Metadata
Weigering S&O–verklaring ter zake van de ontwikkeling van een nieuwe koe respectievelijk een KaiGen koe onvoldoende gemotiveerd
undefined, 20 augustus 2003
Gerelateerde content
- Wet en parlementaire geschiedenis(4)
- Internationale regelgeving
- Lagere regelgeving
- Besluiten(13)
- Jurisprudentie(65)
- Commentaar NLFiscaal(4)
- Literatuur(42)
- Recent(5)
Samenvatting
De Minister van Economische Zaken heeft aan twee bedrijven die zich bezig houden met veredeling respectievelijk vernieuwing (door kruising) van koeien de voor de vermindering van afdracht van LB noodzakelijke S&O-verklaring geweigerd. Één van die bedrijven heeft voor eerdere jaren die verklaring wel gekregen, de andere had de verklaring voor het eerst aangevraagd. Het college vernietigt de uitspraken op de bezwaarschriften tegen de weigeringen en draagt de minister op opnieuw op de bezwaarschriften te beslissen. De reden voor de vernietiging is dat eerder voor dergelijke activiteiten de verklaring wel werd afgegeven en niet duidelijk is welke maatstaven ten aanzien van dierveredeling thans gelden.BRON
Uitspraak in de zaak van:
Maatschap A, te B, appellante,
gemachtigde: mr. B. Brus, te Wageningen,
tegen
de Minister van Economische Zaken, te 's-Gravenhage, verweerder,
gemachtigden: mr. R.E. Groenewold en ing. Y. de Vries - Zwols, werkzaam bij Senter.
1. De procedure
Op 28 juni 2002 heeft het College van appellante een beroepschrift ontvangen, waarbij beroep wordt ingesteld tegen een besluit van verweerder van 17 mei 2002.
Bij dit besluit heeft verweerder beslist op het bezwaar van appellante de afwijzing van haar aanvraag om een verklaring als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbeslasting en premie volksverzekeringen.
Appellante heeft op 29 juli 2002 de gronden van het beroep aangevuld.
Verweerder heeft op 6 september 2002 een verweerschrift ingediend.
Op 8 augustus 2003 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgevonden, waarbij partijen hun standpunten hebben doen toelichten. Ter zitting waren voor appellante aanwezig mr. B. Brus, A en C. Voor verweerder waren zijn gemachtigden aanwezig.
2. De grondslag van het geschil
2.1 Bij artikel 1 van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: de WVA), zoals luidend ten tijde hier van belang, is onder meer het volgende bepaald:
"Artikel 1
1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
(...)
m. speur- en ontwikkelingswerk: door een S&O-inhoudingsplichtige, dan wel een S&O-belastingplichtige, systematisch georganiseerde en in Nederland verrichte werkzaamheden, direct en uitsluitend gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek of de ontwikkeling van voor de S&O-inhoudingsplichtige onderscheidenlijk de S&O-belastingplichtige technisch nieuwe:
1°. fysieke producten;
2°. onderdelen van fysieke producten;
3°. fysieke productieprocessen;
4°. onderdelen van fysieke productieprocessen;
5°. programmatuur of
6°. onderdelen van programmatuur,
alsmede daaraan voorafgaand in Nederland verricht haalbaarheidsonderzoek;
(…)
p. S&O-verklaring: de door Onze Minister van Economische Zaken op de voet van artikel 24 aan een S&O-inhoudingsplichtige of een S&O-belastingplichtige afgegeven verklaring betreffende speur- en ontwikkelingswerk.
(…)
3. Voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel m, wordt niet tot speur- en ontwikkelingswerk gerekend:
(…)
c. door Onze Minister van Economische Zaken bij ministeriële regeling aangewezen andere werkzaamheden."
Bij de Afbakeningsregeling speur- en ontwikkelingswerk 1997 (hierna: de Afbakeningsregeling) was ten tijde hier van belang het volgende bepaald:
"Artikel 1
Tot speur- en ontwikkelingswerk worden niet gerekend:
(…)
m. vermeerdering van land- en tuinbouwproducten, tenzij het vermeerdering betreft uitsluitend ten behoeve van veredeling;
(..)
o. het bouwen van een pilot-plant op productieschaal, dan wel een prototype met een productieve of commerciële betekenis;
(…) "
Na wijziging per 14 december 2002 luidt artikel 1 onderdeel m. als volgt:
"m. werkzaamheden met betrekking tot klassieke veredeling gericht op planten of dieren, alsmede werkzaamheden met betrekking tot dierfokkerij;"
De Toelichting bij bedoelde wijziging vermeldt over de aangehaalde bepaling het volgende:
"Voorts wordt onderdeel m van artikel 1 ingrijpend gewijzigd. Projecten die klassieke of traditionele plantenveredelingsactiviteiten betreffen, bestaan hoofdzakelijk uit routinematige werkzaamheden. Activiteiten die tot klassieke veredeling worden gerekend zijn onder meer:
het zoeken, verzamelen en bepalen van geniteurs, het opstellen van kruisingsschema's, het kruisen, de selectie, het geschikt maken van planten voor veredeling, gewasverzorging, het inrichten en onderhouden van de veredelingsomgeving en de vermeerdering. Bij dierveredeling en dierfokkerij speelt mutatis mutandis hetzelfde.
Deze werkzaamheden komen niet meer in aanmerking voor een S&O-verklaring."
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
Appellante heeft op 23 mei 2001een aanvraag bij Senter ingediend om een S&O-verklaring over het tweede halfjaar van 2001 voor een project dat als volgt is getypeerd in het daartoe strekkend aanvraagformulier:
"Projecttitel : Ontwikkeling nieuwe koe
Type project : Ontwikkelingsproject
Zwaartepunt v/d Ontw. : Technisch nieuw fysiek (onderdeel van een)
product
Projectnummer : KOE2005
Start/einddatum : 01/01/1980 t/m 31/12/2005
(…)
Omschrijving:
De Mts. A is al jaren intensief bezig met het kruisen van runderen t.b.v. de productie van melk. Getracht wordt om middels nauwkeurig beschreven kruisingenprogramma's de diverse gewenste eigenschappen in een nieuwe koe te krijgen. Eigenschappen waar op gelet wordt en die betrokken worden in de selecties t.b.v. het kruisingsprogramma zijn o.a. : speenzetting (van belang bij computergestuurd melken), vorm en uiterlijk uiers, sterkte beendergestel en spiervorming, algeheel uiterlijk, het verkrijgen van sterkere koeien, wat zich kan vertalen in lagere veterinaire kosten en betere kwaliteit melk. Voorts wordt gelet op productie: zowel volume als vetgehalte als kwaliteitsgehalte van melk. Uiteraard kunnen deze laatste toetsen pas uitgevoerd worden nadat de koe in de lactatieperiode is. Doel van de kruisingen is het verkrijgen van een type koe die die uitermate geschikt moet zijn voor hoge producties > 12.000 liter melk, en de gewenste eigenschappen t.b.v. computergestuurd melken. Daarbij is het uiterlijk en innerlijk voorts van groot belang. Het gaat hier grotendeels om runderen van het hoofdras Frisian-Holstein, maar bij het S&O werk worden ook andere rassen geanalyseerd op eventuele mogelijkheden. Het bedrijf heeft in het recente verleden reeds enkele malen top-fokstieren kunnen ontwikkelen waarmee goede resultaten behaald zijn.
(…)
technische nieuwheid:
Middels het kruisingwerk wordt gepoogd om nieuwe typen koeien te verkrijgen die hoogwaardig produceren en o.a. geschikt zijn voor melken door robots. Verder wordt gezocht naar verhoging interne kracht van de koe, ter beperking van veterinaire kosten.
(…)"
- Bij brief van 12 september 2001 heeft appellante een aantal vragen van verweerder beantwoord. Zij heeft daarin onder andere het volgende gesteld:
"Bij het fokken wordt in principe uitgegaan van het Frisian-Holsteinras (FH). Ter verkrijging van interne kwaliteitsverbetering (betere resistenties etc.) worden tevens andere rassen geanalyseerd op hun mogelijkheden die een inkruising zouden kunnen bieden. Ook daarmee wordt geëxperimenteerd. Qua uiterlijk wordt verder ook gelet op het voorkomen van de koe: het streven is een compacte koe (iets kleiner dan nu standaard FH is), die een zeer hoge melkproductie combineert met een goede voederconversie, en betere gezondheidskenmerken heeft dan het standaard FH. Van groot belang is tevens de verandering in de speen: qua vorm en kwartierzetting, met als doel het eenvoudig automatisch kunnen melken(…) uitgangspunt is derhalve de FH koe, maar door toevoeging van elementen uit andere rassen en soorten wordt de uiteindelijke koe anders, en nieuw in de zin van de ontwikkeling van een subras met nieuwe gewenste eigenschappen, zoals het hoornloos zijn.
(…) Verder moet de koe qua karakter zeer sociaal zijn, omdat ze de stal niet meer uitkomen en er dus voor gewaakt moet worden dat conflicten in de groep binnen de stal uitgevochten worden. Dergelijke conflicten gaan ten koste van de melkgift. Daarbij wordt ook gezocht naar de mogelijkheden voor het ontwikkelen van hoornloze koeien.(…)
Technische knelpunten: er onstaan nog wel eens problemen met verwerping van een embryotransplantatie. Verder gaat een lange tijd gemoeid met het uitvoeren van het fokprogramma. Voordat effecten zichtbaar worden, is men enkele jaren verder. Wel wordt met diverse dieren gefokt, zodat effecten na verloop van tijd beoordeeld kunnen worden. Voorts is het altijd onduidelijk in hoeverre bepaalde eigenschappen meekomen met een kruising, en wat het effect is op andere eigenschappen. Deels kan dit theoretisch benaderd worden (dominanties) maar deels is de definitieve uitkomst ook onzeker. (…)
Beginproduct: eigen koeien en (voor diverse gevallen) eigen stieren: daarnaast sperma van andere stieren van o.a. andere rassen. Verder worden pinken gebruikt voor embryotransplantatie. Daartoe worden praktisch alle koeien van het bedrijf die diverse van de gewenste eigenschappen hebben gebruikt als donor of drager.
Gebruik tussen en eindproducten: deels verkoop (ook van embryo's) deels doorfokken conform het programma. (…)"
- Bij besluit van 15 oktober 2001 heeft verweerder de aanvraag afgewezen. Hij heeft daartoe het volgende overwogen:
"(…)
De werkzaamheden binnen dit project betreffen het "produceren" van genetisch nieuwe dieren. Hiertoe worden (algemeen bekende) gegevens over (voor-)ouders verzameld en met behulp van bekende technieken opnieuw toegepast om uuiteindelijk in een zo goed mogelijk eindproduct te resulteren. Voor uw bedrijf is dit echter een proces dat behoort tot de normale bedrijfsvoering voor het in stand houden van uw veestapel. Hierbij wordt in het algemeen geprobeerd de veestapel naar een hoger niveau te brenegn. Van de keuzes die worden gemaakt ( welke eigenschappen, vet- en eiwitpercentages etc. mag verondersteld worden dat deze gemaakt worden op basis van het aanwezige vakmanschap en de ervaring van de ondernemer. Daarnaast hebben de "eindproducten"een commerciële waarde. Ze worden verkocht aan derden c.q. ingezet op het eigen bedrijf."
- Bij schrijven van 22 oktober 2001 heeft appellante tegen dit besluit bezwaar gemaakt.
Zij heeft bestreden dat het hier om normale kruisingswerkzaamheden ging zoals iedere veehouder die verricht ter instandhouding en verbetering van zijn veestapel. Het gaat hier om één van de topfokkers in Nederland die bezig is met het opzetten van een programma tot realisatie van een geheel nieuwe generatie koeien.
- Op 7 maart 2002 hebben appellanten hun bezwaren nader toegelicht op een hoorzitting.
- Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen.
3. Het bestreden besluit
Het bestreden besluit houdt onder meer het volgende in.
