Geen ambtelijk verzuim; juiste correctie eigenwoningrente; geen kraakwachtsituatie (1)
Hof Amsterdam, 1 februari 2022
Samenvatting
Na het vaststellen van de definitieve aanslag IB/PVV 2014 van X (belanghebbende) is een onderzoek gedaan naar het aangiftegedrag van de gemachtigde van X. In dat kader is aan X een vragenbrief verzonden, waarin onder meer werd verzocht de aftrek inzake de eigenwoningschuld en de opgevoerde giftenaftrek nader te onderbouwen. Dit heeft geleid tot een navorderingsaanslag waarbij de aftrek eigen woning is gecorrigeerd met een bedrag van € 6.000 en de giftenaftrek met een bedrag van € 312.
Rechtbank Noord-Holland heeft de navorderingsaanslag vernietigd. De Inspecteur heeft hoger beroep ingesteld en Hof Amsterdam verklaart dat gegrond.
X heeft de projectcode 1043 gekregen. Bij de toekenning van de projectcode is volgens het Hof echter geen sprake is geweest van een criterium dat jegens X leidt tot schending van een grondrecht.
Het Hof komt anders dan de Rechtbank tot het oordeel dat geen sprake is van een ambtelijk verzuim. Het Hof komt daarmee niet toe aan de vraag of er sprake is van kwade trouw van X.
De correctie aftrek eigenwoningrente heeft betrekking op de voormalige eigen woning van X (en zijn partner) te Y. Niet in geschil is dat de woning te Y in 2014 bestemd was voor verkoop.
De Inspecteur stelt volgens het Hof terecht dat niet is voldaan aan de voorwaarde dat sprake is van een leegstaande woning in de zin van artikel 3.111, lid 2, Wet IB 2001, omdat deze woning met ingang van 16 februari 2012 in gebruik is gegeven aan een derde.
X heeft naar het oordeel van het Hof ook in hoger beroep niet aannemelijk gemaakt dat de woning in gebruik is gegeven voor kraakwacht, nu zij geen enkel inzicht heeft gegeven in de met de (gestelde) derde gemaakte afspraken en haar stelling ook niet met bescheiden heeft onderbouwd.
De Inspecteur heeft de door X in haar aangifte in aftrek gebrachte rente en kosten ten aanzien van de woning te Y terecht in aftrek geweigerd. Tussen partijen is verder niet langer in geschil dat X de gestelde giften niet met bescheiden kan onderbouwen, en dat deze correctie door de Inspecteur terecht is aangebracht.
De Hoge Raad heeft het beroep in cassatie tegen deze uitspraak verworpen onder verwijzing naar artikel 81 Wet RO (22/00868)
BRON
Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur, tegen de uitspraak van 10 september 2020 in de zaak met kenmerk HAA 19/4077 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
X, wonende te Z, belanghebbende, (gemachtigde: A)
en
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2014 met dagtekening 2 december 2017 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 45.447.
1.2. Na tegen de hiervoor gemelde navorderingsaanslag door belanghebbende gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 8 juli 2019, de navorderingsaanslag gehandhaafd.
1.3. De rechtbank heeft bij uitspraak van 10 september 2020 op het tegen de hiervoor vermelde uitspraak op bezwaar ingestelde beroep het volgende beslist (in deze uitspraak is belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
1.4. Het tegen deze uitspraak door de inspecteur ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 20 oktober 2020 en is aangevuld op 17 november 2020. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 december 2021. Het hoger beroep is tegelijk behandeld met de zaken van belanghebbendes partner (kenmerken 20/00619 en 20/00620).Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:
Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. Het Hof voegt daar nog het volgende aan toe.
2.2. Tot de stukken van het geding behoort een ambtsedige verklaring van [D] , regiocoördinator systeemfraude IH bij de Belastingdienst, kantoor Amsterdam. In deze ambtsedige verklaring is onder meer het volgende vermeld:
2.3. De inspecteur heeft daarbij ten aanzien van delen van voornoemd gedingstuk een beroep gedaan op artikel 8:29 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb). Betreffende de anonimisering heeft de rechtbank verwezen naar de ter zitting van de rechtbank van 2 juni 2020 gemaakte afspraken in de zaken met nummers HAA 19/2892, HAA 19/2893,
HAA 19/4944 en HAA 19/4946, ECLI:NL:RBNHO:2020:4983. Ter zitting van het Hof heeft de inspecteur een gesloten envelop met een ongeschoonde versie van het stuk overhandigd aan de griffier. Ter zitting van het Hof heeft de gemachtigde van belanghebbende ingestemd met de beperkte kennisname.
