Belastingadviseur verricht werkzaamheden voor coöperaties als btw-ondernemer

1.1. De inspecteur heeft een naheffingsaanslag omzetbelasting over de periode 1 januari 2009 tot en met 31 augustus 2012 opgelegd. Tevens is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht.

1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.

1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.4. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden. Dat hof heeft de uitspraak van de rechtbank bevestigd.

1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. De Hoge Raad heeft het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vernietigd, het geding verwezen naar het gerechtshof ’s-Hertogenbosch (het hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest en de Staatssecretaris van Financiën opgedragen aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 253 (hierna: het verwijzingsarrest).1

1.6. De inspecteur heeft naar aanleiding van het verwijzingsarrest een conclusie ingediend. Belanghebbende heeft ook een conclusie naar aanleiding van het verwijzingsarrest ingediend en heeft ook gereageerd op de conclusie van de inspecteur.

1.7. De zitting heeft plaatsgevonden op 3 juni 2021 in ’s-Hertogenbosch door middel van een tweezijdig audiovisueel elektronisch communicatiemiddel, te weten ‘Skype for Business’. Deelgenomen hebben belanghebbende en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .

1.8. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.9. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.

2. Feiten

2.1. Belanghebbende is van beroep administratieconsulent en belastingadviseur.

2.2. Belanghebbende is lid en medebestuurder van twee coöperaties (hierna samen: de coöperaties), namelijk [coöperatie 1] (hierna: [coöperatie 1] ) en [coöperatie 2] (hierna: [coöperatie 2] ). Elk van de coöperaties wordt voor de heffing van omzetbelasting aangemerkt als ondernemer. De coöperaties contracteren elk voor zich met derden (hierna: de cliënten) voor het verrichten van werkzaamheden die door onder andere belanghebbende worden uitgevoerd. De coöperaties reiken aan de cliënten facturen uit voor de werkzaamheden die in overeenstemming met die contracten zijn verricht. Belanghebbende ontvangt van elk van de coöperaties een vergoeding voor de werkzaamheden die hij in het kader van deze contracten namens de coöperaties voor de cliënten heeft uitgevoerd.

2.3. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat hij met betrekking tot deze werkzaamheden moet worden aangemerkt als ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet), omdat hij als vrije-beroepsbeoefenaar zelfstandig een bedrijf uitoefent. Daarom heeft belanghebbende zich met ingang van 1 januari 2009 onder de naam ‘ [bedrijf] ’ (hierna: [bedrijf] ) als eenmanszaak doen inschrijven in het handelsregister van de Kamer van Koophandel. Vanaf 1 januari 2009 voert belanghebbende nog steeds de hiervoor in 2.2 bedoelde werkzaamheden uit voor de cliënten. Hij heeft de hem toekomende vergoedingen voor het verrichten van deze werkzaamheden aan de coöperaties in rekening gebracht door middel van het uitreiken van facturen. Belanghebbende heeft onder de naam [bedrijf] aan [coöperatie 1] maandelijks € 2.500 in rekening gebracht en aan [coöperatie 2] € 400 in rekening gebracht voor elke voor de cliënten opgerichte coöperatie. Op deze facturen heeft belanghebbende steeds omzetbelasting vermeld. Op alle facturen aan beide coöperaties was de tekst ‘voorlopige termijn’ vermeld. Op de maandelijkse facturen van belanghebbende aan [coöperatie 1] in 2011 is telkens de volgende tekst vermeld:

2.4. Belanghebbende heeft in de onderhavige periode (2009 tot en met 2012) geen andere inkomsten genoten dan de hiervoor in 2.3 bedoelde inkomsten. Hij heeft in die periode de omzetbelasting, vermeld op de door hem uitgereikte facturen, ten dele op aangifte voldaan. De in dezelfde periode aan hem in rekening gebrachte omzetbelasting heeft hij in aftrek gebracht.

2.5. De inspecteur heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. Dit is aangevangen op 5 maart 2012. Van het boekenonderzoek is op 29 oktober 2012 een rapport opgesteld. Naar aanleiding daarvan heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende niet als ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet kan worden aangemerkt.