"In uw (…)toelichting heeft u aangegeven dat uw werkzaamheden bestaan uit: onderzoek tochtigheid, het invoeren van gegevens ten behoeve van analyses, feitelijke inseminaties, embryotransplantaties, controle dieren op vruchtontwikkeling, literatuurstudies voor kennisgenerering inzake fokmogelijkheden, opstellen van fokprogramma en analyse van lactatieperiode. Uit de door u verstrekte informatie kan ik niet opmaken dat deze opgevoerde werkzaamheden leiden tot een technisch nieuwe fysieke ontwikkeling. Ik ben van mening dat u de door u aangegeven werkzaamheden op basis van uw bestaande kennis en ervaring kunt uitvoeren. Dat door u ten behoeve van het onderzoek naar tochtigheid, het invoeren van gegevens ten behoeve van analyses, de feitelijke inseminaties, embryotransplantaties, de controle bij dieren op vruchtontwikkeling, het opstellen van fokprogramma's en de analyse van de lactatieperiode nieuwe werkzaamheden worden verricht die gericht zijn op een technisch nieuwe fysieke ontwikkeling, is door u niet aangegeven en is mij niet gebleken. Derhalve ben ik van mening dat u deze werkzaamheden op basis van uw eigen kennis en ervaring kunt uitvoeren. Van S&0-werkzaamheden is naar mijn mening dan ook geen sprake. Tevens heeft u aangegeven dat u literatuurstudies doet voor kennisgenerering inzake fokmogelijkheden. Dat is gebruikmaking van bestaande kennis. Dat u betreffende deze werkzaamheden S&0-werkzaamheden uitvoert in de zin van de Wet is naar mijn mening niet aangetoond. Tevens merk ik op dat het bijhouden/kennisnemen van bestaande kennis, het op basis daarvan selecties maken/uitvoeren en (met behulp van derden) gebruikmaken van bestaande (voortplantings)technieken geen ontwikkelingswerk in de zin van de Wet is. Dat er onzekerheid bestaat over het daadwerkelijk kunnen realiseren van uw projectdoelstelling, verandert dit niet. (…)
Dat er betreffende dit project sprake is van een technisch nieuwe fysieke ontwikkeling is mij evenmin gebleken. Bij het wijzigen van de genetica ontstaat er niet per definitie een technisch nieuw organisme. Om dit te beoordelen zijn de technische knelpunten van belang. U doet zoals mij is gebleken echter geen eigen onderzoek om een (van de) technisch knelpunt(en) in het veredelingsproces op te lossen. U ontwikkelt evenmin nieuwe (onderdelen van) technieken.
Tevens ben ik van mening dat de onderhavige koeien een commerciële waarde hebben. Tijdens de hoorzitting heeft u aangegeven dat indien de 'eindproducten' niet voldoen, deze worden ingezet op het eigen bedrijf of aan derden worden verkocht. Uw opgevoerde werkzaamheden hebben een tweeledig doel en worden naar mijn mening niet direct en uitsluitend in het kader van een ontwikkeling uitgevoerd. Immers, wanneer de koeien niet blijken te voldoen aan de selectiecriteria dan worden deze ingezet in het melkveebedrijf of worden deze verkocht. Het bouwen van producten met gebruikerswaarde komt volgens de Afbakeningsregeling, artikel 1, letter 0 niet voor S&0 in aanmerking.
Overigens is er naar mijn mening geen sprake van een technisch risico. Het feit dat er onzekerheid bestaat over de precieze kenmerken en eventuele erfelijke gebreken van nakomelingen, betekent niet dat er om die reden ook een technisch risico is.
(…)Door mij wordt alleen een S&O-verklaring afgegeven voor werkzaamheden die, op het niveau van de individuele aanvrager, resulteren in een bevordering van technologische vooruitgang. (…)Onderzoek naar de grondslagen op basis waarvan u uw keuzes bepaalt, respectievelijk uw beslissingen neemt, zoals onderzoek naar fokwaardenschattingen of erfelijkheidsfactoren, wordt niet door uzelf verricht. Uw bijdrage aan het welslagen van de projectdoelstelling houdt niet een zodanig technisch inhoudelijke sturing in dat deze als ontwikkelingswerkzaamheid kan worden aangemerkt.
In uw bezwaarschrift heeft u aangegeven dat u de onpartijdigheid van de bezwaarcommissie in twijfel trekt. Hierover merk ik op (…) dat geen van de personen die (…) horen bij de totstandkoming van de beslissing betrokken is geweest. Derhalve ben ik van mening dat de onafhankelijkheid betreffende de afhandeling van dit bezwaar voldoende is gewaarborgd."
4. Het standpunt van appellante
Appellante heeft ter ondersteuning van het beroep onder meer het volgende tegen het bestreden besluit aangevoerd.
"Allereerst is belanghebbende van mening dat het niet verlenen van de gevraagde verklaring een miskenning is van de werkzaamheden die belanghebbende als gerenommeerde topfokker in Nederland voor de melkveehouderij verricht. In de aanvraag en de gegeven toelichtingen, ook tijdens de hoorzitting, is naar mening van belanghebbende voldoende aangetoond dat de werkzaamheden en de informatie die belanghebbende verricht, vergaart en opdoet, mede benut worden door onder andere de Universiteit van Utrecht, faculteit Diergeneeskunde, en voor Proefstations (…)
Belanghebbende bestrijdt de mening van Senter dat de werkzaamheden niet gericht zouden zijn op een technisch nieuwe ontwikkeling. Als zodanig moet i.c. het ontwikkelen van een nieuwe koe beschouwd worden, namelijk door middel van een zeer goede analyse van de uitgangssituatie, het doelbewust na grondige voorafgaande studie inbrengen van nieuwe genetische informatie uit andere lijnen of rassen middels selectie van de goede ouders, het middels bepaalde fertilisatie-technieken bevruchten van eitjes en het inbrengen van bevruchte eitjes in draagmoeders, het goed monitoren van de zwangerschappen en het na de geboorte goed monitoren van het resultaat en analyseren daarvan (…)
Belanghebbende is een deskundige op het gebied van fokken, echter, voor de gezochte ontwikkeling zal belanghebbende zelfstandig moeten zoeken naar elementen en mogelijkheden om het op termijn gewenste resultaat te bewerkstelligen, derhalve moet belanghebbende speuren (…)
Belanghebbende bestrijdt de mening van Senter, geventileerd tijdens de hoorzitting, dat bij veeprogramma's de mogelijke resultaten te ongewis zouden zijn om te kunnen spreken van doelbewust ontwikkelingswerk. Immers, de mogelijke gevaren en effecten die zich zouden kunnen voordoen, worden zoveel mogelijk geanalyseerd (…)
Belanghebbende betwist de stelling van Senter dat resultaten van het fokproces commerciële waarde hebben, omdat deze koeien of ingezet worden voor de reguliere melkproductie, of verkocht worden, hetzij als vleeskoe, hetzij als melkkoe. Immers, gezien de tijd en het geld dat met de ontwikkelingsprogramma's gemoeid is, is een mislukking een enorme desinvestering (aan externe kosten alleen al f 30.000,-- (€ 13.613,41) per dier, exclusief de eigen tijd van belanghebbende. Het 'voordeel' van de gebruikerswaarde is derhalve verwaarloosbaar ten opzichte van de investering in tijd en geld. (…)
Belanghebbende bestrijdt de mening van Senter dat haar werkzaamheden niet mede gericht zouden zijn op het oplossen van technische knelpunten. Immers, het doel zoals bijvoorbeeld bij de ontwikkeling van de hoornloze koe, confronteert belanghebbende direct met diverse technische kenelpunten. Te grote kalveren, snelle verwerping van embryo's et cetera zijn problemen die op voorhand aan de orde kunnen komen en welke belanghebbende zoveel mogelijk in beeld probeert te krijgen om zodoende oplossingen daarvoor te kunnen bedenken."
5. De beoordeling van het geschil
Hetgeen appellante bij haar aanvraag en ter toelichting over de inhoud van haar werkzaamheden heeft overgelegd is op zich genomen onvoldoende voor het oordeel dat verweerder hierop zonder meer de gevraagde S&O-verklaring had moeten afgeven.
Het is het College echter niet duidelijk geworden met welke, gewijzigde criteria verweerder projecten voor dierlijke veredeling in 2001 heeft beoordeeld. Immers, gelijk het College heeft vastgesteld in zijn uitspraak van 20 augustus 2003. AWB 01/214 (waarvan een afschrift is bijgevoegd) heeft verweerder de kwestie van dierlijke veredeling in 1998 als zodanig onder ogen gezien en vervolgens voor projecten, die vergelijkbaar zijn (ook) met het (hier) aan de orde zijnde project, stelselmatig S&O-verklaringen afgegeven. Over de jaren 1997, 1998 en 1999 lijkt sprake te zijn geweest van een beoordelingspraktijk waarbij dierveredeling en dierfokkerij, naar ruimere criteria dan verweerder in de aan de orde zijnde zaak wenste te hanteren, voor een S&O-verklaring in aanmerking gebracht zijn. Onduidelijk is in welke mate verweerder in de jaren 2000 tot en met 2002 projecten op dit gebied anders is gaan beoordelen. Wel is aannemelijk dat in de genoemde jaren bepaalde projecten op het gebied van dierveredeling en dierfokkerij nog voor een S&O-verklaring in aanmerking gebracht zijn. Die indruk is in overeenstemming met de Toelichting bij de wijziging van de Afbakeningsregeling, genoemd in rubriek 2, waarin wordt aangekondigd, dat de betreffende werkzaamheden "niet meer" in aanmerking komen. Aldus de genoemde uitspraak.
In welke opzichten het onderhavige project zich onderscheidt van projecten die wel in aanmerking zijn gebracht voor een S&O-verklaring is door verweerder mede gelet op voorgaande overwegingen onvoldoende gespecificeerd.
Het feit, dat voor het onderhavige project voor eerdere perioden geen S&O-verklaring is ingediend, is daarvoor onvoldoende.
Verweerders stelling vervolgens dat appellantes inhoudelijke bijdrage aan het welslagen van de projectdoelstelling niet een zodanige sturing inhoudt, dat het project als ontwikkelingsproject kan worden aangemerkt, is moeilijk te volgen. Onduidelijk blijft immers welk type bijdrage verweerder er in andere gevallen, waarin het ook om fokkerij van koeien ging, toe bewogen heeft wel een S&O-verklaring af te geven.
De stelling dat reeds het bepaalde in artikel 1, aanhef en onder o van de Afbakeningsregeling, verhindert dat appellantes project voor een S&O-verklaring in aanmerking komt kan het College niet onderschrijven. Ook al vertegenwoordigen de kalveren, die in het kader van het project geboren worden, altijd als melk- of vleesrund nog een zekere waarde, ze kunnen niet worden aangemerkt als "een prototype met een productieve of commerciële betekenis". Bovendien staat hun productieve waarde niet in een reële verhouding tot de aan hun ontstaan verbonden kosten, die - naar appellante onweersproken gesteld heeft - ongeveer f 30.000,-- per kalf bedragen.
Het bestreden besluit berust derhalve niet op een deugdelijke motivering. Het beroep moet dan ook gegrond verklaard worden.
Het College acht termen aanwezig voor nadere beslissingen als hierna in het dictum van deze uitspraak vermeld.
6. De beslissing
Het College
- verklaart het beroep gegrond
- vernietigt het bestreden besluit:
- bepaalt dat verweerder opnieuw op het bezwaar van appellante beslist met inachtneming van deze uitspraak:
- veroordeelt verweerder in de kosten van deze procedure aan de zijde van appellante, vastgesteld op € 644,-- (zegge:
zeshonderdvierenveertig euro), te vergoeden door de Staat der Nederlanden;
- bepaalt dat aan appellante het door haar betaalde griffierecht ten bedrage van € 218,-- (zegge: tweehonderdachttien euro)
wordt vergoed door de Staat der Nederlanden.
Aldus gewezen door mr. W.E. Doolaard in tegenwoordigheid van mr. F.W. du Marchie Sarvaas, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 3 oktober 2003.
w.g. W.E. Doolaard w.g. F.W. du Marchie Sarvaas
College van Beroep voor het bedrijfsleven
No. AWB 01/214 20 augustus 2003
27000 Wet vermindering afdracht loonbelasting
en premie volksverzekeringen
Uitspraak in de zaak van:
Bama Holding B.V., te Sint Annaparochie, appellante,
gemachtigde: M.J. Zeinstra, te Dronrijp,
tegen
de Minister van Economische Zaken, te 's-Gravenhage, verweerder,
gemachtigde: mr. G. Baarsma en ing. H. Jongema, werkzaam bij verweerders agentschap Senter.
1. De procedure
Op 27 maart 2001 heeft het College van appellante een beroepschrift ontvangen, waarbij beroep wordt ingesteld tegen een besluit van verweerder van 13 februari 2001.
Bij dit besluit heeft verweerder beslist op het bezwaar van appellante tegen de afwijzing van haar aanvraag om een verklaring als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen.
Appellante heeft op 29 mei 2001 de gronden van haar beroep aangevuld.
Verweerder heeft op 28 september 2001 een verweerschrift ingediend.
Op 18 september 2002 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgevonden, waarbij partijen hun standpunten nader hebben toegelicht.
2. De grondslag van het geschil
2.1 Bij artikel 1 van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: de WVA), zoals luidend ten tijde hier van belang, is onder meer het volgende bepaald:
"Artikel 1
1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
(...)
m. speur- en ontwikkelingswerk: door een S&O-inhoudingsplichtige, dan wel een S&O-belastingplichtige, systematisch georganiseerde en in Nederland verrichte werkzaamheden, direct en uitsluitend gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek of de ontwikkeling van voor de S&O-inhoudingsplichtige onderscheidenlijk de S&O-belastingplichtige technisch nieuwe:
1°. fysieke producten;
2°. onderdelen van fysieke producten;
3°. fysieke productieprocessen;
4°. onderdelen van fysieke productieprocessen;
5°. programmatuur of
6°. onderdelen van programmatuur,
alsmede daaraan voorafgaand in Nederland verricht haalbaarheidsonderzoek;
(…)
p. S&O-verklaring: de door Onze Minister van Economische Zaken op de voet van artikel 24 aan een S&O-inhoudingsplichtige of een S&O-belastingplichtige afgegeven verklaring betreffende speur- en ontwikkelingswerk.
