Navordering erfbelasting met boete wegens niet aangegeven Belgische tegoeden

Uitspraak van de meervoudige kamer van 27 december 2024 in de zaak tussen

eiseres, wonende te woonplaats, eiseres (gemachtigde: mr. L.M. Lalji),

en

de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.

Procesverloop

Verweerder heeft aan eiseres een navorderingsaanslag erfbelasting opgelegd en daarbij bij beschikkingen een vergrijpboete opgelegd van € 5.001 en € 7.860 heffingsrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de navorderingsaanslag, de boetebeschikking en de rentebeschikking gehandhaafd.

Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 oktober 2024 te Haarlem.

Namens eiseres is de gemachtigde verschenen, bijgestaan door [naam 2] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [naam 3] en mr. [naam 4] .

Overwegingen

Feiten

1. Op 1 maart 1982 is eiseres onder huwelijkse voorwaarden gehuwd met [naam 5] (hierna: erflater). De huwelijkse voorwaarden strekten tot algehele uitsluiting van gemeenschap van goederen, winst, verlies, vruchten en inkomsten. Op 27 juli 2005 heeft erflater bij testament eiseres benoemd tot zijn enige erfgename en [naam 6] tot executeur van de nalatenschap. Op 31 augustus 2005 zijn eiseres en erflater aanvullende huwelijkse voorwaarden aangegaan. Deze voorwaarden hielden in dat bij ontbinding van het huwelijk door overlijden een verrekening van de vermogens zou plaatsvinden als waren zij gehuwd in algehele gemeenschap van goederen. Op 1 april 2010 is erflater overleden.

2. Op 23 december 2010 heeft de executeur namens de erfgenamen de aangifte erfbelasting ingediend. De aangifte is op 31 december 2010 door verweerder ontvangen. Op 14 september 2011 is een herziene aangifte ingediend omdat twee erfgenamen het aan hen toebedeelde legaat hadden verworpen en aanspraak maakten op hun legitieme portie. De herziene aangifte is op 19 september 2011 bij verweerder ontvangen. Volgens de herziene aangifte bedroeg het erfdeel van eiseres € 1.409.301.

3. Met dagtekening 18 december 2012 is aan eiseres de aanslag erfbelasting opgelegd. De aanslag is berekend naar een erfrechtelijke verkrijging van € 1.409.301 en de daarover verschuldigde erfbelasting bedraagt € 150.060.

4. Op 23 juli 2020 heeft verweerder eiseres gevraagd om informatie over de rekeningen van eiseres bij KBC in België. Op 11 september 2020 heeft eiseres een “Verklaring vermogen in het buitenland” naar de Belastingdienst gestuurd. Deze verklaring bevat onder meer een overzicht van de Belgische rekeningen gedurende de jaren 2007 tot en met 2019. Het overzicht bevat de gegevens van twee producten bij KBC Bank N.V. en één product bij KBC Verzekeringen N.V. De nummers van deze rekeningen kwamen niet voor in de (oorspronkelijke en herziene) aangifte erfbelasting. Op de vraag over hoe en wanneer eiseres eigenaar is geworden van deze bezittingen verklaart zij dat haar overleden echtgenoot in 1982 een rekening op haar naam had geopend. Het formulier bevat ook de vraag “vul in de tabel hieronder de erfenis(sen) in die u niet eerder hebt aangegeven”. De invulvelden in de tabel bij deze vraag heeft eiseres doorgestreept. Over de bestedingen die zij heeft gedaan, verklaart zij:

5. Op 4 januari 2021 heeft verweerder aan eiseres een aanvullende vragenbrief gestuurd over het ingevulde totale saldo ter zake van de Belgische rekeningen. De gemachtigde heeft deze brief beantwoord op 25 januari 2021.

6. Op 1 april 2021 heeft een ambtenaar van de Belastingdienst het volgende emailbericht aan een collega gestuurd:

7. Na het hiervoor geciteerde e-mailbericht hebben de desbetreffende ambtenaren tussen 29 april 2021 en 4 mei 2021 en tussen 18 en 23 augustus 2021 met elkaar gecommuniceerd over de in het e-mailbericht genoemde verzekering en de mogelijke gevolgen daarvan voor de heffing van erfbelasting. In de correspondentie wordt het verzekeringsproduct geduid als een overlijdensverzekering met vast opnamerecht bij in leven zijn. Tussen 25 november 2021 en 16 december 2021 is gecorrespondeerd over de op te leggen vergrijpboete.

