Geen vermindering belastingrente door ingetrokken begunstigend beleid

1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 31 augustus 2018 voor het jaar 2015 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 268.880 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 35.333 (hierna: de aanslag). Tevens is bij beschikking – met dezelfde dagtekening – een bedrag van € 12.214 aan belastingrente in rekening gebracht (hierna: de beschikking).

1.2. Belanghebbende heeft tegen de aanslag en de beschikking bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 20 december 2018 het bezwaar ongegrond verklaard en de aanslag en de beschikking gehandhaafd. Belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld.

1.3. De rechtbank heeft bij uitspraak van 30 december 2019 als volgt beslist op het tegen de hiervoor vermelde uitspraak op bezwaar ingestelde beroep (in deze uitspraak is belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):

• verklaart het beroep gegrond;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar;
• handhaaft de aanslag en vermindert de beschikking belastingrente tot € 9.964 en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde bestreden besluit;
• veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.024;
• draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 47 aan eiser te vergoeden.”

1.4. De inspecteur heeft op 10 februari 2020 hoger beroep bij het Hof ingesteld, aangevuld bij brief van 6 april 2020. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

1.5. Belanghebbende heeft op 17 juni 2020 (tijdig) incidenteel hoger beroep bij het Hof ingesteld.

1.6. Met instemming van partijen heeft geen onderzoek ter zitting plaatsgevonden. Hierna heeft het Hof het onderzoek gesloten.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:

2.2. Nu voormelde door de rechtbank vastgestelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan. Het Hof vult de feiten als volgt aan.

2.3. Belanghebbende is met ingang van 1 januari 2015 als medisch specialist werkzaamheden in loondienst gaan verrichten. In 2015 heeft hij bij [een ziekenhuis] een loon genoten van € 204.137, waarop zijn werkgever een loonheffing ten bedrage van € 97.777 heeft ingehouden. Daarnaast heeft belanghebbende in 2015 een nagekomen ondernemingsbate genoten van in totaal € 97.323 (waaronder een uitkering van € 93.100 uit een transitiefonds vanwege zijn overgang van zelfstandig ondernemerschap naar loondienst).

2.4.1. In de bij de inspecteur op 10 december 2016 ingekomen (digitale) aangifte IB/PVV voor het jaar 2015 van belanghebbende is onder meer het volgende vermeld:

2.5. De inspecteur heeft naar aanleiding van de onder 2.4.1 vermelde aangifte aan belanghebbende een voorlopige aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 opgelegd, zoals vermeld onder de derde rechtsoverweging van de uitspraak van de rechtbank (zie 2.1). In deze voorlopige aanslag is – voor zover relevant – het volgende opgenomen:

2.6. Naar aanleiding van een verzoek tot openbaarmaking op grond van de Wet openbaarheid van bestuur (hierna: Wob) heeft de staatssecretaris van Financiën bij besluit van 1 maart 2017 (nr. 2017-0000010761) de volgende passages uit twee verslagen van de Landelijke vakgroep Formeel recht van de Belastingdienst openbaar gemaakt:

Uit een verslag van 23 november 2015:

Uit een verslag van 30 september 2016:

2.7. De staatssecretaris heeft in een brief aan de Tweede Kamer van 7 juni 2017, nr. 2017-0000102089, antwoord gegeven op Kamervragen over de belastingrente. In deze brief is – voor zover hier relevant – het volgende opgenomen:

2.8. Naar aanleiding van een verzoek tot openbaarmaking op grond van de Wob heeft de staatssecretaris bij besluit van 8 december 2017, nr. 2017-0000221971, het volgende citaat uit het verslag van de vergadering van de Landelijke vakgroep Formeel recht van 19 juni 2017 openbaar gemaakt:

2.9. Blijkens het proces-verbaal van de zitting bij de rechtbank heeft belanghebbende aldaar – voor zover van belang – het volgende verklaard:

3. Geschil in (incidenteel) hoger beroep

In geschil is of bij de onder 1.1 vermelde beschikking terecht en naar het juiste bedrag aan belanghebbende belastingrente in rekening is gebracht. In het principaal hoger beroep is in geschil of de in rekening gebrachte belastingrente verminderd dient te worden op grond van begunstigend beleid. In het incidenteel hoger beroep is in geschil of met de door belanghebbende ingediende aangifte IB/PVV voor het jaar 2015 een (aanslag)verzuim is begaan in de zin van de belasting-renteregeling.