(…)
3. Voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel m, wordt niet tot speur- en ontwikkelingswerk gerekend:
(…)
c. door Onze Minister van Economische Zaken bij ministeriële regeling aangewezen andere werkzaamheden. "
Bij de Afbakeningsregeling speur- en ontwikkelingswerk 1997 (hierna: de Afbakeningsregeling), was ten tijde hier van belang het volgende bepaald:
"Artikel 1
Tot speur- en ontwikkelingswerk worden niet gerekend:
(…)
m. vermeerdering van land- en tuinbouwproducten, tenzij het vermeerdering betreft uitsluitend ten behoeve van veredeling; "
Na wijziging per 14 december 2002 luidt dit artikelonderdeel als volgt:
"Artikel 1
Tot speur- en ontwikkelingswerk worden niet gerekend:
(…)
m. werkzaamheden met betrekking tot klassieke veredeling gericht op planten of dieren, alsmede werkzaamheden met betrekking tot dierfokkerij;
De Toelichting bij bedoelde wijziging vermeldt over de aangehaalde bepaling het volgende:
"Voorts wordt onderdeel m van artikel 1 ingrijpend gewijzigd. Projecten die klassieke of traditionele plantenveredelingsactiviteiten betreffen, bestaan hoofdzakelijk uit routinematige werkzaamheden. Activiteiten die tot klassieke veredeling worden gerekend zijn onder meer:
het zoeken, verzamelen en bepalen van geniteurs, het opstellen van kruisingsschema's, het kruisen, de selectie, het geschikt maken van planten voor veredeling, gewasverzorging, het inrichten en onderhouden van de veredelingsomgeving en de vermeerdering. Bij dierveredeling en dierfokkerij speelt mutatis mutandis hetzelfde.
Deze werkzaamheden komen niet meer in aanmerking voor een S&O-verklaring. "
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaken de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Appellante heeft op 13 december 1999 een aanvraag bij Senter ingediend om een S&O-verklaring voor een project dat als volgt is getypeerd in het daartoe strekkend, op 31 januari 2000 door verweerder ontvangen aanvraagformulier:
"Projecttitel : Kaigen koe
Type project : Ontwikkelingsproject
Zwaartepunt v/d Ontw. : Technisch nieuw fysiek (onderdeel van een)
product
Projectnummer : 9901
Start/einddatum : 01/01//1997 t/m 31/12/2007
(…) "
Een bijlage bij dit aanvraagformulier vermeldt onder meer het volgende:
"Huidige stand van zaken fokkerij:
De wereld Holstein fokkerij wordt steeds internationaler. Dit betekent dat de Holstein koe over de hele wereld op elkaar begint te lijken.
Wereldwijd gaat verreweg de meeste aandacht uit naar selectie op eiwit en wordt er relatief weinig aandacht aan vet besteed. Ook komt de vruchtbaarheid in het gedrang. (…)
Doelstelling, KaiGen koe:
Ondanks de internationalisatie blijft er wel een bepaalde mate van diversificatie bestaan. Verschillende landen leggen verschillende accenten op bepaalde kenmerken. Zo blijft ook vet in een aantal landen, en met name Japan, van erg groot belang. Vandaar dat Bouma Holding zich bezig houdt met het fokken op de volgende kenmerken:
1. Hoog vet: min 4.0% vet
2. Voldoende vruchtbare koefamilies
3. Voldoende melk en eiwit: min. 9,000 kgs melk met 3.4% eiwit
4. Meerdere generaties VG exterieur of hoger
Een belangrijke ondersteuning hierbij is een internationaal netwerk (in Italië, Frankrijk en de V.S.) van veefokkers waarover dhr. Bouma beschikt. De centrale coordinatie van alle veredelings activiteiten daarbij liggen bij dhr. Bouma die tevens over de daarvoor noodzakelijk talenkennis beschikt en zich internationaal orienteert om de laatste ontwikkelingen in de fokkerij op de voet te volgen.
Daarnaast is een Embryo Transplantatie centrum gebouwd met EEG-erkenning voor de export en import van genetica (embryos/sperma) en waar donor dieren, die voldoen aan bovenstaande eisen/doelstellingen, worden gehuisvest en gespoeld om zo een nieuwe generatie dieren te fokken. Langs deze weg wordt getracht het gestelde fokdoel te verwezenlijken en in te spelen op een toekomstige vraag omdat nu, bij andere fokkers, een aantal kenmerken worden vergeten. "
- Bij brief van 9 mei 2000 heeft appellante verweerder desgevraagd bepaalde gegevens verstrekt.
- Bij besluit van 17 juli 2000 heeft verweerder de aanvraag van appellante afgewezen.
- Bij brief van 28 augustus 2000 heeft appellante hiertegen bezwaar gemaakt.
- Bij brief van 12 oktober 2000 heeft appellante dit bezwaar onder meer als volgt toegelicht:
"Het verbaasd mij (…) ten zeerste dat de minister deze gronden, c.q. overwegingen aanvoerd om de aanvraag af te wijzen. In 1998 heeft namelijk binnen het team van deskundigen bij Senter en met ondergetekende een uitvoe- rige discussie plaatsgevonden omtrent deze zelfde overwegingen. Bij monde van de heer M. Thijhuis was toen de conclussie van de minister dat dergelijke werkzaamheden voor een bijdrage in aanmerking kwamen. Precies dezelfde punten stonden op dat moment ter discussie met dat verschil dat na afloop van de discussie destijds Senter van mening was dat dergelijke werkzaamheden wel subsidiabel waren. Vergelijkbare aanvragen uit 1997, 1998 en 1999 zijn na deze discussie vervolgens goedgekeurd. Hierbij is dan ook geen sprake van een eenmaal in het verleden gemaakte fout zoals de minister in de onderhavige bestreden beslissing stelt, maar sprake van een eenmaal voorgestaan beleid en een gebruikelijke beoordelingswijze die plotseling, en overigens zonder dit vooraf kenbaar te maken wordt gewijzigd. Hiervan kan volgens mij rechtens geen sprake zijn.
Bovendien is bijvoorbeeld de aanvraag van minimaal één ander vergelijkbaar bedrijf met vergelijkbare werkzaamheden waarvoor een bijdrage is aangevraagd, wel heel bewust gehonoreerd. Het is aanvrager volstrekt onduidelijk waar, in de ogen van Senter, de inhoud van de werkzaamheden in die aanvraag verschillen van die van onderhavige. "
- Bij brief van 25 oktober 2000 heeft verweerder appellante om aanvullende gegevens verzocht.
- Bij brief van 17 november 2000 heeft appellante in antwoord hierop onder meer als volgt aangegeven welke activiteiten in haar project dit het karakter van speur- en ontwikkelingswerk geven:
" Bestudering van nationale en internationale indexlijsten (Interbull) en vakliteratuur, bestudering van bepaalde familielijnen, bezoeken van veel fokveetentoonstellingen, veel bedrijfsbezoeken voor de beoordeling van bijv. bepaalde dochtergroepen van stieren, Stierkeuze uitzoeken en bepalen, selectie van topkoeien, het bepalen van de gewenste kruisingen. Speciaal kan worden genoemd de bouw van een ET centrum met EG-erkenning om embryo's op te slaan, te importeren en te exporteren. Eveneens is een speciaal laboratorium gebouwd en ingericht met broedstoven en een spoelkamer (met klimaatbeheersing) om het mogelijk te maken onder de juiste omstandigheden embryo's te produceren.
Voorts heeft zij in deze brief dertien andere bedrijven genoemd, die voor naar haar mening vergelijkbare werkzaamheden wel een verklaring hadden verkregen.
- Op 30 november 2000 is appellante ter zake van haar bezwaar door verweerder gehoord. Daarbij is appellante gevraagd om gegevens en overlegging van stukken uit de projectadministratie betreffende door appellante genoemde andere aanvragen.
- Op 14 en 15 december 2000 heeft appellante verweerder bedoelde gegevens en stukken verstrekt.
- Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen.
3. Het bestreden besluit
Bij het bestreden besluit heeft verweerder zijn afwijzing van de aanvraag van appellante gehandhaafd en hiertoe onder meer als volgt overwogen:
"Het bijhouden/kennisnemen van bestaande kennis, het op basis daarvan selecties maken/uitvoeren en (met behulp van derden) gebruikmaken van bestaande (voortplantings)technieken is geen ontwikkelingswerk in de zin van de Wet. Dat er onzekerheid bestaat over het daadwerkelijk kunnen realiseren van uw projectdoelstelling, verandert dit niet. Uw werkzaamheden zijn immers niet gericht op het leveren van (een bijdrage) in een zodanige sturing dat de kans op het welslagen van de projectdoelstelling daardoor wordt vergroot. Tijdens de hoorzitting is te kennen gegeven dat u zich bij het maken van selecties beperkt tot informatie van internet, literatuur en beurzen. Dat is gebruikmaking van bestaande kennis. Ook de later toegezonden stukken uit de projectadministratie bevestigen dit. Bij het wijzigen van de genetica ontstaat er niet per definitie een technisch nieuw organisme. Om dit te beoordelen zijn de technische knelpunten van belang. U doet zoals mij is gebleken echter geen eigen onderzoek om een (van de) technisch knelpunt(en) in het veredelingsproces op te lossen. U ontwikkelt evenmin nieuwe (onderdelen van) technieken. Gelet op deze constatering worden uw werkzaamheden niet als ontwikkelingswerkzaamheden in de zin van de Wet aangemerkt.
Overigens is er naar mijn mening, zoals ik u ook al tijdens de hoorzitting heb geïnformeerd, geen sprake van een technisch risico. Het feit dat er onzekerheid bestaat over de precieze kenmerken en eventuele erfelijke gebreken van nakomelingen, betekent niet dat er om die reden ook een technisch risico is.
(…)
Indien vermeerdering van land- en tuinbouwproducten uitsluitend in het kader van veredelingswerkzaamheden plaatsvindt, kan voor die werkzaamheden een S&O-verklaring worden verkregen. Reeds eerder in deze beschikking is aangegeven dat in uw geval geen sprake is van veredelingswerkzaamheden.
(…)
In reactie op uw stelling dat er in 1998 een gesprek heeft plaatsgevonden tussen u enkele van mijn medewerkers en waarbij door de heer Tijhuis is opgemerkt dat werkzaamheden zoals waar deze aanvraag betrekking op heeft wel S&O worden beschouwd, spreek ik nadrukkelijk tegen. In het verleden heb ik echter per abuis wel, zoals ook door u met naam genoemd, enkele vergelijkbare aanvragen toegekend. Dit had niet mogen gebeuren. Ik ben echter niet gehou-den om dergelijke fouten te herhalen. Bovendien is in de systematiek van de Wet voorzien in een (half)jaarlijkse beoordeling van de aanvragen. U mag dan ook verwachten dat ik uw aanvraag opnieuw aan de criteria van de Wet toets. Overigens merk ik hierbij op dat niet alle dossiers waarnaar u heeft verwezen vergelijkbaar zijn met de onderhavige aanvraag. De bedrijven die wel een S&O-verklaring hebben ontvangen verrichten, in tegenstelling tot u, wel eigen onderzoek om technische knelpunten op te lossen. Uw beroep op het gelijkheidsbeginsel gaat dus niet op."
Bij verweerschrift is onder meer het volgende aangevoerd:
"Bij de beoordeling of er sprake is van S&O, wordt door mij gelet op de manier waarop de projectdoelstelling wordt gerealiseerd. Centraal hierin staan de aanwezigheid en de aard van de technische knelpunten, alsmede de wijze waarop, en door wie, die technische knelpunten worden opgelost. (…)
Gelet op de ervaring en het kennisniveau van verzoekster heb ik (…) niet kunnen concluderen dat de werkzaamheden van verzoekster zijn gericht op het vinden van een werkingsprincipe dat zich in technisch opzicht onderscheidt van hetgeen bij verzoekster redelijkerwijs als bekend mag worden verondersteld. Onderzoek naar de grondslagen op basis waarvan verzoekster haar keuzes bepaalt, respectievelijk haar beslissingen neemt, zoals onderzoek naar fokwaardenschattingen of erfelijkheidsfactoren, wordt door verzoekster zelf niet verricht. Zoals in de beslissing op het bezwaar ook is geconcludeerd, houdt de bijdrage van verzoekster aan het welslagen van de projectdoelstelling, niet een zodanig technisch inhoudelijke sturing in dat deze als ontwikkelingswerkzaamheid kan worden aangemerkt. Tot slot merk ik in dit verband op dat onzekerheid over de juistheid van de keuze tussen bestaande voortplantingstechnieken en te kruisen ouderdieren, zoals verzoekster in haar derde beroepsgrond vermeld, nog geen technisch risico inhoudt waardoor ontwikkelingswerk wordt gekenmerkt.
