Nederland heffingsbevoegd te zake van ontvangen ontslaguitkeringen

Uitspraak van de enkelvoudige kamer van 20 juni 2024 in de zaak tussen

eiser, wonende te[woonplaats, eiser,

en

de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Rotterdam, verweerder.

Procesverloop

Eiser heeft bezwaar gemaakt tegen de op 31 januari 2022 van hem ingehouden loonheffing ten bedrage van € 55.687,50.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar afgewezen.

Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Eiser heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.

Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 maart 2024 te Haarlem.

Eiser is verschenen. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [naam 1] , [naam 2] LLM en mr. [naam 3] .

Overwegingen

Feiten

1. Eiser is op 30 juni 2001 benoemd tot enig en volledig bevoegd directeur van (één van) de rechtsvoorganger(s) van [bedrijf 1] B.V. (hierna: de werkgever). De werkgever hield kantoor op het woonadres van eiser.

2. Met ingang van 3 juni 2020 heeft de enig aandeelhouder van de werkgever ( [bedrijf 1] ) een (gezamenlijk bevoegde) medebestuurder benoemd bij de werkgever. Deze medebestuurder heeft op 31 januari 2021 een contract getekend met [bedrijf 2] GmbH te [land] , ter overdracht van het beheer van de volledige administratie van de werkgever.

3. Eiser is op staande voet ontslagen, waarna de arbeidsovereenkomst tussen hem en de werkgever door de werkgever per 16 juni 2021 is ontbonden. Tegen dit ontslag heeft eiser een civiele procedure bij de [rechtbank] gestart. Eiser heeft met de werkgever een schikking bereikt.

4. Tot de gedingstukken behoort een dadingsovereenkomst tussen eiser en de werkgever. In de overeenkomst zijn partijen overeengekomen dat de werkgever uiterlijk 31 januari 2022 een vergoeding zal betalen aan eiser ten titel van billijke vergoeding ter zake van de beëindiging van het dienstverband. De billijke vergoeding bedraagt blijkens de dadingsovereenkomst € 82.500 bestaande uit een compensatie voor achterstallig vakantiegeld en een vergoeding van € 24.200 (inclusief BTW) voor de door eiser gemaakte advocaatkosten. Daarnaast zijn partijen een vergoeding van € 25.000 ter zake van immateriële schade wegens gederfde levensvreugde als gevolg van het verleende ontslag op staande voet overeengekomen (de vergoedingen tezamen hierna aangeduid als: ‘de ontbindingsvergoeding).

5. Tot de gedingstukken behoort een loonstrook van 31 januari 2022 van eiser waarop een loonbetaling van de werkgever van € 112.500 staat en waarop een bedrag van € 55.687,50 aan loonheffingen wordt ingehouden.

6. Eiser heeft met dagtekening 4 januari 2022 een verzoekschrift bij verweerder ingediend met daarin het verzoek om geen loonheffingen in te houden op de ontvangen vergoeding voor de gemaakte advocaatkosten.

7. Verweerder heeft bij brief met dagtekening 10 februari 2022 aangegeven het verzoek van eiser af te wijzen.

8. Tot de gedingstukken behoort een e-mailbericht van 3 november 2022 met een reactie van [bedrijf 2] namens de werkgever op door verweerder gestelde vragen (hierna: ‘de werkgeversverklaring’). In de werkgeversverklaring is het volgende opgenomen:

Geschil

9. Tussen partijen is in geschil of terecht loonheffingen zijn ingehouden op de door eiser ontvangen ontbindingsvergoeding. Meer specifiek is sprake van de volgende geschilpunten:

• is Nederland op basis van het belastingverdrag tussen Nederland en Japan heffingsbevoegd;
• is de werkgever inhoudingsplichtig in Nederland;
• kwalificeert de vergoeding van immateriële schade als loon; en
• kwalificeert de billijke vergoeding als loon.

