Beroepsaansprakelijkheid omtrent onjuist fiscaal advies; schadevergoeding

2. geïntimeerde 2, wonende te woonplaats,

3. Belastingadviseurs, gevestigd te vestigingsplaats,

4. geïntimeerde 4, wonende te woonplaats, geïntimeerden in principaal hoger beroep, appellanten in incidenteel hoger beroep, hierna gezamenlijk aan te duiden als geïntimeerden, advocaat: mr. P.H. Bossema-de Greef te Waalre, als vervolg op het door het hof gewezen tussenarrest van 24 november 2020 in het hoger beroep van de door de rechtbank Oost-Brabant, zittingsplaats Eindhoven, onder zaaknummer C01/310615 / HA ZA 16-484 gewezen vonnissen van 5 juli 2017, 11 juli 2018 en 5 februari 2020.

5. Het verloop van de procedure

5.1. Het verloop van de procedure blijkt uit:

• het tussenarrest van 24 november 2020 en de daarin genoemde processtukken;
• de memorie van antwoord in principaal hoger beroep tevens inhoudende memorie van grieven in incidenteel hoger beroep met producties;
• de memorie van antwoord in incidenteel hoger beroep tevens akte overlegging aanvullende productie.

5.2. Het hof heeft daarna een datum voor arrest bepaald.

5.3. Geïntimeerden 1 en 3 in principaal hoger beroep, tevens appellanten 1 en 3 in incidenteel hoger beroep, zullen hierna worden aangeduid met ‘ [Advies B.V.] .’ en ‘ [Belastingadviseurs] ’ en geïntimeerden 2 en 4 in principaal hoger beroep, tevens appellanten 2 en 4 in incidenteel hoger beroep, zullen respectievelijk [geïntimeerde 2] en [geïntimeerde 4] worden genoemd.

6. De verdere beoordeling

in principaal en incidenteel hoger beroep

6.1. In dit hoger beroep kan worden uitgegaan van de volgende feiten.

6.1.1. [appellante] is een holdingmaatschappij die zich bezighoudt met de verhuur van en handel in onroerend goed. De bestuurders en tevens aandeelhouders van [appellante] , de heren [persoon A] en [persoon B] , laten zich sinds 1990 zowel zakelijk als privé adviseren op fiscaal gebied, eerst door [geïntimeerde 4] , fiscaal econoom en belastingadviseur en later (ook) door [geïntimeerde 2] , accountant en belastingadviseur.

6.1.2. Van 1 januari 2003 tot 4 maart 2011 hebben [geïntimeerde 4] en [geïntimeerde 2] samengewerkt binnen een maatschap (hierna: [de maatschap] ). Maten van de maatschap waren [Advies B.V.] (waarvan [geïntimeerde 2] via zijn persoonlijke vennootschap [de Holding] enig aandeelhouder en bestuurder is) en [Belastingadviseurs] (waarvan [geïntimeerde 4] via zijn persoonlijke vennootschap [de vennootschap] enig aandeelhouder en bestuurder is).

6.1.3. In 2001 heeft [appellante] , op advies van [geïntimeerde 4] , drie afzonderlijke dochtervennootschappen opgericht om daar onroerend goed in onder te kunnen brengen. Dit zou in de toekomst meer flexibiliteit geven, onder meer in die zin dat het onroerend goed als zodanig verkocht zou kunnen worden dan wel de aandelen van de dochtervennootschap waarin dat onroerend goed zou zijn ondergebracht. Dit laatste zou belangrijke fiscale voordelen met zich mee kunnen brengen.

6.1.4. In een brief van 13 augustus 2003 heeft [geïntimeerde 2] namens [de maatschap] [appellante] onder meer het volgende geschreven:

[appellante] heeft dit advies vervolgens ten aanzien van een deel van haar onroerend goed opgevolgd.

6.1.5. In een brief van 25 juli 2006 heeft [geïntimeerde 2] namens [de maatschap] [appellante] geadviseerd om de reorganisatie te voltooien en de resterende panden in een of meer afzonderlijke vennootschappen in te brengen. Dit schriftelijk advies luidde voor zover van belang als volgt:

6.1.6. Uiteindelijk is geen splitsing, maar een bedrijfsfusie gerealiseerd. Op 12 februari 2007 heeft de aandeelhoudersvergadering van [appellante] besloten het resterend onroerend goed onder te brengen bij [appellante] Princehaven B.V. (hierna: Princehaven) tegen uitreiking van aandelen in deze dochtervennootschap. Op 7 maart 2007 is de bedrijfsfusie geëffectueerd. [de maatschap] is nauw betrokken geweest bij de uitvoering van deze reorganisatie.

6.1.7. Al vóór de aandeelhoudersvergadering van 12 februari 2007, namelijk op 21 december 2006, heeft [appellante] opdracht verstrekt aan een makelaar tot verkoop van het onroerend goed. Op 8 januari 2007 bracht [Vastgoed B.V.] (hierna: [Vastgoed B.V.] ) een bod uit van € 7.000.000,- op de aandelen in Princehaven. Op 28 februari 2007 volgde een tegenbod van [appellante] van € 7.150.000,-. Op 23 maart 2007 hebben [appellante] en [Vastgoed B.V.] overeenstemming bereikt over de verkoop van de aandelen in Princehaven en op 16 mei 2007 hebben zij een schriftelijke koopovereenkomst gesloten. [Vastgoed B.V.] heeft vervolgens al haar rechten en verplichtingen uit deze koopovereenkomst overgedragen aan [bedrijf] (hierna: [bedrijf] ) en op 4 juli 2007 heeft [appellante] haar aandelen in Princehaven geleverd aan [bedrijf] .