(…)
Ten aanzien van het beroep van verzoekster op het vertrouwensbeginsel merk ik het volgende op. Als gevolg van voortschrijdend inzicht in de werkzaamheden die in de bedrijfstak van verzoekster worden uitgevoerd, heb ik met ingang van 2000 de S&O-aanvragen in deze sector beter kunnen beoordelen. De redenen hiervoor waren gelegen in een aanmerkelijke toename in het jaar 2000 van het aantal aanvragen in deze sector, alsmede bedrijfsbezoeken en overige contacten die ik met deze sector onderhoud. Dit heeft er bij enkele aanvragers toe geleid dat projecten die in 1999 waren goedgekeurd, het daaropvolgende jaar zijn afgewezen omdat toekenning van de S&O-aanvraag niet terecht bleek. Hiervan is bij verzoekster geen sprake omdat de onderhavige S&O-aanvraag haar eerste aanvraag is. Daarnaast is in de systematiek van de Wet voorzien in een (half)jaarlijkse beoordeling van S&O-aanvragen. Verzoekster mag dan ook verwachten dat ik de aangevraagde werkzaamheden aan de criteria van de Wet toets en tot een andere beslissing kan komen. Ook door uw College is bevestigd dat ik niet gehouden ben om onjuiste toekenningen te herhalen.
Verzoekster stelt voorts dat alle dossiers waar zij naar heeft verwezen, gehonoreerde S&O-aanvragen betreffen en vergelijkbaar zijn met haar aanvraag. Ik merk hierover op dat verzoekster naar gehonoreerde S&O-aanvragen van voor 2000 heeft verwezen en dat haar S&O-aanvraag het jaar 2000 betreft. Ik heb al aangegeven dat ik met ingang van 2000 de S&O-aanvragen in deze sector beter kan beoordelen en dit ook doe. Verder zijn niet alle S&O-aanvragen vergelijkbaar met de onderhavige S&O-aanvraag. Bij aanvang van de hoorzitting heeft verzoekster dit ook erkend en mij gevraagd om aan te geven wat in het licht van mijn beoordeling het verschil tussen die bedrijven en haar bedrijf is. In mijn beschikking op bezwaar heb ik dit gedaan door te vermelden dat deze (als ook enkele andere) aanvragers, in tegenstelling tot verzoekster, wel eigen onderzoek doen om technische knelpunten in het veredelingsproces op te lossen dan wel hierin een belangrijke bijdrage in leveren. Ik bestrijd dat mijn beslissing op dit punt onvoldoende zou zijn gemotiveerd. Voorts merk ik op dat S&O-aanvragen die wel vergelijkbaar zijn met de werkzaamheden van verzoekster met ingang van 2000 worden afgewezen. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel, om de S&O-aanvraag van verzoekster alsnog te honoreren, is naar mijn mening dan ook ongegrond omdat er ten aanzien van de met ingang van 2000 toegekende S&O-aanvragen geen sprake is van vergelijkbare gevallen."
4. Het standpunt van appellante
Bij aanvullend beroepschrift heeft appellante onder meer het volgende aangevoerd:
"Zoals hiervoor reeds uiteen is gezet vallen de werkzaamheden van aanvrager onder ontwikkelingswerk. Bovendien houdt het begrip veredelingswerk niet per definitie in dat er een nieuwe techniek wordt ontwikkelt. Het gaat hierbij veel eerder om de ontwikkeling van een technisch nieuw produkt.
Kennelijk verschil ik met verweerder van mening over het al dan niet sprake zijn van een technisch risico. Het feit dat kan blijken dat een eenmaal gekozen voortplantingtechniek niet werkt en gekozen zal moeten worden voor een andere techniek, danwel dat een eenmaal gekozen kruisingsschema tot onverwachte en niet gewenste resultaten leidt en dus andere oplossingen zullen moeten worden gezocht, getuigt in mijn ogen wel degelijk van het aanwezig zijn van technische risico's.
Verweerder stelt dat in aanvrager zijn geval geen sprake is van veredelingwerkzaamheden. Hiermee ben ik het volstrekt oneens. Ik zou niet weten waarom (vee-)fokkerij werkzaamheden geen veredelingswerkzaamheden zijn. Overigens onderbouwt verweerder deze stelling in mijn ogen ook in het geheel niet danwel volstrekt onvoldoende. Eventueel ben ik gaarne bereid de visie dat (top-)fokkerij wel degelijk tot veredelingswerkzaamheden behoort, door onafhankelijke deskundigen te laten bevestigen.
Verweerder ontkent niet dat vergelijkbare aanvragen in het verleden wel zijn goedgekeurd. Echter verweerder is van mening dat zij gemaakte fouten niet hoeft te herhalen. Ik ben echter van mening dat hier geen sprake is van gemaakte fouten maar van een bewuste en weloverwogen genomen beslissingen, gedurende een periode van drie aaneensluitende jaren en drie aanvraagperioden. Ook al zou verweerder deze beslissingen achteraf onjuist achten dan houdt dan nog niet in dat zij door deze beslissingen een bepaald uitvoeringsbeleid heeft ontwikkelt waarop een aanvrager mag vertrouwen, tenzij verweerder vooraf duidelijk haar andere mening te kennen heeft gegeven. In de bewuste drie jaren is immers geen enkele vergelijkbare aanvraag afgewezen maar zijn zij alle consequent goedgekeurd. Het feit dat de wet voorziet in een halfjaarlijkse beoordeling doet hier niets aan af. Tot slot stelt verweerder dat niet alle dossiers waarnaar ik heb verwezen vergelijkbaar zijn met de onderhavige. Ik bestrijd dit, maar ook al zou een aantal niet vergelijkbaar zijn, alle dossiers waarnaar ik heb verwezen bevatten wel gehonoreerde WBSO-aanvragen, zodat er dus in ieder geval ook een aantal wel vergelijkbare aanvragen zijn, hetgeen verweerder overigens ook niet ontkent. Tot slot bestrijd ik, zoals hiervoor reeds (…) uiteen is gezet, dat aanvrager geen eigen onderzoek verricht om de projektdoelstelling te verwezenlijken danwel het technische knelpunt op te lossen. Overig onderbouwt verweerder ook niet waarom zij vindt dat een aantal van de vergelijkbare bedrijven wel eigen onderzoek verricht en het bedrijf van aanvrager niet."
Ter zitting heeft appellante haar standpunt onder meer als volgt toegelicht:
"Telkenmale vindt onderzoek plaats bijvoorbeeld naar welke kruisingsschema's mogelijkerwijs de realisatie van de de projektdoelstelling dichter zullen brengen. De voorgestelde oplossing is telkenmale nieuw en onbeproeft. Van routinematigheid is dan ook geen sprake. Voortdurend bestaat er technische onzekerheid omtrent het bereiken van het kruisingsresultaat. De gekozen oplossingsrichting tesamen met de bereikte (tussen-)resultaten zal de technische kennis van aanvrager daarom ook vergroten.
(…)
Zeer merkwaardig en volstrekt onjuist is ook de stelling van verweerder dat gelet op de afbakeningsregeling artikel 1m (vermeerdering uitsluitend, c.q. werkzaamheden vericht t.b.v. veredeling is wel S&O) in aanvrager zijn projekt geen sprake is van veredelingswerkzaamheden. In het verweerschrift stelt de Minister vervolgens dat er pas sprake is van veredelingswerkzaamheden als er ook sprake is van S&O-werkzaamheden. Een vreemde, en in mijn ogen onjuiste, cirkelredenering: eerst en expleciet vermelden dat werkzaamheden t.b.v. veredeling S&O-werkzaamheden zijn en vervolgens beweren dat hier pas sprake van is als deze werkzaamheden voldoen aan de definitie van S&O-werkzaamheden.
(…)
De stelling dat in de onderhavige aanvraag geen eigen onderzoek plaatsvindt en in de in 2000 "vergelijkbare" en gehonoreerde aanvragen wel, is zoals uit het voorgaande, en al hetgeen in de vorige stukken is aangedragen, onjuist. Aanvrager verricht wel eigen onderzoek. En mocht de minister vinden van niet dan vindt dit ook niet in de andere aanvragen plaats. De veredelingswerkzaamheden worden op deze bedrijven op exact vergelijkbare wijze ingericht. De minister heeft zijn stellingname t.a.v. een verschil inzake eigen onderzoek volstrekt niet onderbouwt."
5. De beoordeling
Het College overweegt ten eerste dat - naar appellante heeft gesteld en verweerder onvoldoende gemotiveerd heeft weersproken - door verweerder de kwestie van dierlijke veredeling in 1998 als zodanig onder ogen is gezien en met de gemachtigde van appellante is besproken, en vervolgens voor de jaren 1997, 1998 en 1999 stelselmatig S&O-verklaringen zijn afgegeven voor projecten, die appellante met name heeft aangeduid en die vergelijkbaar zijn met het onderhavig project. Weliswaar heeft verweerder gesteld dat die S&O-verklaringen, of althans een gedeelte daarvan, per abuis zijn afgegeven, maar gesteld noch gebleken is dat verweerder dit heeft gedaan in de veronderstelling dat die projecten redelijkerwijs meer eigen onderzoek en sturing inhielden dan strikt genomen uit de projectomschrijving viel af te leiden. Veeleer lijkt in die jaren sprake van een beoordelingspraktijk waarbij dierveredeling en dierfokkerij naar ruimere criteria dan verweerder in de onderhavige zaak wenst te hanteren, in aanmerking zijn gebracht voor een S&O-verklaring.
Dat, gelijk het College eerder heeft overwogen, het wettelijk stelsel voorziet in een jaarlijkse beoordeling van aanvragen en dat appellante derhalve moest verwachten dat haar aanvraag voor het jaar 2000 als op zich staand aan de WVA zou worden getoetst, ontslaat verweerder niet van de verplichting een wijziging van zijn beoordelingspraktijk uitdrukkelijk te markeren en vooraf of in elk geval zo spoedig mogelijk, gespecificeerd aan de belanghebbenden kenbaar te maken.
Verweerder heeft dit met betrekking tot de onderhavige aanvraag nagelaten.
Dat hem eerst ten tijde van deze aanvraag bepaalde aspecten van dit soort projecten zijn bekend geworden, die in de weg hadden behoren te staan aan eerdere afgifte van een S&O-verklaring, is gesteld noch gebleken.
Aan verweerders stelling dat bij deze aanvraag geen sprake is van veredelingswerkzaamheden, staat in de weg dat appellante beoogt door teeltkeuze hoedanigheden te verhogen, naar niet in geschil is.
Dat appellante geen eigen onderzoek zou verrichten en ten grondslag leggen aan haar keuzen bij de uitvoering van het project, heeft zij gemotiveerd weersproken.
Ook overigens heeft verweerder zijn stelling onvoldoende onderbouwd dat appellante geen sturing geeft, die de kans op realisatie van de projectdoelstelling vergroot.
Voorts overweegt het College dat, in het licht van hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd, onvoldoende duidelijk is gemaakt in hoeverre verweerder projecten inzake dierlijke veredeling in de jaren 2000 tot en met 2002 anders is gaan beoordelen. Appellantes stelling dat verweerder in genoemde jaren voor bepaalde projecten, vergelijkbaar met het onderhavige project, S&O-verklaringen is blijven afgeven, is in overeenstemming met de hiervoor genoemde Toelichting bij de wijziging van de Afbakeningsregeling per 14 december 2002, waarin wordt aangekondigd dat de betreffende werkzaamheden "niet meer" in aanmerking komen. In welke opzichten de projecten waarvoor verweerder tot 2003 wel S&O-verklaringen is blijven afgeven, zich relevant onderscheidden van het onderhavige project, is mede gelet op voorgaande overwegingen door verweerder onvoldoende gespecificeerd.
De slotsom is dat het bestreden besluit niet berust op een deugdelijke motivering en dat het beroep derhalve gegrond moet worden verklaard.
Het College acht voorts termen aanwezig voor nadere beslissingen, als hierna in het dictum van deze uitspraak vermeld.
6. De beslissing
Het College
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt het bestreden besluit;
- bepaalt dat verweerder opnieuw op het bezwaar van appellante beslist met in achtneming van deze uitspraak;
- veroordeelt verweerder in de kosten van deze procedure aan de zijde van appellante, vastgesteld op € 322,00 (zegge:
driehonderd-en-twee-en-twintig euro), te vergoeden door de Staat der Nederlanden;
- bepaalt dat aan appellante het door haar betaalde griffierecht ten bedrage van € 204,20 (zegge: tweehonderd-en-vier euro en
twintig cent) wordt vergoed door de Staat der Nederlanden;
- wijst af het meer of anders gevorderde.
