Belastingrente bij terugvorderingsbeschikkingen Btw-compensatiefonds juist berekend

1.1. Bij separate beschikkingen met dagtekening 29 januari 2019 heeft de Inspecteur van belanghebbende gedeeltelijke terugbetaling gevorderd van de bijdragen uit het BTW-compensatiefonds (BCF) die eerder voor de jaren 2015 tot en met 2017 aan belanghebbende waren toegekend en uitbetaald. Hierbij is aan belanghebbende, eveneens bij afzonderlijke beschikkingen, belastingrente in rekening gebracht ten bedrage van respectievelijk € 766.608, € 215.958 en € 961 (de rentebeschikkingen).

1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar tegen de rentebeschikkingen ongegrond verklaard.

1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Van belanghebbende is € 345 griffierecht geheven. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Van belanghebbende is € 532 griffierecht geheven. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Partijen hebben nadere stukken ingediend. Belanghebbende heeft op 15 april 2021 een tiendagenstuk ingediend en de Inspecteur heeft op 22 april 2021 een pleitnota ingediend.

1.5. Het hoger beroep is ter zitting van 29 april 2021 behandeld. Partijen zijn verschenen. Met toestemming van partijen zijn tegelijkertijd behandeld de hoger beroepen van de gemeenten [gemeente 1] (nummers BK-20/00748 tot en met 20/00750) en [gemeente 2] (nummers BK-20/00751 tot en met 20/00753). Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Feiten

2.1. Belanghebbende maakt samen met de gemeenten [gemeente 1] en [gemeente 2] onderdeel uit van de Gemeenschappelijke regeling BAR-organisatie (de BAR). Dit betreft een per 1 januari 2014 opgericht samenwerkingsverband tussen deze drie gemeenten. De kosten van de BAR worden gedragen door de drie gemeenten. Taken die de gemeentelijke organisaties voorheen zelfstandig verrichtten, worden na oprichting van de BAR uitgevoerd door de BAR. De gemachtigde van belanghebbende is tevens de gemachtigde van de BAR en van de andere hiervoor genoemde gemeenten.

2.2. De BAR heeft over haar prestaties aan de deelnemende gemeenten geen omzetbelasting in rekening gebracht, omdat deze prestaties volgens haar onder de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel u, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de koepelvrijstelling) vallen.

2.3. In zijn brief van 22 juni 2015 heeft de Inspecteur meegedeeld dat volgens hem de koepelvrijstelling niet van toepassing is. Naar aanleiding hiervan heeft de BAR op 14 september 2015 suppletieaangiften omzetbelasting over het jaar 2014 en de eerste helft van het jaar 2015 ingediend. De Inspecteur heeft overeenkomstig die suppleties naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd. De BAR heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslagen.

2.4. De BAR heeft voor de nageheven omzetbelasting aan belanghebbende en de andere deelnemende gemeenten aanvullende facturen uitgereikt. Vanaf het vierde kwartaal van 2015 tot en met het vierde kwartaal van 2016 heeft de BAR over de door haar verrichte prestaties aan de gemeenten omzetbelasting in rekening gebracht. De gemeenten, waaronder belanghebbende, hebben de op de facturen vermelde omzetbelasting opgenomen in hun opgaven van het BCF. Nadat de Inspecteur zijn standpunt over de toepassing van de koepelvrijstelling in 2017 had herzien (zie hierna onder 2.6 en 2.7), heeft de BAR de koepelvrijstelling toegepast en geen omzetbelasting meer in rekening gebracht.

2.5. De Inspecteur heeft op 9 februari 2016 een concept uitspraak op het bezwaar van de BAR aan de gemachtigde gestuurd waarin hij stelt dat de koepelvrijstelling niet van toepassing is.