8. Per brief van 5 januari 2022 heeft verweerder de gemachtigde meegedeeld dat hij voornemens was eiseres een navorderingsaanslag erfbelasting op te leggen. In de brief deelde verweerder mee dat hij gegevens had ontvangen waaruit bleek dat eiseres ten tijde van het overlijden van erflater in België twee rekeningen had bij KBC Bank N.V. (waarvan één wordt aangeduid als ‘beleggersrekening’) en één rekening bij KBC Verzekeringen ( [portfolio] ). De saldi op deze rekeningen bedroegen op 1 januari 2010 in totaal € 250.097. De navorderingsaanslag zou worden berekend naar een erfrechtelijke verkrijging van € 1.509.339 en, na toepassing van de partnervrijstelling van € 600.000, een belastbare verkrijging van € 909.339. De hierover verschuldigde erfbelasting bedroeg € 170.067. Verder werd aangekondigd dat bij de navorderingsaanslag een vergrijpboete zou worden opgelegd van € 5.001 en dat € 7.860 heffingsrente in rekening zou worden gebracht. Het opleggen van de vergrijpboete werd als volgt gemotiveerd:

9. Per brief van 17 januari 2022 heeft de gemachtigde gereageerd op de brief van verweerder van 5 januari 2022. Volgens de gemachtigde was afgesproken dat de aanslagen voor de twee andere erfgenamen zouden worden gericht aan eiseres, maar heeft verweerder de aankondiging van het opleggen van een navorderingsaanslag toch ook aan die twee andere erfgenamen gestuurd. De gemachtigde vroeg daarom aan verweerder om eiseres een gecorrigeerde aankondiging te sturen. Per brief van 21 januari 2022 deelde verweerder de gemachtigde mee dat hij niet aan diens verzoek kon voldoen omdat de navorderingsaanslagen alleen konden worden opgelegd aan de desbetreffende belastingplichtigen, dus aan de twee andere erfgenamen. De aanslagbiljetten konden desgewenst wel naar het adres van eiseres worden gestuurd.

10. Met dagtekening 15 februari 2022 heeft verweerder eiseres de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd, met de boetebeschikking en de rentebeschikking. Conform de hiervoor onder 8. aangehaalde aankondiging is de navorderingsaanslag berekend naar een totale verkrijging van € 1.509.339 en een belastbare verkrijging van € 909.339. Het te betalen bedrag is € 32.868, namelijk de nagevorderde erfbelasting van € 20.007 (€ 170.067-/- € 150.060), vermeerderd met een vergrijpboete van € 5.001 en € 7.860 heffingsrente.

Geschil

11. In geschil is of de navorderingsaanslag en de vergrijpboete terecht en naar de juiste bedragen zijn opgelegd en de heffingsrente terecht en naar het juiste bedrag in rekening is gebracht. Daarbij is meer specifiek in geschil of sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt, of verweerder bij het opleggen van de navorderingsaanslag voldoende voortvarend heeft gehandeld en of hij daarbij heeft gehandeld in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Als moet worden geoordeeld dat de navorderingsaanslag terecht is opgelegd, is voor de vergrijpboete in geschil of het aan grove schuld van eiseres is te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven.

12. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de navorderingsaanslag en de boete ten onrechte zijn opgelegd en stelt hiertoe dat verweerder al in 2014 en 2015 wist van de banktegoeden in België en verweerder met het vaststellen en opleggen van de navorderingsaanslag onvoldoende voortvarend heeft gehandeld en heeft gehandeld in strijd met het vertrouwensbeginsel, het gelijkheidsbeginsel, het motiveringsbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel. In haar beroepschrift noemt eiseres de namen van zes belastinginspecteurs die volgens haar als getuigen zouden moeten worden gehoord over de vraag op welk tijdstip zij voor het eerst met elkaar hebben gesproken over de kwestie van verzwegen banktegoeden van eiseres. Volgens eiseres heeft verweerder onnodig schade veroorzaakt door ook de andere erfgenamen aan te schrijven en door anders te beslissen dan de inspecteur voor de inkomstenbelasting. Volgens eiseres dient verweerder de door haar geleden schade te vergoeden, die bestaat uit de door haar betaalde erfbelasting die is nagevorderd van de twee andere erfgenamen, tezamen € 6.966, en de rekening van de gemachtigde voor rechtsbijstand in de bezwaar- en de beroepsfase van € 4.386. Verder maakt eiseres aanspraak op vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn.

13. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, de navorderingsaanslag, de boetebeschikking en de rentebeschikking, en veroordeling van verweerder tot vergoeding van materiële en immateriële schade alsmede proceskosten.

14. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de navorderingsaanslag en de vergrijpboete terecht en naar de juiste bedragen zijn opgelegd. Ter motivering van zijn standpunt heeft verweerder aangevoerd dat het in 2014 en 2015 ging over inkomsten uit het buitenland, maar dat inkomsten geen grondslag zijn voor de erfbelasting en dat die inkomsten ook niet inhielden dat de aangifte erfbelasting onjuist was. Uit de “Verklaring vermogen in het buitenland” bleek dat eiseres banktegoeden in het buitenland had, maar daaruit bleek niet dat zij die had verkregen uit een erfenis. Volgens verweerder heeft hij voldoende voortvarend gehandeld omdat hij niet een aaneengesloten periode van zes maanden zonder verklaring heeft stilgezeten. Aangaande de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft verweerder aangevoerd dat op geen enkel moment het vertrouwen is gewekt dat de navorderingsaanslag zou worden vernietigd, dat geen sprake is geweest van ongelijke behandeling van gelijke gevallen, dat in de uitspraak op bewaar voldoende duidelijk is gemotiveerd waarom het bezwaar werd afgewezen en dat eiseres niet heeft gemotiveerd waarom in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel zou zijn gehandeld. Over het opleggen van de vergrijpboete heeft verweerder aangevoerd dat eiseres huwelijkse voorwaarden is aangegaan met erflater waarbij een finaal verrekenbeding is opgenomen bij ontbinding van het huwelijk door overlijden. Hieruit blijkt dat eiseres redelijkerwijs had moeten of kunnen begrijpen dat de door haar aangehouden buitenlandse vermogensbestandsdelen onderdeel waren van de nalatenschap van de erflater. Ook heeft eiseres met de “Verklaring vermogen in het buitenland” verklaard dat het buitenlandse vermogen geen onderdeel was van een erfenis die niet eerder was aangegeven. Het was daarom ernstig nalatig van eiseres om de buitenlandse tegoeden niet mee te nemen in de aangifte erfbelasting. Daarom is, aldus nog steeds verweerder, overtuigend aangetoond dat sprake is van grove schuld.

15. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

Beoordeling van het geschil

Vooraf

16. Het staat vast dat eiseres ten tijde van het overlijden van erflater beschikte over geldelijke tegoeden in België. Tussen partijen is niet in geschil dat deze tegoeden behoorden tot de nalatenschap van erflater en dat een deel daarvan behoort tot de verkrijging van eiseres die is belast met erfbelasting. In beroep heeft eiseres beroepsgronden aangevoerd over de vragen of verweerder beschikte over een zogenoemd nieuw feit en of verweerder voldoende voortvarend en mogelijk in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft gehandeld. De rechtbank gaat daarom ervan uit dat als moet worden geoordeeld dat de navorderingsaanslag terecht is opgelegd, de hoogte van de navorderingsaanslag niet in geschil is.

De bevoegdheid tot navordering

17. Op grond van artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) kan te weinig geheven belasting worden nagevorderd. Een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren. Op grond van het derde lid van artikel 16 van de AWR vervalt de bevoegdheid tot het vaststellen van een navorderingsaanslag door verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan.

18. Voor de beantwoording van de vraag of zich een feit heeft voorgedaan op grond waarvan kan worden nagevorderd, moet worden beoordeeld of de inspecteur ten tijde van het opleggen van de (primitieve) aanslag met het feit bekend was, of daarmee redelijkerwijs bekend had moeten zijn. Het feit waarop de onderhavige navorderingsaanslag is gebaseerd, is het beschikken over de Belgische tegoeden op de datum van het overlijden van erflater zonder dat die tegoeden in aanmerking waren genomen bij het vaststellen van de primitieve aanslag. De primitieve aanslag is gedagtekend 18 december 2012. Volgens eiseres wist verweerder in 2014 en 2015 van het bestaan van de Belgische rekeningen. Op 18 december 2012 wist verweerder dus nog niet van het bestaan van de Belgische rekeningen en feiten en omstandigheden op grond waarvan zou moeten worden aangenomen dat verweerder dit op dat moment redelijkerwijs wel had moeten weten, zijn gesteld noch gebleken. Er is dus sprake van een feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, van de AWR dat grond voor navordering oplevert.

19. In artikel 66, vierde lid, van de Successiewet 1956 (SW) is sinds 1 januari 2012 bepaald dat, in afwijking van artikel 16, vierde lid, van de AWR, de bevoegdheid tot het vaststellen van een navorderingsaanslag erfbelasting niet vervalt als de navordering betrekking heeft op een vermogensbestanddeel dat in het buitenland is gehouden of opgekomen. In gevallen als het onderhavige, waarin de belastingschuld is ontstaan vóór 1 januari 2012, kan deze bepaling slechts worden toegepast indien de bevoegdheid tot navorderen op die datum nog niet was vervallen (zie het arrest van de Hoge Raad van 3 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:356). Aangezien erflater is overleden op 1 april 2010, is aan die voorwaarde voldaan. De onderhavige navorderingsaanslag heeft geheel betrekking op de tegoeden in België. De bevoegdheid tot het vaststellen van de onderhavige navorderingsaanslag was dus niet aan een termijn gebonden. Hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd over het al dan niet tijdig vaststellen van de navorderingsaanslag, behoeft dan geen verdere beoordeling.

