Verschuldigde BPM juist berekend; soortgelijkheid auto’s en referentie-auto’s (1)

1.1. Belanghebbende heeft voor tien auto’s belasting van personenauto’s en motorrijwielen (bpm) op aangifte voldaan.

1.2. De Inspecteur heeft de bezwaren daartegen deels gegrond verklaard en bij zes auto’s extra leeftijdskorting toegekend. Dientengevolge is de bpm voor die auto’s verminderd.

1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroepen ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 360. De beslissing van de Rechtbank luidt als volgt, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:

“De rechtbank:

• verklaart de beroepen met zaaknummers SGR 21/5253, […], […], SGR 22/8065, SGR 22/8068, SGR 22/8069, SGR 22/8070, SGR 22/8071, SGR 22/8072 en SGR 22/8073 ongegrond;
• verklaart de beroepen met zaaknummers […], SGR 21/5252 (auto 2) [en] SGR 22/8067 (auto 7) […] gegrond;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover betrekking hebbende op auto’s […] 2 [en] 7, […];
• draagt verweerder op de verschuldigde Bpm van auto’s […] 2 [en] 7, […] vast te stellen overeenkomstig hetgeen partijen zijn overeengekomen zoals opgenomen in overweging 10;
• veroordeelt verweerder tot vergoeding van immateriële schade aan eiseres tot een bedrag van
  € 1.500;
• veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.138,50;
• draagt verweerder op het door eiseres betaalde griffierecht van in totaal € 360 aan haar te vergoeden.

1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 548. De Inspecteur heeft een nader stuk, aangeduid als verweerschrift, ingediend. De Inspecteur heeft voorts een nader stuk, aangeduid als pleitnota, ingediend. Belanghebbende heeft een nader stuk ingediend.

1.5. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 15 mei 2024. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Feiten

2.1. Belanghebbende heeft op aangifte bpm voldaan ter zake van de registratie van de volgende auto’s (de auto’s):

Oordeel van de Rechtbank

3. De Rechtbank heeft als volgt geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:

Omschrijving geschil en conclusies van partijen

4.1. In hoger beroep is in geschil of de CO2-uitstoot van de auto’s juist is vastgesteld, meer specifiek of vaststelling conform de WLTP/NEDC2-omrekenmethode terecht is. Voorts is in geschil of sprake is van schending van het vertrouwens- en het rechtzekerheidsbeginsel.

4.2. Belanghebbende concludeert tot partiële vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot partiële vernietiging van de uitspraak op bezwaar, tot vaststelling van de (historische) bruto bpm van de auto’s op basis van de NEDC1-geteste referentievoertuigen en tot een teruggaaf bpm van € 8.240. Voorts verzoekt belanghebbende om vergoeding van de proceskosten in beroep en hoger beroep.

4.3. De Inspecteur concludeert, naar het Hof begrijpt, tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Beoordeling van het hoger beroep

CO2-uitstoot

5.1.1. Belanghebbende stelt dat de NEDC2-waarde structureel hoger is dan de uitstoot van vergelijkbare auto’s die zijn getest volgens de NEDC1-methode. Dit leidt tot een schending van artikel 110 VWEU, omdat voor auto’s met een NEDC2-waarde meer bpm is voldaan dan nog rust op vergelijkbare binnenlandse auto’s die als gevolg van de restantvoorraadregeling zijn getest volgens de NEDC-methode. Hierbij verwijst belanghebbende naar de door haar overgelegde gegevens van referentievoertuigen. Anders dan in HR 3 april 2020, ECLI:NL:HR:2020:561, BNB 2020/98 staat voor de auto’s volgens belanghebbende vast dat deze identiek zijn aan de door haar aangedragen referentievoertuigen en dat er alleen een verschil is in de emissiecode. De auto en de aangedragen referentievoertuigen hebben namelijk in natuurkundig opzicht dezelfde CO2uitstoot. Belanghebbende concludeert tot vaststelling van de CO2-uitstoot conform het identieke NEDC1-geteste referentiemodel.

