Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer op de hoger beroepen van X, wonende te Z, belanghebbende, (gemachtigde: Y), tegen de uitspraak van 16 juni 2020 in de zaken met kenmerken HAA 19/2262, 19/2263 en 19/2264 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in de gedingen tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 2 september 2017 voor het jaar 2012 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 19.252.
1.1.2. De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 2 september 2017 voor het jaar 2013 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 27.846.
1.1.3. De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 2 september 2017 voor het jaar 2014 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.193.
1.2. Belanghebbende heeft tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 2012, 2013 en 2014 bezwaar gemaakt.
1.3.1. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 11 april 2019, de navorderingsaanslag IB/PVV 2012 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 8.908. Ook is bij beschikking een kostenvergoeding toegekend van € 190.
1.3.2. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 11 april 2019, de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 27.289. Ook is bij beschikking een kostenvergoeding toegekend van € 190.
1.3.3. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 11 april 2019, de navorderingsaanslag IB/PVV 2014 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.046. Ook is bij beschikking een kostenvergoeding toegekend van € 191.
1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroepen ingesteld. Bij uitspraak van 16 juni 2020 heeft de rechtbank de volgende beslissing genomen (in deze uitspraak is belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
“BeslissingDe rechtbank:
- verklaart de beroepen ongegrond;
- veroordeelt verweerder tot vergoeding van immateriële schade van eiser tot een bedrag van € 1000;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 525.”
1.5. De tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroepen zijn bij het Hof ingekomen op 27 juli 2020 en nader aangevuld bij brief van 22 augustus 2020. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Door belanghebbende is op 20 september 2021 een nader stuk ingediend dat in kopie naar de wederpartij is gezonden.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 september 2021. Ter zitting is belanghebbendes gemachtigde verschenen en zijn namens de inspecteur [naam 1] en [naam 2] verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:
“Feiten1. Eiser heeft op 13 november 2013 digitaal aangifte ib/pvv 2012 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 17.032. In deze aangifte heeft eiser onder meer een aftrek specifieke zorgkosten van € 2.220 in aanmerking genomen.2. Eiser heeft op 9 juli 2014 digitaal aangifte ib/pvv 2013 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 26.813. In deze aangifte heeft eiser onder meer een aftrek specifieke zorgkosten van € 1.033 in aanmerking genomen.3. Eiser heeft op 18 november 2015 digitaal aangifte ib/pvv 2014 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 29.813. In deze aangifte heeft eiser onder meer een aftrek specifieke zorgkosten van € 1.380 in aanmerking genomen.4. Verweerder heeft met dagtekening 6 december 2013 de aanslag ib/pvv 2012 opgelegd conform de aangifte.5. Verweerder heeft met dagtekening 20 augustus 2014 de aanslag ib/pvv 2013 opgelegd conform de aangifte.6. Verweerder heeft met dagtekening 22 januari 2016 de aanslag ib/pvv 2014 opgelegd conform de aangifte.7. Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 14 maart 2017 ten aanzien van de aanslagen over 2012, 2013 en 2014 vragenbrieven verzonden met vragen over de in aftrek gebrachte specifieke zorgkosten.8. Eiser heeft als reactie hierop ten aanzien van de in geschil zijnde jaren recepthistories van de apotheek [C] overgelegd.9. Verweerder heeft met dagtekening 2 september 2017 een navorderingsaanslag 2012 opgelegd waarbij de aftrek specifieke zorgkosten geheel is gecorrigeerd. Deze resulteert in een te betalen bedrag van € 423 (inclusief € 59 belastingrente).10. Verweerder heeft met dagtekening 2 september 2017 een navorderingsaanslag 2013 opgelegd waarbij de aftrek specifieke zorgkosten geheel is gecorrigeerd. Deze resulteert in een te betalen bedrag van € 281 (inclusief € 32 belastingrente).11. Verweerder heeft met dagtekening 2 september 2017 een navorderingsaanslag 2014 opgelegd waarbij de aftrek specifieke zorgkosten geheel is gecorrigeerd. Deze resulteert in een te betalen bedrag van € 377 (€ 346 bedrag aan belasting en € 31 belastingrente).12. Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder een aftrek specifieke zorgkosten toegekend van € 344 (2012), € 557 (2013) respectievelijk € 147 (2014).”
