Premieheffing Rijnvarende; geen onrechtmatige risicoselectie (3)
Hof Den Haag, 26 oktober 2023
Samenvatting
BRON
Uitspraak van 26 oktober 2023 in het geding tussen
X te Z, belanghebbende, (gemachtigde: M.J. van Dam)
en
de Inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur, (vertegenwoordiger: …) op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 19 januari 2023, nummer SGR21/3305.
Procesverloop
1.1. De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2017 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 26.568 en naar een premie-inkomen voor de volksverzekeringen van € 26.568. Verder is aan belanghebbende bij beschikking € 296 belastingrente in rekening gebracht.
1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de tegen de aanslag IB/PVV en de beschikking belastingrente gemaakte bezwaren ongegrond verklaard.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Er is een griffierecht geheven van € 49. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard, de Staat veroordeeld tot vergoeding van door belanghebbende gelegen immateriële schade tot een bedrag van € 500, een proceskostenvergoeding toegekend van € 837 en de terugbetaling van het door belanghebbende betaalde griffierecht gelast van € 49.
1.4. Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 136. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft op 8 september 2023 nadere stukken en de Inspecteur heeft op 14 september 2023 een pleitnota ingediend.
1.5. De mondelinge behandeling van het hoger beroep heeft plaatsgevonden ter zitting van 20 september 2023. Partijen zijn verschenen. Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt
Feiten
2.1. Belanghebbende, geboren op [geboortedatum] 1991, heeft de Nederlandse nationaliteit en woont in het onderhavige jaar in Nederland.
2.2. Belanghebbende is in 2017 in dienstbetrekking werkzaam voor [A AG] , gevestigd in Liechtenstein ( [A AG] ). Belanghebbende heeft zijn werkzaamheden in 2017 verricht aan boord van het binnenschip [naam schip] . Het schip is eigendom van [B B.V.] , gevestigd in Nederland.
2.3. Het schip was in het jaar 2017 voorzien van het certificaat als bedoeld in artikel 22 van de herziene Rijnvaartakte. Voor het schip is geen Rijnvaartverklaring afgegeven die geldt voor het jaar 2017.
2.4. Op 6 juni 2016 heeft de Sociale Verzekeringsbank (SVB) bij voorlopig besluit de Nederlandse sociale zekerheidswetgeving op belanghebbende van toepassing verklaard. Bij uitspraak van 16 maart 2018 heeft de SVB het bezwaar van belanghebbende tegen dat besluit ongegrond verklaard. Bij besluit van die datum heeft de SVB een A1-verklaring afgegeven waarin is geoordeeld dat, op grond van de Basisverordening, van 1 januari 2016 tot en met 31 maart 2019 de Nederlandse sociale zekerheidswetgeving op belanghebbende van toepassing is. De rechtbank Amsterdam heeft bij uitspraak van 22 februari 2019 het daartegen ingestelde beroep ongegrond verklaard. De Centrale Raad van Beroep heeft bij uitspraak van 22 oktober 2020, ECLI:NL:CRVB:2020:2609, deze uitspraak bevestigd. De Hoge Raad heeft bij arrest van 22 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:610, het cassatieberoep met toepassing van artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, ongegrond verklaard.
2.5. Belanghebbende heeft voor het jaar 2017 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 26.568, bestaande uit een buitenlands inkomen uit dienstbetrekking van € 29.031 en een belastbaar inkomen uit eigen woning van € 2.473 negatief. Tevens heeft belanghebbende voor het gehele jaar om vrijstelling van premieheffing volksverzekeringen verzocht.
2.6. De Inspecteur heeft op 13 oktober 2020 de aanslag 2017 vastgesteld berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 26.568. De vrijstelling van premieheffing volksverzekeringen heeft de Inspecteur niet verleend.
2.7. Belanghebbende heeft voor het jaar 2017 geen loonstroken van [A AG] overgelegd.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:
Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1. In hoger beroep is in geschil of:
a) belanghebbende in 2017 in Nederland verzekerd en premieplichtig is voor de Nederlandse volksverzekeringen;
b) belanghebbende Liechtensteinse sociale zekerheidspremies (premies) kan verrekenen met Nederlandse premies volksverzekeringen;
c) belanghebbende op grond van artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001 aanspraak heeft op een vrijstelling in de inkomstenbelasting van 1,2% van het totale buitenlandse loon, dus inclusief de daarin begrepen vergoedingen en verstrekkingen (de zgn. vrije ruimte van de werkkostenregeling).
Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de overige vragen bevestigend en de Inspecteur in tegenovergestelde zin.
4.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2017 tot een aanslag waarin geen premie volksverzekeringen is begrepen en tot vermindering van het belastbaar inkomen uit werk en woning alsmede tot toekenning van een proceskostenvergoeding voor de bezwaar-, de beroeps- en de hoger beroepsfase.
4.3. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
Verzekerings- en premieplicht
5.1. Niet in geschil is dat belanghebbende in de periode 1 januari 2017 tot en met 31 december 2017 een werknemer is die, behorend tot het varend personeel, zijn beroepsarbeid verricht aan boord van een schip dat met winstoogmerk in de Rijnvaart wordt gebruikt. In de onderhavige periode was Liechtenstein nog niet toegetreden tot de Rijnvarendenover-eenkomst.
5.2. De SVB heeft aan belanghebbende een A1-verklaring afgegeven voor de periode vanaf 1 januari 2016 tot en met 31 maart 2019, waarbij het Nederlandse sociale zekerheidsrecht op belanghebbende van toepassing is verklaard. Het beroep tegen de beslissing van de SVB om de A1verklaring in stand te laten is door de rechtbank Amsterdam ongegrond verklaard en de Centrale Raad van Beroep heeft in hoger beroep de uitspraak van de Rechtbank bevestigd en de Hoge Raad heeft het beroep in cassatie ongegrond verklaard (zie onder 2.3). De A1-verklaring is niet ingetrokken of ongeldig verklaard.
5.3. Uit vaste jurisprudentie van de Hoge Raad (onder meer HR 9 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH0546, BNB 2009/312, r.o. 3.4.5 en HR 5 oktober 2018, ECLI:NL:HR:2018:1725, BNB 2019/44, r.o. 5.4 tot en met 5.5.1) volgt dat zowel de Inspecteur als de belastingrechter gebonden zijn aan een door de SVB afgegeven A1-verklaring zolang die niet is ingetrokken of ongeldig is verklaard. In dit geval staat de A1-verklaring onherroepelijk vast. Door deze gebondenheid aan de A1-verklaring is een inhoudelijke toets of belanghebbende, zoals zijn gemachtigde stelt, een substantieel deel van de tijd in Nederland heeft gewerkt als bedoeld in artikel 13 van de Basisverordening (EG) nr. 883/2004, niet mogelijk.
5.4. Gelet op het voorgaande heeft de Inspecteur belanghebbende over de in geding zijnde periode terecht verzekerd geacht voor de volksverzekeringen en in de premieheffing volksverzekeringen betrokken.
Artikel 18 van de Toepassingsverordening en het zorgvuldigheidsbeginsel
5.5. Belanghebbende heeft aangevoerd dat in het onderhavige geval, waarin, naar hij stelt, sprake is van dubbele heffing van sociale verzekeringspremies artikel 16 van de Basisverordening dient te worden toegepast in het belang van een bepaald persoon (belanghebbende) en dat daarom de lidstaten in onderlinge overeenstemming dienen te komen tot een uitzondering op de Basisverordening.
5.6. Indien belanghebbende uitzondering wenst op zijn verzekeringsplicht op grond van de Basisverordening zal hij, overeenkomstig de in artikel 18 van Verordening (EG) nr. 987/2009 (de Toepassingsverordening) beschreven procedure, een verzoek moeten indienen bij de bevoegde autoriteit of het orgaan dat is aangewezen door de autoriteit van de lidstaat waarvan hij toepassing van de wetgeving wenst, in dit geval Liechtenstein. Een dergelijk verzoek kan, anders dan belanghebbende betoogt, geen inzet zijn van de onderhavige procedure, aangezien de Inspecteur geen partij is bij een dergelijk verzoek.
5.7. Geen rechtsregel verplicht de Inspecteur contact op te nemen met de Liechtensteinse autoriteiten. De Inspecteur is niet bevoegd om in overleg te treden met de Liechtensteinse autoriteiten (zie onder 5.6) en geen rechtsregel verplicht de Inspecteur om in gevallen waarin (mogelijk) sprake is van dubbele heffing contact op te nemen met de voor Nederland bevoegde autoriteit teneinde een dergelijke regularisatieprocedure te doen starten.