3. Geschil in hoger beroep
3.1. In hoger beroep is in geschil of de inspecteur tot navordering bevoegd was, meer in het bijzonder of de inspecteur beschikt over een navordering rechtvaardigend nieuw feit en zo dit niet het geval of sprake is van kwade trouw van belanghebbende. Voorts is in geschil of de navorderingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Tot slot is in geschil of de proceskostenvergoeding juist is vastgesteld door de rechtbank.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
4. Het oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft met betrekking tot het geschil - voor zover in hoger beroep van belang - het volgende overwogen:
5. Beoordeling van het geschil in hoger beroep
Stukken van het geding en project 1043
5.1. Hetgeen de rechtbank aangaande de stukken van het geding heeft opgenomen (rechtsoverweging 16) acht het Hof juist en neemt het Hof over. In de procedure bij de rechtbank heeft de inspecteur een op de zaak betrekking hebbend stuk (de ambtsedige verklaring van [D] ; zie onder 2.2) overgelegd. De inspecteur heeft daarbij met een beroep op geheimhouding als bedoeld in artikel 8:29 van de Awb enkele passages van dit stuk onleesbaar gemaakt (geanonimiseerd). Daarnaast is, zoals ook vermeld onder 2.3, een ‘schone’ versie van dit stuk (in een gesloten enveloppe) overgelegd door de inspecteur aan het Hof.
5.2. In genoemde ambtsedige verklaring zijn twee delen onleesbaar gemaakt onder verwijzing naar artikel 8:29 van de Awb. Uit de context volgt duidelijk dat het om geldbedragen gaat. Het eerste bedrag betreft een ondergrens die de inspecteur heeft gehanteerd voor het ‘uitwerpen’ van aangiften, ingediend door adviseurs voor wie in de systemen van de Belastingdienst een signalering is ingebracht. Het tweede bedrag betreft een ondergrens die is gehanteerd bij het versturen van verzoeken om informatie aan klanten van het kantoor van belanghebbendes gemachtigde op 14 maart 2017.
5.3. In de procedure bij het Hof is verduidelijkt dat de inspecteur heeft willen verzoeken om kennisneming uitsluitend door het Hof van de onleesbaar gemaakte delen op de grond dat de bedoelde delen controle-strategische informatie bevatten. Belanghebbende heeft desgevraagd bij het Hof verklaard met de kennisneming door het Hof van het stuk in ongeschoonde vorm in de gesloten enveloppe akkoord te gaan (en zelf een beperkte kennisname te hebben).
5.4. Het directe belang van de onleesbaar gemaakte delen voor de beslissing in de hoofdzaak is dat deze delen, althans het eerste deel, inzicht verschaft in de wijze waarop de inspecteur aangiften voor het jaar 2014 heeft geselecteerd voor nader onderzoek. Het Hof is evenwel van oordeel dat de onleesbaar gemaakte delen van controle-strategisch belang zijn en dat dit belang zwaarder weegt dan het belang van belanghebbende bij kennisneming van het ongeschoonde stuk. Door het inzicht dat de onleesbare delen kunnen verschaffen in de wijze waarop de inspecteur aangiften selecteert voor nader onderzoek, bestaat immers een risico dat kwaadwillende indieners van aangiften daarop gaan anticiperen. Gelet op de in 5.3 genoemde instemming van belanghebbende, heeft het Hof, na tot dit oordeel te zijn gekomen, van het ongeschoonde stuk kennisgenomen. Het Hof heeft geconstateerd dat het door belanghebbende in aftrek gebrachte bedrag aan specifieke zorgkosten (namelijk geen zorgkosten; zie in dit verband ook 5.12) onder de tweede in r.o. 5.2 bedoelde ondergrens ligt.