2.2. Het Hof zal ook van deze feiten uitgaan en vult deze als volgt aan.
2.3. Tot de stukken van het geding behoren een ambtsedige verklaring van [naam 3] , regiocoördinator systeemfraude IH bij de Belastingdienst, kantoor Amsterdam. In deze ambtsedige verklaring is onder meer het volgende vermeld:
“Begin 2015 is door de Belastingdienst een analyse uitgevoerd voor aangiften inkomstenbelasting die onder vermelding van een beconnummer werden ingestuurd. Hierbij viel het [beconnummer van het kantoor van gemachtigde] op vanwege het hoge percentage aangiften met zorgkosten. Via dit beconnummer werden veel meer aangiften met een aftrek zorgkosten ingestuurd dan op basis van het landelijk gemiddelde zou mogen worden verwacht. Zoals bij dit soort signalen gebruikelijk is, zijn vervolgens voor een klein gedeelte van de aangiften vragenbrieven verstuurd teneinde te kunnen beoordelen in hoeverre de door [kantoor van gemachtigde] opgevoerde aftrekposten terecht werden opgevoerd. Met dagtekening 30 juni 2015 zijn daartoe 173 vragenbrieven verstuurd voor aangiften IH 2014 van [kantoor van gemachtigde] waarin een aftrek zorgkosten was opgevoerd en waarvoor nog geen definitieve aanslag was vastgesteld. Het grootste deel van de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2012 tot en met 2014 was op dat moment echter al geautomatiseerd vastgesteld.Naar aanleiding van de bevindingen bij de behandeling van deze aangiften, is begin 2016 vervolgens een signalering ingebracht, die er voor zorgde dat de aangiften die vanaf dat moment zouden worden ingediend onder het beconnummer van [kantoor van gemachtigde] , zouden worden uitgeworpen voor inhoudelijke beoordeling van de aangifte. Op het moment van inbrengen van de signalering was nog niet duidelijk in hoeverre de bevindingen bij de behandeling van de 173 aangiften, representatief waren voor het aangiftegedrag van [kantoor van gemachtigde] . Ten tijde van het inbrengen van de signalering gold een algemene ondergrens van [8:29 Awb], die ook voor andere adviseurs gold waarvoor een signalering was ingebracht.Tijdens de behandeling van deze aangiften wordt duidelijk dat slechts een beperkt gedeelte van de in aftrek gebrachte bedragen in de aangiften van [kantoor van gemachtigde] aannemelijk kan worden gemaakt. Dit leidt tot het op 9 november 2016 indienen van de preweeg waarin [kantoor van gemachtigde] wordt voorgedragen voor een strafrechtelijk onderzoek. Op 17 november 2016 is besloten het strafrechtelijk onderzoek in te stellen.Met dagtekening 14 maart 2017 zijn via een zogenaamde centrale mailing 1.853 verzoeken om informatie over de aangiften 2012 tot en met 2015 verstuurd aan de klanten van [kantoor van gemachtigde] . (…) Om de omvang van het fiscale nadeel te kunnen bepalen, is voor deze mailing een ondergrens gehanteerd van [8:29 Awb].”
3. Geschil in hoger beroep
3.1. Evenals bij de rechtbank is in hoger beroep in geschil of de navorderingsaanslagen IB/PVV 2012 en 2014 terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd.
Ten aanzien van de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 bestaat geen geschil meer; deze aanslag zal, gelijk beide partijen in hoger beroep voorstaan, door het Hof worden vernietigd.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Het oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft het volgende overwogen en beslist:
“Beoordeling van het geschilNadere stukken overgelegd door eiser17. Ten aanzien van de stukken van eiser door de rechtbank ontvangen op 25 mei 2020 en op 27 mei 2020 overweegt de rechtbank dat deze binnen de termijn van tien dagen voor de zitting zijn ontvangen en daarmee tardief zijn. De rechtbank zal echter, alles overwegende, mede gelet op het feit dat verweerder ter zitting in staat is gebleken op deze stukken te reageren, deze stukken niet tardief verklaren, met dien verstande dat enkel de bijlagen worden meegenomen die in de onderhavige zaken zijn overgelegd. Stukken waarnaar wordt verwezen maar die alleen zijn gefourneerd in andere zaken zal de rechtbank derhalve buiten beschouwing laten.Op de zaak betrekking hebbende stukken18. Eiser stelt dat verweerder niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd, aangezien verweerder de verslaglegging die aan het Excelsheet ten grondslag ligt, alsmede het preweegdocument van 9 november 2016 en het verslag van het tripartiteoverleg van 16 november 2016 niet aan de rechtbank heeft doen toekomen. De rechtbank ziet geen aanleiding voor het oordeel dat tot de op de zaak betrekking hebbende stukken meer stukken behoren dan verweerder in de loop van de procedure bij de belastingrechter heeft overgelegd. De door eiser genoemde stukken hebben betrekking op het onderzoek naar de gemachtigde van eiser en diens kantoorgenoot. Niet valt in te zien waarom die stukken van belang kunnen zijn voor