Fictieve vervreemding na overlijden bezwaarde met aanmerkelijk belang

Verweerder heeft aan eiseres een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) over het jaar 2014 (de aanslag) opgelegd.

Verweerder heeft aan eiseres een navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2014 (de navorderingsaanslag) opgelegd. Bij de navorderingsaanslag is belastingrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft bij - op één geschrift verenigde - uitspraken op bezwaar van 16 juli 2019 het bezwaar tegen de navorderingsaanslag, alsmede het bezwaar tegen de afwijzende beslissing van verweerder van 2 juli 2018 op het verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslag, ongegrond verklaard.

Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld bij rechtbank Zeeland-West-Brabant. Rechtbank Zeeland-West-Brabant heeft de zaken voor verdere behandeling en beslissing verwezen naar rechtbank Den Haag.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 februari 2021. Namens eiseres is verschenen haar gemachtigde, bijgestaan door mr. M.J. van Dieren. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [A] , drs. [B] en mr. [C] .

Overwegingen

Feiten

1. Mevrouw [eiseres] (erflaatster) was dochter en enig kind van wijlen [vader] (de vader) en wijlen [echtgenote] , de echtgenote van de vader (de echtgenote).

2. Bij testament van 21 maart 1990 heeft de vader, bij vooroverlijden van de echtgenote, erflaatster tot zijn enige erfgename benoemd. Vader heeft erflaatster daarbij via een fideï commis de residuo de last opgelegd om wat zij van zijn nalatenschap onvervreemd en onverteerd zou nalaten (het fideï-commissair vermogen) uit te keren aan het Nationaal Reumafonds, het Nederlands Kankerinstituut en het Leger des Heils (de verwachters).

3. De echtgenote is op 25 september 1992 overleden. De vader is op 17 september 1995 overleden. Tot de nalatenschap van de vader behoorden onder meer alle aandelen in de vennootschap [vader] Beheer B.V. (de aandelen). Erflaatster heeft de nalatenschap van de vader aanvaard.

4. Erflaatster is op 15 augustus 2014 overleden. Erflaatster heeft eiseres als enige erfgename aangewezen.

5. De executeur-testamentair van erflaatster (de executeur-testamentair) heeft namens erflaatster een overlijdensaangifte IB/PVV over het jaar 2014 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 16.316 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 3.570.187. Verweerder heeft met dagtekening 6 juni 2015 de aanslag conform de aangifte opgelegd.

6. Verweerder heeft hierna een onderzoek ingesteld naar de handelswijze van de executeur-testamentair bij het doen van voormelde overlijdensaangifte. Verweerder heeft naar aanleiding van dit onderzoek op 9 december 2017 de navorderingsaanslag opgelegd. Verweerder heeft daarbij het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang gecorrigeerd en op € 4.984.293 vastgesteld.

Geschil

7. In geschil is of als gevolg van het overlijden van erflaatster sprake is van een belaste vervreemding van de aandelen. Meer specifiek is in geschil of sprake is van een fictieve vervreemding als bedoeld in artikel 4.16, eerste lid, onderdeel e, van de Wet IB 2001 (de Wet), artikel 4.16, eerste lid, onderdeel g, van de Wet dan wel een vervreemding als bedoeld in artikel 4.12, onderdeel b, van de Wet.

Beoordeling van het geschil

8. Op grond van artikel 4.1 van de Wet en artikel 4.12, onderdeel b, van de Wet bestaat het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang uit onder meer het gezamenlijke bedrag van de voordelen die worden behaald bij de vervreemding van aandelen die tot een aanmerkelijk belang horen.