5.5. Belanghebbende heeft de projectcode “1043” gekregen. Haar gegevens zouden zijn opgeslagen in de zogenoemde Fraude Signalering Voorziening (FSV). Belanghebbende verdedigt dat dit ten onrechte is gebeurd en dat hieraan consequenties moeten worden verbonden. Zij wijst in dat verband naar de conclusies van advocaat-generaal Niessen van 17 juni 2021 (ECLI:NL:PHR:2021:617, 618 en 619) en maakt diens argumenten tot de hare.
5.6. De inspecteur heeft ter zitting verklaard dat belanghebbende alleen de projectcode 1043 heeft gekregen in verband met het strafrechtelijke onderzoek naar het kantoor van de gemachtigde van belanghebbende ( [de maatschap] ) zodat deze aangiften zouden worden uitgeworpen voor nader onderzoek. Uit de verklaring van de inspecteur volgt dus dat de directe aanleiding voor het onderzoek naar belanghebbendes aangifte het onderzoek naar haar gemachtigde is geweest. De controle van de opgevoerde aftrekposten in de aangifte heeft mitsdien niet plaatsgevonden op basis van een criterium dat jegens belanghebbende leidt tot een schending van een grondrecht zoals een schending van het verbod op discriminatie naar afkomst, geaardheid of geloofsovertuiging. Naar het oordeel van het Hof brengt de uitworp van belanghebbendes aangifte om de genoemde reden niet mee dat de controle van de aangifte van belanghebbende heeft plaatsgevonden op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht dat de navorderingsaanslag moeten worden vernietigd. Ook de omstandigheid dat de gegevens van belanghebbende zouden zijn opgenomen in de FSV, leidt om die reden niet tot een verlaging of vernietiging van de navorderingsaanslag (vgl. HR 10 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1748).
Nieuw feit/ambtelijk verzuim
5.7. Het Hof zal eerst onderzoeken of er sprake is van een ambtelijk verzuim.
5.8. Het Hof stelt voorop dat een inspecteur in beginsel mag afgaan op de ingediende aangifte en mag vertrouwen op de juistheid daarvan. Tot nader onderzoek is hij alleen dan gehouden indien hij – na met normale zorgvuldigheid naar de aangifte te hebben gekeken – redelijkerwijs moet twijfelen aan de juistheid daarvan (zie onder meer HR 13 november 2009, ECLI:NL:HR:2019:BK3080, r.o. 3.3). Redelijke, tot onderzoek nopende twijfel is niet aanwezig indien de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de aangifte (toch) juist is (HR 12 maart 2010, ECLI:NL:HR:2010:BL7165 en HR 16 april 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082). Er moeten zich met andere woorden omstandigheden voordoen waaraan “een zo sterk vermoeden voor de onjuistheid van de aangifte [valt] te ontlenen, dat het nalaten van een onderzoek op dit punt [de inspecteur] als een ambtelijk verzuim kan worden aangerekend” (vgl. HR 5 november 1986, ECLI:NL:HR:1986:AW7841, r.o. 4.2, BNB 1987/19).
5.9. De aangifte van belanghebbende geeft op zichzelf beschouwd geen reden aan de juistheid daarvan te twijfelen. De opgevoerde bedragen aan aftrekbare kosten (onder meer de kosten aangaande de eigen woning en de giften) zijn niet dermate hoog dat de inspecteur nader onderzoek had moeten doen en ook overigens bestond tot nader onderzoek op zichzelf geen aanleiding. De omstandigheid dat de inspecteur de juistheid van de aftrekposten niet voorafgaand aan het opleggen van de primitieve aanslag heeft onderzocht vormt derhalve in beginsel geen aan navordering in de weg staand ambtelijk verzuim.
5.10. De vervolgvraag is of het begin 2015 gestarte onderzoek naar de juistheid van door verschillende adviseurs waaronder (het kantoor van) de gemachtigde van belanghebbende ingediende aangiften (waarbij het kantoor van de gemachtigde opviel door het hoge percentage aangiften met zorgkosten), en het verdere verloop van het onderzoek naar (het kantoor van) de gemachtigde tot een ander oordeel moet leiden.