2.6. Naar aanleiding van Kamervragen over de btw-plicht van gemeenten bij ambtelijke fusies heeft de staatssecretaris van Financiën op 15 februari 2016 onder andere geantwoord:

2.7. Naar aanleiding van de hiervoor vermelde Kamervragen en antwoorden heeft de Inspecteur op 15 februari 2016 voorgesteld de uitspraak op bezwaar uit te stellen. De Inspecteur en de gemachtigde hebben vervolgens per e-mail veelvuldig contact gehad over de termijn waarop uitspraak op bezwaar zal worden gedaan. Op 8 december 2016 bericht de Inspecteur dat de concept uitspraak klaar is en dat de strekking daarvan is dat aan het bezwaar zal worden tegemoetgekomen en dat de koepelvrijstelling van toepassing is. Op 10 maart 2017 heeft de Inspecteur een concept uitspraak op bezwaar naar de gemachtigde gestuurd, waarin hij het standpunt inneemt dat de koepelvrijstelling kan worden toegepast. De naheffingsaanslagen zullen vernietigd worden en gelijktijdig zullen terugvorderingsbeschikkingen BCF worden opgelegd. Aangaande het BCF is in deze concept uitspraak verder het volgende opgenomen:

2.8. In reactie hierop heeft de gemachtigde op 4 mei 2017 een e-mailbericht aan de Inspecteur gezonden waarin onder meer het volgende is opgenomen:

2.9. Op 18 mei 2017 heeft de gemachtigde per e-mail een berekening over het jaar 2016 aan de Inspecteur gezonden. In deze e-mail is onder meer vermeld:

2.10. Op 19 mei 2017 heeft de Inspecteur per e-mail het volgende meegedeeld:

2.11. Na 19 mei 2017 heeft er tussen de gemachtigde en de Inspecteur een verdere emailwisseling plaatsgevonden. In een e-mailbericht van 21 maart 2018 van de gemachtigde is onder meer het volgende vermeld:

2.12. Uiteindelijk wordt op 4 oktober 2018 een vaststellingsovereenkomst (de vso) gesloten tussen enerzijds de BAR en de individuele gemeenten en anderzijds de Inspecteur. In de vso is afgesproken dat de naheffingsaanslagen vernietigd worden en dat van belanghebbende bedragen van € 7.324.285 (2015), € 3.339.563 (2016) en € 38.998 (2017) aan te veel uit het BCF ontvangen bedragen bij beschikking zullen worden teruggevorderd. Over de belastingrente is in de vso opgenomen dat deze wordt berekend conform de wettelijke bepalingen. De BAR en de gemeenten hebben in de vso afstand gedaan van hun recht op bezwaar en beroep ter zake van de in de vso vermelde terug te vorderen bedragen BCF, de naheffingsaanslagen en de teruggaven omzetbelasting.

Over de teruggaven aan de BAR is een (aanzienlijk) lager bedrag aan belastingrente vergoed dan in totaal aan belastingrente aan de gemeenten in rekening is gebracht over de daarmee samenhangende terugvorderingsbeschikkingen BCF.

Oordeel van de Rechtbank

3. De Rechtbank heeft als volgt geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:

Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen

4.1. In hoger beroep is, net als in beroep, in geschil of de belastingrente terecht (2017) dan wel tot de juiste bedragen (2015 en 2016) aan belanghebbende in rekening is gebracht. In dit verband is onder andere in geschil of de rentebeschikkingen in strijd met de Wet op het BTW-compensatiefonds (Wet BCF), het Statuut van het Koninkrijk en het Unierecht zijn afgegeven en of algemene beginselen van behoorlijk bestuur zijn geschonden.

4.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur, vermindering van de rentebeschikkingen en tot vergoeding van proceskosten en griffierecht. Voorts verzoekt belanghebbende om vergoeding van wettelijke rente over terug te betalen bedragen aan belastingrente.