5.8. Een door de Liechtensteinse autoriteiten voor dezelfde periode afgegeven A1-verklaring is niet aanwezig. Dat sprake is van verzekeringsplicht voor sociale verzekeringen in Liechtenstein volgt niet enkel uit het feit dat de werkgever Liechtensteinse sociale verzekeringspremies zou hebben ingehouden van belanghebbende. Gelet op de hiervoor in 5.3 vermelde vaste jurisprudentie van de Hoge Raad betreffende de status van de A1-verklaring alsmede het in de onderhavige zaak betreffende de verzekeringsplicht gegeven oordeel van de Centrale Raad van Beroep en de Hoge Raad (zie onder 2.3) heeft de Inspecteur zich terecht op het standpunt gesteld dat belanghebbende premieplichtig is in Nederland. Niet valt in te zien hoe de Inspecteur daarmee in strijd heeft gehandeld met het zorgvuldigheidsbeginsel of het evenredigheidsbeginsel in de zin van artikel 3:4 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) bij het nemen van zijn besluit. Voor zover belanghebbende stelt dat de Inspecteur eerst een afweging had moeten maken of premieheffing van belanghebbende in diens geval evenredig is, en tot de conclusie had moeten komen dat dit niet het geval is, wordt die stelling verworpen omdat die onjuist is. De SVB heeft belanghebbende al bij brief van 6 juni 2016 meegedeeld dat hij met ingang van 1 januari 2015 in Nederland sociaal verzekerd was. Belanghebbende was er dus van op de hoogte dat de Nederlandse wetgeving voorlopig was vastgesteld als de op belanghebbende toepasselijke wetgeving. Hij had dit dus al in het onderhavige jaar bij zijn werkgever aan de orde kunnen stellen of in Liechtenstein tegen de inhouding van premies kunnen opkomen. Bovendien kan op de voet van artikel 73, lid 2, van de Toepassingsverordening worden bewerkstelligd dat de in Liechtenstein ten onrechte geheven premies worden verrekend met de van belanghebbende in Nederland terecht geheven premies, waartoe de SVB ook al daadwerkelijk stappen heeft gezet (zie ook onder het volgende kopje).
Artikel 73 van de Toepassingsverordening
5.9. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat hij op grond van artikel 73 van de Toepassingsverordening recht heeft op verrekening van Liechtensteinse premies met Nederlandse premies volksverzekeringen.
5.9.1. Artikel 73 van de Toepassingsverordening bepaalt voor zover van belang:
5.9.2. De Centrale Raad van Beroep heeft op 28 augustus 2019, ECLI:NL:CRVB:2019:2817, met betrekking tot de reikwijdte van artikel 73 van de Toepassingsverordening als volgt geoordeeld:
5.9.3. Vast staat dat de SVB ten name van belanghebbende voor de in geschil zijnde periode een A1-verklaring heeft gegeven en dat de Centrale Raad van Beroep heeft geoordeeld dat dit terecht is geschied (CRvB 22 oktober 2020, ECLI:NL:CRVB:2020:2609, r.o. 10.25) en dat de Hoge Raad het beroep in cassatie ongegrond heeft verklaard. 'Het vorenstaande leidt reeds daarom tot het oordeel dat artikel 73 van de Toepassings-verordening, anders dan belanghebbende betoogt, in de onderhavige procedure die de heffing van premies betreft, geen grond kan opleveren voor de Inspecteur om in de aangiften IB/PVV verrekening van Liechtensteinse premies toe te staan.
5.9.4. Daaraan doet niet af dat de SVB, na beëindiging door Liechtenstein van de dialoog- en bemiddelingsprocedure, stappen heeft gezet om te bewerkstelligen dat de door [A AG] in Liechtenstein voor belanghebbende afgedragen premies op de voet van artikel 73 van de Toepassingsverordening worden afgedragen aan Nederland ter verrekening met de in Nederland verschuldigde premie volksverzekeringen. Aangezien het Liechtenstein is die aan Nederland premies zal overmaken, is in de huidige procedure die de Nederlandse heffing betreft, voor de Inspecteur geen taak weggelegd. Nederland blijft immers heffingsbevoegd.