Voortvarend handelen

20. Het geschil spitst zich vervolgens toe op de vraag of verweerder met het opleggen van de navorderingsaanslag voldoende voortvarend heeft gehandeld. Volgens eiseres brengt het voortvarendheidsvereiste mee dat verweerder binnen zes maanden na het tekenen van een vaststellingsovereenkomst met twee andere erfgenamen in december 2015 de navorderingsaanslag had moeten opleggen (dus uiterlijk 30 juni 2016). In dit verband heeft eiseres ook erop gewezen dat ergens in 2014 of 2015 binnen de Belastingdienst bekend was dat de Belgische tegoeden bestonden, gelet op de zogenoemde Spaarrenterichtlijn van de Europese Unie (Richtlijn 2003/48/EG van de Raad van 3 juni 2003). Ter zitting heeft eiseres zich op het standpunt gesteld dat de zesmaandstermijn moet worden getoetst naar de periode vanaf 1 april 2021, waarin niet efficiënt is gewerkt.

21. Volgens verweerder houdt het voortvarendheidsvereiste in dat de inspecteur niet voor een periode van meer dan zes maanden onverklaarbaar mag stilzitten na het verkrijgen van een aanwijzing dat de desbetreffende aangifte onjuist is. Wat voldoende voortvarend is, hangt af van de omstandigheden van het geval. Verweerder is van mening dat hij niet een aaneengesloten periode van zes maanden zonder verklaring heeft stilgezeten. Daartoe heeft hij aangevoerd dat de inspecteur inkomstenbelasting op 1 april 2021 een bericht ontving van de inspecteur erfbelasting met het verzoek om de heffing van erfbelasting naar aanleiding van het overlijden van de erflater te controleren. Op 18 augustus 2021 wordt intern overleg gevoerd over de heffing van erfbelasting ter zake het buitenlandse verzekeringsproduct. In november en december van 2021 onderzoekt verweerder of zich een beboetbaar feit heeft voorgedaan. Op 5 januari 2022 verstuurt verweerder een vooraankondiging voor het opleggen van een navorderingsaanslag erfbelasting en met dagtekening 15 februari 2022 legt verweerder die aanslag op. Volgens verweerder begon de termijn voor het vereiste voortvarende handelen dus op 1 april 2021, de datum waarop de ene inspecteur aan de andere vraagt om de heffing van erfbelasting te controleren. Verweerder stelt dat hij vanaf dat moment niet zes maanden achtereen onverklaarbaar heeft stilgezeten. Tussen 1 april 2021 en 18 augustus 2021 zijn immers minder dan zes maanden verstreken en de navorderingsaanslag is opgelegd op 15 februari 2022, welke datum minder dan zes maanden na 18 augustus 2021 ligt.

22. In de arresten van de Hoge Raad van 26 februari 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9092 en ECLI:NL:HR:2010:BJ9120 is geoordeeld dat bij toepassing van de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, van de AWR ter zake van spaartegoeden die in een andere lidstaat van de Europese Unie worden aangehouden de inspecteur na het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, de navorderingsaanslag met redelijke voortvarendheid voorbereidt en vaststelt aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan (het voortvarendheidsvereiste). Uit de arresten van de Hoge Raad van 27 september 2013, ECLI:NL:HR:2013:717, en van 1 mei 2015, ECLI:NL:HR:2015:1105, volgt dat indien de inspecteur meer dan zes maanden onverklaarbaar stil heeft gezeten, er geen sprake is van voortvarend handelen. De rechtbank gaat ervan uit dat deze rechtspraak van overeenkomstige toepassing is op de verlengde navorderingstermijn van artikel 66, vierde lid, van de SW, aangezien ook deze bepaling in gevallen als het onderhavige in beginsel een verboden beperking oplevert van het vrij verrichten van diensten en het vrije verkeer van kapitaal (vgl. het arrest van de Hoge Raad van 6 augustus 2021, ECLI:NL:HR:2021:1189).