4.3. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Beoordeling van het hoger beroep

5.1. Het Hof stelt voorop dat het BCF een begrotingstechnische maatregel is, oorspronkelijk bedoeld om voor gemeenten, provincies en regionale openbare lichamen de afweging tussen het zelf uitvoeren van activiteiten en het uitbesteden daarvan te verbeteren. Het BCF is een afsplitsing van het Gemeentefonds respectievelijk het Provinciefonds, een zogenoemde uitname, en uit die uitname worden gemeenten, provincies en regionale openbare lichamen gecompenseerd voor de op hun niet-economische activiteiten drukkende omzetbelasting. Om voor deze compensatie in aanmerking te komen, dienen gemeenten, provincies en regionale openbare lichamen een opgave in bij de Belastingdienst, die het BCF uitvoert. De Belastingdienst stelt de bijdrage van de gerechtigde bij beschikking vast. Een te hoge of te lage bijdrage uit het BCF wordt bij beschikking gecorrigeerd. Het regime van de belastingrente, vervat in de artikelen 30h, 30ha en 30hb van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr), is van toepassing, als ware de compensatie omzetbelasting. De wetgever heeft bij de invoering van het belastingrenteregime ervoor gekozen dit regime nagenoeg onverkort toe te passen bij de uitvoering van de Wet BCF (artikel 9, leden 4 en 5). De uitzondering betreft de ingangsdatum voor de berekening van de belastingrente.

5.2. Bij een correctie met (al dan niet tegengestelde) gevolgen voor zowel de omzetbelasting als de compensatie is niet het verschil tussen de omzetbelasting en de compensatie onderworpen aan belastingrente, maar wordt eerst belastingrente berekend over de te verrekenen bedragen op de voet van de artikelen 30h, 30ha en 30hb Awr en kan daarna desgewenst of indien mogelijk verrekening plaatsvinden tussen beide bedragen, dus inclusief belastingrente. Belanghebbende, die verdedigt dat eerst verrekening moet plaatsvinden tussen de bedragen aan omzetbelasting en compensatie, gaat in zoverre uit van een onjuiste lezing van artikel 9, leden 4 en 5, Wet BCF. Het Hof merkt ten overvloede op dat het hier om twee verschillende subjecten gaat, namelijk de BAR en belanghebbende. Of het omzetbelasting betreft die hetzij door, dan wel aan de BAR in rekening is gebracht en die belanghebbende op grond van de transparantiemethode via het BCF kan terugvragen, maakt evenmin verschil. Verrekening van de bedragen (met zoveel als mogelijk gesloten beurzen) was dus niet mogelijk. Om deze redenen faalt ook het beroep op het beleid, bestaande uit passages uit verslagen van de Landelijke vakgroep Formeel recht, dat bekend is geworden naar aanleiding van een verzoek op grond van de Wet openbaarheid van bestuur.

5.3. Belanghebbende heeft in dit verband gewezen op de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel betreffende de invoering van het BCF (Kamerstukken II 1999/2000, 27 293, nr. 3), waarin staat dat met elkaar samenhangende correcties in de omzetbelasting en het BCF ook vanuit renteoogpunt gelijk en daarmee neutraal dienen te behandeld teneinde te voorkomen dat een publiekrechtelijk lichaam voordeel dan wel nadeel ondervindt. Het Hof geeft hieraan niet de uitleg die belanghebbende hieraan geeft. Om te beginnen is hier, zoals eerder opgemerkt, sprake van twee subjecten. Van neutraliteit jegens hetzelfde subject kan dan geen sprake zijn. Voorts blijkt uit de parlementaire geschiedenis over de vervanging van de heffingsrente door de belastingrente en de naar aanleiding daarvan aangepaste tekst van artikel 9, leden 4 en 5, Wet BCF dat het wel degelijk de bedoeling is geweest het belastingrenteregime nagenoeg volledig over te nemen. Dit regime kenmerkt zich nu eenmaal door enige onevenwichtigheid, die de wetgever bewust heeft aangebracht om het sparen bij de Belastingdienst te ontmoedigen.

5.4. Met de Rechtbank komt het Hof tot de conclusie dat de wetgever de verschillen tussen de vergoeding van belastingrente aan de ene, en het in rekening brengen van belastingrente aan de andere kant, heeft voorzien en gewild. De rentebeschikkingen zijn in overeenstemming met de onder 5.1. genoemde bepalingen in de Awr vastgesteld. Dat de BAR en de deelnemende gemeenten, waaronder belanghebbende, hierdoor nadeel lijden, maakt op zich niet dat de toepasselijke wetgeving is geschonden.