6.1.8. Over het belastingjaar 2007 heeft [appellante] voor de overdrachtswinst die was gerealiseerd bij de inbreng van het onroerend goed in Princehaven een beroep gedaan op de bedrijfsfusiefaciliteit bedoeld in artikel 14 lid 1 van de Wet op de Vennootschapsbelasting (Wet Vpb). Na een boekenonderzoek heeft de Belastingdienst dit beroep niet geaccepteerd en aan [appellante] is op 22 oktober 2011 alsnog een aanslag vennootschapsbelasting opgelegd ter hoogte van € 1.074.571,-.

6.1.9. [appellante] heeft tegen deze naheffing bezwaar gemaakt, dat op 27 maart 2013 is afgewezen. Ook het door [appellante] ingestelde beroep en hoger beroep bleven zonder succes. Zowel de rechtbank Den Haag in haar vonnis van 24 september 2014 als het hof Den Haag in zijn arrest van 2 juni 2015, oordeelde dat [appellante] er niet in is geslaagd aannemelijk te maken dat zij zakelijke overwegingen had om een bedrijfsfusie te laten plaatsvinden. Daarbij is door rechtbank en hof in de overwegingen meegenomen dat op 12 februari 2007, toen werd besloten tot de bedrijfsfusie, reeds sprake was van een op handen zijnde verkoop van de onroerendgoedportefeuille. De bedrijfsfusie van 7 maart 2007 moet daarom volgens rechtbank en hof geacht worden in overwegende mate gericht te zijn geweest op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. De winst behaald met de overdracht van het onroerend goed is daarom naar het oordeel van rechtbank en hof terecht bij [appellante] in het onderhavige jaar in aanmerking genomen.

6.1.10. Op 22 juli 2015 heeft [appellante] de maatschap [de maatschap] aansprakelijk gesteld voor de schade die zij lijdt door de naheffing vennootschapsbelasting. Bij brieven van 1 maart 2016 zijn ook [Advies B.V.] en [Belastingadviseurs] , en [geïntimeerde 2] en [geïntimeerde 4] in persoon door [appellante] aansprakelijk gesteld.

6.2.1. In de onderhavige procedure heeft [appellante] in eerste aanleg – verkort weergegeven – gevorderd:

i) voor recht te verklaren dat [geïntimeerden] hoofdelijk, althans gezamenlijk, althans ieder voor zich, aansprakelijk zijn voor de schade die [appellante] heeft geleden als gevolg van de tekortkoming in de uitvoering van de door [appellante] aan [de maatschap] verstrekte opdracht;
ii) [geïntimeerden] hoofdelijk, althans gezamenlijk, althans ieder voor zich te veroordelen tot betaling van:

a. een bedrag van € 1.233.180,-, vermeerderd met wettelijke rente vanaf 22 juli 2015,

b. een bedrag van € 156.324,52, vermeerderd met wettelijke rente vanaf betaling van de afzonderlijke bedragen door [appellante] ,

c. een bedrag van € 6.775,- aan buitengerechtelijke kosten, vermeerderd met wettelijke rente vanaf 22 juli 2015 en

d. de proceskosten en nakosten, vermeerderd met wettelijke rente met ingang van veertien dagen na dagtekening van het te wijzen vonnis.

6.2.2. Aan deze vordering heeft [appellante] , kort samengevat, ten grondslag gelegd dat [de maatschap] toerekenbaar tekort is geschoten in de uitvoering van de tussen partijen gesloten overeenkomst van opdracht tot (onder meer) het verlenen van fiscale adviezen. Door [appellante] verkeerd te adviseren over de fiscale gevolgen van de voorgestelde reorganisatie en overdracht van onroerend goed, en door deze reorganisatie en overdracht vervolgens ook voor [appellante] uit te voeren, is een naheffing vennootschapsbelasting opgelegd van ruim € 1,2 miljoen, aldus [appellante] . [Advies B.V.] en [Belastingadviseurs] zijn als maten hoofdelijk aansprakelijk voor de geleden schade op grond van art. 7:407 lid 2 BW, terwijl [geïntimeerde 2] en [geïntimeerde 4] persoonlijk aansprakelijk zijn op grond van art. 7:404 BW volgens [appellante] .

6.2.3. [geïntimeerden] hebben gemotiveerd verweer gevoerd. Het verweer, voor zover in hoger beroep van belang, komt in het navolgende aan de orde.

6.2.4. De rechtbank heeft bij vonnis van 5 juli 2017 [appellante] toegelaten te bewijzen dat [de maatschap] vanaf het moment dat de opdracht aan de makelaar werd verstrekt om het onroerend goed te verkopen, betrokken is geweest bij de uitvoering van zowel de reorganisatie als de verkoop. Bij vonnis van 11 juli 2018 heeft de rechtbank geoordeeld dat [appellante] in haar bewijsopdracht niet is geslaagd en partijen in de gelegenheid gesteld zich ten aanzien van de hoogte van schade nog nader uit te laten. In het eindvonnis van 5 februari 2020 zijn de vorderingen jegens [geïntimeerde 2] en [geïntimeerde 4] in persoon afgewezen en de vorderingen jegens [Advies B.V.] en [Belastingadviseurs] grotendeels toegewezen met veroordeling van [Advies B.V.] en [Belastingadviseurs] in de proces- en nakosten, te vermeerderen met wettelijke rente.