Regeling tijdelijke tegemoetkoming rijnvarenden
5.10.1. Het beroep dat belanghebbende doet op overeenkomstige toepassing van de Regeling tijdelijke tegemoetkoming rijnvarenden, Stcrt. 2021, 50396. wordt verworpen. Deze regeling die inmiddels is vervallen gold voor een specifieke groep rijnvarenden gedurende een specifieke periode die hier niet van toepassing is.
5.10.2. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat is voldaan aan de in artikel 2 letters 1 tot en met d, van de Regeling gestelde toepassingsvereisten. Ook naar de strekking is deze Regeling niet op belanghebbende van toepassing. Verwezen wordt naar de Toelichting op de Regeling (Stcrt. 2021, 50 396, p. 6):
Verrekening van sociale premies op grond van inhouding door de werkgever?
5.11. Evenmin biedt de Wet IB 2001 de mogelijkheid om buitenlandse sociale premies te verrekenen met Nederlandse inkomstenbelasting. Weliswaar laat het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 14 maart 2014, DGB 2014/144M, Stcrt. 2014, 9763 de door de werknemer zelf betaalde premies voor verzekeringen die naar aard en strekking vergelijkbaar zijn met de Nederlandse volks- en werknemersverzekeringen, waaronder de AWBZ, dan wel vergelijkbaar zijn met de Nederlandse Zorgverzekeringswet in aftrek toe, maar daarin zijn geen Liechtensteinse premies opgenomen.
Werkkostenregeling
5.12.1.. Belanghebbende stelt dat zijn buitenlandse inkomsten uit dienstbetrekking moeten worden verminderd met een algemene vrijstelling van 1,2% op grond van de werkkostenregeling.
5.12.2. Op grond van artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001, dat van toepassing is als er geen inhoudingsplichtige voor de loonbelasting is, zijn van inkomstenbelasting vrijgesteld de in het loon opgenomen vergoedingen en verstrekkingen overeenkomstig artikel 31, lid 1, onderdeel f, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964), voor zover een inhoudingsplichtige daarover bij toepassing van artikel 31a, lid 2, Wet LB 1964 geen belasting zou zijn verschuldigd. Op grond van laatstgenoemde bepaling worden de aangewezen vergoedingen en verstrekkingen verminderd met de zogenoemde vrije ruimte van 1,2% van het loon. De regeling van artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001 leidt er dus toe dat werknemers zonder inhoudingsplichtige in Nederland, waarvan de werkgever zich evenmin als vrijwillig inhoudingsplichtige als bedoeld in artikel 6, lid 2, onderdeel b, Wet LB 1964 heeft aangemeld, aanspraak kunnen maken op een vrijstelling in de inkomstenbelasting van 1,2% van het totale loon, dus inclusief de daarin begrepen vergoedingen en verstrekkingen.
5.12.3. Aangezien belanghebbende aftrek wenst in het kader van de werkkostenregeling draagt hij de bewijslast dat aan de vereisten voor toepassing van die regeling is voldaan. De Rechtbank heeft derhalve terecht geoordeeld dat het aan belanghebbende is aannemelijk te maken dat in de aangifte van een te hoog belastbaar loon is uitgegaan.
5.12.4. De Inspecteur heeft gesteld dat zonder nadere gegevens niet is na te gaan of het door belanghebbende in de aangifte vermelde fiscale loon voor 2017 zonder of met toepassing van de werkkostenregeling is. Nu de werkkostenregeling inhoudt dat het loon moet worden genomen inclusief de vergoedingen en verstrekkingen van de werkgever en zonder cijfermatige gegevens over de samenstelling van het Liechtensteinse loon, welke gegevens - ook in hoger beroep - niet zijn verstrekt, niet is na te gaan waaruit dat loon bestaat, kan vervolgens niet worden beoordeeld of bij de aangifte al rekening is gehouden met de werkkostenregeling. Belanghebbende heeft zijn stelling niet aannemelijk gemaakt.
Onrechtmatige uitworp van de aangifte?