Aldus gewezen door mr M.J. Kuiper, mr C.J. Borman en mr. W.E. Doolaard, in tegenwoordigheid van mr Th.J. van Gessel, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 20 augustus 2003.
w.g. M.J. Kuiper w.g. Th.J. van Gessel
Maatschap A, te B, appellante,
gemachtigde: mr. B. Brus, te Wageningen,
tegen
de Minister van Economische Zaken, te 's-Gravenhage, verweerder,
gemachtigden: mr. R.E. Groenewold en ing. Y. de Vries - Zwols, werkzaam bij Senter.
1. De procedure
Op 28 juni 2002 heeft het College van appellante een beroepschrift ontvangen, waarbij beroep wordt ingesteld tegen een besluit van verweerder van 17 mei 2002.
Bij dit besluit heeft verweerder beslist op het bezwaar van appellante de afwijzing van haar aanvraag om een verklaring als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbeslasting en premie volksverzekeringen.
Appellante heeft op 29 juli 2002 de gronden van het beroep aangevuld.
Verweerder heeft op 6 september 2002 een verweerschrift ingediend.
Op 8 augustus 2003 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgevonden, waarbij partijen hun standpunten hebben doen toelichten. Ter zitting waren voor appellante aanwezig mr. B. Brus, A en C. Voor verweerder waren zijn gemachtigden aanwezig.
2. De grondslag van het geschil
2.1 Bij artikel 1 van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: de WVA), zoals luidend ten tijde hier van belang, is onder meer het volgende bepaald:
"Artikel 1
1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
(...)
m. speur- en ontwikkelingswerk: door een S&O-inhoudingsplichtige, dan wel een S&O-belastingplichtige, systematisch georganiseerde en in Nederland verrichte werkzaamheden, direct en uitsluitend gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek of de ontwikkeling van voor de S&O-inhoudingsplichtige onderscheidenlijk de S&O-belastingplichtige technisch nieuwe:
1°. fysieke producten;
2°. onderdelen van fysieke producten;
3°. fysieke productieprocessen;
4°. onderdelen van fysieke productieprocessen;
5°. programmatuur of
6°. onderdelen van programmatuur,
alsmede daaraan voorafgaand in Nederland verricht haalbaarheidsonderzoek;
(…)
p. S&O-verklaring: de door Onze Minister van Economische Zaken op de voet van artikel 24 aan een S&O-inhoudingsplichtige of een S&O-belastingplichtige afgegeven verklaring betreffende speur- en ontwikkelingswerk.
(…)
3. Voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel m, wordt niet tot speur- en ontwikkelingswerk gerekend:
(…)
c. door Onze Minister van Economische Zaken bij ministeriële regeling aangewezen andere werkzaamheden."
Bij de Afbakeningsregeling speur- en ontwikkelingswerk 1997 (hierna: de Afbakeningsregeling) was ten tijde hier van belang het volgende bepaald:
"Artikel 1
Tot speur- en ontwikkelingswerk worden niet gerekend:
(…)
m. vermeerdering van land- en tuinbouwproducten, tenzij het vermeerdering betreft uitsluitend ten behoeve van veredeling;
(..)
o. het bouwen van een pilot-plant op productieschaal, dan wel een prototype met een productieve of commerciële betekenis;
(…) "
Na wijziging per 14 december 2002 luidt artikel 1 onderdeel m. als volgt:
"m. werkzaamheden met betrekking tot klassieke veredeling gericht op planten of dieren, alsmede werkzaamheden met betrekking tot dierfokkerij;"
De Toelichting bij bedoelde wijziging vermeldt over de aangehaalde bepaling het volgende:
"Voorts wordt onderdeel m van artikel 1 ingrijpend gewijzigd. Projecten die klassieke of traditionele plantenveredelingsactiviteiten betreffen, bestaan hoofdzakelijk uit routinematige werkzaamheden. Activiteiten die tot klassieke veredeling worden gerekend zijn onder meer:
het zoeken, verzamelen en bepalen van geniteurs, het opstellen van kruisingsschema's, het kruisen, de selectie, het geschikt maken van planten voor veredeling, gewasverzorging, het inrichten en onderhouden van de veredelingsomgeving en de vermeerdering. Bij dierveredeling en dierfokkerij speelt mutatis mutandis hetzelfde.
Deze werkzaamheden komen niet meer in aanmerking voor een S&O-verklaring."
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
Appellante heeft op 23 mei 2001een aanvraag bij Senter ingediend om een S&O-verklaring over het tweede halfjaar van 2001 voor een project dat als volgt is getypeerd in het daartoe strekkend aanvraagformulier:
"Projecttitel : Ontwikkeling nieuwe koe
Type project : Ontwikkelingsproject
Zwaartepunt v/d Ontw. : Technisch nieuw fysiek (onderdeel van een)
product
Projectnummer : KOE2005
Start/einddatum : 01/01/1980 t/m 31/12/2005
(…)
Omschrijving:
De Mts. A is al jaren intensief bezig met het kruisen van runderen t.b.v. de productie van melk. Getracht wordt om middels nauwkeurig beschreven kruisingenprogramma's de diverse gewenste eigenschappen in een nieuwe koe te krijgen. Eigenschappen waar op gelet wordt en die betrokken worden in de selecties t.b.v. het kruisingsprogramma zijn o.a. : speenzetting (van belang bij computergestuurd melken), vorm en uiterlijk uiers, sterkte beendergestel en spiervorming, algeheel uiterlijk, het verkrijgen van sterkere koeien, wat zich kan vertalen in lagere veterinaire kosten en betere kwaliteit melk. Voorts wordt gelet op productie: zowel volume als vetgehalte als kwaliteitsgehalte van melk. Uiteraard kunnen deze laatste toetsen pas uitgevoerd worden nadat de koe in de lactatieperiode is. Doel van de kruisingen is het verkrijgen van een type koe die die uitermate geschikt moet zijn voor hoge producties > 12.000 liter melk, en de gewenste eigenschappen t.b.v. computergestuurd melken. Daarbij is het uiterlijk en innerlijk voorts van groot belang. Het gaat hier grotendeels om runderen van het hoofdras Frisian-Holstein, maar bij het S&O werk worden ook andere rassen geanalyseerd op eventuele mogelijkheden. Het bedrijf heeft in het recente verleden reeds enkele malen top-fokstieren kunnen ontwikkelen waarmee goede resultaten behaald zijn.
(…)
technische nieuwheid:
Middels het kruisingwerk wordt gepoogd om nieuwe typen koeien te verkrijgen die hoogwaardig produceren en o.a. geschikt zijn voor melken door robots. Verder wordt gezocht naar verhoging interne kracht van de koe, ter beperking van veterinaire kosten.
(…)"
- Bij brief van 12 september 2001 heeft appellante een aantal vragen van verweerder beantwoord. Zij heeft daarin onder andere het volgende gesteld:
"Bij het fokken wordt in principe uitgegaan van het Frisian-Holsteinras (FH). Ter verkrijging van interne kwaliteitsverbetering (betere resistenties etc.) worden tevens andere rassen geanalyseerd op hun mogelijkheden die een inkruising zouden kunnen bieden. Ook daarmee wordt geëxperimenteerd. Qua uiterlijk wordt verder ook gelet op het voorkomen van de koe: het streven is een compacte koe (iets kleiner dan nu standaard FH is), die een zeer hoge melkproductie combineert met een goede voederconversie, en betere gezondheidskenmerken heeft dan het standaard FH. Van groot belang is tevens de verandering in de speen: qua vorm en kwartierzetting, met als doel het eenvoudig automatisch kunnen melken(…) uitgangspunt is derhalve de FH koe, maar door toevoeging van elementen uit andere rassen en soorten wordt de uiteindelijke koe anders, en nieuw in de zin van de ontwikkeling van een subras met nieuwe gewenste eigenschappen, zoals het hoornloos zijn.
(…) Verder moet de koe qua karakter zeer sociaal zijn, omdat ze de stal niet meer uitkomen en er dus voor gewaakt moet worden dat conflicten in de groep binnen de stal uitgevochten worden. Dergelijke conflicten gaan ten koste van de melkgift. Daarbij wordt ook gezocht naar de mogelijkheden voor het ontwikkelen van hoornloze koeien.(…)
Technische knelpunten: er onstaan nog wel eens problemen met verwerping van een embryotransplantatie. Verder gaat een lange tijd gemoeid met het uitvoeren van het fokprogramma. Voordat effecten zichtbaar worden, is men enkele jaren verder. Wel wordt met diverse dieren gefokt, zodat effecten na verloop van tijd beoordeeld kunnen worden. Voorts is het altijd onduidelijk in hoeverre bepaalde eigenschappen meekomen met een kruising, en wat het effect is op andere eigenschappen. Deels kan dit theoretisch benaderd worden (dominanties) maar deels is de definitieve uitkomst ook onzeker. (…)
Beginproduct: eigen koeien en (voor diverse gevallen) eigen stieren: daarnaast sperma van andere stieren van o.a. andere rassen. Verder worden pinken gebruikt voor embryotransplantatie. Daartoe worden praktisch alle koeien van het bedrijf die diverse van de gewenste eigenschappen hebben gebruikt als donor of drager.
Gebruik tussen en eindproducten: deels verkoop (ook van embryo's) deels doorfokken conform het programma. (…)"
- Bij besluit van 15 oktober 2001 heeft verweerder de aanvraag afgewezen. Hij heeft daartoe het volgende overwogen:
"(…)
De werkzaamheden binnen dit project betreffen het "produceren" van genetisch nieuwe dieren. Hiertoe worden (algemeen bekende) gegevens over (voor-)ouders verzameld en met behulp van bekende technieken opnieuw toegepast om uuiteindelijk in een zo goed mogelijk eindproduct te resulteren. Voor uw bedrijf is dit echter een proces dat behoort tot de normale bedrijfsvoering voor het in stand houden van uw veestapel. Hierbij wordt in het algemeen geprobeerd de veestapel naar een hoger niveau te brenegn. Van de keuzes die worden gemaakt ( welke eigenschappen, vet- en eiwitpercentages etc. mag verondersteld worden dat deze gemaakt worden op basis van het aanwezige vakmanschap en de ervaring van de ondernemer. Daarnaast hebben de "eindproducten"een commerciële waarde. Ze worden verkocht aan derden c.q. ingezet op het eigen bedrijf."
- Bij schrijven van 22 oktober 2001 heeft appellante tegen dit besluit bezwaar gemaakt.
Zij heeft bestreden dat het hier om normale kruisingswerkzaamheden ging zoals iedere veehouder die verricht ter instandhouding en verbetering van zijn veestapel. Het gaat hier om één van de topfokkers in Nederland die bezig is met het opzetten van een programma tot realisatie van een geheel nieuwe generatie koeien.
- Op 7 maart 2002 hebben appellanten hun bezwaren nader toegelicht op een hoorzitting.
- Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen.
3. Het bestreden besluit
Het bestreden besluit houdt onder meer het volgende in.
"In uw (…)toelichting heeft u aangegeven dat uw werkzaamheden bestaan uit: onderzoek tochtigheid, het invoeren van gegevens ten behoeve van analyses, feitelijke inseminaties, embryotransplantaties, controle dieren op vruchtontwikkeling, literatuurstudies voor kennisgenerering inzake fokmogelijkheden, opstellen van fokprogramma en analyse van lactatieperiode. Uit de door u verstrekte informatie kan ik niet opmaken dat deze opgevoerde werkzaamheden leiden tot een technisch nieuwe fysieke ontwikkeling. Ik ben van mening dat u de door u aangegeven werkzaamheden op basis van uw bestaande kennis en ervaring kunt uitvoeren. Dat door u ten behoeve van het onderzoek naar tochtigheid, het invoeren van gegevens ten behoeve van analyses, de feitelijke inseminaties, embryotransplantaties, de controle bij dieren op vruchtontwikkeling, het opstellen van fokprogramma's en de analyse van de lactatieperiode nieuwe werkzaamheden worden verricht die gericht zijn op een technisch nieuwe fysieke ontwikkeling, is door u niet aangegeven en is mij niet gebleken. Derhalve ben ik van mening dat u deze werkzaamheden op basis van uw eigen kennis en ervaring kunt uitvoeren. Van S&0-werkzaamheden is naar mijn mening dan ook geen sprake. Tevens heeft u aangegeven dat u literatuurstudies doet voor kennisgenerering inzake fokmogelijkheden. Dat is gebruikmaking van bestaande kennis. Dat u betreffende deze werkzaamheden S&0-werkzaamheden uitvoert in de zin van de Wet is naar mijn mening niet aangetoond. Tevens merk ik op dat het bijhouden/kennisnemen van bestaande kennis, het op basis daarvan selecties maken/uitvoeren en (met behulp van derden) gebruikmaken van bestaande (voortplantings)technieken geen ontwikkelingswerk in de zin van de Wet is. Dat er onzekerheid bestaat over het daadwerkelijk kunnen realiseren van uw projectdoelstelling, verandert dit niet. (…)
Dat er betreffende dit project sprake is van een technisch nieuwe fysieke ontwikkeling is mij evenmin gebleken. Bij het wijzigen van de genetica ontstaat er niet per definitie een technisch nieuw organisme. Om dit te beoordelen zijn de technische knelpunten van belang. U doet zoals mij is gebleken echter geen eigen onderzoek om een (van de) technisch knelpunt(en) in het veredelingsproces op te lossen. U ontwikkelt evenmin nieuwe (onderdelen van) technieken.