6.3. [appellante] heeft in hoger beroep acht grieven aangevoerd. [appellante] heeft geconcludeerd tot vernietiging van de vonnissen van 5 juli 2017 en 11 juli 2018 en van het eindvonnis van 5 februari 2020 en tot het alsnog integraal toewijzen van de vorderingen met veroordeling van [geïntimeerden] in de proceskosten in beide instanties en de nakosten te vermeerderen met wettelijke rente. [geïntimeerden] hebben in principaal hoger beroep verweer gevoerd. Zij hebben geconcludeerd tot afwijzing van de grieven.

[geïntimeerden] hebben incidenteel hoger beroep ingesteld, daarbij vier grieven aangevoerd en geconcludeerd tot gedeeltelijk vernietigen van de vonnissen van 11 juli 2018 en het eindvonnis van 5 februari 2020, met veroordeling van [appellante] in de proceskosten en de nakosten. [appellante] heeft in incidenteel hoger beroep verweer gevoerd.

6.4. Het hof zal het principaal beroep en het incidenteel beroep hieronder gezamenlijk behandelen.

Persoonlijke aansprakelijkheid

6.5. Met grief 1 in principaal hoger beroep komt [appellante] op tegen het oordeel van de rechtbank dat geen sprake is van een situatie als bedoeld in art. 7:404 BW en tegen de afwijzing van de vorderingen tegen [geïntimeerde 2] en [geïntimeerde 4] in persoon. Ter toelichting heeft [appellante] erop gewezen dat zij al sinds 1990 fiscale werkzaamheden heeft laten verrichten door [geïntimeerde 4] en dat met hem een sterke vertrouwensband is opgebouwd. De opdracht tot het adviseren omtrent de reorganisatie is verstrekt met het oog op de persoon [geïntimeerde 4] , aldus [appellante] .

6.6. Het hof stelt het volgende voorop. Art. 7:401 BW bepaalt dat de opdrachtnemer bij zijn werkzaamheden de zorg van een goed opdrachtnemer in acht moet nemen. Bij beroepsbeoefenaren zoals belastingadviseurs geldt daarbij de norm van een redelijk bekwaam en redelijk handelend beroepsgenoot. Art. 7:404 BW bepaalt dat indien de opdracht is verleend met het oog op een persoon die met de opdrachtnemer of in zijn dienst een beroep of een bedrijf uitoefent, het uitgangspunt is dat die persoon gehouden is de werkzaamheden, nodig voor de uitvoering van de opdracht, zelf te verrichten. Voor eventuele tekortkomingen in de uitvoering van die opdracht is die persoon in dat geval naast de opdrachtnemer hoofdelijk aansprakelijk. De omstandigheid dat een beroepsbeoefenaar zijn beroep uitoefent door middel van een praktijkvennootschap en het die vennootschap is die maat is van de maatschap, sluit niet uit dat de opdracht met het oog op de persoon is verleend, noch dat de beroepsbeoefenaar op grond daarvan persoonlijk aansprakelijk is voor tekortkomingen in de uitvoering van de opdracht (HR 15 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BY7840).

6.7. De stelplicht en bewijslast ter zake het beroep op art. 7:404 BW rust op [appellante] , aangezien [appellante] zich beroept op het rechtsgevolg van hoofdelijke persoonlijke aansprakelijkheid. [appellante] stelt dat alleen [geïntimeerde 4] in persoon aansprakelijk is op grond van art. 6:74 BW jo art. 7:401 BW en art. 7:404 BW. Tussen partijen staat vast dat de overeenkomst van opdracht is tot stand gekomen tussen [appellante] en de maatschap [de maatschap] zonder dat een schriftelijke opdrachtbevestiging is verzonden. Naar het oordeel van het hof is het enkele feit dat met [geïntimeerde 4] in de loop der jaren een vertrouwensband is opgebouwd onvoldoende om aan te nemen dat de opdracht is verleend met het oog op [geïntimeerde 4] als uitvoerder van de fiscale werkzaamheden zoals bedoeld in art. 7:404 BW. Verdere aanknopingspunten daarvoor ontbreken, zoals een uitdrukkelijke bepaling in de opdrachtverlening. Het hof neemt voorts in aanmerking dat zowel de brief van 13 augustus 2003 als de brief van 25 juli 2006 is ondertekend door [geïntimeerde 2] en niet door [geïntimeerde 4] . Verder staat ook [geïntimeerde 2] - en niet [geïntimeerde 4] - vermeld als belastingadviseur en contactpersoon in het rapport van 23 november 2010 dat de Belastingdienst heeft opgesteld naar aanleiding van het boekenonderzoek over de jaren 2006 en 2007. De stelling van [appellante] dat [geïntimeerde 4] voor de uitvoering van de opdracht [geïntimeerde 2] heeft ingeschakeld als hulppersoon is door [geïntimeerden] betwist en [appellante] heeft hiertegen geen feiten en omstandigheden aangevoerd waaruit de inschakeling van [geïntimeerde 2] als hulppersoon blijkt. Het hof komt tot de conclusie dat niet is komen vast te staan dat de opdracht ex art. 7:404 BW is verleend met het oog op [geïntimeerde 4] als uitvoerder van de fiscale werkzaamheden. Evenmin is sprake van aansprakelijkheid voor een hulppersoon als bedoeld in art. 6:76 BW. Aangezien [appellante] daarvoor onvoldoende heeft aangevoerd komt het hof aan bewijslevering op dit punt niet toe.