4. Het oordeel van de rechtbank

De rechtbank heeft voor zover van belang het volgende overwogen en beslist:

5. Beoordeling van het (incidenteel) hoger beroep

Belastingrente

5.1. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat het door de rechtbank vermelde begunstigende beleid met betrekking tot belastingrente in elk geval op 8 december 2017 is ingetrokken, zodat belanghebbende, aan wie nadien bij beschikking met dagtekening 31 augustus 2018 belastingrente in rekening is gebracht, daaraan geen vertrouwen kan ontlenen. Voorts stelt de inspecteur dat belanghebbende, voor zover hij een beroep heeft willen doen op het gelijkheidsbeginsel, niet aannemelijk heeft gemaakt dat in vergelijkbare gevallen de in rekening gebrachte belastingrente werd beperkt, zodat ook om die reden geen aanleiding bestaat de aan belanghebbende in rekening gebrachte belastingrente te verminderen.

5.2. Belanghebbende stelt dat het niet redelijk is om belastingrente te berekenen gedurende de periode waarin de inspecteur de beschikking had over de door zijn werkgever ten laste van zijn loon ingehouden loonheffing. In incidenteel hoger beroep voert belanghebbende aan dat de door hem ingediende aangifte IB/PVV over het jaar 2015 op juiste wijze is gedaan, zodat niet is voldaan aan een van de voorwaarden voor het in rekening brengen van belastingrente, te weten dat een correctie op de ingediende aangifte heeft plaatsgevonden; mitsdien is geen sprake van een aanslagverzuim.

5.3.1. Het Hof is van oordeel dat de rechtbank in de rechtsoverwegingen 10 tot en met 14 is uitgegaan van het juiste toetsingskader. Het Hof onderschrijft deze overwegingen en maakt deze tot de zijne.

5.3.2. Gelet op de onder 2.4.1, 2.4.2 en 2.5. weergegeven feiten onderschrijft het Hof de rechtsoverwegingen 15 en 16 van de rechtbank waarin is geoordeeld dat belanghebbende een onjuiste aangifte IB/PVV over het jaar 2015 heeft ingediend. De door belanghebbende aangevoerde omstandigheid dat in de bijlage bij de aangifte wél het juiste bedrag aan winst is vermeld, doet niet af aan het in rechtsoverweging 15 van de rechtbankuitspraak opgenomen oordeel dat belanghebbende in de aangifte zelf een onjuist bedrag aan belastbare winst uit onderneming heeft vermeld, als gevolg van een onjuist ingevulde vermogensvergelijking.

Dit leidt het Hof tot het oordeel dat belanghebbende een aanslagverzuim heeft begaan als bedoeld in de belastingrenteregeling.

5.3.3. Voor zover belanghebbende bedoeld heeft een beroep te doen op het zorgvuldigheidsbeginsel, faalt dit. Het Hof is van oordeel dat de rechtbank deze stelling in rechtsoverweging 17 op goede gronden heeft verworpen en maakt deze overweging tot de zijne.

5.3.4. Het Hof is van oordeel dat het begunstigend beleid waarop belanghebbende zich beroept in elk geval op 8 december 2017 is ingetrokken, gelet op de publicatie op die datum van het onder 2.8 vermelde besluit van de staatssecretaris van Financiën. Het Hof is van oordeel dat deze publicatie van het verslag van 19 juni 2017 moet worden aangemerkt als de bekendmaking van de intrekking van het onder 2.6 vermelde begunstigende beleid. Pas nadien zijn – met dagtekening 31 augustus 2018 – de aanslag alsmede de in geschil zijnde beschikking belastingrente vastgesteld. Naar het oordeel van het Hof kan pas voor het eerst op het tijdstip van vaststelling van de belastingaanslag waarop de belastingrente betrekking heeft, worden vastgesteld of en in hoeverre de op dat moment van toepassing zijnde wettelijke bepalingen een grondslag bieden voor het in rekening brengen van belastingrente bij die belastingschuld. Gelet op de dagtekening van het aanslagbiljet is het Hof dan ook van oordeel dat de daarmee verband houdende belastingrenteschuld in materiële zin niet eerder is ontstaan dan op 31 augustus 2018, derhalve na het moment van intrekking van het begunstigende beleid.

5.3.5. Het Hof verwerpt reeds om die reden belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel. Voor zover belanghebbende ter onderbouwing van zijn standpunt “dat het geld al bij de fiscus stond” heeft verwezen naar de ten laste van belanghebbende door zijn werkgever ingehouden en afgedragen loonbelasting, kan het Hof dan ook in het midden laten of in een dergelijke situatie voldoende verband bestaat tussen het geld dat ter beschikking staat van de Belastingdienst en de inkomstenbelastingschuld van belanghebbende waarop de in rekening gebrachte belastingrente betrekking heeft. Ten overvloede overweegt het Hof in dit verband nog dat belanghebbende reeds niet in zijn standpunt zou kunnen worden gevolgd voor zover er belasting aan hem was betaald op de voorlopige aanslagen.