2.6. De inspecteur heeft op 27 november 2012 de naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd. Deze naheffingsaanslag is voor een bedrag van € 5.273 gegrond op artikel 37 van de Wet en voor een bedrag van € 7.795 op een correctie van in aftrek gebrachte omzetbelasting.

2.7. De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard. De rechtbank heeft het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard. Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft de uitspraak van de rechtbank bevestigd. De Hoge Raad heeft het beroep in cassatie gegrond verklaard en het geding verwezen naar het hof.

2.8. Belanghebbende heeft ook geprocedeerd tegen belastingaanslagen IB/PVV 2008 tot en met 2010, waarbij de kwalificatie van de uit de coöperaties genoten inkomsten in geschil was. Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden2 heeft de volgende, voor zover hier van belang, vaststaande feiten vastgesteld, waarbij voor [B] UA moet worden gelezen: [coöperatie 1] en voor [D] UA: [coöperatie 2] :

De Hoge Raad3 heeft het beroep in cassatie tegen deze uitspraak ongegrond verklaard.

3. Geschil en conclusies van partijen

3.1. In geschil is of belanghebbende de in 2.3 bedoelde vergoedingen heeft ontvangen voor het jegens elk van de coöperaties verrichten van werkzaamheden in de hoedanigheid van ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet.

3.2. Belanghebbende concludeert tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 5.273 en evenredige vermindering van de beschikking heffingsrente. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

4. Gronden

Ten aanzien van het geschil

4.1. De Hoge Raad heeft met het verwijzingsarrest de zaak verwezen naar het hof voor een beoordeling van de vraag of belanghebbende de hiervoor in 2.3 bedoelde vergoedingen heeft ontvangen voor het jegens elk van de coöperaties verrichten van werkzaamheden in de hoedanigheid van ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet. Het is aan belanghebbende om dat aannemelijk te maken. Hij stelt immers dat hij recht heeft op aftrek van voorbelasting.4 Belanghebbende heeft tijdens de zitting van de rechtbank namelijk verklaard dat de correctie van € 5.273 wegens niet aangegeven/niet voldane omzetbelasting niet in geschil is. En ter zitting van gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft belanghebbende verklaard dat uitsluitend de aftrek van voorbelasting, ten bedrage van € 7.795, in geschil is.

4.2. Als belastingplichtige wordt beschouwd eenieder die, op ongeacht welke plaats, zelfstandig een economische activiteit verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit. Als economische activiteit worden beschouwd, alle werkzaamheden van een dienstverrichter en de uitoefening van vrije of daarmee gelijkgestelde beroepen.5 Verder veronderstelt het begrip economische activiteit dat (voor zover hier van belang) diensten onder bezwarende titel plaatsvinden. Een dienst wordt geacht onder bezwarende titel te worden verricht wanneer tussen die dienst en de ontvangen tegenprestatie een rechtstreeks verband bestaat. Een dergelijk rechtstreeks verband bestaat alleen als er tussen de dienstverrichter en de afnemer een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld en de door de dienstverrichter ontvangen prijs de werkelijke tegenwaarde vormt voor de verleende dienst.6 Om vast te stellen of belanghebbende de economische activiteit zelfstandig verricht dan wel of er sprake is van een verhouding van ondergeschiktheid moet worden nagegaan of de betrokken persoon zijn activiteiten in eigen naam, voor eigen rekening en onder zijn eigen verantwoordelijkheid verricht en of hij het aan die activiteiten verbonden economisch risico draagt.7

4.3. Beoordeeld moet worden of belanghebbendes werkzaamheden voor de coöperaties economische activiteiten vormen en of belanghebbende zijn werkzaamheden voor de coöperaties zelfstandig uitoefent.