6.8. [appellante] vult de grondslag van haar vorderingen jegens [geïntimeerde 2] en [geïntimeerde 4] in persoon aan stellende dat zij als bestuurders van respectievelijk [Advies B.V.] en [Belastingadviseurs] onrechtmatig jegens haar hebben gehandeld. [geïntimeerde 2] en [geïntimeerde 4] hebben geen bezwaar gemaakt tegen deze eiswijziging. Het hof ziet ook geen aanleiding de eiswijziging ambtshalve buiten beschouwing te laten wegens strijd met de goede procesorde. Recht zal worden gedaan op de gewijzigde eis.

Ter onderbouwing van deze grondslag voert [appellante] aan dat [geïntimeerde 2] en [geïntimeerde 4] doelbewust vermogen hebben onttrokken aan deze vennootschappen, althans hieraan hebben meegewerkt c.q. hiervan hebben geprofiteerd, terwijl de uitkering van de beroepsaansprakelijkheidsverzekering onvoldoende was om de door de rechtbank toegewezen vordering te voldoen.

6.9. Voor het aannemen van aansprakelijkheid van een bestuurder geldt een hoge drempel. Volgens vaste rechtspraak kan een bestuurder aansprakelijk worden gehouden voor schade van de schuldeiser van de vennootschap (doordat diens vordering onbetaald en onverhaalbaar blijft) indien zijn handelen of nalaten als bestuurder ten opzichte van de schuldeiser in de gegeven omstandigheden zodanig onzorgvuldig is dat hem daarvan persoonlijk een ernstig verwijt kan worden gemaakt. Van een dergelijk ernstig verwijt zal in ieder geval sprake kunnen zijn als komt vast te staan dat de bestuurder wist of redelijkerwijze had behoren te begrijpen dat de door hem bewerkstelligde of toegelaten handelwijze van de vennootschap tot gevolg zou hebben dat deze haar verplichtingen niet zou nakomen en ook geen verhaal zou bieden voor de als gevolg daarvan optredende schade. Er kunnen zich ook andere omstandigheden voordoen op grond waarvan een ernstig persoonlijk verwijt kan worden aangenomen (HR 8 december 2006, ECLI:NL:HR:2006:AZ0758).

6.10. Ter toelichting op haar stelling dat [geïntimeerde 2] en [geïntimeerde 4] als bestuurders onrechtmatig hebben gehandeld voert [appellante] aan dat [Advies B.V.] en [Belastingadviseurs] geen verhaal bieden. De resultaten van het door [appellante] verrichte onderzoek wijzen er, aldus [appellante] , op dat [geïntimeerde 4] en [geïntimeerde 2] vermogen hebben onttrokken aan deze B.V.’s en hebben bewerkstelligd dat zij geen verhaal meer bieden. [appellante] wijst daarbij ter onderbouwing op het ontbreken van vermogen blijkens de jaarstukken van [Advies B.V.] over het boekjaar 2018 en de concept jaarstukken van [Belastingadviseurs] over het boekjaar 2019. Ook voert [appellante] aan dat [geïntimeerde 2] en [geïntimeerde 4] inmiddels hun beroepsactiviteiten verrichten via andere vennootschappen. [geïntimeerden] betwisten dat sprake is van verplaatsing van beroepsactiviteiten en van onttrekking van vermogen. Daarbij voeren [geïntimeerden] ook aan (nog) steeds bereid te zijn antwoord te geven op gerichte vragen [appellante] over de vermogensposities van [Advies B.V.] en [Belastingadviseurs] , maar dat dergelijke vragen zijn uitgebleven.

Het hof merkt allereerst op dat niet [geïntimeerde 2] en [geïntimeerde 4] in persoon bestuurders zijn van [Advies B.V.] en [Belastingadviseurs] , maar respectievelijk [de Holding] en [de vennootschap], waarvan [geïntimeerde 2] en [geïntimeerde 4] op hun beurt bestuurder-aandeelhouder zijn. Ingevolge art. 2:11 BW rust de aansprakelijkheid van een rechtspersoon als bestuurder van een andere rechtspersoon tevens hoofdelijk op ieder die ten tijde van het ontstaan van de aansprakelijkheid van de rechtspersoon daarvan bestuurder is. Het is gelet op het bepaalde in art. 150 Rv. aan [appellante] als eisende partij om feiten en omstandigheden aan te voeren op basis waarvan [geïntimeerde 2] en [geïntimeerde 4] als (middellijk) bestuurders een ernstig persoonlijk verwijt kan worden gemaakt. [appellante] heeft dit niet, althans onvoldoende gedaan. Ter zake de stellingen over het onttrekken van vermogen had het op de weg van [appellante] gelegen om minst genomen om aan de hand van afschriften van de bij het handelsregister van de Kamer van Koophandel gedeponeerde jaarstukken aan te geven welke vermogensbestanddelen zijn onttrokken, althans waarom het op basis van die jaarstukken niet mogelijk zou zijn om daarover een beeld te vormen. Voor wat betreft het verrichten van beroepsactiviteiten door [geïntimeerde 2] en [geïntimeerde 4] onder een andere B.V. valt, zonder nadere toelichting die [appellante] niet geeft, voorshands niet in te zien dat deze handelwijze onrechtmatig is. Gelet op de gemotiveerde betwisting door [geïntimeerden] en bij gebrek aan nadere onderbouwing van haar stelling dat sprake is van het bewust onttrekken van vermogensbestanddelen, komt het hof niet toe aan bewijslevering.

6.11. Het hof komt tot de conclusie dat de eerste grief in principaal beroep faalt.

Omvang schade

6.12. [geïntimeerden] betogen met grief 2 en 3 in incidenteel hoger beroep dat de omvang van de door [appellante] geleden schade nihil is, respectievelijk gemaximeerd moet worden op een bedrag van € 500.000,-, althans € 523.911,-. Zij voeren daartoe aan dat [appellante] bij juiste advisering niet anders zou hebben gehandeld dan zij nu heeft gedaan en aldus eveneens de aandelen in Princehaven zou hebben verkocht (grief 2) ofwel belast in 2007 ofwel onbelast in 2010, waardoor de omvang van de schade beperkt zou zijn gebleven (grief 3).

