Ontvankelijk beroep; geen beoordeling van rechtmatigheid naheffingsaanslag

1.1. Aan belanghebbende is over het tijdvak 16 maart 2000 tot en met 31 december 2001 een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: loonheffingen) opgelegd. Bij beschikkingen is heffingsrente berekend en is een boete opgelegd.

1.2. De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.

1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem. De rechtbank Arnhem heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd en de zaak teruggewezen naar de Inspecteur ter verdere behandeling met inachtneming van haar uitspraak. De Inspecteur is daarbij veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 483. Tevens is gelast dat het betaalde griffierecht van € 276 aan belanghebbende wordt vergoed. Tenslotte is het verzoek om schadevergoeding afgewezen.

1.4. Belanghebbende heeft beroep ingesteld bij de Rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) wegens het niet (tijdig) doen van uitspraak op bezwaar. De Rechtbank heeft het beroep niet-ontvankelijk verklaard en het verzoek om een vergoeding van immateriële schade afgewezen.

1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.6. Belanghebbende heeft voorafgaand aan de zitting een nader stuk ingediend.

1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 juni 2021. Aldaar zijn verschenen en gehoord mr. [naam1] en [naam2] namens belanghebbende en mr. [naam3] en mr. [naam4] namens de Inspecteur. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. Vaststaande feiten

2.1. Belanghebbende is op 16 maart 2000 opgericht en hield zich bezig met het in dienst nemen en uitlenen van automatiseringspersoneel.

2.2. Begin 2001 is de FIOD een onderzoek gestart naar mogelijke fraude, welk onderzoek voor wat betreft belanghebbende aanvankelijk gericht was op (onder meer) het opzettelijk onjuist en/of onvolledig doen van aangiften loonheffingen. De FIOD heeft daarvan overzichtsprocessen-verbaal opgemaakt.

2.3. In 2004 heeft in het kader van de vennootschapsbelasting een onderzoek plaatsgevonden bij [naam5] B.V. De bevindingen zijn neergelegd in een rapport van 31 maart 2004.

2.4. Bij brief van 4 oktober 2004 heeft de Inspecteur naar aanleiding van de uitkomsten van voormelde onderzoeken een naheffingsaanslag loonheffingen en een boete aangekondigd. De Inspecteur heeft zich hierbij op het standpunt gesteld dat aan personeel verstrekte aandelen in 2000 en 2001 enerzijds en autokostenvergoedingen in 2000 anderzijds, verloond hadden moeten worden. In de bijlage bij die brief is het na te heffen bedrag gespecificeerd.

2.5. Bij brief van 20 oktober 2004 heeft belanghebbende op die aankondiging gereageerd.

2.6. Met dagtekening 24 november 2004 is een naheffingsaanslag loonheffingen opgelegd ten bedrage van € 59.160, overeenkomstig de eerdere specificatie. Bij beschikkingen is € 6.955 aan heffingsrente in rekening gebracht en is een boete opgelegd van € 59.160.

2.7. Belanghebbende heeft hiertegen bezwaar gemaakt. Het bezwaarschrift is op 17 december 2004 door de Inspecteur ontvangen.

2.8. Op 1 juni 2005 is belanghebbende in staat van faillissement verklaard.

2.9. Op 17 november 2005 heeft de Inspecteur uitspraak op bezwaar gedaan. De naheffingsaanslag en de beschikkingen inzake de heffingsrente en de boete zijn gehandhaafd.

2.10. Belanghebbende heeft hiertegen beroep ingesteld bij rechtbank Arnhem. Het beroepschrift is op 21 december 2005 ontvangen.

2.11. Bij brief van 17 januari 2006 heeft de toenmalige gemachtigde van belanghebbende, optredend in zijn hoedanigheid van advocaat, laten weten dat de curator en de rechter-commissaris in het faillissement van belanghebbende hebben ingestemd met het feit dat hij belanghebbende vertegenwoordigt in de beroepsprocedure.