9. In artikel 4.16 van de Wet zijn de zogenoemde fictieve vervreemdingen opgenomen. In dit artikel wordt aangegeven welke rechtsfeiten of rechtshandelingen mede worden verstaan als vervreemding van aandelen. Op grond van artikel 4.16, eerste lid, onderdeel e, van de Wet wordt onder vervreemding van aandelen ook verstaan de overgang onder algemene titel alsmede de overgang krachtens erfrecht onder bijzondere titel. Uit de wetsgeschiedenis valt op te maken dat de wetgever met de zinsnede “overgang krachtens erfrecht onder bijzondere titel” in artikel 4.16, eerste lid, onderdeel f, van de Wet heeft beoogd om te voorkomen dat er geen heffing over het aanmerkelijke belang zou plaatsvinden voor de gevallen die niet onder de overgang onder algemene titel vielen, zoals bijvoorbeeld een legaat (vgl. Kamerstukken II 1997/98, 25 692, nr. 6, blz. 2 en 3, en nr. 7, blz. 4). Voormelde bepaling strekt er dan ook toe dat de overleden aanmerkelijkbelanghouder geacht wordt voor de toepassing van de Wet het aanmerkelijk belang te hebben vervreemd. Zonder deze wettelijke fictie zou ter zake van het aanmerkelijke belang geen belastingheffing kunnen plaatsvinden, omdat de overleden aanmerkelijkbelanghouder geen rechtshandeling verricht waardoor de aandelen uit zijn vermogen verdwijnen.

10. Uit artikel 3:80 van het Burgerlijk Wetboek (BW) volgt dat een overgang onder algemene titel onder meer door erfopvolging plaatsvindt en dat elke overgang die niet onder een algemene titel valt als een overgang onder bijzondere titel moet worden aangemerkt.

11. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder ter zake van het overlijden van erflaatster terecht een belaste vervreemding als bedoeld in artikel 4.16, eerste lid, onderdeel e, van de Wet in aanmerking genomen. Daarbij acht de rechtbank van belang dat erflaatster met de aanvaarding van de nalatenschap van de vader de eigendomsrechten van de aandelen had verkregen en dat zij hierdoor aanmerkelijkbelanghoudster was geworden. Nu gesteld noch gebleken is dat erflaatster de aandelen voor haar overlijden heeft vervreemd, bleef zij tot aan haar overlijden aanmerkelijkbelanghoudster. Het overlijden van erflaatster heeft tot gevolg dat door het toepassing van het fideï commis de residuo de aandelen zijn uitgekeerd aan de verwachters, wat een overgang krachtens erfrecht onder bijzondere titel betreft. Dit betekent dat sprake is van een belastbaar feit als bedoeld in artikel 4.16, eerste lid, onderdeel e, van de Wet.

12. De stelling van eiseres dat met het overlijden van erflaatster de ontbindende voorwaarde van het fideï commis de residuo in werking is getreden waardoor de aandelen uit het vermogen van erflaatster zijn gegaan en deze aandelen nimmer tot de nalatenschap van erflaatster hebben behoord, maar de verwachters de aandelen direct van de vader hebben geërfd, kan aan voormeld oordeel niet afdoen. Artikel 4.16, eerste lid, onderdeel e, van de Wet is immers een fictiebepaling die intreedt bij het overlijden van de aanmerkelijkbelanghouder. Anders dan eiseres bepleit, vereist deze fictiebepaling niet dat de aandelen ook tot de boedel van erflaatster behoren. Dat ten tijde van het overlijden van de vader in 1995 een ander aanmerkelijkbelangregime bestond en het toenmalige artikel 20a, zesde lid, onderdeel f, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (het huidige artikel 4.16, eerste lid, onderdeel e, van de Wet) nog niet in werking was getreden, kan niet aan het oordeel van de rechtbank afdoen. Nu namelijk niet het overlijden van de vader, maar het overlijden van de erflaatster leidt tot toepassing van artikel 4.16, eerste lid, onderdeel e, van de Wet. De stelling van eiseres dat in dit geval moet worden aangesloten bij de wijze van belastingheffing over testamentair vruchtgebruik kan reeds niet slagen omdat de wetgever heeft voorzien in regelgeving voor deze feiten.

13. Nu verweerder ter zake van het overlijden van erflaatster terecht een belaste fictieve vervreemding als bedoeld in artikel 4.16, eerste lid, onderdeel e, van de Wet in aanmerking heeft genomen, behoeven de overige stellingen van partijen geen behandeling meer.

14. Tussen partijen is de hoogte van het door verweerder vastgestelde belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang van € 4.984.293 niet in geschil. Dit brengt met zich dat verweerder de navorderingsaanslag terecht heeft opgelegd en dat verweerder ook terecht het verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslag heeft afgewezen. De beroepen dienen dan ook ongegrond te worden verklaard.

Proceskosten

15. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.

Beslissing

De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. D.M. Drok, voorzitter, en mr. E. Kouwenhoven en mr. M.E. Kiers, leden, in aanwezigheid van mr. U.A. Salomons, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 22 juni 2021.