de beslechting door de belastingrechter van het onderhavige geding. De enkele omstandigheid dat het onderzoek heeft geleid tot het stellen van vragen aan eiser, maakt dat niet anders. Hier komt bij dat verweerder heeft gesteld dat de door eiser genoemde stukken geen onderdeel uitmaken van het fiscale dossier van eiser. De rechtbank begrijpt deze stelling aldus dat de stukken verweerder niet ter raadpleging ter beschikking hebben gestaan bij het opleggen van de navorderingsaanslagen en ook thans niet ter raadpleging ter beschikking staan. De rechtbank ziet geen aanleiding om hieraan te twijfelen, zodat ook op die grond geen sprake kan zijn van op de zaak betrekking hebbende stukken ingevolge artikel 8:42 van de Awb.Wettelijk kader19.1. Op grond van artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) kan, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gebleven of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Op verweerder rust de bewijslast aannemelijk te maken dat aan de vereisten van dit artikel is voldaan.Daarbij heeft volgens vaste jurisprudentie te gelden dat verweerder bij het vaststellen van een aanslag in de ib/pvv mag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige in zijn aangifte heeft vermeld. Tot een nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden, indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. De Hoge Raad spreekt ook van ‘een niet onwaarschijnlijke mogelijkheid’. Met andere woorden, verweerder is alleen dan verplicht de aangifte op een punt nader te onderzoeken wanneer het onwaarschijnlijk is dat de aangifte op dit punt juist is.In het onderhavige geval mocht verweerder naar het oordeel van de rechtbank uitgaan van de juistheid van de aangiftes ib/pvv over de jaren 2012, 2013 en 2014. De door eiser ingediende aangiftes zijn niet zodanig ongebruikelijk dat onmiddellijk duidelijk was dat deze niet zonder onderzoek naar de juistheid ervan kon worden gevolgd. Omstandigheden die voor verweerder aanleiding waren om nader onderzoek te doen naar de in de onderhavige jaren opgevoerde aftrek bijzondere zorgkosten, zijn pas gebleken naar aanleiding van het bij het kantoor van de gemachtigde gestarte strafrechtelijk onderzoek. Tijdens dat onderzoek is immers het vermoeden ontstaan dat bij aangiftes ingediend door het kantoor van de gemachtigde sprake zou kunnen zijn van gefingeerde aftrekposten. De rechtbank komt tot het oordeel dat aan het vereiste van het nieuwe feit is voldaan.19.2. Eiser heeft nog aangevoerd dat de navorderingsaanslagen zijn opgelegd op basis van de bevindingen van een strafrechtelijk onderzoek bij de gemachtigde welk onderzoek ondeugdelijk is geweest, zodat deze resultaten onbruikbaar zijn als basis voor de navorderingsaanslagen. De rechtbank kan eiser niet volgen. De navorderingsaanslagen zijn opgelegd op basis van antwoorden op vragenbrieven aan eiser naar een onderbouwing van de aftrekposten. Dat deze vragenbrieven zijn verzonden naar aanleiding van vragen die waren gerezen over aangiftes die waren verzorgd door het kantoor van de gemachtigde eiser, maakt dat niet anders.Ambtelijk verzuim20. De door eiser geschetste omstandigheid dat de door het kantoor van zijn gemachtigde ingediende aangiften ib/pvv 2012, 2013 en 2014 vanaf begin 2015 als ‘verdacht’ zouden zijn aangemerkt en als zodanig aan verscherpte controles zijn onderworpen rechtvaardigt niet de conclusie dat in die gevallen waarin een verscherpte controle achterwege is gebleven reeds daarom kan worden gesproken van een ambtelijk verzuim dat aan de bevoegdheid tot navordering in de weg staat. Verweerder heeft dienaangaande verklaard dat naar aanleiding van de gerezen verdenking in eerste instantie een beperkt onderzoek is ingesteld naar de juistheid van 173 door het kantoor van de gemachtigde ingediende aangiften ib/pvv. Op basis van de beantwoording van de in die zaken met dagtekening 30 juni 2015 verzonden vragenbrieven en het onderzoek naar de juistheid daarvan is vervolgens geconcludeerd dat een uitgebreider onderzoek naar de juistheid gerechtvaardigd was. Voorts zijn eerst met ingang van maart 2017 onderzoeken gestart naar de aangiften ib/pvv die aan het kantoor van eisers gemachtigde konden worden gerelateerd. In het kader van dit bredere onderzoek is ook de vragenbrief van 14 maart 2017 aan eiser toegezonden. De rechtbank acht deze werkwijze van verweerder zorgvuldig en voldoende voortvarend.Ten aanzien van de aanslagen 2012 en 2013 geldt dat deze zijn opgelegd op 6 december 2013 respectievelijk op 20 augustus 2014. Er kan pas sprake zijn van een mogelijk ambtelijk verzuim ten aanzien van definitieve aanslagen die zijn opgelegd vanaf begin 2016.Met betrekking tot deze jaren is derhalve van een ambtelijk verzuim geen sprake.De omstandigheid dat de aanslag ib/pvv voor het belastingjaar 2015 op 22 januari 