2.12. Op 29 maart 2006 is het faillissement van belanghebbende opgeheven wegens de toestand van de boedel (gebrek aan baten).

2.13. Tot de gedingstukken behoort een uittreksel uit het Handelsregister van de Kamer van Koophandel en Fabrieken voor Flevoland (hierna: Uittreksel KvK). Het Uittreksel KvK vermeldt, voor zover van belang, het volgende:

2.14. Op 29 april 2009 heeft de rechtbank Arnhem uitspraak gedaan op het beroep. Met betrekking tot de ontbinding van belanghebbende is, voor zover van belang, als volgt geoordeeld:

Vervolgens heeft de rechtbank Arnhem geoordeeld dat de Inspecteur de hoorplicht heeft geschonden en dat belanghebbende hierdoor is benadeeld. Daarbij is erop gewezen dat de Inspecteur in beroep stukken aan de rechtbank heeft ingezonden die belanghebbende niet in de bezwaarfase heeft kunnen inzien en dat de Inspecteur ter zitting zelfs heeft verzocht in de gelegenheid te worden gesteld het gehele FIOD-dossier over te leggen. Omdat tussen partijen geen overeenstemming bestond over de feiten, heeft de rechtbank Arnhem het beroep gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd en de zaak teruggewezen naar de Inspecteur om opnieuw op het bezwaar te beslissen na belanghebbende te hebben gehoord. De Inspecteur is veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 483. Tevens is gelast dat het betaalde griffierecht van € 276 aan belanghebbende wordt vergoed. Tenslotte is het verzoek om schadevergoeding afgewezen. Tegen deze uitspraak is geen hoger beroep of beroep in cassatie ingesteld.

2.15. Bij verzoekschrift van 2 juli 2019 heeft [naam7] (hierna: [naam7] ), handelend als bestuurder van [naam6] te [plaats] , verzocht bij beschikking met onmiddellijke ingang te heropenen de vereffening van belanghebbende met benoeming tot vereffenaar de bestuurder van belanghebbende.

2.16. Bij beschikking van 24 juli 2019 heeft de rechtbank Midden-Nederland de vereffening van het vermogen van belanghebbende heropend, [naam7] benoemd tot vereffenaar en bepaald dat de vereffenaar de vereffening doet plaatsvinden conform de laatste statuten van belanghebbende.

2.17. Bij brief van 15 augustus 2019 heeft de gemachtigde van belanghebbende de Inspecteur verzocht het bezwaar overeenkomstig de uitspraak van rechtbank Arnhem (alsnog) te behandelen en opnieuw op het bezwaar te beslissen. De Inspecteur heeft die brief op 18 augustus 2019 ontvangen.

2.18. In reactie hierop heeft de Inspecteur bij brief van 1 oktober 2019 aan belanghebbendes gemachtigde medegedeeld dat hij geen uitspraak op bezwaar zal doen omdat het verzoek daartoe onredelijk laat is ingediend.

2.19. Bij brief van 18 oktober 2019 heeft belanghebbende de Inspecteur in gebreke gesteld wegens het niet doen van uitspraak op bezwaar.

2.20. In reactie hierop heeft de Inspecteur bij brief van 15 november 2019 opnieuw te kennen gegeven dat geen uitspraak op bezwaar zal worden gedaan omdat het verzoek daartoe onredelijk laat is ingediend. De brief van 18 oktober 2019 heeft daarin geen verandering gebracht.

2.21. Vervolgens heeft belanghebbende beroep ingesteld bij de Rechtbank. Opgekomen wordt tegen de afwijzing van de Inspecteur als hiervoor bedoeld.