10. Eiser stelt dat ten onrechte loonheffingen zijn ingehouden op de ontbindingsvergoeding. Eiser stelt dat de werkgever ten tijde van betaling gevestigd was in Japan en dat daarom op grond van het belastingverdrag met Japan , Nederland niet heffingsbevoegd is over de ontbindingsvergoeding. Eiser wijst erop dat de enig bestuurder van de werkgever een inwoner van Japan is en stelt dat de beleidsbeslissingen in Japan worden genomen en de administratie eveneens niet in Nederland plaatsvindt. Volgens eiser houdt de werkgever louter een postadres in Nederland aan. De werkgever is daarom niet inhoudingsplichtig in Nederland voor de loonbelasting.

Daarnaast stelt eiser dat de vergoeding van advocaatkosten niet in het kader van de dienstbetrekking is verstrekt. De betaalde billijke vergoeding is volgens eiser een vergoeding voor de onrechtmatige wijze van ontslag, deze schadeplichtigheid houdt volgens eiser geen verband met de dienstbetrekking.

Primair concludeert eiser dat alle loonheffingen ten onrechte ingehouden zijn en dat hij aanspraak maakt op teruggave van het gehele bedrag van € 55.687,50.

Subsidiair stelt eiser zich op het standpunt dat alleen op het bedrag van € 13.300 dat is toegekend wegens achterstallig vakantiegeld loonheffingen ingehouden dient te worden, wat tot een terugbetaling van een bedrag van € 49.252,50 leidt.

Tevens maakt eiser aanspraak op een integrale proceskostenvergoeding.

11. Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat ten onrechte loonheffingen zijn ingehouden. Volgens verweerder is de werkgever gevestigd in Nederland en ook inhoudingsplichtig. Bovendien is de ontbindingsvergoeding aan te merken als loon. Volgens verweerder is Nederland op basis van het belastingverdrag met Japan heffingsbevoegd.

Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

Beoordeling van het geschil

Vooraf

12. De rechtbank acht het doelmatig om alvorens in te gaan op de vraag of Nederland heffingsgerechtigd is op grond van het belastingverdrag tussen Nederland en Japan , de vraag te beantwoorden of de werkgever als inhoudingsplichtige valt aan te merken en of de ontbindingsvergoeding kwalificeert als loon.

Is sprake van een inhoudingsplichtige?

13. Artikel 6, eerste en tweede lid, van de Wet loonbelasting 1964 (Wet LB) luiden als volgt:

14. Eiser stelt zich op het standpunt dat de werkgever geen inhoudingsplichtige is voor de loonbelasting omdat de vestigingsplaats van de werkgever niet in Nederland is en niet aan de voorwaarden van artikel 6, tweede lid, van de Wet LB is voldaan. Eiser stelt dat de werkgever gevestigd is in Japan omdat de directeur daar kantoor houdt. De werkgever heeft sinds zijn ontslag op 16 juni 2021 geen werknemer in Nederland meer in dienst. De enige directeur woont in Japan en de andere werknemer is in dienst van [bedrijf 2] , de (salaris)administrateur van de werkgever, waardoor geen sprake kan zijn van een gezagsverhouding. Het feitelijk gezag wordt volgens eiser uitgeoefend door [bedrijf 2] en niet door de bestuurder van de werkgever omdat die in Japan woont. Volgens eiser zijn bovendien geen loonbetalingen gedaan aan deze werknemer in de periode juni 2021 tot februari 2022.

15. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de werkgever gevestigd is in Nederland en als inhoudingsplichtige kwalificeert. De vergoeding ziet volgens verweerder op de periode dat eiser bestuurder was, in die periode was de werkgever in Nederland gevestigd. Volgens verweerder was de werkgever bovendien ook op het moment van betaling van de ontbindingsvergoeding gevestigd in Nederland. Ter onderbouwing van dit standpunt verwijst verweerder naar een werkgeversverklaring waarin staat dat de werkgever zijn vestigingsplaats in Nederland heeft (behouden) en dat ook na het ontslag van eiser een werknemer in dienst was waarbij loonheffingen zijn ingehouden op loonbetalingen aan deze werknemer.