2016 nog zonder onderzoek conform de voor dat jaar ingediende aangifte en dus nog met inachtneming van de betwistbare aftrekposten bij het aangegeven inkomen uit werk en woning is opgelegd leidt niet tot de conclusie dat voor dat belastingjaar gesproken kan worden van een ambtelijk verzuim.Correctiebeleid21. Het door verweerder gehanteerde correctiebeleid van 30 maart 2011, versie 2.1, luidt, voor zover hier van belang, als volgt:“1. In de visie van de Belastingdienst past het niet om aan belastingplichtige een belastingaanslag naar aanleiding van positieve1 [voetnoot: Positief vanuit de fiscus gezien, resulterend in een aan de ontvanger te betalen of af te dragen bedrag. Positief hier ook in de zin van een positief saldo van positieve en negatieve correcties.] correcties op de grondslag op te leggen, die slechts een “gering bedrag” aan te betalen belasting inhoudt. Hier kan gesproken worden van een bepaalde irritatiegrens bij belastingplichtige die invloed kan hebben op zijn complient gedrag. Zeker als het “bedrag” voor de belastingplichtige in geen verhouding staat tot de administratieve gevolgen van de correcties.Tevens moet ook in ogenschouw worden genomen, de verhouding tussen de kosten van het opleggen van een aanslag sec en de opbrengst.[…]4. Het te hanteren bedrag bij een navordering bedraagt € 450 (c.q. € 1.000 inkomen), behoudens in gevallen waarin sprake is van kwade trouw of repeterende onjuistheden.[…]9. In die gevallen dat belastingplichtige inspeelt op dit interne correctiebeleid is het mogelijk dat hiervan afgeweken kan worden. Bijvoorbeeld dat de belastingplichtige door het verstrekken van onjuiste gegevens inspeelt op het correctiebeleid.”22. De navorderingsaanslagen ib/pvv 2012, 2013 en 2014 zijn opgelegd naar een inkomenscorrectie van meer dan € 1.000, hetgeen betekent dat de navorderingsaanslagen in overeenstemming met het correctiebeleid zijn opgelegd. Daarnaast is ook sprake van repeterende onjuistheden, nu in drie jaren een zelfde correctie op de aangifte heeft plaatsgevonden.23.1. Ten aanzien van het beroep op het gelijkheidsbeginsel geldt het volgende. Van schending van het gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur kan sprake zijn (1) indien sprake is van een begunstigend beleid of (2) een interpretatief beleid, (3) indien ten aanzien van (een) bepaalde belastingplichtige(n) sprake is van een oogmerk van begunstiging of (4) wanneer de zogenoemde meerderheidsregel wordt geschonden.Voor zover eiser met een beroep op het de zogenoemde meerderheidsregel aanvoert dat de onderhavige navorderingsaanslag dient te vervallen omdat in meer gevallen waarin ook niet aan de ondergrens van het correctiebeleid zou zijn voldaan, niet zou zijn nagevorderd, geldt het volgende. Eiser dient in de eerste plaats feiten en omstandigheden te stellen en aannemelijk te maken waaruit volgt dat in minstens twee gevallen die feitelijk en rechtens met haar geval vergelijkbaar zijn een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven, waarna het op de weg ligt van verweerder om te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken dat geen sprake is van beleid en de relevante groep groter is en dat in de meerderheid van de vergelijkbare gevallen de wet juist is toegepast (vgl. HR 15 maart 2000, nr. 34.740, ECLI:NL:HR:2000:AA5142, r.o. 3.4 en 3.7 en HR 6 oktober 2006, nr. 40.443, ECLI:NL:HR:2006: AY9489, r.o. 3.3.2).23.2. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser met de door hem overgelegde bewijsstukken niet aannemelijk gemaakt dat de door hem genoemde belastingplichtigen feitelijk en rechtens in vergelijkbare omstandigheden verkeerde(n) als hij zelf, en dat bij de meerderheid van deze belastingplichtigen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven. Eiser heeft met het enkel noemen van de namen van deze belastingplichtigen en het inbrengen van stukken uit hun zaken onvoldoende gemotiveerd waarom deze belastingplichtigen in met eiser vergelijkbare feitelijke en juridische omstandigheden verkeerden, en bovendien heeft verweerder onweersproken gesteld dat de 29 aanvankelijk door eiser genoemde gevallen deel uitmaken van een groep van 54 gevallen en dat er in 1 geval wel is nagevorderd, in 19 gevallen geen sprake is van strijd met het correctiebeleid, 9 gevallen waarin de aftrek alsnog door belastingplichtige onderbouwd is en 9 gevallen waarin de gecombineerde heffingskorting hoger was dan de na correctie verschuldigde belasting. Ten aanzien van de 8 bij nader stuk door eiser ingebrachte gevallen geldt eveneens dat ofwel geen sprake is van strijd met het correctiebeleid, ofwel het wel (deels) alsnog onderbouwen van aftrekposten ofwel dat sprake is van (deels) andere aftrekposten en omstandigheden van belastingplichtigen ten opzichte van eiser. Eiser heeft niet aannemelijk gemaakt dat in de meerderheid