6.13. Uitgangspunt van het schadevergoedingsrecht is dat de benadeelde zoveel mogelijk in de toestand moet worden gebracht waarin hij zou hebben verkeerd indien de schade-veroorzakende gebeurtenis zou zijn uitgebleven (HR 5 december 2008, ECLI:NLHR:2008: BE9998). De omvang van de schade wordt bepaald door een vergelijking van de toestand zoals deze in werkelijkheid is met de toestand zoals die (vermoedelijk) zou zijn geweest indien de schadeveroorzakende gebeurtenis niet zou hebben plaatsgevonden (HR 26 maart 2010, ECLI:NL:HR:2010:BL0539). De stelplicht en de bewijslast ten aanzien van het bestaan en de omvang van de schade rusten op grond van de hoofdregel van artikel 150 Rv. in beginsel op de benadeelde, te weten [appellante] .

6.14. [appellante] voert aan dat [de maatschap] in eerste instantie bij brief van 13 augustus 2003 [appellante] schriftelijk heeft geadviseerd over de reorganisatie. Bij die brief heeft [de maatschap] erop gewezen dat na uitvoering van de reorganisatie pas na een termijn van 6 jaar er bij verkoop van de aandelen van de vennootschap geen overdrachts- en vennootschapsbelasting is verschuldigd. [appellante] voert verder aan dat [de maatschap] bij brief van 25 juli 2006 [appellante] onjuist heeft geadviseerd over de gevolgen van een eerdere verkoop van de aandelen binnen 3 jaar na de reorganisatie. [geïntimeerde 2] schrijft in deze brief dat er bij een verkoop binnen 3 jaar een probleem kan ontstaan ten aanzien van zowel de vennootschaps- als de overdrachtsbelasting, omdat dan wordt aangenomen dat de overdracht niet op bedrijfseconomische gronden heeft plaats gehad. [geïntimeerde 2] wijst er daarbij op dat er een mogelijkheid is om het tegendeel aannemelijk te maken, ‘zodat genoemd probleem zich niet zal voordoen’. Daarbij schrijft [geïntimeerde 2] dat ‘het niet al te moeilijk is om het tegendeel aannemelijk te maken’, zolang er nog ‘geen wilsovereenstemming met een kopende partij is’. Bij juiste advisering had [de maatschap] minst genomen dienen te adviseren om geen verkoopinitiatieven te ondernemen voordat de reorganisatie voltooid was.

[appellante] stelt dat zich bij juiste advisering drie scenario’s zouden hebben kunnen voordoen. Deze scenario’s komen erop neer dat ofwel [appellante] niet tot verkoop van de aandelen in Princehaven zou zijn overgegaan ofwel alleen belastingvrij tot verkoop zou zijn overgegaan dan wel het risico op belastingheffing volledig zou hebben afgewenteld op de kopende partij. In vergelijking met de huidige situatie vormt de belastingaanslag Vpb het uitgangspunt voor de berekening van de geleden schade, aldus [appellante] .

[geïntimeerden] betwisten dit en voeren daartoe aan dat [appellante] ook in de situatie waarin juist zou zijn geadviseerd door [de maatschap] zou zijn overgegaan tot verkoop van de aandelen in Princehave, met of zonder toepassing van de bedrijfsfusiefaciliteit. Ter motivering van hun betwisting hebben [geïntimeerden] onder meer gewezen op de schuldenpositie van [appellante] en op eerdere privéopnamen die door de heren [appellante] zijn gedaan. Mede gelet op de hoogte van het bod dat in 2007 op de aandelen werd uitgebracht zou [appellante] , gezien deze omstandigheden, ook tot verkoop zijn overgegaan wanneer de onjuiste advisering zich niet zou hebben voorgedaan, aldus [geïntimeerden]

6.15. Bij het bepalen van de omvang van de schade dient een redelijke verwachting te worden gemaakt omtrent de toekomstige ontwikkelingen zonder dat de schadeveroorzakende gebeurtenis zich heeft voorgedaan. [appellante] was kennelijk niet genegen om het eerdere advies, inhoudende dat 6 jaren met de verkoop moest worden gewacht, op te volgen. Bij een juiste, nadere advisering, zoals hiervoor weergegeven, zou [appellante] - naar het hof aanneemt - hebben afgezien van het al eind 2006 instrueren van de makelaar over een externe verkoop, maar zou het het meest in de lijn van de redelijke verwachting hebben gelegen dat [appellante] na verloop van een zo kort mogelijke tijd volgend op de totstandkoming van de reorganisatie alsnog zou zijn overgegaan tot verkoop van de aandelen aan de huidige koper. In deze hypothetische situatie staat niet vast dat [appellante] met recht gebruik zou kunnen maken van de bedrijfsfusiefaciliteit. Immers, ook in die situatie was er het risico op een boekenonderzoek door de fiscus en een fiscale aanslag.