16. Wat er zij van het antwoord op de vraag wat de vestigingsplaats van de werkgever is, gaat de rechtbank veronderstellenderwijs ervan uit dat de vestigingsplaats van de werkgever naar nationale bepalingen niet in Nederland is omdat, gelet op het hierna overwogene, voor de uitkomst van de zaak dit geen verschil maakt. De rechtbank toetst gelet hierop aan artikel 6, tweede lid, van de Wet LB. Partijen hebben ter zitting aangegeven dat geen sprake is van een vaste inrichting of vaste vertegenwoordiger, de rechtbank toetst daarom aan onderdeel b van deze bepaling. Deze toets is drieledig; voor inhoudingsplicht dienen één of meer personen in dienst te zijn van wie het loon is onderworpen aan de inkomstenbelasting (1), met betrekking tot deze persoon wordt de loonadministratie in Nederland gehouden (2) en de werkgever moet zich als inhoudingsplichtige bij de inspecteur hebben gemeld (3).

17. De rechtbank overweegt dat verweerder onweersproken heeft gesteld dat de werkgever met de werknemer een schriftelijke arbeidsovereenkomst voor onbepaalde tijd voor 32 uur per week heeft gesloten. Bovendien zijn er (feitelijk) loonheffingen ingehouden op de betalingen aan de werknemer. Daarmee heeft de werkgever zich gedragen als inhoudingsplichtige. Eiser heeft tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder onvoldoende aannemelijk gemaakt dat geen sprake is van een gezagsverhouding tussen de werkgever en de werknemer. Naar het oordeel van de rechtbank was daarom ook na het ontslag van eiser een in Nederland onderworpen persoon in dienst bij de werkgever en is daarmee aan het eerste vereiste voor inhoudingsplicht voldaan.

De rechtbank acht het daarnaast aannemelijk dat de loonadministratie ten aanzien van deze werknemer in Nederland is gevoerd. Verweerder heeft gemotiveerd betwist dat de loonadministratie niet in Nederland is gevoerd, eiser heeft daar onvoldoende tegenover gesteld. De overeenkomst met [bedrijf 2] te [land] ter uitvoering van de administratie (zie onder 2), acht de rechtbank onvoldoende om aannemelijk te achten dat de salarisadministratie niet in Nederland is gevoerd. De overeenkomst stelt niet dat de administratie in [land] gevoerd zal worden en het administratiekantoor beschikt over een kantoor in Nederland. De rechtbank is van oordeel dat ook aan het derde vereiste om tot inhoudingsplicht te komen is voldaan omdat uit de gedingstukken blijkt dat de werkgever zich heeft aangemeld als inhoudingsplichtige en over een loonheffingennummer beschikt. Ter zitting heeft verweerder een afdoende toelichting gegeven op de door hem verstrekte loonaangiftegegevens van de werkgever.

18. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat de werkgever als inhoudingsplichtige aangemerkt dient te worden.

Is sprake van loon?