5.5. Uit hetgeen het Hof heeft overwogen onder 5.1. tot en met 5.4. volgt dat evenmin van belang is dat er geen evenwicht is tussen de vergoeding van belastingrente aan de BAR (of het achterwege blijven daarvan) en het in rekening brengen van belastingrente aan belanghebbende. Niet alleen zijn de BAR en belanghebbende, het zij herhaald, verschillende subjecten (HR 11 november 2016, ECLI:NL:HR:2016:2561, BNB 2017/33 en HR 13 november 2020, ECLI:NL:HR:2020:1778, BNB 2021/13), het betreft hier ook uitvoering van verschillende regelingen; enerzijds de Wet op de omzetbelasting 1968 en anderzijds de Wet BCF. Hoewel het BCF geen apart begrotingsfonds meer is maar een beleidsartikel van de begroting van het Ministerie van Financiën, is nog steeds sprake van een apart fonds, waarvan de ontvangsten en de uitgaven op elkaar worden afgestemd en uiteindelijk via een uitname of dotatie verrekend met het Gemeentefonds en het Provinciefonds (Kamerstukken II 2011/12, 33 347, nr. 3). De belastingrente wordt in dit opzicht ook beschouwd als een bijdrage als bedoeld in de Wet BCF (artikel 9, lid 4, Wet BCF). De door belanghebbende bepleite financiële samenhang tussen de voldoening van omzetbelasting door de BAR en de verplichting van belanghebbende om de ontvangen bijdrage uit het BCF deels terug te betalen, bestaat dus niet.

5.6. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de regelgeving over de belastingrente dient te worden getoetst aan het Statuut van het Koninkrijk. Het Hof verwerpt dit standpunt, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 14 april 1989 (ECLI:NL:HR:1989:AD5725, het Harmonisatiewetarrest). Dat de ontwikkelingen in de samenleving en het recht thans ruimte zouden bieden voor een andere visie op de mogelijkheid om wetten in formele zin aan het Statuut van het Koninkrijk te toetsen, volgt het Hof niet. Toetsing van wetten in formele zin aan de Grondwet is evenmin thans mogelijk, en niet is in te zien waarom het Statuut van het Koninkrijk in dit opzicht een andere of hogere status zou hebben dan de Grondwet. Een beslissing hierover behoort bij de wetgever en de wetgever heeft zich recent niet over deze kwestie uitgelaten. Ten overvloede voegt het Hof hieraan toe dat het door belanghebbende genoemde artikel 43 een opdracht is aan het bestuur en geen voor de rechter inroepbare rechten lijkt te verlenen aan de onderdanen van het Koninkrijk. De opdracht in het artikel wordt bovendien gewaarborgd door de internationale verdragen die wel rechtstreeks werkende bepalingen bevatten en de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, die tegenwoordig in de Algemene wet bestuursrecht zijn gecodificeerd.

5.7. Het Hof is met de Rechtbank van oordeel dat belanghebbende in deze procedure geen ingang heeft in het Unierecht. Het BCF is een begrotingsmaatregel en geen belasting. Het BCF heeft zijn oorsprong niet in enige maatregel van Unierecht. Met de uitvoering van de regelgeving rond dit fonds voert de Inspecteur geen Unierecht uit (conclusie A-G HvJ EU Sharpston bij zaak C-92/13 (gemeente ’s-Hertogenbosch), ECLI:EU:C:2014:267). Dat de wetgever in de Wet BCF zoveel mogelijk heeft aangeknoopt bij de regelgeving over de btw, maakt dit niet anders. Het Hof leidt uit de opmerkingen die de Nederlandse regering in de hiervoor genoemde zaak van de gemeente ’s-Hertogenbosch heeft gemaakt, af dat het evenmin de bedoeling is om uitvoering te geven aan de Btw-richtlijn of enige andere bepaling van Unierecht.