2.22. Bij uitspraak van 17 september 2020 heeft de Rechtbank het beroep niet-ontvankelijk verklaard en het verzoek om een vergoeding van immateriële schade afgewezen. Voor wat betreft de (niet-)ontvankelijkheid van het beroep heeft de Rechtbank het volgende overwogen (citaat zonder voetnoten):

Het verzoek om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn is afgewezen omdat die termijn, gerekend vanaf de datum van indiening van het beroepschrift (11 december 2019), niet is overschreden.

3. Geschil

In geschil is of het beroep terecht niet-ontvankelijk is verklaard en of het verzoek om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn terecht is afgewezen.

4. Beoordeling van het geschil

Vooraf

4.1. De inzet van deze procedure is voor belanghebbende (uiteindelijk) de rechtmatigheid van de naheffingsaanslag en de beschikkingen over de boete en de heffingsrente te laten toetsen door de fiscale bestuursrechter. Om dat te bereiken is op verzoek van [naam7] , als bestuurder van de voormalige aandeelhouder van belanghebbende, de vereffening van belanghebbende heropend vanwege nog te ontvangen baten, waarna de Inspecteur is verzocht om de behandeling van het bezwaar ter hand te nemen en, met inachtneming van de uitspraak van de rechtbank Arnhem, opnieuw op de bezwaren te beslissen. De Inspecteur heeft daar afwijzend op gereageerd.

4.2. Alvorens toe te kunnen komen aan de vraag of de naheffingsaanslag en de beschikkingen over de boeten en de heffingsrente in deze procedure op rechtmatigheid kunnen worden getoetst, zal het Hof eerst ingaan op de ontvankelijkheid van het beroep en de oordelen van de Rechtbank hieromtrent, alsmede op de weigering van de Inspecteur om uitspraak op bezwaar te doen.

Ontvankelijkheid beroep

4.3. De Rechtbank heeft haar beslissing om het beroep niet-ontvankelijk te verklaren gegrond op artikel 6:2, aanhef en onderdeel b, artikel 6:12, tweede lid, onderdeel b, en artikel 6:12, vierde lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb). Aldus is de Rechtbank ervan uitgegaan dat sprake is van een situatie van niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar.

4.4. Naar het oordeel van het Hof kan de brief van 15 november 2019 niet anders worden opgevat dan als een (definitieve) schriftelijke weigering van de Inspecteur om uitspraak op bezwaar te doen. Een dergelijke schriftelijke weigering wordt op grond van artikel 6:2, aanhef en onderdeel a, van de Awb met een besluit (uitspraak op bezwaar) gelijkgesteld. Daartegen staat, zonder voorafgaande ingebrekestelling, beroep open bij de Rechtbank. Van die mogelijkheid heeft belanghebbende tijdig gebruik gemaakt. Het beroep van belanghebbende is ook tegen die weigering gericht.

4.5. Voor een dergelijk beroep geldt niet dat het niet-ontvankelijk is indien het beroepschrift onredelijk laat is ingediend in de zin van artikel 6:12, vierde lid, van de Awb, aangezien dat artikellid ziet op de situatie waarin het beroep is gericht tegen het niet tijdig nemen van een besluit als bedoeld in artikel 6:2, aanhef en onderdeel b, van de Awb en daarmee op een andere situatie dan hier aan de orde.

4.6. Dit brengt mee dat het beroep ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard. In zoverre slaagt het hoger beroep.

Weigering van de Inspecteur om uitspraak op bezwaar te doen

4.7. De vraag die vervolgens opkomt is of de Inspecteur nog gehouden is om uitspraak op bezwaar te doen, zoals door de rechtbank Arnhem opgedragen, of dat hij dit kon weigeren, zoals hij heeft gedaan.