van de gevallen die feitelijk en juridisch in vergelijkbare omstandigheden als die van eiser verkeerden, een juiste toepassing van het correctiebeleid achterwege is gebleven.23.3. Evenmin heeft eiser met hetgeen hij heeft overgelegd aannemelijk genaakt dat verweerder met betrekking tot andere belastingplichtigen het correctiebeleid niet dan wel op andere wijze heeft toegepast hetgeen heeft geleid tot achterwege laten van navordering. Verweerder heeft dit ter zitting expliciet bestreden. Dat verweerder in vergelijkbare gevallen heeft gehandeld op grond van begunstigend beleid dan wel met het oogmerk van begunstiging is derhalve niet gebleken.Nu geen sprake is van begunstigend beleid, van handelen met het oogmerk van begunstiging en ook de meerderheidsregel niet is geschonden, verwerpt de rechtbank het beroep op het gelijkheidsbeginsel.24. Eiser voert nog aan dat recht bestaat op aftrek van niet-vergoede uitgaven voor medicijnen en reiskosten. Eiser heeft ten aanzien van geen van de in geding zijnde jaren aannemelijk gemaakt dat recht bestaat op een hoger bedrag aan aftrek specifieke zorgkosten dan verweerder in bezwaar heeft toegestaan, nu bij de bijgevoegde stukken de relevante informatie ter onderbouwing van deze kosten ontbreekt.25. Ten aanzien van de stelling van eiser dat het niet langer beschikken over de verzochte bewijsstukken hem niet kan worden tegengeworpen, nu voor deze bewijsstukken geen wettelijke bewaarplicht geldt, en hij er na ontvangst van de definitieve aanslag over 2014 vanuit mocht gaan dat geen vragen meer zouden worden gesteld, overweegt de rechtbank dat verweerder op grond van artikel 47, eerste lid, aanhef en onder a, van de AWR bevoegd is van een belastingplichtige de gegevens en informatie te verzoeken die in het kader van de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn. Deze bevoegdheid eindigt niet na oplegging van een definitieve aanslag. Daarnaast rust op eiser, nu hij de in geschil zijnde specifieke zorgkosten in aftrek heeft gebracht, de last aannemelijk te maken dat dergelijke uitgaven zijn gedaan, op hem hebben gedrukt en dat aan de eventuele overige voorwaarden voor aftrek is voldaan. Niet aannemelijk is geworden dat eiser als gevolg van overmacht niet de beschikking heeft over deze bewijsstukken. Dat eiser kennelijk niet meer over bewijsstukken beschikt, komt dan ook geheel voor zijn rekening en risico.Voor zover eiser bedoelt te stellen dat hij het in rechte te beschermen vertrouwen mocht hebben, dat een definitief opgelegde aanslag ook definitief is en niet kan worden herzien als in de optiek van de aanslagregelend ambtenaar diens vragen niet correct beantwoord zijn. Voor in rechte te beschermen vertrouwen is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat verweerder de aangifte op een bepaald punt heeft gevolgd. De gerechtvaardigdheid van het vertrouwen hangt af van de waardering van omstandigheden die bij eiser de indruk hebben kunnen wekken dat sprake was van een bewuste standpuntbepaling (zie Hoge Raad 13 december 1989, ECLI:NL:HR:1989:ZC4179). Nu de aangiftes in eerste instantie geautomatiseerd zijn afgedaan leidt het volgen van die aangiftes in dit geval niet tot het gerechtvaardigde vertrouwen dat verweerder een bewust standpunt heeft ingenomen over de aanvaardbaarheid van de aftrekposten. Het beroep op het vertrouwensbeginsel slaagt daarom niet. Ten overvloede wijst de rechtbank erop dat de zienswijze van eiser inhoudt dat nooit zou kunnen worden nagevorderd nadat er een definitieve aanslag is opgelegd. Gelet op artikel 16, eerste lid, van de AWR kan die zienswijze niet als juist worden aanvaard.Immateriële schadevergoeding26.1. Eiser heeft verzocht om toekenning van een immateriële schadevergoeding voor de schade die hij heeft geleden en lijdt in de vorm van de spanning en frustratie als gevolg van de overschrijding van de redelijke termijn van twee jaar.26.2. De bezwaarschriften zijn ingediend op 18 augustus 2017, de uitspraken op bezwaar zijn gedaan op 15 maart 2019, en de rechtbank doet uitspraak op 16 juni 2020, zodat in deze zaken de redelijke termijn is overschreden met meer dan zes maanden maar minder dan een jaar, welke periode geheel is toe te rekenen aan de bezwaarfase. Bijzondere omstandigheden op grond waarvan de redelijke termijn verlengd zou moeten worden zijn door verweerder niet gesteld.26.3. Nu sprake is van samenhangende zaken wordt per fase van de procedure voor de drie zaken gezamenlijk slechts eenmaal het tarief van € 500 per half jaar gehanteerd (vergelijk HR 21 maart 2014, nr. 12/04057, ECLI:NL:HR:2014:540 en Hoge Raad 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252). De immateriële schadevergoeding in deze zaken van totaal € 1.000 zal geheel door verweerder vergoed dienen te worden.27. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.”