19. De rechtbank stelt vast dat tussen partijen niet in geschil is dat sprake was van een dienstbetrekking tussen eiser en de werkgever. De rechtbank zal daarom beoordelen of de ontbindingsvergoeding uit de (vroegere) dienstbetrekking is genoten. De rechtbank stelt bij deze beoordeling het volgende voorop. Loon is al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten, daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking. Hetgeen wordt genoten ter zake van het beëindigen van een dienstbetrekking behoort tot het belastbare loon uit dienstbetrekking (vgl. HR 1 juni 1977, ECLI:NL:HR:1977:AX3510). Dit kan zowel materiële als immateriële schadevergoedingen betreffen (HR 26 mei 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5364). Een uitzondering hierop geldt voor het geval waarin een vergoeding onvoldoende verband houdt met het dienstverband om als daaruit genoten te kunnen worden aangemerkt (o.a. HR 21 oktober 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5136 en HR 26 mei 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5364). De bewijslast dat op deze grond een vergoeding niet tot het loon behoort, berust op de belastingplichtige (zie ook het laatstgenoemde arrest, rechtsoverweging 4.7). Een vergoeding voor psychisch leed dat inherent is aan de afwikkeling van de dienstbetrekking vindt haar oorzaak in de dienstbetrekking en moet als loon worden aangemerkt (HR 14 april 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5323). Ook psychisch leed dat samenhangt met de wijze waarop de werknemer is ontslagen en voorafgaande aan het ontslag is behandeld, is aan te merken als psychisch leed dat inherent is aan de afwikkeling van een dienstbetrekking door onvrijwillig ontslag (HR 20 november 2015, ECLI:NL:HR:2015:3310).

20. De rechtbank overweegt dat de door de werkgever betaalde ontbindingsvergoeding rechtstreeks voortvloeit uit de (vroegere) dienstbetrekking tussen de werkgever en eiser. Het volledige bedrag dient naar het oordeel van de rechtbank als loon aangemerkt te worden, tenzij eiser aannemelijk maakt dat (een deel van) het betaalde bedrag een vergoeding vormt voor immateriële schade die geen of onvoldoende verband houdt met de dienstbetrekking. De rechtbank zal hierna beoordelen of eiser in zijn bewijslast is geslaagd.

21. Eiser stelt dat de billijke vergoeding overeengekomen met de werkgever € 87.500 bedraagt en dat het genoemde bedrag in de dadingsovereenkomst (€ 82.500) een verschrijving betreft. De billijke vergoeding bestaat volgens eiser voor € 50.000 uit een vergoeding die diende ter vergelding van de onrechtmatigheid van het ontslag op staande voet. Het onrechtmatige ontslag is een gevolg van een beroepsfout van de advocaat van de werkgever, de vergoeding houdt daarom onvoldoende verband met de dienstbetrekking om als loon aangemerkt te worden. Het bedrag van € 24.200 ter vergoeding van advocaatkosten dient volgens eiser evenmin als loon aangemerkt te worden. Ter onderbouwing verwijst eiser naar een brief van de staatssecretaris van 9 juli 2003 en een conclusie van advocaat-generaal Ballegooijen (ECLI:NL:PHR:2007:AZ4768) . Eiser stelt dat een bedrag van € 13.300 van de billijke vergoeding ziet op vergoeding van achterstallig vakantiegeld en dat dit bedrag, mits de werkgever als inhoudingsplichtige kwalificeert, wel als loon valt aan te merken.

Eiser stelt dat de vergoeding van immateriële schade van € 25.000 niet als loon aangemerkt dient te worden omdat vergoedingen van immateriële schade geen loon vormen. Eiser stelt dat de vergoeding diende om zijn goede naam te zuiveren vanwege de door hem geleden reputatieschade. Eiser verwijst ter onderbouwing naar twee arresten van de Hoge Raad van 11 juni 2004 (ECLI:NL:HR:2004:AF7812 en ECLI:NL:HR:2004:AF7816).

22. De rechtbank is van oordeel dat de ontbindingsvergoeding in zijn geheel als loon moet worden aangemerkt en zal dit oordeel hierna toelichten.

23. De rechtbank volgt eisers stelling dat in de dadingsovereenkomst ten onrechte een bedrag van € 82.500 in plaats van € 87.500 is genoemd als billijke vergoeding. De werkgever heeft een betaling gedaan van € 112.500, bestaande uit € 87.500 billijke vergoeding en € 25.000 vergoeding van immateriële schade.