Tevens ben ik van mening dat de onderhavige koeien een commerciële waarde hebben. Tijdens de hoorzitting heeft u aangegeven dat indien de 'eindproducten' niet voldoen, deze worden ingezet op het eigen bedrijf of aan derden worden verkocht. Uw opgevoerde werkzaamheden hebben een tweeledig doel en worden naar mijn mening niet direct en uitsluitend in het kader van een ontwikkeling uitgevoerd. Immers, wanneer de koeien niet blijken te voldoen aan de selectiecriteria dan worden deze ingezet in het melkveebedrijf of worden deze verkocht. Het bouwen van producten met gebruikerswaarde komt volgens de Afbakeningsregeling, artikel 1, letter 0 niet voor S&0 in aanmerking.
Overigens is er naar mijn mening geen sprake van een technisch risico. Het feit dat er onzekerheid bestaat over de precieze kenmerken en eventuele erfelijke gebreken van nakomelingen, betekent niet dat er om die reden ook een technisch risico is.
(…)Door mij wordt alleen een S&O-verklaring afgegeven voor werkzaamheden die, op het niveau van de individuele aanvrager, resulteren in een bevordering van technologische vooruitgang. (…)Onderzoek naar de grondslagen op basis waarvan u uw keuzes bepaalt, respectievelijk uw beslissingen neemt, zoals onderzoek naar fokwaardenschattingen of erfelijkheidsfactoren, wordt niet door uzelf verricht. Uw bijdrage aan het welslagen van de projectdoelstelling houdt niet een zodanig technisch inhoudelijke sturing in dat deze als ontwikkelingswerkzaamheid kan worden aangemerkt.
In uw bezwaarschrift heeft u aangegeven dat u de onpartijdigheid van de bezwaarcommissie in twijfel trekt. Hierover merk ik op (…) dat geen van de personen die (…) horen bij de totstandkoming van de beslissing betrokken is geweest. Derhalve ben ik van mening dat de onafhankelijkheid betreffende de afhandeling van dit bezwaar voldoende is gewaarborgd."
4. Het standpunt van appellante
Appellante heeft ter ondersteuning van het beroep onder meer het volgende tegen het bestreden besluit aangevoerd.
"Allereerst is belanghebbende van mening dat het niet verlenen van de gevraagde verklaring een miskenning is van de werkzaamheden die belanghebbende als gerenommeerde topfokker in Nederland voor de melkveehouderij verricht. In de aanvraag en de gegeven toelichtingen, ook tijdens de hoorzitting, is naar mening van belanghebbende voldoende aangetoond dat de werkzaamheden en de informatie die belanghebbende verricht, vergaart en opdoet, mede benut worden door onder andere de Universiteit van Utrecht, faculteit Diergeneeskunde, en voor Proefstations (…)
Belanghebbende bestrijdt de mening van Senter dat de werkzaamheden niet gericht zouden zijn op een technisch nieuwe ontwikkeling. Als zodanig moet i.c. het ontwikkelen van een nieuwe koe beschouwd worden, namelijk door middel van een zeer goede analyse van de uitgangssituatie, het doelbewust na grondige voorafgaande studie inbrengen van nieuwe genetische informatie uit andere lijnen of rassen middels selectie van de goede ouders, het middels bepaalde fertilisatie-technieken bevruchten van eitjes en het inbrengen van bevruchte eitjes in draagmoeders, het goed monitoren van de zwangerschappen en het na de geboorte goed monitoren van het resultaat en analyseren daarvan (…)
Belanghebbende is een deskundige op het gebied van fokken, echter, voor de gezochte ontwikkeling zal belanghebbende zelfstandig moeten zoeken naar elementen en mogelijkheden om het op termijn gewenste resultaat te bewerkstelligen, derhalve moet belanghebbende speuren (…)
Belanghebbende bestrijdt de mening van Senter, geventileerd tijdens de hoorzitting, dat bij veeprogramma's de mogelijke resultaten te ongewis zouden zijn om te kunnen spreken van doelbewust ontwikkelingswerk. Immers, de mogelijke gevaren en effecten die zich zouden kunnen voordoen, worden zoveel mogelijk geanalyseerd (…)
Belanghebbende betwist de stelling van Senter dat resultaten van het fokproces commerciële waarde hebben, omdat deze koeien of ingezet worden voor de reguliere melkproductie, of verkocht worden, hetzij als vleeskoe, hetzij als melkkoe. Immers, gezien de tijd en het geld dat met de ontwikkelingsprogramma's gemoeid is, is een mislukking een enorme desinvestering (aan externe kosten alleen al f 30.000,-- (€ 13.613,41) per dier, exclusief de eigen tijd van belanghebbende. Het 'voordeel' van de gebruikerswaarde is derhalve verwaarloosbaar ten opzichte van de investering in tijd en geld. (…)
Belanghebbende bestrijdt de mening van Senter dat haar werkzaamheden niet mede gericht zouden zijn op het oplossen van technische knelpunten. Immers, het doel zoals bijvoorbeeld bij de ontwikkeling van de hoornloze koe, confronteert belanghebbende direct met diverse technische kenelpunten. Te grote kalveren, snelle verwerping van embryo's et cetera zijn problemen die op voorhand aan de orde kunnen komen en welke belanghebbende zoveel mogelijk in beeld probeert te krijgen om zodoende oplossingen daarvoor te kunnen bedenken."
5. De beoordeling van het geschil
Hetgeen appellante bij haar aanvraag en ter toelichting over de inhoud van haar werkzaamheden heeft overgelegd is op zich genomen onvoldoende voor het oordeel dat verweerder hierop zonder meer de gevraagde S&O-verklaring had moeten afgeven.
Het is het College echter niet duidelijk geworden met welke, gewijzigde criteria verweerder projecten voor dierlijke veredeling in 2001 heeft beoordeeld. Immers, gelijk het College heeft vastgesteld in zijn uitspraak van 20 augustus 2003. AWB 01/214 (waarvan een afschrift is bijgevoegd) heeft verweerder de kwestie van dierlijke veredeling in 1998 als zodanig onder ogen gezien en vervolgens voor projecten, die vergelijkbaar zijn (ook) met het (hier) aan de orde zijnde project, stelselmatig S&O-verklaringen afgegeven. Over de jaren 1997, 1998 en 1999 lijkt sprake te zijn geweest van een beoordelingspraktijk waarbij dierveredeling en dierfokkerij, naar ruimere criteria dan verweerder in de aan de orde zijnde zaak wenste te hanteren, voor een S&O-verklaring in aanmerking gebracht zijn. Onduidelijk is in welke mate verweerder in de jaren 2000 tot en met 2002 projecten op dit gebied anders is gaan beoordelen. Wel is aannemelijk dat in de genoemde jaren bepaalde projecten op het gebied van dierveredeling en dierfokkerij nog voor een S&O-verklaring in aanmerking gebracht zijn. Die indruk is in overeenstemming met de Toelichting bij de wijziging van de Afbakeningsregeling, genoemd in rubriek 2, waarin wordt aangekondigd, dat de betreffende werkzaamheden "niet meer" in aanmerking komen. Aldus de genoemde uitspraak.
In welke opzichten het onderhavige project zich onderscheidt van projecten die wel in aanmerking zijn gebracht voor een S&O-verklaring is door verweerder mede gelet op voorgaande overwegingen onvoldoende gespecificeerd.
Het feit, dat voor het onderhavige project voor eerdere perioden geen S&O-verklaring is ingediend, is daarvoor onvoldoende.
Verweerders stelling vervolgens dat appellantes inhoudelijke bijdrage aan het welslagen van de projectdoelstelling niet een zodanige sturing inhoudt, dat het project als ontwikkelingsproject kan worden aangemerkt, is moeilijk te volgen. Onduidelijk blijft immers welk type bijdrage verweerder er in andere gevallen, waarin het ook om fokkerij van koeien ging, toe bewogen heeft wel een S&O-verklaring af te geven.
De stelling dat reeds het bepaalde in artikel 1, aanhef en onder o van de Afbakeningsregeling, verhindert dat appellantes project voor een S&O-verklaring in aanmerking komt kan het College niet onderschrijven. Ook al vertegenwoordigen de kalveren, die in het kader van het project geboren worden, altijd als melk- of vleesrund nog een zekere waarde, ze kunnen niet worden aangemerkt als "een prototype met een productieve of commerciële betekenis". Bovendien staat hun productieve waarde niet in een reële verhouding tot de aan hun ontstaan verbonden kosten, die - naar appellante onweersproken gesteld heeft - ongeveer f 30.000,-- per kalf bedragen.
Het bestreden besluit berust derhalve niet op een deugdelijke motivering. Het beroep moet dan ook gegrond verklaard worden.
Het College acht termen aanwezig voor nadere beslissingen als hierna in het dictum van deze uitspraak vermeld.
6. De beslissing
Het College
- verklaart het beroep gegrond
- vernietigt het bestreden besluit:
- bepaalt dat verweerder opnieuw op het bezwaar van appellante beslist met inachtneming van deze uitspraak:
- veroordeelt verweerder in de kosten van deze procedure aan de zijde van appellante, vastgesteld op € 644,-- (zegge:
zeshonderdvierenveertig euro), te vergoeden door de Staat der Nederlanden;
- bepaalt dat aan appellante het door haar betaalde griffierecht ten bedrage van € 218,-- (zegge: tweehonderdachttien euro)
wordt vergoed door de Staat der Nederlanden.
Aldus gewezen door mr. W.E. Doolaard in tegenwoordigheid van mr. F.W. du Marchie Sarvaas, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 3 oktober 2003.
w.g. W.E. Doolaard w.g. F.W. du Marchie Sarvaas
College van Beroep voor het bedrijfsleven
No. AWB 01/214 20 augustus 2003
27000 Wet vermindering afdracht loonbelasting
en premie volksverzekeringen
Uitspraak in de zaak van:
Bama Holding B.V., te Sint Annaparochie, appellante,
gemachtigde: M.J. Zeinstra, te Dronrijp,
tegen
de Minister van Economische Zaken, te 's-Gravenhage, verweerder,
gemachtigde: mr. G. Baarsma en ing. H. Jongema, werkzaam bij verweerders agentschap Senter.
1. De procedure
Op 27 maart 2001 heeft het College van appellante een beroepschrift ontvangen, waarbij beroep wordt ingesteld tegen een besluit van verweerder van 13 februari 2001.
Bij dit besluit heeft verweerder beslist op het bezwaar van appellante tegen de afwijzing van haar aanvraag om een verklaring als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen.
Appellante heeft op 29 mei 2001 de gronden van haar beroep aangevuld.
Verweerder heeft op 28 september 2001 een verweerschrift ingediend.
Op 18 september 2002 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgevonden, waarbij partijen hun standpunten nader hebben toegelicht.
2. De grondslag van het geschil
2.1 Bij artikel 1 van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: de WVA), zoals luidend ten tijde hier van belang, is onder meer het volgende bepaald:
"Artikel 1
1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
(...)
m. speur- en ontwikkelingswerk: door een S&O-inhoudingsplichtige, dan wel een S&O-belastingplichtige, systematisch georganiseerde en in Nederland verrichte werkzaamheden, direct en uitsluitend gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek of de ontwikkeling van voor de S&O-inhoudingsplichtige onderscheidenlijk de S&O-belastingplichtige technisch nieuwe:
1°. fysieke producten;
2°. onderdelen van fysieke producten;
3°. fysieke productieprocessen;
4°. onderdelen van fysieke productieprocessen;
5°. programmatuur of
6°. onderdelen van programmatuur,
alsmede daaraan voorafgaand in Nederland verricht haalbaarheidsonderzoek;
(…)
p. S&O-verklaring: de door Onze Minister van Economische Zaken op de voet van artikel 24 aan een S&O-inhoudingsplichtige of een S&O-belastingplichtige afgegeven verklaring betreffende speur- en ontwikkelingswerk.