Bij de vaststelling van de omvang van de schade dient het hof vervolgens de goede en kwade kansen af te wegen dat [appellante] in de hypothetische situatie gebruik had kunnen maken van de bedrijfsfusiefaciliteit en aldus onbelast de aandelen in Princehaven aan een derde had kunnen verkopen (HR 21 december 2012, ECLI:NL:HR:2012:BX7491 (Deloitte/Hassink). Het hof schat daarbij het risico dat de Belastingdienst ook in de hypothetische situatie tot een boekenonderzoek en een fiscale aanslag zou zijn gekomen op 50%. Daarbij neemt het hof in aanmerking dat de achtergrond van de reorganisatie immers juist gelegen was in het realiseren van een onbelaste verkoopwinst, zodat het daardoor ook in de hypothetische situatie lastig zou blijven om aannemelijk te maken dat zakelijke overwegingen ten grondslag lagen aan de reorganisatie. Het hof acht dit risico aldus reëel, reden waarom 50% van de belastingaanslag vennootschapsbelasting van € 1.074.571,- als schade moet worden aangemerkt. Dit komt neer op een bedrag van € 537.285,50. Ook de heffingsrente die op 22 oktober 2011 in rekening is gebracht komt voor 50% voor vergoeding in aanmerking, te weten 50% van € 165.074 = € 82.537,00. [geïntimeerden] voeren aan dat bij juiste advisering vanwege het risico op een belastingaanslag een hogere koopprijs was bepaald dan wel een fiscale glijclausule was verdisconteerd in de koopovereenkomst. Het hof acht onvoldoende aannemelijk dat de koper, gelet op de marktsituatie kort na 2007 een dergelijke verhoging of clausule zou hebben geaccepteerd. [geïntimeerden] voeren nog verschillende andere berekeningen aan die zouden leiden tot een lager schadebedrag, onder meer vanwege het verdisconteren van belastinglatenties in de koopprijs. Het hof gaat hieraan voorbij, gelet op het feit dat die berekeningen louter zien op situaties die zich bij toepassing van de hiervoor geschetste meest voor de hand liggende aanname niet zouden hebben voorgedaan.

6.16. De door [geïntimeerden] in incidenteel hoger beroep ingestelde grieven 2 en 3 slagen ten dele. Het hof zal het beroepen eindvonnis aldus gedeeltelijk vernietigen.

Eigen Schuld

6.17. Het hof ziet aanleiding om grief 2, 3 en 4 in principaal hoger beroep en grief 1 in incidenteel hoger beroep gezamenlijk te behandelen. Al deze grieven zien namelijk op het oordeel van de rechtbank dat de schade mede een gevolg is van omstandigheden die aan [appellante] toegerekend kunnen worden (art. 6:101 BW). Van de zijde van [appellante] is aangevoerd dat de rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat de schade mede een gevolg is van omstandigheden die aan haarzelf kunnen worden toegerekend. Daarbij heeft de rechtbank ten onrechte aangenomen dat [de maatschap] pas op 16 maart 2007 op de hoogte raakte van de op handen zijnde verkoop van de aandelen in Princehaven, terwijl ook het oordeel van de rechtbank tot de vermindering van 30% van de schadevergoedingsplicht onjuist is, aldus [appellante] . Van de zijde van [geïntimeerden] is aangevoerd dat de schade volledig, althans voor een aanzienlijk groter deel dan 30%, voor rekening van [appellante] dient te blijven, vanwege het op eigen initiatief verstrekken van de verkoopopdracht aan de makelaar, ondanks waarschuwingen van [de maatschap] .

6.18. Op grond van artikel 6:101 BW kan een schadevergoedingsplicht worden verminderd indien de schade mede het gevolg is van een omstandigheid die aan de benadeelde kan worden toegerekend. Toepassing van die primaire maatstaf van artikel 6:101 BW houdt een causaliteitsafweging in, die er in het onderhavige geval op neerkomt dat moet worden beoordeeld in welke mate het aan [appellante] toe te rekenen gedrag aan het ontstaan van de schade heeft bijgedragen. Bij deze beoordeling komt het erop aan of [appellante] zich anders heeft gedragen dan een redelijk mens onder de gegeven omstandigheden zou doen. De stelplicht en bewijslast ter zake een beroep op art. 6:101 BW rust bij de aansprakelijk gehouden partijen, te weten in dit geval [geïntimeerden]

6.19. Het staat vast dat [appellante] zelf de opdracht aan het makelaarskantoor heeft verstrekt in december 2006. [geïntimeerden] voeren aan dat door daarbij niet [de maatschap] om nader advies te vragen en door hen niet op voorhand in te lichten omtrent de voorgenomen verkoop, [appellante] de maatschap de kans heeft ontnomen om haar onjuist gebleken adviezen tijdig te corrigeren en daardoor schade te voorkomen. De vraag die voorligt is of deze omstandigheid aan [appellante] kan worden toegerekend in de zin van art. 6:101 BW. Het hof oordeelt dat [appellante] , alle omstandigheden in aanmerking nemende, mocht afgaan op de mededeling van [de maatschap] in de brief van 25 juli 2006 in die zin dat [appellante] erop mocht vertrouwen dat zij naar eigen inzicht - ook al voordat de reorganisatie tot stand was gekomen - initiatieven tot verkoop van de aandelen kon ontplooien zolang nog geen wilsovereenstemming tot stand was gekomen. Zij hoefde daarbij geen nader advies van [geïntimeerden] in te winnen gelet op de stelligheid waarmee [de maatschap] hebben gewezen op de mogelijkheid om ‘het tegendeel aannemelijk te maken (‘zodat genoemd probleem zich niet zal voordoen’), zonder daarbij enige voorbehouden te maken. Dat [de maatschap] dientengevolge de kans zou zijn ontnomen om haar onjuist gebleken adviezen tijdig te corrigeren is geen omstandigheid die [appellante] kan worden toegerekend. Vanaf wanneer [de maatschap] exact op de hoogte was van de voorgenomen verkoop van de aandelen in Princehaven kan daarbij voor wat betreft de beoordeling van het beroep op ‘eigen schuld’ in het midden blijven. Verdere behandeling door het hof van datgene wat daartoe in grief 3 in principaal hoger beroep is aangevoerd, kan achterwege blijven nu dat voor de beoordeling door het hof op dit punt niet van belang is. [appellante] heeft immers gehandeld conform de inhoud van het schriftelijke advies van 25 juli 2006 van [de maatschap] .