24. De rechtbank overweegt dat blijkens de tekst van de dadingsovereenkomst aan eiser een vergoeding van immateriële schade van € 25.000 is betaald voor schade bestaande uit het door hem als voormalige bestuurder van de werkgever gederfde of te derven levensvreugde als gevolg van het verleende ontslag op staande voet. Naar het oordeel van de rechtbank is dit een vergoeding in verband met psychisch leed dat samenhangt met de wijze waarop eiser is ontslagen. Een dergelijke vergoeding moet worden aangemerkt als loon (vgl. HR 20 november 2015, ECLI:NL:HR:2015:3310, r.o. 2.3 en 2.4).

25. Voor zover eiser stelt dat de billijke vergoeding voor een bedrag van € 50.000 een vergoeding is toegekend wegens onrechtmatigheid van het ontslag op staande voet stelt de rechtbank voorop dat zulks niet volgt uit de dadingsovereenkomst. Volgens de dadingsovereenkomst is de betaling van het bedrag van € 87.500 “ten titel van billijke vergoeding ter zake van de beëindiging van het dienstverband dat tussen partijen tot 16 juni 2021 heeft bestaan”. Eiser is er niet in geslaagd aannemelijk te maken dat (een deel van) deze vergoeding is toegekend wegens onrechtmatigheid van het ontslag op staande voet. Dit volgt ook niet uit de door eiser aangehaalde stukken die zien op de totstandkoming van de dadingsovereenkomst. De stellingen van eiser die ertoe strekken dat niet was voldaan aan de vereisten voor ontslag op staande voet, brengen de rechtbank niet tot een ander oordeel. De vergoeding houdt voldoende verband met de dienstbetrekking om als daaruit genoten te worden aangemerkt (vgl. HR 11 juni 2004, ECLI:NL:HR:2004:AF7816).

26. Voor zover eiser stelt dat de vergoeding van € 24.200 voor de advocaatkosten onbelast dient te zijn en daarbij wijst op hetgeen in de wetsgeschiedenis is overwogen, overweegt de rechtbank dat de Hoge Raad op 10 augustus 2007 (ECLI:NL:HR:2007:AZ4768) reeds heeft geoordeeld dat de juridische kosten in het kader van een arbeidsconflict niet voor aftrek in aanmerking komen. Daarmee heeft de Hoge Raad de door eiser aangehaalde conclusie in deze zaak (ECLI:NL:PHR:2007:AZ4768) niet gevolgd. Eisers beroep op de brief van de staatssecretaris van 9 juli 2003 (BCPP2003/1363) kan hem evenmin baten omdat eisers gevolgtrekking uit de brief onjuist is. In de brief gaat de staatssecretaris ervan uit dat een vergoeding van advocaatkosten loon betreft en wijst hij op de mogelijkheid dat de vergoeding ingevolge de toen geldende wettelijke bepalingen is vrijgesteld. Deze uitlating ziet op bepalingen uit de Wet LB die niet meer van kracht zijn sinds de invoering van de werkkostenregeling. Voor een beroep op het vertrouwensbeginsel is ook geen plaats omdat hetgeen eiser leest in de brief van de staatssecretaris zozeer in strijd is met de wet dat de onjuistheid voor eiser kenbaar moest zijn en hij daarom geen vertrouwen eraan kan ontlenen.

27. Tot slot dient naar het oordeel van de rechtbank ook de uitbetaling van het achterstallig vakantiegeld als loon aangemerkt te worden. Immers, nu de werkgever als inhoudingsplichtige kwalificeert is dit ook niet in geschil tussen partijen. Het beroep faalt tot dusverre.

Is Nederland heffingsgerechtigd?

28. Ingevolge artikel 15 van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en Japan tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen (hierna: ‘het Verdrag’), is de Staat waarvan de werkgever inwoner is bevoegd om te heffen over het loon van eiser.