4.8. Het Hof overweegt als volgt. Belanghebbende is in de loop van de bezwaarfase (per 1 juni 2005) in staat van faillissement komen te verkeren. Het faillissement is in de loop van de beroepsfase op 29 maart 2006 opgeheven wegens de toestand van de boedel (gebrek aan baten). Die opheffing heeft tot gevolg gehad dat belanghebbende als rechtspersoon is ontbonden (artikel 2:19, eerste lid, aanhef en onderdeel c, Burgerlijk Wetboek; hierna: BW). Uit het Uittreksel KvK kan worden opgemaakt dat belanghebbende op het tijdstip van ontbinding geen baten meer had en dat zij op dat moment is opgehouden te bestaan (overeenkomstig artikel 2:19, vierde lid, BW; de zogenoemde turboliquidatie).

4.9. Daaraan doet niet af dat de rechtbank Arnhem in haar uitspraak heeft geoordeeld dat belanghebbende na haar ontbinding is blijven voortbestaan voor zover dit tot vereffening van haar vermogen nodig is (artikel 2:19, vijfde lid, BW). Het arrest HR 7 december 1994, ECLI:NL:HR:1994:AA2993, waarnaar de rechtbank Arnhem heeft verwezen, ziet naar het oordeel van het Hof op een wezenlijk andere situatie waarin bij het einde van het faillissement volgens de aangifte vennootschapsbelasting aanspraak werd gemaakt op investeringsbijdragen als potentiële baten. Volgens de Hoge Raad beschikte de belanghebbende in dat geval over de rechtsmiddelen om die gepretendeerde aanspraak in rechte te laten toetsen en wenste zij daarvan ook gebruik te maken, zodat de vereffening van haar vermogen nog voortduurde. In het onderhavige geval is gesteld noch gebleken dat belanghebbende ten tijde van haar ontbinding in het kader van de loonheffingen aanspraak had gemaakt of nog kon maken op vergelijkbare bijdragen of andere (fiscale) tegemoetkomingen. Er is met andere woorden geen sprake van al dan niet potentiële baten die nog in een vereffening moesten worden betrokken.

4.10. Het Hof merkt daarbij op dat zelfs wanneer de naheffingsaanslag uiteindelijk geen stand zou blijken te houden, geen sprake is van een te vereffenen bate als bedoeld in artikel 2:19, vijfde lid, BW. Weliswaar leidt dat in beginsel tot een vermogenssprong bij belanghebbende omdat zij van een schuld wordt verlost, maar niet tot een bate die vereffend moet worden wanneer, zoals in dit geval, die naheffingsaanslag en beschikkingen over de boete en de heffingsrente volledig onbetaald en onverrekend zijn gebleven.

4.11. Nadat belanghebbende is opgehouden te bestaan heeft de rechtbank Arnhem ten name van haar uitspraak gedaan, waarbij de Inspecteur is veroordeeld in de proceskosten ten bedrage van € 483. Tevens is gelast dat de Inspecteur het betaalde griffierecht ten bedrage van € 276 aan belanghebbende vergoedt. In totaal bedraagt de door de Inspecteur te betalen vergoeding derhalve € 759 (beide vergoedingen hierna tezamen: de kostenvergoeding). De Inspecteur kon de kostenvergoeding echter niet aan belanghebbende uitkeren, aangezien zij niet meer bestond. Daardoor kon belanghebbende ook niet meer worden gehoord alvorens opnieuw uitspraak op bezwaar te doen, zoals de Inspecteur was opgedragen. Ook in zoverre kon de Inspecteur dus niet aan de uitspraak van de rechtbank Arnhem voldoen. Daartoe zou belanghebbende eerst moeten herleven als rechtspersoon.

4.12. Met het oog daarop heeft [naam7] bij rechtbank Midden-Nederland een verzoekschrift ingediend als bedoeld in artikel 2:23c, eerste lid, BW, welke bepaling luidt als volgt:

4.13. Aan het verzoek is ten grondslag gelegd dat na het tijdstip waarop belanghebbende is opgehouden te bestaan van het bestaan van (potentiële) baten is gebleken, te weten: de kostenvergoeding (€ 759) alsmede een nog toe te kennen vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn (hierna: VIS) in de onderhavige procedure (begroot op € 10.000).