(…)
3. Voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel m, wordt niet tot speur- en ontwikkelingswerk gerekend:
(…)
c. door Onze Minister van Economische Zaken bij ministeriële regeling aangewezen andere werkzaamheden. "
Bij de Afbakeningsregeling speur- en ontwikkelingswerk 1997 (hierna: de Afbakeningsregeling), was ten tijde hier van belang het volgende bepaald:
"Artikel 1
Tot speur- en ontwikkelingswerk worden niet gerekend:
(…)
m. vermeerdering van land- en tuinbouwproducten, tenzij het vermeerdering betreft uitsluitend ten behoeve van veredeling; "
Na wijziging per 14 december 2002 luidt dit artikelonderdeel als volgt:
"Artikel 1
Tot speur- en ontwikkelingswerk worden niet gerekend:
(…)
m. werkzaamheden met betrekking tot klassieke veredeling gericht op planten of dieren, alsmede werkzaamheden met betrekking tot dierfokkerij;
De Toelichting bij bedoelde wijziging vermeldt over de aangehaalde bepaling het volgende:
"Voorts wordt onderdeel m van artikel 1 ingrijpend gewijzigd. Projecten die klassieke of traditionele plantenveredelingsactiviteiten betreffen, bestaan hoofdzakelijk uit routinematige werkzaamheden. Activiteiten die tot klassieke veredeling worden gerekend zijn onder meer:
het zoeken, verzamelen en bepalen van geniteurs, het opstellen van kruisingsschema's, het kruisen, de selectie, het geschikt maken van planten voor veredeling, gewasverzorging, het inrichten en onderhouden van de veredelingsomgeving en de vermeerdering. Bij dierveredeling en dierfokkerij speelt mutatis mutandis hetzelfde.
Deze werkzaamheden komen niet meer in aanmerking voor een S&O-verklaring. "
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaken de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Appellante heeft op 13 december 1999 een aanvraag bij Senter ingediend om een S&O-verklaring voor een project dat als volgt is getypeerd in het daartoe strekkend, op 31 januari 2000 door verweerder ontvangen aanvraagformulier:
"Projecttitel : Kaigen koe
Type project : Ontwikkelingsproject
Zwaartepunt v/d Ontw. : Technisch nieuw fysiek (onderdeel van een)
product
Projectnummer : 9901
Start/einddatum : 01/01//1997 t/m 31/12/2007
(…) "
Een bijlage bij dit aanvraagformulier vermeldt onder meer het volgende:
"Huidige stand van zaken fokkerij:
De wereld Holstein fokkerij wordt steeds internationaler. Dit betekent dat de Holstein koe over de hele wereld op elkaar begint te lijken.
Wereldwijd gaat verreweg de meeste aandacht uit naar selectie op eiwit en wordt er relatief weinig aandacht aan vet besteed. Ook komt de vruchtbaarheid in het gedrang. (…)
Doelstelling, KaiGen koe:
Ondanks de internationalisatie blijft er wel een bepaalde mate van diversificatie bestaan. Verschillende landen leggen verschillende accenten op bepaalde kenmerken. Zo blijft ook vet in een aantal landen, en met name Japan, van erg groot belang. Vandaar dat Bouma Holding zich bezig houdt met het fokken op de volgende kenmerken:
1. Hoog vet: min 4.0% vet
2. Voldoende vruchtbare koefamilies
3. Voldoende melk en eiwit: min. 9,000 kgs melk met 3.4% eiwit
4. Meerdere generaties VG exterieur of hoger
Een belangrijke ondersteuning hierbij is een internationaal netwerk (in Italië, Frankrijk en de V.S.) van veefokkers waarover dhr. Bouma beschikt. De centrale coordinatie van alle veredelings activiteiten daarbij liggen bij dhr. Bouma die tevens over de daarvoor noodzakelijk talenkennis beschikt en zich internationaal orienteert om de laatste ontwikkelingen in de fokkerij op de voet te volgen.
Daarnaast is een Embryo Transplantatie centrum gebouwd met EEG-erkenning voor de export en import van genetica (embryos/sperma) en waar donor dieren, die voldoen aan bovenstaande eisen/doelstellingen, worden gehuisvest en gespoeld om zo een nieuwe generatie dieren te fokken. Langs deze weg wordt getracht het gestelde fokdoel te verwezenlijken en in te spelen op een toekomstige vraag omdat nu, bij andere fokkers, een aantal kenmerken worden vergeten. "
- Bij brief van 9 mei 2000 heeft appellante verweerder desgevraagd bepaalde gegevens verstrekt.
- Bij besluit van 17 juli 2000 heeft verweerder de aanvraag van appellante afgewezen.
- Bij brief van 28 augustus 2000 heeft appellante hiertegen bezwaar gemaakt.
- Bij brief van 12 oktober 2000 heeft appellante dit bezwaar onder meer als volgt toegelicht:
"Het verbaasd mij (…) ten zeerste dat de minister deze gronden, c.q. overwegingen aanvoerd om de aanvraag af te wijzen. In 1998 heeft namelijk binnen het team van deskundigen bij Senter en met ondergetekende een uitvoe- rige discussie plaatsgevonden omtrent deze zelfde overwegingen. Bij monde van de heer M. Thijhuis was toen de conclussie van de minister dat dergelijke werkzaamheden voor een bijdrage in aanmerking kwamen. Precies dezelfde punten stonden op dat moment ter discussie met dat verschil dat na afloop van de discussie destijds Senter van mening was dat dergelijke werkzaamheden wel subsidiabel waren. Vergelijkbare aanvragen uit 1997, 1998 en 1999 zijn na deze discussie vervolgens goedgekeurd. Hierbij is dan ook geen sprake van een eenmaal in het verleden gemaakte fout zoals de minister in de onderhavige bestreden beslissing stelt, maar sprake van een eenmaal voorgestaan beleid en een gebruikelijke beoordelingswijze die plotseling, en overigens zonder dit vooraf kenbaar te maken wordt gewijzigd. Hiervan kan volgens mij rechtens geen sprake zijn.
Bovendien is bijvoorbeeld de aanvraag van minimaal één ander vergelijkbaar bedrijf met vergelijkbare werkzaamheden waarvoor een bijdrage is aangevraagd, wel heel bewust gehonoreerd. Het is aanvrager volstrekt onduidelijk waar, in de ogen van Senter, de inhoud van de werkzaamheden in die aanvraag verschillen van die van onderhavige. "
- Bij brief van 25 oktober 2000 heeft verweerder appellante om aanvullende gegevens verzocht.
- Bij brief van 17 november 2000 heeft appellante in antwoord hierop onder meer als volgt aangegeven welke activiteiten in haar project dit het karakter van speur- en ontwikkelingswerk geven:
" Bestudering van nationale en internationale indexlijsten (Interbull) en vakliteratuur, bestudering van bepaalde familielijnen, bezoeken van veel fokveetentoonstellingen, veel bedrijfsbezoeken voor de beoordeling van bijv. bepaalde dochtergroepen van stieren, Stierkeuze uitzoeken en bepalen, selectie van topkoeien, het bepalen van de gewenste kruisingen. Speciaal kan worden genoemd de bouw van een ET centrum met EG-erkenning om embryo's op te slaan, te importeren en te exporteren. Eveneens is een speciaal laboratorium gebouwd en ingericht met broedstoven en een spoelkamer (met klimaatbeheersing) om het mogelijk te maken onder de juiste omstandigheden embryo's te produceren.
Voorts heeft zij in deze brief dertien andere bedrijven genoemd, die voor naar haar mening vergelijkbare werkzaamheden wel een verklaring hadden verkregen.
- Op 30 november 2000 is appellante ter zake van haar bezwaar door verweerder gehoord. Daarbij is appellante gevraagd om gegevens en overlegging van stukken uit de projectadministratie betreffende door appellante genoemde andere aanvragen.
- Op 14 en 15 december 2000 heeft appellante verweerder bedoelde gegevens en stukken verstrekt.
- Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen.
3. Het bestreden besluit
Bij het bestreden besluit heeft verweerder zijn afwijzing van de aanvraag van appellante gehandhaafd en hiertoe onder meer als volgt overwogen:
"Het bijhouden/kennisnemen van bestaande kennis, het op basis daarvan selecties maken/uitvoeren en (met behulp van derden) gebruikmaken van bestaande (voortplantings)technieken is geen ontwikkelingswerk in de zin van de Wet. Dat er onzekerheid bestaat over het daadwerkelijk kunnen realiseren van uw projectdoelstelling, verandert dit niet. Uw werkzaamheden zijn immers niet gericht op het leveren van (een bijdrage) in een zodanige sturing dat de kans op het welslagen van de projectdoelstelling daardoor wordt vergroot. Tijdens de hoorzitting is te kennen gegeven dat u zich bij het maken van selecties beperkt tot informatie van internet, literatuur en beurzen. Dat is gebruikmaking van bestaande kennis. Ook de later toegezonden stukken uit de projectadministratie bevestigen dit. Bij het wijzigen van de genetica ontstaat er niet per definitie een technisch nieuw organisme. Om dit te beoordelen zijn de technische knelpunten van belang. U doet zoals mij is gebleken echter geen eigen onderzoek om een (van de) technisch knelpunt(en) in het veredelingsproces op te lossen. U ontwikkelt evenmin nieuwe (onderdelen van) technieken. Gelet op deze constatering worden uw werkzaamheden niet als ontwikkelingswerkzaamheden in de zin van de Wet aangemerkt.
Overigens is er naar mijn mening, zoals ik u ook al tijdens de hoorzitting heb geïnformeerd, geen sprake van een technisch risico. Het feit dat er onzekerheid bestaat over de precieze kenmerken en eventuele erfelijke gebreken van nakomelingen, betekent niet dat er om die reden ook een technisch risico is.
(…)
Indien vermeerdering van land- en tuinbouwproducten uitsluitend in het kader van veredelingswerkzaamheden plaatsvindt, kan voor die werkzaamheden een S&O-verklaring worden verkregen. Reeds eerder in deze beschikking is aangegeven dat in uw geval geen sprake is van veredelingswerkzaamheden.
(…)
In reactie op uw stelling dat er in 1998 een gesprek heeft plaatsgevonden tussen u enkele van mijn medewerkers en waarbij door de heer Tijhuis is opgemerkt dat werkzaamheden zoals waar deze aanvraag betrekking op heeft wel S&O worden beschouwd, spreek ik nadrukkelijk tegen. In het verleden heb ik echter per abuis wel, zoals ook door u met naam genoemd, enkele vergelijkbare aanvragen toegekend. Dit had niet mogen gebeuren. Ik ben echter niet gehou-den om dergelijke fouten te herhalen. Bovendien is in de systematiek van de Wet voorzien in een (half)jaarlijkse beoordeling van de aanvragen. U mag dan ook verwachten dat ik uw aanvraag opnieuw aan de criteria van de Wet toets. Overigens merk ik hierbij op dat niet alle dossiers waarnaar u heeft verwezen vergelijkbaar zijn met de onderhavige aanvraag. De bedrijven die wel een S&O-verklaring hebben ontvangen verrichten, in tegenstelling tot u, wel eigen onderzoek om technische knelpunten op te lossen. Uw beroep op het gelijkheidsbeginsel gaat dus niet op."
Bij verweerschrift is onder meer het volgende aangevoerd:
"Bij de beoordeling of er sprake is van S&O, wordt door mij gelet op de manier waarop de projectdoelstelling wordt gerealiseerd. Centraal hierin staan de aanwezigheid en de aard van de technische knelpunten, alsmede de wijze waarop, en door wie, die technische knelpunten worden opgelost. (…)
Gelet op de ervaring en het kennisniveau van verzoekster heb ik (…) niet kunnen concluderen dat de werkzaamheden van verzoekster zijn gericht op het vinden van een werkingsprincipe dat zich in technisch opzicht onderscheidt van hetgeen bij verzoekster redelijkerwijs als bekend mag worden verondersteld. Onderzoek naar de grondslagen op basis waarvan verzoekster haar keuzes bepaalt, respectievelijk haar beslissingen neemt, zoals onderzoek naar fokwaardenschattingen of erfelijkheidsfactoren, wordt door verzoekster zelf niet verricht. Zoals in de beslissing op het bezwaar ook is geconcludeerd, houdt de bijdrage van verzoekster aan het welslagen van de projectdoelstelling, niet een zodanig technisch inhoudelijke sturing in dat deze als ontwikkelingswerkzaamheid kan worden aangemerkt. Tot slot merk ik in dit verband op dat onzekerheid over de juistheid van de keuze tussen bestaande voortplantingstechnieken en te kruisen ouderdieren, zoals verzoekster in haar derde beroepsgrond vermeld, nog geen technisch risico inhoudt waardoor ontwikkelingswerk wordt gekenmerkt.