Artikel 4, eerste lid, van het Verdrag luidt als volgt:

29. Voor zowel Nederland als voor Japan is het Multilateraal Verdrag ter implementatie van aan belastingverdragen gerelateerde maatregelen ter voorkoming van grondslaguitholling en winstverschuiving (hierna: MLI) in werking getreden. Voor Nederland is dit vanaf 1 juli 2019 het geval en voor Japan vanaf 1 januari 2019. Het Verdrag is, nu de verdragspartners daarvoor beide hebben gekozen, een verdrag dat gedekt wordt door het MLI. Ingevolge artikel 35, eerste lid, onder b, van het MLI is het MLI vanaf 1 januari 2020 (zes maanden na 1 juli 2019) van toepassing op het Verdrag.

Artikel 4, eerste lid, van het MLI luidt als volgt:

30. Verweerder stelt dat de werkgever verdragsinwoner is van Nederland en dat daarom Nederland heffingsbevoegd is. Volgens verweerder is de plaats waar het hoofdkantoor van werkgever gelegen is bepalend voor de vestigingsplaats. Ter onderbouwing verwijst verweerder naar de werkgeversverklaring. Daarnaast is de werkgever volgens verweerder ook naar Japans recht gevestigd in Nederland, omdat Japan ook aansluit bij de plek waar het hoofdkantoor gelegen is.

31. Eiser stelt dat Nederland niet heffingsbevoegd is omdat de werkgever voor het Verdrag in Japan gevestigd is. Naar Japans recht is de werkgever volgens eiser in Japan gevestigd omdat de directeur daar kantoor houdt en aldaar de beleidsbeslissingen neemt. Indien de vennootschap niet in Japan gevestigd is neemt eiser het standpunt in dat Japan heffingsbevoegd is omdat sprake is van een vaste inrichting of vaste vertegenwoordiger in Japan .

32. Naar het oordeel van de rechtbank kwalificeert de werkgever voor toepassing van het Verdrag als inwoner van Nederland. De rechtbank weegt in zijn oordeel mee dat de werkgever is opgericht naar Nederlands recht en de statutaire zetel van de vennootschap zich in Nederland bevindt. Ook had de werkgever in Nederland een werknemer in dienst waarvoor loonheffingen werden afgedragen en was de werkgever onderworpen in Nederland. Ook de werkgeversverklaring wijst erop dat de werkgever in Nederland aan belasting is onderworpen op grond van zijn plaats van leiding en dat ook na het ontslag van eiser de werkgever voor toepassing van het Verdrag inwoner van Nederland is gebleven.

33. De rechtbank overweegt dat Nederland in beginsel heffingsbevoegd is indien de werkgever verdragsinwoner van Nederland is. Dit kan anders zijn indien de werkgever ook onderworpen is in Japan en zodoende voor het Verdrag ook inwoner is van Japan . De rechtbank gaat veronderstellenderwijs ervan uit dat de werkgever op grond van het bepaalde in artikel 4 eerste lid van de Verdrag tevens inwoner is van Japan en aldaar ook is voldaan aan de onderworpenheidseis. Voor toepassing van het Verdrag is dan sprake van een dubbele vestigingsplaats. Artikel 4, eerste lid, van het MLI vervangt de in artikel 4, derde lid, van het Verdrag voor gevallen van een dubbele vestigingsplaats opgenomen ‘corporate tie-breaker’. De rechtbank overweegt dat tussen Nederland en Japan geen procedure tot het bereiken van onderlinge overeenstemming is gevoerd of gestart. Gelet hierop is eiser naar het oordeel van de rechtbank niet gerechtigd tot een belastingvermindering of -vrijstelling voortvloeiend uit het Verdrag. Nederland is gerechtigd loonbelasting te heffen over de ontbindingsvergoeding. Het beroep faalt ook in zoverre.

Slotsom

34. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

Proceskosten

35. Voor een veroordeling tot vergoeding van de proceskosten bestaat geen aanleiding.

Beslissing

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. A.A. Fase, rechter, in aanwezigheid van mr. T. van Opzeeland, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 20 juni 2024.