoals hiervoor onder (a) vermeld, de Inspecteur is opgekomen tegen het oordeel hiervoor onder (b) vermeld. Aangezien belanghebbende door de Rechtbank volledig in het gelijk is gesteld – de aanslag is door haar vernietigd –, kan zijn hoger beroep tegen dat oordeel pas aan de orde komen als het hoger beroep van de Inspecteur doel treft.
5.3 Bij de beoordeling van het hoger beroep van de Inspecteur heeft te gelden dat de Hoge Raad in zijn arrest van 8 juli 2011, nr. 10/03467, ECLI:NL:HR:2011:BR0387, BNB 2011/251 ten aanzien van de vraag of sprake is van discriminatie doordat een voordeel uit sparen en beleggen van de bij het EOB werkzame belanghebbende in aanmerking wordt genomen, terwijl dergelijke voordelen niet in aanmerking worden genomen bij collega’s van de belanghebbende, die geen onderdaan zijn van Nederland en hier evenmin duurzaam verblijf houden, het volgende heeft verwogen:
“5.3.1. Het beleid berust op overeenkomstige toepassing van artikel 37 van het Verdrag van Wenen inzake diplomatiek verkeer (Trb. 1962, 159, hierna: het Verdrag). Hiermee wordt vooruitgelopen op de inwerkingtreding van een daarmee overeenstemmende regeling in de Overeenkomst van 27 juni 2006 tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Europese Octrooiorganisatie betreffende het onderdeel van het Europees Octrooibureau in 's-Gravenhage (Trb. 2006, 155, hierna: de Overeenkomst).
5.3.2. Ingevolge artikel 37, lid 2, van het Verdrag gelden diplomatieke voorrechten en immuniteiten in de ontvangende staat, waaronder fiscale voorrechten, ook voor leden van het administratieve en technische personeel van een diplomatieke zending. Daarop wordt een uitzondering gemaakt indien deze personen onderdaan zijn van de ontvangende staat of daar duurzaam verblijf houden. Deze uitzondering kan worden verklaard door de band die deze personen hebben met de ontvangende staat, en die rechtvaardigt dat deze staat die personen in de belastingheffing betrekt.
5.3.3. Bij de Overeenkomst is in 2006 een overeenkomstige regeling getroffen voor personeel dat in Nederland werkzaam is bij het Europees Octrooibureau. De totstandkoming van deze regeling vloeit voort uit beleid dat het kabinet in 2005 heeft vastgesteld ter stimulering van de vestiging van internationale organisaties in Nederland. In het kader van dat beleid heeft het kabinet besloten de medewerkers van internationale organisaties die in Nederland zijn gevestigd op uniforme wijze te behandelen. Daarbij is beoogd aan te sluiten bij een internationaal ontwikkelde praktijk (Kamerstukken II 2004/2005, 30 178, nr. 1, blz. 10-11). Die uniforme behandeling houdt in dat het hoogste personeel van een internationale organisatie eenzelfde behandeling krijgt als diplomaten met gelijke rang van een ambassade, en dat het overige personeel gelijkgesteld wordt met administratief en technisch personeel van een ambassade, onder meer met betrekking tot fiscale voorrechten.
5.3.4. In artikel 10, lid 2, van de Overeenkomst is daartoe bepaald dat personeelsleden van het Europees Octrooibureau die hun werkzaamheden in Nederland uitoefenen, die - zoals belanghebbende - niet onder de regeling voor de hoogste functionarissen uit het eerste lid vallen en niet behoren tot het zogenoemde bedienend personeel, dezelfde voorrechten en immuniteiten genieten als die welke door Nederland overeenkomstig het Verdrag worden verleend aan administratief en technisch personeel van de diplomatieke vertegenwoordigingen die in Nederland zijn gevestigd.
Voor deze categorie personeelsleden gelden als gevolg daarvan fiscale voorrechten overeenkomstig artikel 34 van het Verdrag, waaronder voorrechten met betrekking tot de heffing over voordelen uit sparen en beleggen, tenzij het gaat om personen die - zoals belanghebbende - onderdaan zijn van Nederland of in Nederland duurzaam verblijf houden. In artikel 10, lid 6, van de Overeenkomst is bepaald dat dit artikel niet van toepassing is op personen die de Nederlandse nationaliteit bezitten of duurzaam verblijf houden in Nederland. Daarmee kent die regeling eenzelfde beperking van de kring van personen die voor de fiscale vrijstellingen in aanmerking komen als artikel 37, lid 2, van het Verdrag. De verklaring voor deze beperking die hierboven in 5.3.2 is vermeld en die hier ook heeft te gelden, geeft een voldoende grondslag voor het oordeel dat het maken van het door belanghebbende aangevochten onderscheid in de Overeenkomst en in het hiervoor onder 3.1.5 voor 2005 gevoerde beleid niet van redelijke grond ontbloot is.