5.13.1. De Hoge Raad heeft bij arrest van 10 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1748 (over de onrechtmatigheid van project 1043 en de databank Fraude Signalerings Voorziening) overwogen:
5.13.2. De Inspecteur heeft in de pleitnota en ter zitting uitvoerig uiteengezet wat in dit geval de uitworpredenen voor de aangifte zijn geweest. Samengevat komt de werkwijze erop neer dat alle ingekomen aangiftebiljetten IB/PVV door de Belastingdienst op risico worden geanalyseerd. Dit resulteert in uitgeworpen risicosignalen. Deze risicoanalyse gebeurt geautomatiseerd en omvat alle ingevulde rubrieken in het aangiftebiljet (zoals bijvoorbeeld de rubriek eigen woning, heffingskortingen, aftrekposten, etc.) en is voor alle belastingplichtigen die een aangifte indienen hetzelfde. De risicosignalen (uitworpbeweringen) die voor belanghebbende zijn gegenereerd hebben betrekking op de vrijstelling van de premie volksverzekeringen omdat belanghebbende daarom in de aangifte heeft verzocht. Na vergelijking met de aangiftes van voorgaande belastingjaren die op dat punt zijn gecorrigeerd alsmede vergelijking met de A1-verklaring van de SVB waaruit blijkt dat belanghebbende in Nederland verzekerd is en waarmee het verzoek om vrijstelling in de aangifte niet overeenstemt, worden de aangiften van een code H901voorzien. Die code zorgt ervoor dat de aangiften voor onderzoek wordt opgeleverd aan een belastingambtenaar die kennis draagt van de premieheffingsmaterie van rijnvarenden. De Inspecteur heeft stellig ontkend dat er een zwarte lijst of een lijst "registratie risico rijnvarenden” zou bestaan.
5.13.3. Op grond van de verklaring van de Inspecteur is aannemelijk dat het verzoek om vrijstelling van de premie volksverzekeringen de directe aanleiding vormde voor het onderzoek van de aangiften van belanghebbende. Er is geen reden te twijfelen aan de juistheid van de verklaring van de Inspecteur. Niet is komen vast te staan dat sprake is van verscherpt toezicht. Belanghebbende heeft onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd die kunnen leiden tot de conclusie dat sprake is van een onrechtmatigheid in het uiteengezette proces van uitwerping van de aangiften van belanghebbende. Over het bestaan van een zwarte lijst met rijnvarenden of een registratie risico databank rijnvarenden is niets komen vast te staan.
5.13.4. Zelfs al zou tijdens het selectieproces aan de aangifte een code zijn toegekend waaruit blijkt dat gekeken wordt of sprake is van een rijnvarende (om ervoor te zorgen dat de aangifte wordt beoordeeld door een belastingambtenaar die kennis draagt van de internationale premieheffing betreffende deze groep) is er geen aanleiding te veronderstellen dat het onderzoek naar de juistheid van de aangifte IB/PVV 2017 is voortgevloeid “uit een risicoselectie, een verwerking van persoonsgegevens in een databank of een gebruik van een databank waarin persoonsgegevens zijn opgeslagen, op basis van een criterium dat jegens de belanghebbende leidt tot een schending van een grondrecht zoals een schending van het verbod op discriminatie naar afkomst, geaardheid of geloofsovertuiging” als bedoeld in de arresten van de Hoge Raad van 10 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1748, r.o. 5.3 en 5.4, en van 14 januari 2022, ECLI:NL:HR:2022:14.
Er zijn geen feiten en omstandigheden aangevoerd die kunnen leiden tot het oordeel dat in de fase van het vaststellen van de aanslag niet is gehandeld overeenkomstig hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, laat staan dat hier sprake zou zijn van de door de Hoge Raad in deze arresten genoemde situatie waarin is gehandeld op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat het gebruik van de resultaten van de controle van de aangifte onder alle omstandigheden ontoelaatbaar moet worden geacht.
5.13.5. Voor zover belanghebbende de Inspecteur op grond van artikel 15 AVG verzoekt om verstrekking van gegevens geldt dat daarvoor in de onderhavige procedure geen plaats is en belanghebbende aan de Inspecteur een afzonderlijk verzoek moet doen..
Slotsom
5.14. Het hoger beroep is ongegrond.
Proceskosten
Er is geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door P.J.J. Vonk, H.A.J. Kroon en T.A. de Hek, in tegenwoordigheid van de griffier Y. Postema. De beslissing is op 26 oktober 2023 in het openbaar uitgesproken.