5.3.6. Voor zover belanghebbende heeft bedoeld een beroep te doen op het gelijkheidsbeginsel, heeft hij niet voldaan aan zijn bewijslast. Hij heeft immers geen vergelijkbare gevallen aangedragen – laat staan aannemelijk gemaakt – waarin de inspecteur in afwijking van de reguliere wettelijke bepalingen een vermindering van belastingrente heeft verleend.

5.3.7. Op grond van het hiervoor onder 5.3.4 tot en met 5.3.6 overwogene is het Hof van oordeel dat de rechtbank de aan belanghebbende in rekening gebrachte belastingrente ten onrechte heeft gematigd. Zowel de rechtbank (in rechtsoverweging 21) als belanghebbende miskent daarmee dat in de regeling van de belastingrente niet de compensatiegedachte centraal staat, maar de verzuimgedachte. In de wetgeschiedenis is hierover onder mee het volgende opgemerkt (Kamerstukken II 2011/12, 33 003, nr. 3, p. 32):

Voor zover de rechtbank zijn oordeel ontleent aan de redelijkheid (zie rechtsoverweging 21), overweegt het Hof dat het de rechter op grond van artikel 11 van de Wet algemene bepalingen niet vrij staat om de innerlijke waarde of billijkheid van de wet te beoordelen.

Artikel 1 Eerste Protocol EVRM (hierna: EP)

5.4.1. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de aan hem in rekening gebrachte belastingrente van vier procent een individuele en buitensporige last vormt.

5.4.2. Volgens vaste rechtspraak van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) is belastingheffing te beschouwen als regulering van eigendom in de zin van artikel 1 van het EP en dient elke inbreuk door de Staat op het ongestoorde genot van eigendom in

overeenstemming met het nationale recht te zijn en een legitiem doel in het algemeen belang na te streven. Een inbreuk is slechts toegestaan indien er een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd.

Dit vereist een redelijke verhouding (‘fair balance’) tussen voormeld algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken persoon wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Waar het gaat om de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keuze van de middelen om dit belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe.

Een keuze van de wetgever binnen die beoordelingsvrijheid kan voor een belastingplichtige alleen dan leiden tot een individuele en buitensporige last indien en voor zover deze last zich in zijn geval sterker laat voelen dan in het algemeen (vgl. Hoge Raad 6 april 2018, ECLI:NL:HR:2018:511). Bij de beoordeling van de vraag of een individuele en buitensporige last in strijd met artikel 1 van het EP zich voordoet, moeten de gevolgen van de heffing van belastingrente worden bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de betrokkene, waarbij het inkomen uit werk en woning van de belanghebbende een belangrijk aanknopingspunt vormt (vgl. Hoge Raad 14 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:816).

5.4.3. Het Hof is van oordeel dat de aan belanghebbende in rekening gebrachte belastingrente naar een percentage van vier procent geen individuele en buitensporige last vormt, aangezien belanghebbende geen feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt die (met inachtneming van het onder 5.4.2 vermelde toetsingskader) tot een dergelijk oordeel kunnen leiden.

Hoorplicht

5.5.1. Belanghebbende heeft in zijn incidenteel hoger beroep nog aangevoerd dat de inspecteur reeds uitspraak op bezwaar had gedaan voordat belanghebbende de mogelijkheid had zich op zijn hoorrecht te beroepen.

5.5.2. Het Hof vat dit op als een beroep van belanghebbende op een schending van zijn hoorrecht in de bezwaarfase. Deze grief kan in hoger beroep evenwel niet meer aan de orde komen, omdat belanghebbende blijkens het proces-verbaal van de rechtbankzitting als vermeld onder 2.9. van deze uitspraak zijn grief ten aanzien van een schending van het hoorrecht in de beroepsfase uitdrukkelijk en ondubbelzinnig heeft ingetrokken, met als gevolg dat belanghebbende deze grief in hoger beroep niet opnieuw kan aanvoeren.

Slotsom

5.6. Het vorenstaande leidt tot de slotsom dat het principaal hoger beroep van de inspecteur gegrond is en het incidenteel hoger beroep van belanghebbende geen doel treft.

6. Kosten

Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de (proces)kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

7. Beslissing

Het Hof:

• vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
• verklaart het beroep ongegrond.

De uitspraak is gedaan door mrs. H.E. Kostense, voorzitter, N. Djebali en R.C.H.M. Lips, leden van de derde meervoudige belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. C. Lambeck als griffier. De beslissing is op 25 maart 2021 in het openbaar uitgesproken.