5.4. Gelet op het hiervoor in 5.3 overwogene is van discriminatie geen sprake. (…)”
5.4 De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof dienaangaande gesteld dat geen sprake is van een door hem gevoerd beleid. Zijn handelwijze berust op toepassing van de regelgeving zoals neergelegd in het Protocol en de Zetelovereenkomst, waarbij hij, als orgaan van de Staat, de beslissing van het Ministerie van Buitenlandse Zaken, ter zake van de status van een personeelslid van het EOB (wel of niet aangemerkt als “duurzaam verblijvend”) heeft te volgen.
5.5 Ter zake van de vraag of een persoon die gaat werken bij een vertegenwoordiging of een internationale organisatie, al dan niet als duurzaam in Nederland verblijvend wordt aangemerkt heeft de Hoge Raad in zijn arrest van 6 juni 2008, nr. 41.769, ECLI:NL:HR:2008:BD3159, BNB 2008/211, geoordeeld:
“3.5.4. De Staatssecretaris van Binnenlandse Zaken heeft op 25 maart 1997 aan alle Nederlandse gemeenten de 'Circulaire over de Regeling diplomatieke en internationale vrijstellingen gemeentelijke belastingen 1997' (hierna: de Circulaire) verzonden. In de Circulaire wordt onder meer het volgende opgemerkt:
"(...) De leden van een vertegenwoordiging komen voor een aantal vrijstellingen in aanmerking, mits zij geen Nederlander zijn en zij niet duurzaam verblijf houden in Nederland (DV-status). Deze voorwaarde geldt ook voor personen die voor een bijzondere internationale vrijstelling in aanmerking komen (artikel 5).
Wanneer een persoon gaat werken bij een vertegenwoordiging of internationale organisatie, dan wordt de gemeente waar hij woonachtig is, hiervan op de hoogte gesteld. Daarbij wordt ook aangegeven welke status de persoon heeft. Wanneer in de statuscode de letters DV voorkomen, betekent dit dat de persoon is aangemerkt als duurzaam in Nederland verblijvend. In dat geval dient geen vrijstelling van gemeentelijke heffingen verleend te worden.
Of een persoon in dit verband al dan niet als duurzaam in Nederland verblijvend wordt aangemerkt, wordt bepaald door het Ministerie van Buitenlandse Zaken, Directie Kabinet en Protocol. Hierbij is van doorslaggevend belang of de persoon op het moment van indiensttreding bij een diplomatieke of consulaire vertegenwoordiging of internationale organisatie reeds in het bezit was van een verblijfsvergunning. Indien er twijfels bestaan over de status van een persoon of wanneer niet geheel duidelijk is of een persoon al dan niet duurzaam verblijf houdt in Nederland, dan kan altijd navraag worden gedaan bij de Directie Kabinet en Protocol van het Ministerie van Buitenlandse Zaken.
(...)
Artikel 5 voorziet in vrijstelling van het gebruikersdeel van de OZB en van het gebruikersdeel van de belastingen op roerende woon- en bedrijfsruimten ten behoeve van militairen en burgers die zijn verbonden aan strijdkrachten van NAVO-landen. Ik wil daarbij opmerken dat in die gevallen waarin de vrijstelling aan één gezinslid is verleend, het niet in de rede ligt dat in deze gevallen aanslagen worden opgelegd aan niet-vrijgestelde inwonende gezinsleden. (...)"
3.5.6. De Regeling (diplomatieke en internationale vrijstellingen gemeentelijke belastingen 1997 van 20 december 1996, Stcrt. 1996, 249; Hof) beoogt blijkens haar inhoud en de daarop gegeven toelichting uitvoering te geven aan het internationale gebruik, zoals dat voortvloeit uit verdragen en uit (zetel-)overeenkomsten die Nederland heeft gesloten met internationale organisaties die zich in Nederland hebben gevestigd. Dat brengt mede dat de in de Regeling vermelde begrippen dienen te worden uitgelegd overeenkomstig de betekenis die zij hebben in die verdragen en overeenkomsten, zoals ook in de toelichting bij de Regeling is vermeld. Daaraan hebben de in artikel 243 van de Gemeentewet bedoelde bewindslieden inhoud gegeven door de beslissing dienaangaande over te laten aan de Minister van Buitenlandse Zaken, die namens de Nederlandse Staat is betrokken bij de totstandkoming en naleving van de in de Regeling genoemde verdragen en (zetel-)overeenkomsten met internationale organisaties, alsmede is aangewezen als eerstverantwoordelijke voor de contacten met die organisaties en om bemiddelend op te treden in geval van problemen van de organisaties met overheden in Nederland.”
5.6 Aangezien uit voormeld arrest blijkt dat de vraag of een persoon in dit verband al dan niet als duurzaam in Nederland verblijvend wordt aangemerkt, wordt bepaald door het Ministerie van Buitenlandse Zaken, stelt de Inspecteur zich terecht op het standpunt dat hij dienaangaande de beslissing van het Ministerie van Buitenlandse Zaken heeft te volgen. Derhalve heeft de Inspecteur zich met recht op het standpunt gesteld dat zijn handelwijze niet berust op een door hem ontwikkeld beleid, doch dat zijn handelwijze berust op toepassing van vorenvoormelde regelgeving. Van een door de Inspecteur gevoerd beleid is derhalve geen sprake.