5. Beoordeling van het geschil
Stukken van het geding
5.1. Hetgeen de rechtbank in heeft overwogen terzake de op de zaak betrekking hebbende stukken acht het Hof juist en neemt het Hof over.
5.2. Tijdens de procedure in eerste aanleg heeft de inspecteur een op de zaak betrekking hebbend stuk (de ambtsedige verklaring van [naam 3] ; zie onder 2.3) overgelegd. De inspecteur heeft daarbij met een beroep op geheimhouding als bedoeld in artikel 8:29 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) enkele passages van dit stuk onleesbaar gemaakt (geanonimiseerd). Daarnaast heeft de inspecteur aan de rechtbank een ‘schone’ versie van dit stuk overgelegd. Bij beslissing van 6 februari 2020 heeft de rechtbank bepaald dat de beperking van de kennisneming van het in die beslissing specifiek vermelde stuk gerechtvaardigd is. Belanghebbende heeft de rechtbank bericht geen toestemming te geven om kennis te nemen van de ongeschoonde versie.
5.3. In genoemde ambtsedige verklaring zijn twee delen onleesbaar gemaakt onder verwijzing naar artikel 8:29 van de Awb. Uit de context volgt duidelijk dat het om geldbedragen gaat. Het eerste bedrag betreft een ondergrens die de inspecteur heeft gehanteerd voor het ‘uitwerpen’ van aangiften, ingediend door adviseurs voor wie in de systemen van de Belastingdienst een signalering is ingebracht. Het tweede bedrag betreft een ondergrens die is gehanteerd bij het versturen van verzoeken om informatie aan klanten van het kantoor van belanghebbendes gemachtigde op 14 maart 2017.
5.4. In de procedure bij het Hof is verduidelijkt dat de inspecteur heeft willen verzoeken om kennisneming uitsluitend door het Hof van de onleesbaar gemaakte delen op de grond dat de bedoelde delen controle-strategische informatie bevatten. Belanghebbende heeft desgevraagd bij het Hof met deze beperkte kennisneming door het Hof ingestemd, waarna de inspecteur het stuk in ongeschoonde vorm in een gesloten enveloppe aan het Hof heeft overhandigd.
5.5. Het directe belang van de onleesbaar gemaakte delen voor de beslissing in de hoofdzaak is dat deze delen, althans het eerste deel, inzicht verschaft in de wijze waarop de inspecteur de aangifte IB/PVV van belanghebbende voor het jaar 2014 heeft geselecteerd voor nader onderzoek. Het Hof is evenwel van oordeel dat de onleesbaar gemaakte delen van controle-strategisch belang zijn en dat dit belang zwaarder weegt dan het belang van belanghebbende bij kennisneming van het ongeschoonde stuk. Door het inzicht dat de onleesbare delen kunnen verschaffen in de wijze waarop de inspecteur aangiften selecteert voor nader onderzoek, bestaat immers een risico dat kwaadwillende indieners van aangiften daarop gaan anticiperen. Gelet op de in 5.4 genoemde instemming van belanghebbende, heeft het Hof, na tot dit oordeel te zijn gekomen, van het ongeschoonde stuk kennisgenomen. Het Hof heeft geconstateerd dat het door belanghebbende in aftrek gebrachte bedrag aan specifieke zorgkosten beneden de eerste in r.o. 5.3. bedoelde ondergrens ligt.