4.14. Bij beschikking van 24 juli 2019 heeft de rechtbank Midden-Nederland geoordeeld dat hieruit genoegzaam van het bestaan van een bate is gebleken en dat het noodzakelijk is de vereffening van belanghebbende te heropenen, met benoeming van [naam7] tot vereffenaar.

4.15. Dit heeft tot gevolg gehad dat belanghebbende per diezelfde datum weliswaar als rechtspersoon is herleefd, maar slechts ter afwikkeling van de heropende vereffening (artikel 2:23c, eerste lid, tweede volzin, BW). In de Memorie van Toelichting is hierover het volgende opgemerkt:

4.16. Naar het oordeel van het Hof gaat een beoordeling van de rechtmatigheid van de naheffingsaanslag en de beschikkingen over de boete en de heffingsrente als zodanig het doel van de heropende vereffening te buiten. Doel van de vereffening is immers het innen en vervolgens uitkeren van de opgekomen baten aan de rechthebbenden, en niet het (alsnog) ter discussie stellen van de (onbetaald en onverrekend gebleven) schulden van belanghebbende.

4.17. Voor wat betreft het innen en uitkeren van de kostenvergoeding is het ook niet nodig dat de onderhavige procedure wordt vervolgd. De kostenvergoeding is immers reeds bij uitspraak van de rechtbank Arnhem toegekend. Die uitspraak is in 2009 onherroepelijk geworden. De Inspecteur heeft na heropening van de vereffening voldaan aan het verzoek om de kostenvergoeding (alsnog) uit te keren. De kostenvergoeding kan geen voorwerp van geschil zijn in de onderhavige procedure. In de kostenvergoeding kan dan ook geen aanleiding worden gevonden voor de Inspecteur om (alsnog) uitspraak op bezwaar te doen.

4.18. Voor zover het belang bij het vervolgen van de procedure zou zijn gelegen in de toewijzing van een VIS waarop belanghebbende aanspraak meent te kunnen maken vanwege de duur van de berechting in eerste aanleg, overweegt het Hof als volgt.

4.19. In het onderhavige geval is voor het toekennen van een VIS niet noodzakelijk dat de Inspecteur nog uitspraak op bezwaar doet. Immers, ook diens schriftelijke weigering om uitspraak op bezwaar te doen heeft de weg naar de fiscale bestuursrechter geopend (zie 4.3 tot en met 4.6).

4.20. Wanneer veronderstellenderwijs ervan uitgegaan wordt dat de in aanmerking te nemen termijn in dit geval is gaan lopen op het moment waarop de Inspecteur het bezwaarschrift heeft ontvangen (op 17 december 2004) en is geëindigd op het moment waarop de Rechtbank uitspraak heeft gedaan (op 17 september 2020), heeft de berechting in eerste aanleg (bezwaar- en beroepsfase tezamen) in totaal 15 jaar en 9 maanden geduurd. Dit is veel langer dan de in beginsel redelijk te achten termijn van 2 jaar. Die zou met 13 jaar en 9 maanden zijn overschreden, ware het niet dat het onderhavige geval wordt gekenmerkt door de omstandigheid dat belanghebbende van 29 maart 2006 tot 24 juli 2019, in totaal derhalve 13 jaar en (afgerond) 4 maanden, niet heeft bestaan. Het Hof ziet dit als een bijzondere omstandigheid op grond waarvan moet worden afgeweken van het uitgangspunt dat spanning en frustratie moet worden verondersteld (HR 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, r.o. 3.9.1). In die periode kan immers geen spanning en frustratie worden ervaren die zou hebben geleid tot immateriële schade. Wanneer hiermee rekening wordt gehouden bedraagt de overschrijding nog slechts 5 maanden.