4.4. Belanghebbende heeft gesteld dat hij zelfstandig beroepsbeoefenaar is, namelijk belastingadviseur. Als zodanig heeft zich onder de naam [bedrijf] als eenmanszaak doen inschrijven in het handelsregister van de Kamer van Koophandel (zie 2.3). Belanghebbende heeft verder gesteld dat hij beschikt over een eigen kantoor aan [adres] in [woonplaats] met een zelfstandige ingang en toilet. Belanghebbende heeft gesteld dat hij de werkzaamheden volledig onafhankelijk uitvoert, dat hij geen dienstbetrekking of arbeidsovereenkomst met de coöperaties heeft, dat hij niet onder gezag staat en ook geen loon ontvangt. Verder voert belanghebbende volgens eigen zeggen een eigen administratie. Belanghebbende heeft gesteld aansprakelijkheidsrisico, inkomensrisico, opdrachtrisico, debiteurenrisico, tuchtrechtrisico, ziekterisico en vermogensrisico te hebben gelopen en een eigen aansprakelijkheidsverzekering te hebben. Na verwijzing heeft belanghebbende twaalf door hem uitgereikte facturen aan [coöperatie 1] en twee door hem uitgereikte facturen aan [coöperatie 2] overgelegd en twee opdrachtbevestigingen, waarin de twee betreffende cliënten verklaren opdracht te verlenen aan [bedrijf] , die wordt vertegenwoordigd door belanghebbende.

4.5. De inspecteur heeft hiertegen ingebracht dat het belanghebbende aan zelfstandigheid ontbreekt, omdat hij de werkzaamheden heeft verricht in het kader van arbeidsovereenkomsten met de coöperaties. In dat kader heeft de inspecteur gesteld dat in beide akten van dienstverlening een concurrentiebeding is opgenomen, evenals een recht op doorbetaling van loon gedurende drie maanden ingeval van ziekte.

4.6. Vast staat dat belanghebbende onder de naam [bedrijf] facturen heeft uitgereikt aan de coöperaties (zie 2.3). Tijdens de zitting heeft belanghebbende verklaard dat de twaalf door hem uitgereikte facturen aan [coöperatie 1] en de twee door hem uitgereikte facturen aan [coöperatie 2] facturen representatief zijn voor alle in geschil zijnde tijdvakken. De inspecteur heeft tijdens de zitting verklaard dat hij die verklaring van belanghebbende geloofwaardig acht. Niet in geschil is dat de coöperaties alle facturen hebben voldaan.

4.7. Naar het oordeel van het hof heeft belanghebbende aannemelijk gemaakt dat hij zelfstandig een economische activiteit verricht. Omdat de coöperaties betalingen hebben verricht aan belanghebbende, mag als regel ervan worden uitgegaan dat deze betalingen de tegenwaarde voor een prestatie vormen.8 En omdat belanghebbende aan de coöperaties facturen heeft uitgereikt, waarin de coöperaties worden genoemd als degene aan wie de in die facturen vermelde diensten zijn verricht en waarin de coöperaties worden verplicht te betalen, worden de coöperaties geacht - behoudens tegenbewijs - degene te zijn aan wie belanghebbende zijn diensten heeft verricht.9 Er worden dus over en weer prestaties uitgewisseld. Mede gelet op wat in 4.6 is overwogen, moet het er dus voor worden gehouden dat belanghebbende een rechtsbetrekking heeft met beide coöperaties en in het kader daarvan diensten heeft verricht, dat hij die diensten heeft verricht aan die coöperaties en dat die worden geacht onder bezwarende titel te zijn verricht. Met betrekking tot de werkzaamheden van belanghebbende voor [coöperatie 2] staat na verwijzing immers vast dat belanghebbende daarmee in het economische verkeer is opgetreden.10 En ook met betrekking tot de werkzaamheden van belanghebbende voor [coöperatie 1] is aannemelijk dat de door belanghebbende ontvangen prijs de werkelijke tegenwaarde vormt voor verleende diensten. Dat belanghebbende maandelijks ‘een voorlopige termijn’ van € 2.500 factureerde zonder nacalculatie, doet daar niet aan af. Deze omstandigheid doet geen afbreuk aan het rechtstreekse verband tussen de door belanghebbende verrichte diensten voor de [coöperatie 1] en de ontvangen tegenprestatie.11 Er is dus sprake van diensten van belanghebbende aan de coöperaties tegen vergoeding. Belanghebbendes werkzaamheden vormen dus een economische activiteit in de zin van artikel 9 Btw-richtlijn.