5.6. De inspecteur heeft ter zitting bij het Hof verder verzocht het door belanghebbende ter zitting ingediende nadere stuk (een 2 pagina’s tellend stuk van de Belastingdienst met datum 28 juni 2021 met als aanhef “(Bijlage) Projectcode:1043)” tardief te verklaren omdat hij met de inhoud van het stuk niet bekend is. Dit verzoek heeft het Hof, na een leespauze waarin van dit stuk kennis is genomen, afgewezen. Het nadere stuk is een stuk van de Belastingdienst zelf en is overgelegd als reactie op een ter zitting door de inspecteur gegeven toelichting op de code “1043”. De inspecteur heeft na de leespauze verklaard (alsnog) op het stuk te kunnen reageren; het betreft een brief die de Belastingdienst heeft gestuurd naar mensen die in Fraude Signalering Voorziening zijn geregistreerd. In het stuk wordt een uitleg gegeven van de projectcode “1043”.
Ambtelijk verzuim
5.7. Met de rechtbank is het Hof van oordeel dat geen sprake is van een ambtelijk verzuim. Hetgeen daartoe is overwogen in rechtsoverweging 20 van de rechtbank acht het Hof juist en neemt het Hof over met uitzondering van “belastingjaar 2015” in de laatste volzin; hiervoor moet worden gelezen “belastingjaar 2014”. Voor een nadere onderbouwing van het oordeel dat de omstandigheid dat de aanslag IB/PVV voor het belastingjaar 2014 op 22 januari 2016 nog zonder onderzoek conform de voor dat jaar ingediende aangifte en dus nog met inachtneming van de betwistbare aftrekposten bij het aangegeven inkomen uit werk en woning is opgelegd, niet tot de conclusie leidt dat voor dat belastingjaar gesproken kan worden van een ambtelijk verzuim, wijst het Hof naar zijn uitspraak van 29 april 2021, zaaknummer 20/00186 (ECLI:NL:GHAMS:2021:1371, rechtsoverwegingen 5.8. tot en met 5.13).
5.8. Belanghebbende heeft in zijn nader stuk nog betoogd dat het hier handelt om een zogenaamd 1043 dossier (en hij verwijst daarbij naar de conclusie van de Advocaat- Generaal bij de Hoge Raad van 17 juni 2021, ECLI:NL:PHR:2021:618) en dat dit gegeven, naar het Hof begrijpt, er op wijst dat de cliënten van zijn gemachtigde door de fiscus zijn bestempeld als frauduleus. Het is daarmee volgens belanghebbende duidelijk (onder verwijzing ook naar een document met de aanhef “(Bijlage) Projectcode 1043”) dat het onderzoek naar het kantoor van zijn gemachtigde en diens cliënten al tenminste vanaf 30 juni 2015 is gestart, (de vragenbrieven die zijn verstuurd op 30 juni 2015 en 25 juni 2016 hebben ook alle deze code, aldus belanghebbende). En er alsdan, naar het Hof begrijpt, volgens belanghebbende op die grond sprake van een ambtelijk verzuim. Naar het oordeel van het Hof slaagt deze stelling niet. Door de inspecteur is ter zitting van het Hof gemotiveerd naar voren gebracht – daarin door belanghebbende niet of althans onvoldoende weersproken - dat er door de Belastingdienst veel vragenbrieven naar belastingplichtigen door het hele land met deze code zijn gestuurd voor andere redenen dan de aanpak van veronderstelde systeemfraude door adviseurs. Dat er, zoals belanghebbende kennelijk meent, een onderzoek naar het kantoor van zijn gemachtigde en zijn cliënten al vanaf 30 juni 2015 is gestart is bovendien niet aannemelijk geworden. Zulks valt ook niet op te maken uit de overige door belanghebbende overgelegde documenten.
Correctiebeleid
5.9. Met de rechtbank is het Hof van oordeel dat de omstandigheid dat de navorderingsaanslagen IB/PVV 2012 en 2014 zijn opgelegd met toepassing van een inkomenscorrectie van meer dan € 1.000, meebrengt dat de navorderingsaanslagen in overeenstemming met het correctiebeleid zijn opgelegd. Voor de door het Hof gehanteerde uitleg van het correctiebeleid verwijst het Hof naar zijn uitspraak van 29 april 2021, zaaknummer 20/00187 (ECLI:NL:GHAMS:2021:1391, rechtsoverwegingen 5.2.1. tot en met 5.2.4). In deze uitspraak is, kortgezegd, overwogen dat uit het correctiebeleid volgt dat in navorderingssituaties correctie achterwege blijft (geen navorderingsaanslag wordt opgelegd) indien zowel het te betalen bedrag aan belasting minder beloopt dan een bepaald bedrag (€ 450) als de inkomsenscorrectie minder bedraagt dan een bepaald bedrag (€ 1.000). Aangezien in dit geval na de uitspraken op bezwaar zowel voor het jaar 2012 als voor het jaar 2014 een correctie op het belastbare inkomen uit werk en woning van meer dan € 1.000 resteert (2012 € 1.876 en 2014 € 1.233), staat het correctiebeleid niet aan de (nog) voorliggende navorderingsaanslagen in de weg.