(…)
Ten aanzien van het beroep van verzoekster op het vertrouwensbeginsel merk ik het volgende op. Als gevolg van voortschrijdend inzicht in de werkzaamheden die in de bedrijfstak van verzoekster worden uitgevoerd, heb ik met ingang van 2000 de S&O-aanvragen in deze sector beter kunnen beoordelen. De redenen hiervoor waren gelegen in een aanmerkelijke toename in het jaar 2000 van het aantal aanvragen in deze sector, alsmede bedrijfsbezoeken en overige contacten die ik met deze sector onderhoud. Dit heeft er bij enkele aanvragers toe geleid dat projecten die in 1999 waren goedgekeurd, het daaropvolgende jaar zijn afgewezen omdat toekenning van de S&O-aanvraag niet terecht bleek. Hiervan is bij verzoekster geen sprake omdat de onderhavige S&O-aanvraag haar eerste aanvraag is. Daarnaast is in de systematiek van de Wet voorzien in een (half)jaarlijkse beoordeling van S&O-aanvragen. Verzoekster mag dan ook verwachten dat ik de aangevraagde werkzaamheden aan de criteria van de Wet toets en tot een andere beslissing kan komen. Ook door uw College is bevestigd dat ik niet gehouden ben om onjuiste toekenningen te herhalen.
Verzoekster stelt voorts dat alle dossiers waar zij naar heeft verwezen, gehonoreerde S&O-aanvragen betreffen en vergelijkbaar zijn met haar aanvraag. Ik merk hierover op dat verzoekster naar gehonoreerde S&O-aanvragen van voor 2000 heeft verwezen en dat haar S&O-aanvraag het jaar 2000 betreft. Ik heb al aangegeven dat ik met ingang van 2000 de S&O-aanvragen in deze sector beter kan beoordelen en dit ook doe. Verder zijn niet alle S&O-aanvragen vergelijkbaar met de onderhavige S&O-aanvraag. Bij aanvang van de hoorzitting heeft verzoekster dit ook erkend en mij gevraagd om aan te geven wat in het licht van mijn beoordeling het verschil tussen die bedrijven en haar bedrijf is. In mijn beschikking op bezwaar heb ik dit gedaan door te vermelden dat deze (als ook enkele andere) aanvragers, in tegenstelling tot verzoekster, wel eigen onderzoek doen om technische knelpunten in het veredelingsproces op te lossen dan wel hierin een belangrijke bijdrage in leveren. Ik bestrijd dat mijn beslissing op dit punt onvoldoende zou zijn gemotiveerd. Voorts merk ik op dat S&O-aanvragen die wel vergelijkbaar zijn met de werkzaamheden van verzoekster met ingang van 2000 worden afgewezen. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel, om de S&O-aanvraag van verzoekster alsnog te honoreren, is naar mijn mening dan ook ongegrond omdat er ten aanzien van de met ingang van 2000 toegekende S&O-aanvragen geen sprake is van vergelijkbare gevallen."
4. Het standpunt van appellante
Bij aanvullend beroepschrift heeft appellante onder meer het volgende aangevoerd:
"Zoals hiervoor reeds uiteen is gezet vallen de werkzaamheden van aanvrager onder ontwikkelingswerk. Bovendien houdt het begrip veredelingswerk niet per definitie in dat er een nieuwe techniek wordt ontwikkelt. Het gaat hierbij veel eerder om de ontwikkeling van een technisch nieuw produkt.
Kennelijk verschil ik met verweerder van mening over het al dan niet sprake zijn van een technisch risico. Het feit dat kan blijken dat een eenmaal gekozen voortplantingtechniek niet werkt en gekozen zal moeten worden voor een andere techniek, danwel dat een eenmaal gekozen kruisingsschema tot onverwachte en niet gewenste resultaten leidt en dus andere oplossingen zullen moeten worden gezocht, getuigt in mijn ogen wel degelijk van het aanwezig zijn van technische risico's.
Verweerder stelt dat in aanvrager zijn geval geen sprake is van veredelingwerkzaamheden. Hiermee ben ik het volstrekt oneens. Ik zou niet weten waarom (vee-)fokkerij werkzaamheden geen veredelingswerkzaamheden zijn. Overigens onderbouwt verweerder deze stelling in mijn ogen ook in het geheel niet danwel volstrekt onvoldoende. Eventueel ben ik gaarne bereid de visie dat (top-)fokkerij wel degelijk tot veredelingswerkzaamheden behoort, door onafhankelijke deskundigen te laten bevestigen.
Verweerder ontkent niet dat vergelijkbare aanvragen in het verleden wel zijn goedgekeurd. Echter verweerder is van mening dat zij gemaakte fouten niet hoeft te herhalen. Ik ben echter van mening dat hier geen sprake is van gemaakte fouten maar van een bewuste en weloverwogen genomen beslissingen, gedurende een periode van drie aaneensluitende jaren en drie aanvraagperioden. Ook al zou verweerder deze beslissingen achteraf onjuist achten dan houdt dan nog niet in dat zij door deze beslissingen een bepaald uitvoeringsbeleid heeft ontwikkelt waarop een aanvrager mag vertrouwen, tenzij verweerder vooraf duidelijk haar andere mening te kennen heeft gegeven. In de bewuste drie jaren is immers geen enkele vergelijkbare aanvraag afgewezen maar zijn zij alle consequent goedgekeurd. Het feit dat de wet voorziet in een halfjaarlijkse beoordeling doet hier niets aan af. Tot slot stelt verweerder dat niet alle dossiers waarnaar ik heb verwezen vergelijkbaar zijn met de onderhavige. Ik bestrijd dit, maar ook al zou een aantal niet vergelijkbaar zijn, alle dossiers waarnaar ik heb verwezen bevatten wel gehonoreerde WBSO-aanvragen, zodat er dus in ieder geval ook een aantal wel vergelijkbare aanvragen zijn, hetgeen verweerder overigens ook niet ontkent. Tot slot bestrijd ik, zoals hiervoor reeds (…) uiteen is gezet, dat aanvrager geen eigen onderzoek verricht om de projektdoelstelling te verwezenlijken danwel het technische knelpunt op te lossen. Overig onderbouwt verweerder ook niet waarom zij vindt dat een aantal van de vergelijkbare bedrijven wel eigen onderzoek verricht en het bedrijf van aanvrager niet."
Ter zitting heeft appellante haar standpunt onder meer als volgt toegelicht:
"Telkenmale vindt onderzoek plaats bijvoorbeeld naar welke kruisingsschema's mogelijkerwijs de realisatie van de de projektdoelstelling dichter zullen brengen. De voorgestelde oplossing is telkenmale nieuw en onbeproeft. Van routinematigheid is dan ook geen sprake. Voortdurend bestaat er technische onzekerheid omtrent het bereiken van het kruisingsresultaat. De gekozen oplossingsrichting tesamen met de bereikte (tussen-)resultaten zal de technische kennis van aanvrager daarom ook vergroten.
(…)
Zeer merkwaardig en volstrekt onjuist is ook de stelling van verweerder dat gelet op de afbakeningsregeling artikel 1m (vermeerdering uitsluitend, c.q. werkzaamheden vericht t.b.v. veredeling is wel S&O) in aanvrager zijn projekt geen sprake is van veredelingswerkzaamheden. In het verweerschrift stelt de Minister vervolgens dat er pas sprake is van veredelingswerkzaamheden als er ook sprake is van S&O-werkzaamheden. Een vreemde, en in mijn ogen onjuiste, cirkelredenering: eerst en expleciet vermelden dat werkzaamheden t.b.v. veredeling S&O-werkzaamheden zijn en vervolgens beweren dat hier pas sprake van is als deze werkzaamheden voldoen aan de definitie van S&O-werkzaamheden.
(…)
De stelling dat in de onderhavige aanvraag geen eigen onderzoek plaatsvindt en in de in 2000 "vergelijkbare" en gehonoreerde aanvragen wel, is zoals uit het voorgaande, en al hetgeen in de vorige stukken is aangedragen, onjuist. Aanvrager verricht wel eigen onderzoek. En mocht de minister vinden van niet dan vindt dit ook niet in de andere aanvragen plaats. De veredelingswerkzaamheden worden op deze bedrijven op exact vergelijkbare wijze ingericht. De minister heeft zijn stellingname t.a.v. een verschil inzake eigen onderzoek volstrekt niet onderbouwt."
5. De beoordeling
Het College overweegt ten eerste dat - naar appellante heeft gesteld en verweerder onvoldoende gemotiveerd heeft weersproken - door verweerder de kwestie van dierlijke veredeling in 1998 als zodanig onder ogen is gezien en met de gemachtigde van appellante is besproken, en vervolgens voor de jaren 1997, 1998 en 1999 stelselmatig S&O-verklaringen zijn afgegeven voor projecten, die appellante met name heeft aangeduid en die vergelijkbaar zijn met het onderhavig project. Weliswaar heeft verweerder gesteld dat die S&O-verklaringen, of althans een gedeelte daarvan, per abuis zijn afgegeven, maar gesteld noch gebleken is dat verweerder dit heeft gedaan in de veronderstelling dat die projecten redelijkerwijs meer eigen onderzoek en sturing inhielden dan strikt genomen uit de projectomschrijving viel af te leiden. Veeleer lijkt in die jaren sprake van een beoordelingspraktijk waarbij dierveredeling en dierfokkerij naar ruimere criteria dan verweerder in de onderhavige zaak wenst te hanteren, in aanmerking zijn gebracht voor een S&O-verklaring.
Dat, gelijk het College eerder heeft overwogen, het wettelijk stelsel voorziet in een jaarlijkse beoordeling van aanvragen en dat appellante derhalve moest verwachten dat haar aanvraag voor het jaar 2000 als op zich staand aan de WVA zou worden getoetst, ontslaat verweerder niet van de verplichting een wijziging van zijn beoordelingspraktijk uitdrukkelijk te markeren en vooraf of in elk geval zo spoedig mogelijk, gespecificeerd aan de belanghebbenden kenbaar te maken.
Verweerder heeft dit met betrekking tot de onderhavige aanvraag nagelaten.
Dat hem eerst ten tijde van deze aanvraag bepaalde aspecten van dit soort projecten zijn bekend geworden, die in de weg hadden behoren te staan aan eerdere afgifte van een S&O-verklaring, is gesteld noch gebleken.
Aan verweerders stelling dat bij deze aanvraag geen sprake is van veredelingswerkzaamheden, staat in de weg dat appellante beoogt door teeltkeuze hoedanigheden te verhogen, naar niet in geschil is.
Dat appellante geen eigen onderzoek zou verrichten en ten grondslag leggen aan haar keuzen bij de uitvoering van het project, heeft zij gemotiveerd weersproken.
Ook overigens heeft verweerder zijn stelling onvoldoende onderbouwd dat appellante geen sturing geeft, die de kans op realisatie van de projectdoelstelling vergroot.
Voorts overweegt het College dat, in het licht van hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd, onvoldoende duidelijk is gemaakt in hoeverre verweerder projecten inzake dierlijke veredeling in de jaren 2000 tot en met 2002 anders is gaan beoordelen. Appellantes stelling dat verweerder in genoemde jaren voor bepaalde projecten, vergelijkbaar met het onderhavige project, S&O-verklaringen is blijven afgeven, is in overeenstemming met de hiervoor genoemde Toelichting bij de wijziging van de Afbakeningsregeling per 14 december 2002, waarin wordt aangekondigd dat de betreffende werkzaamheden "niet meer" in aanmerking komen. In welke opzichten de projecten waarvoor verweerder tot 2003 wel S&O-verklaringen is blijven afgeven, zich relevant onderscheidden van het onderhavige project, is mede gelet op voorgaande overwegingen door verweerder onvoldoende gespecificeerd.
De slotsom is dat het bestreden besluit niet berust op een deugdelijke motivering en dat het beroep derhalve gegrond moet worden verklaard.
Het College acht voorts termen aanwezig voor nadere beslissingen, als hierna in het dictum van deze uitspraak vermeld.
6. De beslissing
Het College
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt het bestreden besluit;
- bepaalt dat verweerder opnieuw op het bezwaar van appellante beslist met in achtneming van deze uitspraak;
- veroordeelt verweerder in de kosten van deze procedure aan de zijde van appellante, vastgesteld op € 322,00 (zegge:
driehonderd-en-twee-en-twintig euro), te vergoeden door de Staat der Nederlanden;
- bepaalt dat aan appellante het door haar betaalde griffierecht ten bedrage van € 204,20 (zegge: tweehonderd-en-vier euro en
twintig cent) wordt vergoed door de Staat der Nederlanden;
- wijst af het meer of anders gevorderde.
Aldus gewezen door mr M.J. Kuiper, mr C.J. Borman en mr. W.E. Doolaard, in tegenwoordigheid van mr Th.J. van Gessel, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 20 augustus 2003.
w.g. M.J. Kuiper w.g. Th.J. van Gessel
Metadata
Rubriek(en)
InkomstenbelastingVennootschapsbelasting
Belastingtijdvak
2002Instantie
College van Beroep voor het bedrijfslevenDatum instantie
20 augustus 2003Rolnummer
02.1307ECLI
ECLI:NL:CBB:2003:AN7197bwbr0002672&artikel=7&lid=1,bwbr0002672&artikel=10a&lid=1,bwbr0002672&artikel=10a&lid=3,bwbr0011353&artikel=3.34&lid=2