5.1.2. De Inspecteur voert in wezen aan dat de WLTP-methode niet per definitie tot een hogere CO2-uitstoot leidt en dat dit overigens ook niet relevant is. Primair stelt de Inspecteur zich op het standpunt dat de auto’s identiek moeten zijn. Subsidiair is zijn standpunt dat de auto’s soortgelijk moeten zijn met inachtneming van de criteria die het HvJ EU heeft vastgesteld. Meer subsidiair is het standpunt van de Inspecteur dat geen sprake is van discriminatie. De Inspecteur motiveert dit als volgt. Primair: de CO2-uitstoot is correct geregistreerd door de RDW en de zich reeds in het binnenland bevindende auto’s zijn op basis van de toen geldende regels getest en voorzien van een vastlegging van CO2-uitstoot. De Inspecteur leidt uit HR 3 april 2020, ECLI:NL:HR:2020:561, BNB 2020/98 af dat de CO2-uitstoot een objectief vast te stellen onderscheidend criterium is en dat auto’s met een verschillende CO2-uitstoot daarom niet gelijksoortig zijn. De Inspecteur stelt verder dat de restantvoorraadregeling niet leidt tot ongelijke behandeling van identieke voertuigen en voert daartoe aan dat auto’s die onder de NEDC-methode zijn getest per definitie onder een andere typegoedkeuring zijn geproduceerd dan auto’s waarvan het productieproces voorziet in een WLTP-test. Bovendien is volgens de Inspecteur aannemelijk dat de aanvraag van een nieuwe typegoedkeuring voor de fabrikanten aanleiding is geweest om meer wijzigingen door te voeren in het voertuigtype. Het ligt daarom niet in de rede om voertuigen uit de restantvoorraadregeling, die onder een inmiddels ongeldige typegoedkeuring zijn geproduceerd, te kwalificeren als gelijksoortig aan vergelijkbare voertuigen die onder een nieuwe typegoedkeuring zijn geproduceerd. Van heffing in strijd met artikel 110 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU) is daarom geen sprake. Subsidiair: van gelijksoortigheid is sprake als de auto’s niet alleen technisch, maar ook wat betreft uitvoering vergelijkbaar zijn. Om voor de gemiddelde consument vergelijkbaar te zijn, is een veelheid aan omstandigheden van belang. Hierbij speelt ook slijtage een rol. Meer subsidiair: er is geen sprake van discriminatie naar herkomst van de auto’s en de relevante wetgeving is vastgesteld door de EU. Belanghebbende is volgens de Inspecteur niet geslaagd in de op haar rustende bewijslast.

5.1.3. De bewijslast dat de CO2-uitstoot te hoog is vastgesteld rust op belanghebbende. Bij de toepassing van artikel 110 VWEU komt het erop aan vast te stellen dat ter zake van de registratie van de auto niet méér bpm wordt geheven dan het restbedrag aan bpm dat geacht kan worden nog vervat te zijn in de waarde van gelijksoortige gebruikte auto’s die in Nederland op het tijdstip van de registratie al in de handel zijn. Belanghebbende heeft daartoe overzichten met technische gegevens van de auto en van referentievoertuigen overgelegd.

5.1.4. Het Hof stelt voorop dat de heffing van bpm erop is gebaseerd dat naarmate een personenauto per kilometer meer CO2 uitstoot, meer bpm verschuldigd wordt. De CO2-uitstoot per kilometer is dus bepalend voor de hoogte van de verschuldigde bpm. Dit betekent dat voor elke te registreren personenauto, nieuw of gebruikt, moet worden bepaald in welke mate deze CO2 per kilometer uitstoot. Met ingang van 1 september 2017 wordt de CO2-uitstoot van op de Europese markt gebrachte auto’s bepaald volgens de WLTP-methode. Tot die datum werd de CO2-uitstoot bepaald op basis van de NEDC-methode. Er is sprake van een overgangsfase. Tot 1 juli 2020 vond na meting op basis van de WLTP-methode omrekening plaats naar de NEDC-waarde. Dit hield kort gezegd verband met het feit dat fabrikanten enige tijd in de gelegenheid moesten worden gesteld nieuwe typegoedkeuringen aan te vragen en desgewenst hun auto’s aan te passen. Ter onderscheid wordt de waarde die voortvloeit uit de toepassing van de NEDC-methode wel NEDC1 genoemd en de waarde die voortvloeit uit de omrekening van de WLTP-waarde naar de NEDC-waarde NEDC2. Op grond van de restantvoorraadregeling mochten bestaande voorraadmodellen die gefabriceerd waren vóór 1 juni 2018 en die al waren voorzien van een CO2-uitstoot op basis van de NEDC-methode, tot 1 september 2019 geregistreerd worden op basis van die reeds vastgestelde CO2-uitstoot.