6.20. Het hof verwerpt om die reden het beroep op vermindering van de schadevergoedingsplicht wegens ‘eigen schuld’, zodat grief 2 en 4 in principaal beroep slagen, terwijl grief 1 in incidenteel beroep faalt. Het hof zal de beroepen vonnissen om deze redenen gedeeltelijk vernietigen en [Advies B.V.] en [Belastingadviseurs] hoofdelijk veroordelen tot betaling van een bedrag van € 619.822,50 (te weten € 537.285,50 + € 82.537,00).

Overige schadeposten

6.21. Met grief 5 in principaal hoger beroep betoogt [appellante] dat de na 11 oktober 2011 door [appellante] aan de Belastingdienst verschuldigde rente en kosten ook voor vergoeding in aanmerking komen.

6.22. Als uitgangspunt geldt dat voor vergoeding slechts schade in aanmerking komt die in zodanig verband staat met de gebeurtenis waarop de aansprakelijkheid van de schuldenaar berust, dat zij hem, mede gezien de aard van de aansprakelijkheid en van de schade als gevolg van deze gebeurtenis kan worden toegerekend (art. 6:98 BW). Het hof stelt voorop dat sprake is van een conditio sine qua non-verband tussen het tekortschieten in de advisering door [de maatschap] en het ontstaan van de verplichting tot voldoening van de belastingaanslag. De vraag is vervolgens of ook (het oplopen van) de rentevordering van de Belastingdienst aan [de maatschap] kan worden toegerekend.

6.23. Ter toelichting op de grief voert [appellante] allereerst aan dat haar door [geïntimeerde 2] is voorgehouden dat de aanslag zou worden teruggedraaid, maar [geïntimeerden] betwisten dit. In het midden kan blijven of en in hoeverre [appellante] is voorgehouden dat de aanslag zou worden teruggedraaid. Het hof acht een dergelijke mededeling onvoldoende om het rente-risico voor de wel opgelegde aanslag op [de maatschap] af te wentelen. De gevolgen van het onbetaald laten van de aanslag dienen in beginsel voor rekening en risico van [appellante] te blijven. Niet gesteld of gebleken is dat [de maatschap] aan [appellante] het advies heeft gegeven om betaling van de aanslag achterwege te laten.

6.24. [appellante] brengt verder naar voren dat zij niet in staat was om de belastingaanslag te voldoen. Zij beschikte niet over voldoende liquide middelen, terwijl de beperkte middelen die wèl beschikbaar waren nodig waren voor het levensonderhoud van de heren [appellante] . [geïntimeerden] hebben dit gemotiveerd betwist. Naar het oordeel van het hof heeft [appellante] ook in hoger beroep onvoldoende onderbouwd gesteld dat zij voor de periode na 11 oktober 2011 niet in staat was om de verschuldigde vennootschapsbelasting te voldoen. Daarbij volstaat het niet om te verwijzen naar een brief van juli 2012 van een financieel planner met daarin een ‘eerste opzet en bevindingen’. [appellante] heeft geen concrete feiten en omstandigheden aangedragen op grond waarvan zij in de periode vanaf 22 oktober 2011 – nota bene bijna 10 jaar – niet in staat was om integraal of ten dele de aanslag te voldoen. Zo heeft [appellante] geen concrete bedragen en tekorten genoemd en ook niets, althans onvoldoende, aangevoerd waarom het inmiddels door de beroepsaansprakelijkheids-verzekeraar betaalde bedrag van € 471.898,- niet is aangewend ter voldoening van een deel van de aanslag. Nu [appellante] onvoldoende heeft toegelicht dat betaling van de belastingaanslag na 22 oktober 2011 niet kon plaats vinden vanwege betalingsonmacht, passeert het hof het bewijsaanbod dat [appellante] daaromtrent in hoger beroep een bewijsaanbod gedaan. Grief 5 in principaal beroep faalt nu het oplopen van de rentevordering van de Belastingdienst niet aan [de maatschap] kan worden toegerekend.

6.25. Grief 6 in principaal hoger beroep richt zich tegen het oordeel van de rechtbank dat de vordering tot terugbetaling van de door [appellante] betaalde vergoedingen voor de onjuiste advisering en dientengevolge gevoerde bezwaar- en beroepsprocedure niet voor toewijzing in aanmerking komt (behoudens het erkende bedrag van € 15.478,-). [appellante] voert daarbij aan dat het vanwege de onjuiste advisering door [de maatschap] op de weg van [geïntimeerden] ligt om inzichtelijk te maken waarop de in rekening gebrachte werkzaamheden zien.

6.26. Het is aan [appellante] om een voldoende onderbouwing voor haar vorderingen te leveren. Voor zover [appellante] aanspraak maakt op terugbetaling van de door haar betaalde werkzaamheden die zien op de onjuiste advisering komen deze niet voor vergoeding in aanmerking. De schadevergoedingsplicht bij wanprestatie ziet op vergoeding van de door de tekortkoming ontstane schade, zoals gevolgschade. Het honorarium voor de werkzaamheden zelf komt hierdoor niet voor vergoeding in aanmerking. Tussen partijen staat vast dat door [de maatschap] daadwerkelijk werkzaamheden zijn verricht voor de betaalde bedragen.