23. De rechtbank overweegt dat het bericht van 1 april 2021 volgt op de ontvangst van de hiervoor onder 4. genoemde “Verklaring vermogen in het buitenland” van 11 september 2020. Uit de stukken komt naar voren dat het indienen van deze verklaring en alles wat daaraan voorafging, betrekking had op de heffing van inkomstenbelasting en niet op de heffing van erfbelasting. In deze verklaring staat bij de vraag over erfenissen: “vul in de tabel hieronder de erfenis(sen) in die u niet eerder hebt aangegeven”. Eiseres heeft in die verklaring de invulvakken doorgestreept. Naar verweerder terecht heeft aangevoerd, zegt het beschikken over buitenlandse tegoeden nog niets over de herkomst daarvan. Verweerder had derhalve op 11 september 2020 nog geen aanwijzingen dat zich ter zake van die tegoeden een verkrijging krachtens erfrecht had voorgedaan. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat de tegoeden niet op naam stonden van erflater, maar op naam van eiseres zelf. Dat verweerder op de hoogte was van de huwelijkse voorwaarden zoals die op 31 augustus 2005 zijn aangegaan, is gesteld noch gebleken. De stelling van eiseres dat verweerder bij het maken van afspraken met de andere erfgenamen op de hoogte is geraakt van de verkrijging van deze tegoeden door eiseres, is tegenover de betwisting daarvan door verweerder, niet aannemelijk gemaakt. Eiseres heeft namelijk van die afspraken geen enkel bewijs overgelegd. De rechtbank sluit zich daarom aan bij het standpunt van verweerder dat de termijn voor het vereiste voortvarende handelen niet eerder is begonnen dan op 1 april 2021. De verwijzing van eiseres naar de Spaarrenterichtlijn maakt dit niet anders. Dat verweerder via de Belgische autoriteiten ooit informatie heeft ontvangen over de onderwerpelijke verkrijging krachtens erfrecht blijkt niet uit de stukken en bovendien voorzag de richtlijn slechts in het verstrekken van informatie over rentebetalingen. Uit de stukken komt verder naar voren dat verweerder na 1 april 2021 niet gedurende een periode van langer dan zes maanden onverklaarbaar heeft stilgezeten. Op 18 augustus 2021, dus ongeveer viereneenhalve maand na 1 april 2021, is binnen de Belastingdienst intern overleg gevoerd over de kwestie en op 15 februari 2022, dus minder dan zes maanden later, is de navorderingsaanslag opgelegd. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder daarmee bij het opleggen van de navorderingsaanslag voldoende voortvarend gehandeld.

Getuigenbewijs

24. Eiseres heeft het verzoek gedaan om zes medewerkers van de Belastingdienst als getuigen te horen. De rechtbank gaat aan dit verzoek voorbij, reeds omdat eiseres heeft nagelaten de betreffende personen als getuigen op te roepen. Overigens ziet het verzoek niet op feiten die in deze procedure in geschil zijn.

Het vertrouwensbeginsel

25. Volgens eiseres mocht zij erop vertrouwen dat de inspecteur erfbelasting dezelfde beslissing zou nemen als de inspecteur inkomstenbelasting en op basis van dezelfde feiten en omstandigheden de aanslag erfbelasting zou vernietigen. Deze beroepsgrond faalt omdat voor de erfbelasting een ander voorwerp van belasting geldt dan voor de inkomstenbelasting en de erfbelasting daardoor ook wordt geheven op basis van andere feiten dan de inkomstenbelasting. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres ook verder geen feiten en omstandigheden aangevoerd waaraan zij een in rechte te beschermen vertrouwen mocht ontlenen dat de navordering van erfbelasting achterwege zou blijven.

Het gelijkheidsbeginsel

26. Eiseres heeft een beroep gedaan op het gelijkheidsbeginsel en heeft daarvoor aangevoerd dat de inspecteur voor de erfbelasting en de inspecteur voor de inkomstenbelasting haar op dezelfde manier hadden moeten behandelen. Deze beroepsgrond steunt op een onjuiste rechtsopvatting. Het gelijkheidsbeginsel gaat niet over de gelijke of ongelijke behandeling van één persoon bij twee of meer vergelijkbare gelegenheden, maar om de gelijke of ongelijke behandeling van twee of meer belastingplichtigen die in dezelfde (relevante) omstandigheden verkeren. Feiten en omstandigheden op grond waarvan zou moeten worden aangenomen dat van dat laatste sprake zou zijn, zijn gesteld noch gebleken. Ook deze beroepsgrond faalt dus.

Het motiveringsbeginsel

27. Volgens eiseres is het motiveringsbeginsel geschonden omdat verweerder in de uitspraak op bezwaar niet op al haar bezwaren is ingegaan. De rechtbank overweegt dat het motiveringsbeginsel inhoudt dat de uitspraak op bezwaar met redenen is omkleed, oftewel dat zij ingaat op de relevante stellingen van de belanghebbende, inzicht verschaft in de gevolgde gedachtegang en argumenten aanvoert die de beslissing inhoudelijk kunnen dragen. De onderhavige uitspraak op bezwaar omvat vier pagina’s en daarin wordt ingegaan op de klachten van eiseres over de voortvarendheid en de algemene beginselen. Daaruit blijkt waarom verweerder het bezwaar ongegrond heeft verklaard. Van een motiveringsgebrek is dus geen sprake. Dat eiseres het met (een deel van) de uitspraak kennelijk niet eens is, maakt dit niet anders.