5.1.5. In HR 26 april 2024, ECLI:NL:HR:2024:653, heeft de Hoge Raad onder meer als volgt geantwoord op prejudiciële vragen van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant:

5.1.6. Het Hof leidt uit het arrest van 26 april 2024 af dat personenauto’s als gelijksoortig moeten worden beschouwd indien zij van hetzelfde merk en model zijn, dat wil zeggen dat zij behoren tot een categorie voertuigen die op de in bijlage II, deel B, behorend bij Richtlijn 2007/46/EG vermelde essentiële punten identiek zijn en onder dezelfde EU-typegoedkeuring vallen. Uit de overgelegde lijsten van belanghebbende volgt dat de auto’s en de referentievoertuigen niet onder dezelfde EU-typegoedkeuring vallen. Nu geen van de auto’s en de referentievoertuigen om die reden als gelijksoortig kunnen worden beschouwd, faalt het beroep op artikel 110 VWEU.

5.1.7. Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd, leidt niet tot een ander oordeel. Belanghebbende heeft erkend dat de EU-typegoedkeuringen van de auto’s en de referentieauto’s niet overeenkomen, maar stelt dat de EU-typegoedkeuring door een afwijkend volgnummer niet wijzigt. Volgens belanghebbende kan een auto waarbij een technische wijziging is aangebracht, zoals een wijziging van de koplampen, nog steeds onder de dezelfde EU-typegoedkeuring vallen. Daarbij wijst belanghebbende op de typeplaat van een auto, waar het volgnummer van de EU-typegoedkeuring niet op staat vermeld. Volgens belanghebbende volgt hieruit dat het volgnummer in zoverre als irrelevant moet worden beschouwd.

5.1.8. Het Hof overweegt als volgt. In artikel 15 van de Richtlijn 2007/46/EG is onder meer het volgende opgenomen:

5.1.9. Uit artikel 15 van de Richtlijn 2007/46/EG volgt dat indien sprake is van een uitbreiding zoals bedoeld in het voormelde artikel, een herzien EGtypegoedkeuringscertificaat wordt afgegeven, voorzien van een uitbreidingsnummer dat één nummer hoger is dan het laatst toegekende uitbreidingsnummer. Daarmee staat vast dat de EU-typegoedkeuring door de uitbreiding wordt herzien dan wel gewijzigd. Dat het volgnummer niet op de typeplaat van een auto is vermeld, doet hier niets aan af, nu in nummers 3 en 8 van de Bijlage VII van de Richtlijn 2007/46/EG is opgenomen dat het volgnummer op de verplichte plaat of platen wordt weggelaten. Uit nummer 2 blijkt dat de vier delen waaruit een typegoedkeuringsnummer voor een geheel voertuig bestaat, de delen 1, 3, 4 en 5 (het uitbreidingsnummer) zijn. Belanghebbende heeft dan ook niet aannemelijk gemaakt dat het volgnummer als irrelevant moet worden beschouwd. Het standpunt van belanghebbende faalt.

5.1.10. Gelet op het voorgaande heeft belanghebbende tegenover de gemotiveerde weerspreking van de Inspecteur en gelet op de afwijkende EU-typegoedkeuringen, niet aannemelijk gemaakt dat het enige verschil tussen de referentievoertuigen en de auto’s van belanghebbende de CO2-uitstoot is en dat dit het uitsluitende gevolg is van een verschil in meetmethode.

5.4.11. Het Hof ziet, gelet op het bovenstaande, geen aanleiding prejudiciële vragen te stellen aan het Hof van Justitie van de Europese Unie.

Vertrouwens- en rechtszekerheidsbeginsel

5.2. Het Hof verwerpt het beroep dat belanghebbende doet op het vertrouwensbeginsel en het rechtszekerheidsbeginsel. De uitlatingen die de staatssecretaris heeft gedaan in het kader van de invoering van de WLTP-methode in de nota naar aanleiding van het verslag bij de wet Wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Overige fiscale maatregelen 2017) (Kamerstukken II 2016/2017, 34 553, nr. 7, p. 40) en in antwoord op Kamervragen (Aanhangsel van de Handelingen, vergaderjaar 2017-2018, nr. 1111) betreffen de uitwerking op macroniveau en hebben geen betrekking op een concreet voertuig of een concrete belastingplichtige of een afgebakende groep auto’s of belastingplichtigen. De staatssecretaris gaat een inspanningsverplichting aan, maar geeft geen garantie op een bepaalde uitkomst (resultaat). Aan deze uitlatingen kan belanghebbende niet het vertrouwen of de zekerheid hebben ontleend dat hij voor de auto’s een lager bedrag aan bpm zou betalen, gebaseerd op een lagere CO2-uitstoot.

Slotsom

5.3. Het hoger beroep is ongegrond.

Proceskosten

Er bestaat geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.

Beslissing

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is vastgesteld door A. van Dongen, W.M.G. Visser en T.A. de Hek, in tegenwoordigheid van de griffier T.S.K.L. Tjon. De beslissing is op 26 juni 2024 in het openbaar uitgesproken.