Indien en voor zover belanghebbende in hoger beroep nog betoogt dat hem een geslaagd
beroep op het gelijkheidsbeginsel toekomt, faalt dit. Het Hof acht hetgeen de rechtbank daartoe heeft overwogen in rechtsoverwegingen 23.1 tot en met 23.3 juist en neemt deze overwegingen over als de zijne.
Materieel
5.10. Belanghebbende betoogt ook in hoger beroep dat recht bestaat op aftrek van niet-vergoede uitgaven voor medicijnen en reiskosten in 2012 en 2014, volgens belanghebbende heeft hij met de overgelegde documenten met daarop de receptenhistorie (2012 en 2014) en het vergoedingenoverzicht van de verzekeraar (2014) aan de op hem rustende bewijslast voldaan. Hij wijst er (onder meer) op dat uit de receptenhistorie volgt dat er kosten in 2012 en 2014 zijn gemaakt voor erectiebevorderende middelen (Viagra) en dat deze niet zijn vergoed door zijn verzekeraar. De inspecteur heeft betwist dat belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat de kosten voor de genoemde medicatie op hem drukken. Voorts volgt volgens de inspecteur nergens uit dat de gestelde reiskosten wegens ziekte of invaliditeit zijn gemaakt. De inspecteur betwist dan ook deze kosten.
5.11. Het Hof overweegt dat uit het enkel overleggen van de receptenhistorie voor het jaar 2012 niet volgt dat gemaakte kosten voor de (door hem gesteld, niet vergoede) medicatie op hem hebben gedrukt. Voor het jaar 2014 is, naast de receptenhistorie, een vergoedingenoverzicht van de verzekeraar verstrekt. De enkele omstandigheid dat de op de receptenhistorie voorkomende kosten voor erectiebevorderende middelen (Viagra) niet op het vergoedingenoverzicht voorkomen, maakt niet dat deze voor aftrek in aanmerking komen. Uit het vergoedingenoverzicht volgt immers niet dat deze kosten niet voor vergoeding in aanmerking kwamen. Voorts heeft belanghebbende, tegen de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, geen nader bewijs overgelegd dat deze kosten op hem hebben gedrukt.
Tot slot is het Hof van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij de geclaimde reiskosten wegens ziekte of invaliditeit heeft gemaakt en dat de (gestelde) kosten op hem hebben gedrukt.
Hetgeen door de rechtbank in rechtsoverweging 25 aangaande (het niet meer beschikken over) bewijsstukken is overwogen, neemt het Hof over evenals hetgeen in die overweging is opgenomen over het vertrouwensbeginsel.
Slotsom
5.12. Het vorenstaande leidt tot de slotsom dat de hoger beroepen voor de jaren 2012 en 2014 van belanghebbende ongegrond zijn en het hoger beroep voor het jaar 2013 gegrond is. Het Hof zal aldus beslissen.
6. Kosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de kosten van het beroep en het hoger beroep (in de bezwaarfase is reeds een kostenvergoeding vastgesteld) van belanghebbende, te berekenen op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit).
Die kosten bestaan uit de in artikel 1, onderdeel a, van het Besluit vermelde kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief als volgt vast:
2 (punten voor het beroepschrift en de zitting) maal 1 (wegingsfactor) maal € 748 (waarde per punt), dat is € 1.496
De kosten van het hoger beroep bedragen 2 (punten voor het hoger beroepschrift en de zitting) maal 1 (wegingsfactor) maal € 748 (waarde per punt), dat is € 1.496
De totale kosten bedragen derhalve € 2.992.
Voor het gewicht van de zaak hanteert het Hof factor 1 (het Hof ziet in het ter zake door belanghebbende gestelde geen reden een hogere factor te hanteren) en voor samenhang hanteert het Hof eveneens de factor 1.
Voorts brengt de omstandigheid dat het hier handelt om een zogenaamd 1043 dossier (zie 5.8.) niet mee dat de te hanteren factor hoger dient te zijn; dit leidt (in casu) niet tot een grotere complexiteit van de zaak dan wel een groter belang.
7. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- verklaart het beroep inzake de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar inzake de navorderingsaanslag IB/PVV 2013;
- vernietigt de navorderingsaanslag IB/PVV 2013;
- verklaart de beroepen inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV 2012 en IB/PVV 2014 ongegrond;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende in beroep en hoger beroep tot een bedrag van € 2.992;
- veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van immateriële schade van belanghebbende tot een bedrag van € 1.000;
- raagt de inspecteur op aan belanghebbende het in beroep en hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal € 178 (€ 47 + € 131) te vergoeden.
De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, A.M. van Amsterdam en N. Djebali, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van drs. H. de Ruijter als griffier. De beslissing is op 9 november 2021 in het openbaar uitgesproken.