5.6.1 Indien veronderstellenderwijs – in het spoor van de Rechtbank – ervan moet worden uitgegaan dat sprake is van een door de Inspecteur gevoerd beleid, waarbij hij, conform de stelling van belanghebbende, nalaat de duurzaam in Nederland verblijvende niet-Nederlandse personeelsleden van het EOB, na tien jaar verblijf in Nederland in de heffing van de inkomstenbelasting ter zake van box III-inkomen te betrekken en daarmee sprake zou zijn van een begunstiging van die groep van personeelsleden, acht het Hof niet aannemelijk dat die begunstigende behandeling voortvloeit uit een bewuste keuze van de Inspecteur tot begunstiging maar sprake is van een beleid dat berust op een onjuiste rechtsopvatting.
5.6.2 Belastingplichtigen kunnen ook in gevallen waarin een gevolgd beleid berust op een onjuiste rechtsopvatting met een beroep op het gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur aanspraak erop maken dat ook te hunnen aanzien dezelfde interpretatie van de wet wordt gevolgd, maar daarbij past het voorbehoud dat, ook als overigens aan de vereisten voor toepassing van het gelijkheidsbeginsel is voldaan, grond kan bestaan om niettemin voorrang te geven aan het beginsel dat de wet moet worden toegepast.
5.6.3 Wanneer beleid, dat berust op een onjuiste rechtsopvatting, naar zijn bedoeling slechts wordt gevoerd ten aanzien van een zeer beperkte groep belastingplichtigen en aannemelijk is dat het zonder die onjuiste rechtsopvatting achterwege zou zijn gebleven, kunnen belastingplichtigen die niet tot de beperkte groep behoren niet met vrucht een beroep doen op toepassing van het gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur zolang de onjuistheid van de rechtsopvatting niet is gebleken (vlg. HR 5 februari 1997, nr. 31.312, ECLI:NL:HR:1997:AA3248, BNB 1997/160).
5.6.4 Aangezien het onderhavige beleid slechts berust op de hiervoor onjuist bevonden uitleg van voormelde regelgeving en voorts dat beleid uitsluitend ten aanzien van vorenbedoelde zeer beperkte groep wordt gevoerd, doet belanghebbende, die niet tot deze groep belastingplichtigen behoort, voor het onderhavige jaar tevergeefs een beroep op toepassing van het gelijkheidsbeginsel.
5.6.5 De andersluidende visie van de Rechtbank acht het Hof onjuist.
5.7 Aangezien het hoger beroep van de Inspecteur doel treft, komt het Hof toe aan het hoger beroep van belanghebbende. Uit de overwegingen van de Hoge Raad in voormeld arrest van 8 juli 2011 vloeit verder voort dat de stelling van belanghebbende dat artikel 10, zesde lid, van de Zetelovereenkomst tussen Nederland en het EOB (Trb. 2006, nr. 155) wegens strijd met artikel 1 van het 12e protocol bij het EVRM en met artikel 26 van het IVBPR, buiten toepassing moet blijven, faalt. Belanghebbende heeft weliswaar betoogd dat die bepaling leidt tot een minder goed functioneren van het EOB omdat daardoor een ongelijkheid is ontstaan tussen enerzijds de groep van de bij het EOB werkzame personen die vergelijkbaar zijn met belanghebbende en anderzijds de groep van bij het EOB werkzame personen die geen onderdaan zijn van Nederland en waarvan het Ministerie van Buitenlandse Zaken heeft bepaald dat zij geen duurzaam verblijf houden, doch wat daarvan zij, het is niet aan de belastingrechter om daaromtrent te oordelen. Het hoger beroep van belanghebbende treft geen doel. Hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd, doet aan deze conclusie niet af.
SlotsomOp grond van het vorenstaande is het hoger beroep van de Inspecteur gegrond en dat van belanghebbende ongegrond.
6 Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
7 Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, en
- verklaart het tegen de uitspraken op bezwaar ingestelde beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. P.J.J. Vonk, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. A.O. Lubbers, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier. De voorzitter is verhinderd de uitspraak te ondertekenen. In verband daarmee is de uitspraak ondertekend door mr. R. den Ouden.
De beslissing is op 8 oktober 2013 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, Namens de voorzitter,
| (C.E. te Brake) | (R. den Ouden) |
Metadata
Rubriek(en)
InkomstenbelastingBelastingtijdvak
2009Instantie
Hof Arnhem-LeeuwardenDatum instantie
7 oktober 2013Rolnummer
13/00101 en 13/00159ECLI
ECLI:NL:GHARL:2013:7499bwbid=bwbr0&artikel=5.1