5.11. Het Hof heeft in zijn uitspraak van 29 april 2021, zaaknummer 20/00186 (ECLI:NL:GHAMS:2021:1371, rechtsoverwegingen 5.8 tot en met 5.13) de thans ook aan de orde zijnde getrapte werkwijze van de inspecteur (en de daarin genoemde ambtsedige verklaringen) beschreven. De ‘getrapte’ werkwijze van de inspecteur getuigt naar het oordeel van het Hof van zorgvuldig en voldoende voortvarend handelen. De inspecteur is met dit handelen niet in strijd gekomen met het verbod op willekeur. Hieraan doet niet af dat de inspecteur ten tijde van het aanvankelijke vaststellen van de primitieve aanslag op 9 april 2016 van belanghebbende in het algemeen wellicht niet gerust was op de juistheid van de aangiften ingediend door het kantoor van haar gemachtigde. Daarmee is immers nog niet gezegd dat toen op het niveau van elke afzonderlijke door dit kantoor ingediende aangifte, te dezen in het bijzonder die van belanghebbende, slechts een onwaarschijnlijke mogelijkheid bestond dat de aangifte juist was. Een dergelijke conclusie acht het Hof ook niet gerechtvaardigd op basis van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting. De inspecteur was daarom destijds niet gehouden nader onderzoek te doen.
5.12. Voorts is het Hof, anders dan de rechtbank (in rechtsoverweging 23), van oordeel dat uit het onder 2.2 genoemde proces-verbaal van [D] kan worden afgeleid dat de daarin opgenomen controle-strategische informatie op niet meer betrekking had dan op aangiften van het kantoor van belanghebbendes gemachtigde met daarin een geclaimde aftrek voor zorgkosten. Dit leidt het Hof af uit de volgende passages (in onderling verband en samenhang beschouwd):
Ook hierom (belanghebbende had geen aftrek voor zorgkosten geclaimd; zie ook 5.4) is reeds geen grond voor de conclusie dat er sprake is van een ambtelijk verzuim.
5.13. Uit al het vorenstaande volgt dat belanghebbendes stelling dat de inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan en daarom niet over een nieuw feit beschikt niet slaagt.
Het Hof komt daarmee niet toe aan de vraag of er sprake is van kwade trouw van belanghebbende.
Materieel
5.14. Blijkens artikel 3.111, eerste lid, Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) wordt onder een eigen woning verstaan een gebouw dat de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat.
5.15. Uit de wetsgeschiedenis volgt dat deze bepaling beoogt te bereiken dat slechts één woning voor de belastingplichtige als eigen woning geldt:
5.16. Uit de hiervoor aangehaalde passage volgt, dat als hoofdverblijf moet worden aangemerkt de centrale levensplaats van belastingplichtige. Tussen partijen is niet in geschil dat de woning te [Z] in 2012 en 2013 als centrale levensplaats van belanghebbende diende. Mitsdien heeft de inspecteur de woning te [Z] op grond van artikel 3.111, eerste lid, Wet IB 2001 terecht als eigen woning aangemerkt.
5.17. Op grond van artikel 3.111, tweede lid, Wet IB 2001 kan een voormalige eigen woning bestemd voor verkoop tijdelijk mede worden aangemerkt als eigen woning. Deze bepaling stelt daartoe een aantal cumulatieve eisen. Er moet sprake zijn van een leegstaande woning die de belastingplichtige in het kalenderjaar of in een van de drie voorafgaande jaren als eigen woning ter beschikking heeft gestaan. Voorts moet aannemelijk zijn dat de woning bestemd is voor verkoop.
5.18. Niet in geschil is dat de woning te [Y] in 2014 bestemd was voor verkoop. De inspecteur stelt zich echter op het standpunt dat niet is voldaan aan de voorwaarde dat sprake is van een leegstaande woning, omdat de woning te [Y] met ingang van 16 februari 2012 in gebruik is gegeven aan (een) derde(n). Belanghebbende heeft zich daartegenover op het standpunt gesteld dat wel is voldaan aan de voorwaarde dat sprake is van een leegstaande woning. Hiertoe stelt belanghebbende onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 7 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:CA2316 dat sprake was van een huisbewaarder respectievelijk kraakwachtsituatie.