4.8. Het hof acht niet aannemelijk dat, zoals de inspecteur heeft gesteld, sprake is van een arbeidsovereenkomst tussen belanghebbende en de coöperaties. Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat hij de werkzaamheden volledig onafhankelijk verricht en niet onder gezag staat. Een concurrentiebeding is niet onlosmakelijk verbonden met een arbeidsovereenkomst. Met betrekking tot de overeengekomen waarborgen van belanghebbende ingeval van ziekte merkt het hof op dat die evenmin kenmerkend zijn voor een arbeidsovereenkomst, omdat een zieke werknemer wettelijk recht heeft op een ruimere loondoorbetaling.

4.9. Het hof acht niet aannemelijk dat sprake is van een verhouding van ondergeschiktheid. Het hof acht, gelet op wat belanghebbende heeft gesteld (zie 4.4) en de inspecteur daartegen heeft ingebracht (zie 4.5), aannemelijk dat belanghebbende zijn werkzaamheden zelfstandig uitoefent, omdat hij zijn activiteiten in eigen naam, voor eigen rekening en onder zijn eigen verantwoordelijkheid heeft verricht en het aan die activiteiten verbonden economisch risico draagt. Uit 4.7 volgt, dat belanghebbende als zelfstandig ondernemer prestaties verricht aan de beide coöperaties. De inspecteur heeft daarom niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van ondergeschiktheid van belanghebbende ten opzichte van de coöperaties.

4.10. Gelet op het vorenstaande acht het hof aannemelijk dat belanghebbendes werkzaamheden voor de coöperaties economische activiteiten vormen en dat hij zijn werkzaamheden voor de coöperaties zelfstandig heeft uitgeoefend. Het hof is van oordeel dat belanghebbende de hiervoor in 2.3 bedoelde vergoedingen heeft ontvangen voor het jegens elk van de coöperaties verrichten van werkzaamheden in de hoedanigheid van ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet. Voor dat geval is niet in geschil dat de naheffingsaanslag moet worden verminderd tot een bedrag van € 5.273. De beschikking heffingsrente wordt evenredig verminderd.

Tussenconclusie

4.11. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is.

Ten aanzien van het griffierecht

4.12. De inspecteur dient aan belanghebbende het bij de rechtbank en het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden betaalde griffierecht van € 168 respectievelijk € 124 te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd en het beroep gegrond had moeten worden verklaard.

Ten aanzien van de proceskosten

4.13. Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het beroep bij de rechtbank, het hoger beroep bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden en het gerechtshof ’sHertogenbosch, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is en het beroep bij de rechtbank is gegrond.

4.14. Het hof stelt deze tegemoetkoming op een bedrag aan reis- en verletkosten van belanghebbende voor het bijwonen van de zitting van de rechtbank van respectievelijk € 17,30 en € 26412, is in totaal € 281,30.

4.15. Het hof stelt deze tegemoetkoming op een bedrag aan reis- en verletkosten van belanghebbende voor het bijwonen van de zitting van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van eveneens respectievelijk € 17,30 en € 264, is in totaal € 281,30.

4.16. Het hof stelt deze tegemoetkoming op een bedrag aan verletkosten van belanghebbende voor het deelnemen aan de zitting van het gerechtshof ’s-Hertogenbosch, die heeft plaatsgevonden door middel ‘Skype for Business’ (zie 1.7) van € 88.13

4.17. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.

4.18. Het hof acht geen reden aanwezig om de inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de kosten van bezwaar. Belanghebbende heeft namelijk niet verzocht om vergoeding van de kosten van bezwaar voordat de inspecteur op bezwaar heeft beslist.14

5. Beslissing

Het hof:

• verklaart het hoger beroep gegrond;
• vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
• verklaart het tegen de uitspraak op bezwaar bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar;
• vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 5.273;
• vermindert de beschikking heffingsrente evenredig;
• bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van, in totaal, € 292 vergoedt;
• veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij de rechtbank, het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden en het gerechtshof ’s-Hertogenbosch van € 650,60.

De uitspraak is gedaan door P. Fortuin, voorzitter, M. Harthoorn en B.G. van Zadelhoff, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, als griffier. De uitspraak is alleen door de voorzitter ondertekend aangezien de griffier is verhinderd deze te ondertekenen. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 12 augustus 2021 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.