4.21. Het Hof ziet in het bestaanseinde van belanghebbende en de herrijzenis jaren later een bijzondere omstandigheid die de zaak navenant ingewikkeld heeft gemaakt (HR 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, r.o. 3.5.1). Aannemelijk is dat de Inspecteur zich heeft moeten beraden over de mogelijke gevolgen van een en ander. Het betreft complexe en niet alledaagse materie buiten zijn normale (fiscale) werkterrein. Hierin vindt het Hof aanleiding om de redelijke termijn te verlengen met ten minste 6 maanden.

4.22. Door voornoemde bijzondere omstandigheden heeft de berechting in eerste aanleg uiteindelijk geen overschrijding van de redelijke termijn tot gevolg. Ook wanneer - in weerwil van het voorgaande - voor de berekening van (de overschrijding van) de redelijke termijn wordt geabstraheerd van de periode voor de herrijzenis en voor het aanvangsmoment van die termijn zou moeten worden aangeknoopt bij het moment waarop belanghebbendes verzoek om de bezwaarbehandeling ter hand te nemen door de Inspecteur is ontvangen (op 18 augustus 2019), als ware het een bezwaarschrift, is de redelijke termijn niet overschreden nu de Rechtbank binnen 2 jaar nadien uitspraak heeft gedaan. Voor het toekennen van een VIS bestaat derhalve geen grond. De Rechtbank heeft het verzoek daartoe dan ook terecht afgewezen.

4.23. Zoals hiervoor is overwogen in 4.16, 4.17 en 4.19 kan in (de afwikkeling van) de heropende vereffening geen aanleiding worden gevonden om de Inspecteur (alsnog) uitspraak op bezwaar te laten doen of de Inspecteur daartoe te verplichten. In de bijzondere omstandigheden van het geval kon en mocht de Inspecteur dat weigeren, temeer daar hij onweersproken heeft gesteld dat de onbetaald en onverrekend gebleven bestuursrechtelijke (belasting)schuld die uit de naheffingsaanslag en de beschikkingen over de boete en de heffingsrente voortvloeit, inmiddels ruimschoots is verjaard (artikel 4:104 van de Awb). Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur - in nauw contact met de ontvanger - uitdrukkelijk en ondubbelzinnig verklaard dat er geen mogelijkheden meer zijn om tot invordering van die (belasting)schuld over te gaan. Wat rest is een natuurlijke verbintenis tot voldoening van de (belasting)schuld voor belanghebbende, maar die heeft niet de intentie daaraan te voldoen. Betoogd wordt immers dat de naheffingsaanslag en de beschikkingen over de boete en de heffingsrente onrechtmatig zijn.

4.24. Anders dan belanghebbende voor ogen stond, is de heropening van de vereffening derhalve geen weg om de rechtmatigheid van de naheffingsaanslag en de beschikkingen over de boete en de heffingsrente alsnog te laten beoordelen door de fiscale bestuursrechter. Aan die beoordeling wordt niet toegekomen.

Slotsom

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond voor zover het is gericht tegen de niet-ontvankelijkverklaring van het beroep door de Rechtbank. Het Hof zal doen wat de Rechtbank had behoren te doen en het beroep ongegrond verklaren, waarmee de weigering van de Inspecteur om uitspraak op bezwaar te doen wordt bevestigd.

5. Griffierecht en proceskosten

Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de Inspecteur aan belanghebbende het voor de behandeling van het hoger beroep betaalde griffierecht te vergoeden.

Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.496 voor de kosten in hoger beroep (2 punten (hogerberoepschrift, bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 748).

6. Beslissing

Het Hof:

• vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
• verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep ongegrond,
• wijst het verzoek om schadevergoeding af,
• veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.496, en
• gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 532 in verband met het hoger beroep bij het Hof.

Deze uitspraak is gedaan door mr. V.F.R. Woeltjes, voorzitter, mr. A.E. Keulemans en mr. A.J. van Lint, in tegenwoordigheid van mr. P.W.L. van den Bersselaar als griffier.