Het zorgvuldigheidsbeginsel

28. Volgens eiseres heeft verweerder door schending van het vertrouwensbeginsel, het gelijkheidsbeginsel, het motiveringsbeginsel en ook het zorgvuldigheidsbeginsel geschonden. Van een zorgvuldig onderzoek om te komen tot het opleggen van de navorderingsaanslag is volgens eiseres op geen enkele wijze gebleken. De rechtbank overweegt dat het zorgvuldigheidsbeginsel niet is geschonden. Uit de overwegingen 24. tot en met 26. volgt dat de rechtbank van oordeel is dat die beginselen niet zijn geschonden. Bovendien zou een schending van genoemde beginselen niet per definitie leiden tot de schending van het zorgvuldigheidsbeginsel. Het zorgvuldigheidsbeginsel moet worden onderscheiden van deze andere beginselen. In zoverre steunt de opvatting van eiseres op een onjuiste rechtsopvatting. Zoals bepaald in artikel 3:2 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) houdt het zorgvuldigheidsbeginsel in dat bij de voorbereiding van een besluit het bestuursorgaan de nodige kennis vergaart omtrent de relevante feiten en de af te wegen belangen. De stelling van eiseres dat van een zorgvuldig onderzoek op geen enkele wijze zou zijn gebleken, mist feitelijke grondslag. Uit hetgeen is vermeld in de overwegingen 4. tot en met 7. komt duidelijk naar voren dat verweerder, alvorens de navorderingsaanslag op te leggen, zich voldoende heeft ingespannen om de nodige kennis te vergaren omtrent de relevante feiten die hebben geleid tot het vaststellen en opleggen van de navorderingsaanslag (en de boete). Ook deze beroepsgrond faalt dus.

De vergrijpboete

29. Indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, vormt dit een vergrijp en kan de inspecteur, op grond van artikel 67e, eerste lid, van de AWR, gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag aan de belastingplichtige een bestuurlijke boete opleggen van ten hoogste 100 percent van de nagevorderde belasting. Op grond van paragraaf 25, tweede lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB) wordt ingeval van grove schuld een boete opgelegd van 25 procent. Grove schuld is een in laakbaarheid aan opzet grenzende mate van nalatigheid of onachtzaamheid. Indien de belastingplichtige betwist dat hem grove schuld kan worden verweten, dient de inspecteur overtuigend aan te tonen dat hiervan sprake is (zie bijvoorbeeld het arrest van de Hoge Raad van 10 januari 2023, ECLI:NL:HR:2023:26, r.o. 3.8.2).

30. Zoals overwogen onder 17. tot en met 28. hiervoor is de primitieve aanslag naar een te laag bedrag vastgesteld en is ter zake van de te weinig geheven belasting terecht een navorderingsaanslag opgelegd. Volgens verweerder is dit aan grove schuld van eiseres te wijten. Daarvoor heeft verweerder aangevoerd dat de Belgische rekeningen niet zijn aangegeven in de aangifte erfbelasting, terwijl uit de “Verklaring vermogen in het buitenland” blijkt dat eiseres verzekeringnemer was van het in het buitenland gehouden verzekeringsproduct. Bovendien had zij de beschikking over deze rekeningen omdat zij vanaf 2010 regelmatig geld opnam van de rekeningen. Met het aangaan van de aanvullende huwelijkse voorwaarden, die inhielden dat bij het einde van het huwelijk door overlijden verrekening zou plaatsvinden als waren erflater en eiseres in algehele gemeenschap van goederen gehuwd, had eiseres redelijkerwijs moeten begrijpen dat de Belgische rekeningen tot de nalatenschap van erflater behoorden. Volgens verweerder brengt dit de verantwoordelijkheid met zich dat men extra zorgvuldig dient te zijn bij het doen van aangifte. Bij twijfel over de vraag of de buitenlandse vermogensbestanddelen opgegeven hadden moeten worden in de aangifte erfbelasting, had eiseres zich ervan moeten vergewissen, desnoods met behulp van een deskundige, of dit al dan niet het geval was.

31. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder in het van hem te verlangen bewijs geslaagd. De Belgische rekeningen stonden op naam van eiseres. Zij heeft verklaard dat zij vanaf 2010 bedragen van de rekeningen opnam. Zij was dus van het bestaan van de rekeningen op de hoogte. Eiseres en erflater zijn in 2005 aanvullende huwelijkse voorwaarden aangegaan die mede ertoe strekten de erfopvolging te laten verlopen als waren zij in gemeenschap van goederen gehuwd. De door de executeur opgestelde aangifte erfbelasting geeft daarvan ook blijk, aangezien alle bezittingen en schulden zijn opgenomen onder ‘gemeenschapsvermogen’. Eiseres had zich derhalve moeten realiseren dat de helft van het totale vermogen van de echtelieden – waaronder de Belgische rekeningen – tot de nalatenschap behoorde. Niettemin zijn de rekeningen niet opgenomen in de aangifte. Dat de executeur op de hoogte is gesteld van het bestaan van de Belgische rekeningen blijkt nergens uit. Het feit dat eiseres de onderhavige navordering buiten twee andere erfgenamen (de legitimarissen, zoals eiseres ter zitting heeft toegelicht) om wilde afwikkelen, wijst eerder op het tegendeel. Over het niet opnemen van de Belgische rekeningen in de aangifte heeft eiseres verklaard dat dit niet opzettelijk is gebeurd en evenmin aan haar grove schuld is te wijten, omdat zij (mede op basis van inlichtingen van de bank) ervan uitging dat in België heffing plaatsvond. Dat in België erfbelasting is geheven, blijkt echter nergens uit. Vastlegging van de gestelde inlichtingen van de bank ontbreekt eveneens volledig. Overigens heeft eiseres in de “Verklaring vermogen in het buitenland” juist aangegeven geen adviezen te hebben ontvangen. Bij twijfel over de vraag of de Belgische rekeningen in de Nederlandse aangifte moesten worden opgenomen, had het bovendien op de weg van eiseres gelegen zich daarover adequaat te laten voorlichten. Eiseres heeft dit kennelijk nagelaten. Gelet op het voorgaande heeft zij naar het oordeel van de rechtbank dermate lichtvaardig gehandeld dat het aan grove schuld van eiseres is te wijten dat de primitieve aanslag naar een te laag bedrag is vastgesteld.

32. Eiseres heeft nog betoogd dat het pleitbaar was om de inkomsten en banksaldi van de in België aangehouden bankrekeningen bij de KBC niet in haar aangiften inkomstenbelasting in Nederland op te geven. Zij voert daartoe aan dat haar door de KBC werd voorgehouden dat de bank reeds heffingen pleegt die aan de Nederlandse fiscus worden overgedragen. Bovendien zou verweerder op basis van de Spaarrenterichtlijn en andere nadere richtlijnen alsmede op basis van renseignementen reeds op de hoogte moet zijn geweest dat eiseres beschikte over bankrekeningen bij de KBC in België. Dit betoog kan niet slagen. Nog daargelaten dat het betoog betrekking heeft op de inkomstenbelasting in plaats van de erfbelasting, ziet de rechtbank daarin geen rechtskundig standpunt dat de juistheid van de ingediende aangifte zou kunnen onderbouwen.

33. Eiseres heeft geen gronden gericht tegen de hoogte van de boete. Wel dient de boete ambtshalve te worden verminderd wegens overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het EVRM. Bijzondere omstandigheden daargelaten duurt de redelijke termijn twee jaar en begint die op het moment van de aankondiging van de vergrijpboete. In dit geval is de vergrijpboete aangekondigd met de brief van 5 januari 2022. Nu de rechtbank uitspraak doet op 27 december 2024 is de redelijke termijn met afgerond twaalf maanden overschreden. De rechtbank vindt hierin aanleiding de boete te verminderen met 10 procent tot € 4.500 (vgl. de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 17 juli 2024, ECLI:NL:GHAMS:2024:2297, r.o. 5.10).

Schade

34. Eiseres heeft aanspraak gemaakt op vergoeding van de navorderingsaanslagen erfbelasting die zijn opgelegd aan twee andere erfgenamen. Het opleggen van die navorderingsaanslagen heeft volgens eiseres geleid tot ruzie binnen de familie en daarmee tot nodeloze spanning bij eiseres die vanaf het eerste moment aan verweerder zou hebben aangegeven dat zij alle navorderingsaanslagen erfbelasting zou betalen. Uit de gedingstukken blijkt dat eiseres die twee navorderingsaanslagen van elk € 3.483 op 28 maart 2022 heeft betaald. Voor zover deze eis moet worden opgevat als een eis tot schadevergoeding faalt deze eis. Op grond van artikel 8:73 van de Awb, gelezen in verbinding met artikel V van de Wet nadeelcompensatie en schadevergoeding bij onrechtmatige besluiten, kan de bestuursrechter, indien hij het beroep gegrond verklaart, op verzoek van een partij het bestuursorgaan veroordelen tot vergoeding van de schade die die partij lijdt, indien daarvoor gronden zijn. Uit het voorgaande volgt echter dat het beroep in deze zaak ongegrond moet worden verklaard. Daar komt nog bij dat de betaling van de twee door eiseres genoemde navorderingsaanslagen (die thans niet voorliggen en waarover de rechtbank dus geen oordeel kan geven) niet het gevolg is van de onderhavige navorderingsaanslag. De rechtbank heeft ten slotte niet vastgesteld dat zich bij het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslag en het doen van uitspraak op het bezwaar daartegen een onrechtmatigheid aan de kant van verweerder heeft voorgedaan.