5.8. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur te traag heeft gehandeld en hierdoor het rentenadeel van belanghebbende te hoog heeft laten oplopen. De Inspecteur had voor de jaren 2015 en 2016 direct het nieuwe beleid van de staatssecretaris over de toepassing van de koepelvrijstelling kunnen toepassen en de teruggaven en terugvorderingen over en weer dienovereenkomstig kunnen afwikkelen. De uitspraak op het bezwaar van de BAR tegen de naheffingsaanslag heeft te lang op zich laten wachten. Voor het jaar 2017 had de Inspecteur van de opgave van belanghebbende moeten afwijken, alles om terugvorderingen en berekening van belastingrente te voorkomen, aldus belanghebbende. Dit standpunt faalt. De Inspecteur is niet gehouden een beleidsregel toe te passen voordat deze is gepubliceerd (HR 28 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:1039, BNB 2020/17). Het Hof merkt ten overvloede op dat dit beleid nooit is gepubliceerd, als gevolg van jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie. De Inspecteur heeft de opgaven van belanghebbende gevolgd. Dat belanghebbende gedurende de bezwaarprocedure van de BAR gegevens heeft verstrekt voor een berekening van de bijdrage met toepassing van de koepelvrijstelling, betekent niet dat de Inspecteur onnodig lang heeft gewacht. Voor de finale afwikkeling was namelijk nog van belang in hoeverre de door de BAR doorgeschoven omzetbelasting betrekking had op compensabele uitgaven. De Inspecteur heeft deze kwestie nog tijdens de bezwaarprocedure van de BAR opgeworpen. Voor het vaststellen van dit percentage, dat geen 100% bleek te zijn, waren nadere gegevens uit de boekhouding van belanghebbende nodig, en deze gegevens moesten door de Inspecteur worden gecontroleerd. Later zijn deze gegevens nog een keer gecorrigeerd, nadat de verstrekker daarin fouten had ontdekt. Het was voor de Inspecteur dus niet mogelijk om tot een correcte afronding voor alle betrokkenen te komen zonder de beschikking over alle relevante gegevens en de afstemming met alle betrokkenen. De Inspecteur wilde met deze handelwijze voorkomen dat er meer dan eens aanpassingen van de over en weer te corrigeren bedragen moesten worden gemaakt en voorkomen dat de BAR en de gemeenten hierdoor al dan niet tijdelijk in liquiditeitsproblemen zouden komen te verkeren. Het Hof acht deze handelwijze niet onzorgvuldig of anderszins in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.

5.9. Belanghebbende heeft ter zitting opgemerkt dat zij zich altijd aan de regels heeft gehouden en in overleg met de Inspecteur is geweest. Belanghebbende had niet voorzien dat aan de BAR zo weinig belastingrente, Irimierente of coulancerente zou worden vergoed en zij was ervan uitgegaan dat de Inspecteur haar visie zou delen dat de BAR en de deelnemende gemeenten geen ernstig nadeel zouden lijden. Desgevraagd heeft belanghebbende niet kunnen onderbouwen waaraan zij deze verwachtingen had ontleend, behalve aan de hiervoor al besproken standpunten. De Inspecteur heeft jegens belanghebbende of de BAR geen uitlatingen gedaan over de belastingrente of enige toezegging gedaan dat de verrekeningen over en weer neutraal zouden verlopen. Dat belanghebbende achteraf toch nadeel lijdt, had zij kunnen voorkomen of beperken door een eigen strategie te ontwikkelen over de financiële afwikkeling van haar aanspraken op het BCF. Dat heeft zij nagelaten. Het is het Hof ook niet duidelijk geworden hoe belanghebbende een eerdere terugvordering had moeten financieren.

5.10. Het Hof komt, net als de Rechtbank, tot de slotsom dat de belastingrente terecht en tot de juiste bedragen aan belanghebbende in rekening is gebracht.

Proceskosten en griffierecht

Het Hof ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling of vergoeding van het griffierecht.

Beslissing

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is vastgesteld door A. van Dongen, W.M.G. Visser en A. Vroon, in tegenwoordigheid van de griffier M.G. Kastelein. De beslissing is op 10 juni 2021 in het openbaar uitgesproken.