5.19. Van een kraakwachtsituatie als bedoeld in voornoemd arrest is sprake indien met een derde is overeengekomen dat hij zorg zal dragen dat de woning niet wordt gekraakt, en deze derde, behoudens een beperkte bijdrage in de energiekosten, geen vergoeding hoeft te betalen voor het daarmee gepaard gaande verblijf in de woning en hij de woning zal moeten verlaten zodra de eigenaar dat noodzakelijk acht. De bewijslast dat sprake is van een kraakwachtsituatie rust op belanghebbende. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende de voormalige eigen woning te [Y] in gebruik heeft gegeven aan (een) derde(n) die zich ook op dit adres heeft (hebben) ingeschreven. Belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof ook in hoger beroep niet aannemelijk gemaakt dat de woning in gebruik is gegeven voor kraakwacht, nu zij geen enkel inzicht heeft gegeven in de met de (gestelde) derde gemaakte afspraken en haar stelling ook niet met bescheiden heeft onderbouwd. De blote stelling dat sprake is van een met een kraakwacht vergelijkbaar te achten situatie is onvoldoende om aannemelijk te achten dat hiervan sprake is. Tot slot baat de gestelde omstandigheid dat de “huisbewaarder” al zo’n twee en een half jaar was ‘verdwenen’ op het moment van het opleggen van de navorderingsaanslag belanghebbende niet; het komt voor haar rekening dat zij geen enkel inzicht (bijvoorbeeld door een getuigenaanbod of schriftelijk overzicht van de afspraken in de met die derde gemaakte afspraken) heeft gegeven – zeker nu de adviseur (zoals deze ter zitting desgevraagd heeft verklaard) belanghebbende destijds op het belang daarvan heeft gewezen en zij haar stelling met geen enkel bescheid heeft onderbouwd. Daarbij komt dat, zoals de gemachtigde van belanghebbende verklaarde ter zitting van het Hof, belanghebbendes partner recent nog contact heeft gehad met de “kraakwacht” waarbij belanghebbendes partner constateerde dat de kraakwacht kennelijk, om hem moverende redenen, niet wilde verklaren over de voorwaarden waaronder hij gebruik maakte van de woning van belanghebbende in [Y] .
5.20. Gelet op het vorenoverwogene heeft de inspecteur de door belanghebbende in haar aangifte in aftrek gebrachte rente en kosten ten aanzien van de woning te [Y] terecht in aftrek geweigerd.
Giftenaftrek
5.22. Tussen partijen is niet langer in geschil dat belanghebbende de gestelde giften niet met bescheiden kan onderbouwen, en dat deze correctie door de inspecteur terecht is aangebracht.
Slotsom
5.23. De slotsom is dat het hoger beroep van de inspecteur gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd als hierna is opgenomen.
6. Kosten
Het Hof ziet geen termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de kosten van het hoger beroep op voet van artikel 8:75 Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet. Voorts heeft de inspecteur, naar niet tussen partijen in geschil is, terecht (vgl. Hoge Raad 20 maart 2015, nr. 14/01332, ECLI:NL:HR:2015:660) naar voren gebracht dat bij een ongegrond beroep bij de rechtbank de te hanteren factor 0,5 bedraagt (voor de vaststelling van een proceskostenveroordeling wegens een aan de belanghebbende toe te kennen vergoeding voor immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn). Dit brengt mee dat de te vergoeden kosten op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde in beroep beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld dient te worden op € 1.028 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 269, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 759 en een wegingsfactor 0,5). De helft van dit bedrag, oftewel € 514 zal aan belanghebbende worden toegekend (zie rechtsoverweging 37 van de rechtbankuitspraak; onderhavige zaak is onderling samenhangend met gelijktijdig behandelde zaken van [B] , kenmerken 20/00619 en 20/00620).
7. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- verklaart het beroep ongegrond;
- veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een schadevergoeding van € 1.000 voor de overschrijding van de redelijke termijn;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 514; en
- draagt de inspecteur op het bij de rechtbank betaalde griffierecht van € 47 aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, F.J.P.M. Haas en A.M van Amsterdam, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn, als griffier. De beslissing is op 1 februari 2022 in het openbaar uitgesproken.
Metadata
Inkomstenbelasting