35. Verder eist eiseres een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Voor een dergelijke vergoeding is aanleiding als de rechter in eerste aanleg niet binnen twee jaar na het indienen van het bezwaarschrift uitspraak doet. Daarbij wordt een gedeelte van een half jaar naar boven afgerond op een half jaar. Volgens eiseres begon de redelijke termijn te lopen op 23 juli 2020. De redelijke termijn begon naar het oordeel van de rechtbank echter met de ontvangst van het bezwaarschrift door verweerder op 17 maart 2022. Nu de rechtbank uitspraak doet op 27 december 2024 is de redelijke termijn met afgerond tien maanden overschreden. Eiseres heeft daarom recht op een schadevergoeding van € 1.000. Voor de bezwaarfase geldt een redelijke termijn van een half jaar en voor de beroepsfase van anderhalf jaar. Verweerder heeft op 2 februari 2023 uitspraak op het bezwaar gedaan. De redelijke termijn voor de bezwaarfase is dus met afgerond vijf maanden overschreden. Het restant van de overschrijding wordt aan de beroepsfase toegerekend. De schadevergoeding komt dus voor € 500 (5/10e x € 1.000) voor rekening van verweerder en voor € 500 (5/10e x € 1.000) voor rekening van de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid).

Slotconclusie

36. Op grond van al het vorenstaande is het beroep ongegrond, maar wordt de boete verminderd tot € 4.500 wegens overschrijding van de redelijke termijn en heeft eiseres recht op een schadevergoeding van € 1.000 ook wegens overschrijding van de redelijke termijn.

Proceskosten en griffierecht

37. Eiseres heeft geconcludeerd tot veroordeling van verweerder in de proceskosten en verwijst daarvoor naar bijlage 13 bij het beroepschrift. Dit is een rekening van de gemachtigde van 9 mei 2023 ter grootte van € 4.386,25, inclusief omzetbelasting. Kennelijk vordert eiseres dus vergoeding van de werkelijke kosten. Daarvoor is alleen aanleiding als verweerder standpunten heeft gehuldigd waarvan redelijkerwijs kon worden aangenomen dat die in beroep niet houdbaar zouden zijn. Van dergelijke standpunten is echter niets gebleken. Sterker nog, zowel het bezwaar als het beroep is ongegrond. Omdat aan eiseres een schadevergoeding wordt toegekend is er wel aanleiding voor een proceskostenvergoeding volgens het puntensysteem van het Besluit proceskosten bestuursrecht. De rechtbank stelt de proceskostenvergoeding voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 218,75, namelijk 1 punt met een waarde van € 875 en een wegingsfactor van 0,25. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat de proceskostenvergoeding slechts strekt tot vergoeding van de kosten die zijn gemaakt voor het indienen van het verzoek om schadevergoeding (zie het arrest van de Hoge Raad van 10 november 2023, ECLI:NL:HR:2023:1526, r.o. 5.2).

38. Eiseres heeft bij de motivering van haar beroep op 10 mei 2023 verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Die termijn is op 17 maart 2024 overschreden. Dat betekent dat eiseres eveneens recht heeft op vergoeding van het griffierecht op basis van het door de Hoge Raad geformuleerde overgangsrecht (zie het arrest van de Hoge Raad van 31 mei 2024, ECLI:NL:HR:2024:567, r.o. 7.1.1-7.1.2).

39. De vergoeding van het griffierecht en de proceskosten zal deels moeten plaatsvinden door verweerder en deels door de Staat, waarbij om redenen van eenvoud en uitvoerbaarheid dient te worden uitgegaan van een verdeling waarbij ieder van hen de helft betaalt (zie het arrest van de Hoge Raad van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, r.o. 3.14.2).

Beslissing

De rechtbank:

• verklaart het beroep ongegrond;
• vermindert de vergrijpboete tot € 4.500;
• veroordeelt verweerder tot het vergoeden van de door eiseres geleden immateriële schade tot een bedrag van € 500;
• veroordeelt de Staat der Nederlanden (de Minister van Justitie en Veiligheid) tot het vergoeden van de door eiseres geleden immateriële schade tot een bedrag van € 500;
• veroordeelt verweerder en de Staat der Nederlanden (de Minister van Justitie en Veiligheid) in de proceskosten van eiseres, elk tot een bedrag van € 109,38; en
• draagt verweerder en de Staat der Nederlanden (de Minister van Justitie en Veiligheid) op het betaalde griffierecht aan eiseres te vergoeden, elk tot een bedrag van € 25.

Deze uitspraak is gedaan door mr. S.K.A. Efstratiades, voorzitter, en mr. C. Maas enmr. S.A. van Hoorn, leden, in aanwezigheid van H. van Lingen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 27 december 2024.