6.27. De kosten die gemoeid waren met het voeren van de fiscale bezwaar- en beroepsprocedures kunnen als schade aan de tekortkoming worden toegerekend, maar deze zijn door de rechtbank al tot een bedrag van € 15.478,- toegewezen. Het meerdere waarop [appellante] aanspraak maakt komt niet voor vergoeding in aanmerking, nu betwist is dat deze betalingen een gevolg zijn van de onjuiste advisering door [de maatschap] . [appellante] heeft daar tegenover onvoldoende uiteengezet op welke specifieke werkzaamheden de door haar gevorderde bedragen zien. Hierdoor heeft [appellante] onvoldoende gesteld om het benodigde causale verband tussen deze betalingen en de tekortkoming te kunnen aannemen. Grief 6 in principaal beroep slaagt aldus niet.

6.30. Met grief 7 in principaal hoger beroep betoogt [appellante] dat zij recht heeft op vergoeding van buitengerechtelijke incassokosten alsook vergoeding van de kosten voor de werkzaamheden van de heer Krebbers.

6.31. Onder vermogensschade als bedoeld in art. 6:96 BW aanhef en onder b) en c) vallen redelijke kosten ter vaststelling van schade en aansprakelijkheid (b) en redelijke kosten ter verkrijging van voldoening buiten rechte (c).

6.32. [appellante] maakt aanspraak op buitengerechtelijke incassokosten, maar zij heeft onvoldoende gesteld welke incassowerkzaamheden zijn verricht anders dan ter voorbereiding van gedingstukken en ter instructie van de zaak, zodat ingevolge art. 241 Rv. geen plaats is voor een vergoeding op grond van art. 6:96 lid 2 aanhef en onder c) BW.

6.33. [appellante] maakt voorts aanspraak op vergoeding van de kosten die gemoeid zijn met de door haar ingeschakelde belastingadviseur Krebbers. Wanneer het in een civiele procedure gaat om fiscale advisering door belastingadviseurs - zoals in de onderhavige kwestie - kan zich een situatie voordoen waarbij het niet onredelijk is om fiscaal advies in te winnen ter vaststelling van schade en aansprakelijkheid. Wel geldt daarbij de norm dat de kosten redelijk moeten zijn en de verrichte werkzaamheden redelijkerwijs noodzakelijk waren om schadevergoeding te verkrijgen. In dit geval heeft [appellante] - ook in hoger beroep - te weinig gesteld om vast te stellen dat aan deze dubbele redelijkheidstoets is voldaan. Een schriftelijke opdrachtbevestiging van Krebbers ontbreekt en er zijn slechts voorschotnota’s in het geding gebracht, maar geen eindfactuur. Daarnaast ontbreekt op de overgelegde specificatie van de werkzaamheden de vermelding een toepasselijk uurtarief, terwijl de tijdsbesteding niet per dag maar slechts per maand is gespecificeerd. Het hof komt op dit punt niet toe aan bewijslevering nu [appellante] daarvoor onvoldoende heeft gesteld. Tegen deze achtergrond komen deze kosten niet voor toewijzing in aanmerking, zodat grief 7 in principaal hoger beroep eveneens faalt.

6.34. Grief 8 in principaal hoger beroep en grief 4 in incidenteel hoger beroep hebben naast de overige grieven geen zelfstandige betekenis, zodat deze grieven geen afzonderlijke bespreking behoeven.

Proceskosten in de hoofdzaak en het incident

6.35. In het incident had het hof de beslissing over de proceskosten aangehouden tot de beslissing in de hoofdzaak. Als de grotendeels in het ongelijk gestelde partij zal [appellante] worden veroordeeld in de kosten van het incident. De kosten in het incident aan de zijde van [geïntimeerden] zullen worden vastgesteld op € 1.114,00 aan salaris advocaat.

6.36. In de hoofdzaak zijn zowel in principaal als in incidenteel hoger beroep partijen deels in het ongelijk gesteld. Het hof ziet daarom aanleiding om de proceskosten te compenseren in principaal en incidenteel hoger beroep, in die zin dat iedere partij de eigen kosten draagt.

7. De uitspraak

Het hof:

in het incident:

• veroordeelt [appellante] in de proceskosten van het incident, welke kosten aan de zijde van [geïntimeerden] tot de dag van deze uitspraak worden begroot op € 1.114,00 aan salaris advocaat;
• verklaart deze proceskostenveroordeling uitvoerbaar bij voorraad;

in de hoofdzaak:

• vernietigt de beroepen vonnissen voor zover [Advies B.V.] en [Belastingadviseurs] hoofdelijk zijn veroordeeld tot betaling aan [appellante] van een bedrag van € 867.750,70;

in zoverre opnieuw rechtdoende:

• veroordeelt [Advies B.V.] en [Belastingadviseurs] hoofdelijk, zodat indien en voor zover de één betaalt ook de ander zal zijn bevrijd, aan [appellante] te betalen een bedrag van
  € 619.822,50;
• bekrachtigt de vonnissen waarvan beroep voor het overige;
• compenseert de proceskosten in principaal en incidenteel hoger beroep in die zin dat elke partij de eigen kosten draagt;
• verklaart deze veroordeling uitvoerbaar bij voorraad;
• wijst af het meer of anders gevorderde.

Dit arrest is gewezen door mrs. P.P.M. Rousseau, J.M.H. Schoenmakers en A.C. van Campen en in het openbaar uitgesproken door de rolraadsheer op 28 december 2021.