Bewijslast verschoonbaarheid termijnoverschrijding boete; Hoge Raad gaat om

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.

2.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

2.1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2011 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd. Gelijktijdig is haar bij beschikking een verzuimboete opgelegd. Het aanslagbiljet waarbij de aanslag en de boetebeschikking aan belanghebbende zijn bekendgemaakt, is gedagtekend 26 juli 2014.

2.1.2. Bij brief van 1 oktober 2014, door de Inspecteur ontvangen op 2 oktober 2014, heeft belanghebbende tegen de aanslag en de boetebeschikking bezwaar gemaakt.

2.1.3. De Inspecteur heeft de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding.

2.2.1. Het Hof heeft, in navolging van de Rechtbank, geoordeeld (i) dat de aanslag tijdig op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt, en daarvan uitgaande (ii) dat de bezwaartermijn op grond van artikel 22j AWR is aangevangen met ingang van de dag na dagtekening van het aanslagbiljet, en (iii) dat daarom de bezwaartermijn op 8 september 2014 eindigde. Dit betekent, aldus het Hof, dat het door de Inspecteur op 2 oktober 2014 ontvangen bezwaarschrift te laat is ingediend.

2.2.2. Het Hof heeft verder – eveneens in navolging van de Rechtbank - geoordeeld dat de termijnoverschrijding niet verschoonbaar is.

2.2.3. Op grond hiervan is het Hof tot de slotsom gekomen dat de Inspecteur de bezwaren terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard.

2.3. De middelen komen onder meer op tegen het hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordeel van het Hof. Zij herhalen het voor de Rechtbank en het Hof gehouden betoog dat belanghebbende het aanslagbiljet niet heeft ontvangen en dat om die reden redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat zij in verzuim is geweest.

2.4. Bij de beoordeling van dit betoog stelt de Hoge Raad het volgende voorop.

2.4.1. Op grond van artikel 22j, aanhef en letter a, AWR vangt de termijn voor het maken van bezwaar tegen een belastingaanslag of een voor bezwaar vatbare beschikking aan op de dag na die van dagtekening van het aanslagbiljet onderscheidenlijk het afschrift van de beschikking. Dit is anders indien de dag van dagtekening is gelegen vóór de dag van de bekendmaking. In dat geval vangt de termijn voor het maken van bezwaar aan op de dag na de datum waarop het besluit op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt.

2.4.2. In gevallen waarin een of meer besluiten zijn bekendgemaakt door toezending van een aanslagbiljet aan de belanghebbende, kan in de regel ervan worden uitgegaan dat met de terpostbezorging van dat biljet de daarin vervatte besluiten zijn bekendgemaakt (vgl. HR 5 maart 2004, ECLI:NL:HR:2004:AO5063, rechtsoverweging 3.2). Indien de belanghebbende de verzending van het aanslagbiljet betwist, is het aan de inspecteur om die verzending aannemelijk te maken. Indien de belanghebbende, zoals in dit geval, stelt dat een schriftelijk besluit hem niet heeft bereikt, ligt in die stelling een betwisting van de verzending van dat besluit begrepen (vgl. CBB 12 januari 2016, ECLI:NL:CBB:2016:16, rechtsoverweging 6).

2.4.3. Ten aanzien van een na afloop van de termijn ingediend bezwaar- of beroepschrift blijft niet-ontvankelijkverklaring wegens die termijnoverschrijding achterwege, indien redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat de indiener in verzuim is geweest (artikel 6:11 Awb). De belanghebbende die een beroep op deze regel doet, draagt de bewijslast van de feitelijke stellingen die hij aan dit beroep ten grondslag legt (vgl. HR 25 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD0469, rechtsoverweging 3.4).

2.4.4. Indien vaststaat dat een schriftelijk besluit van de inspecteur op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt door terpostbezorging, de belanghebbende daartegen na afloop van de wettelijke termijn bezwaar maakt en ter rechtvaardiging van die termijnoverschrijding aanvoert dat hij dit besluit niet heeft ontvangen, is het volgende van belang.

De verzending van een stuk per post rechtvaardigt het vermoeden van ontvangst van dit stuk op het daarop vermelde adres, aangezien per post verzonden stukken in de regel op dat adres worden bezorgd. Het ligt daarom op de weg van de belanghebbende die de ontvangst van een door de Belastingdienst verzonden stuk ontkent, om dit vermoeden te ontzenuwen. Hiertoe is niet vereist dat hij aannemelijk maakt dat het stuk niet op dat adres is ontvangen of aangeboden. Wanneer de belanghebbende aldus een beroep doet op een verschoonbare termijnoverschrijding in de zin van artikel 6:11 Awb, is het voldoende dat op grond van hetgeen hij aanvoert de ontvangst of de aanbieding van het besluit redelijkerwijs kan worden betwijfeld. Slaagt de belanghebbende daarin, dan zal de inspecteur nader bewijs moeten leveren ten aanzien van die ontvangst of die aanbieding (vgl. ABRvS 10 mei 2011, ECLI:NL:RVS:2011:BQ4617, rechtsoverweging 2.3, CRvB 26 juni 2012, ECLI:NL:CRVB:2012:BW9413, rechtsoverweging 4.2, en HR 15 december 2006, ECLI:NL:HR:2006:AZ4416, rechtsoverweging 3.2.2).

2.5. Met betrekking tot de ontvankelijkheid van het bezwaar van belanghebbende tegen de aanslag, geven de hiervoor in 2.1 en 2.2 vermelde oordelen van het Hof niet blijk van miskenning van de hiervoor in 2.4 weergegeven uitgangspunten. Gelet op hetgeen belanghebbende voor het Hof had aangevoerd, behoefden die oordelen in zoverre ook geen nadere motivering. De middelen falen daarom voor zover zij hiertegen zijn gericht.

2.6. Voor zover het gaat om de ontvankelijkheid van het bezwaar tegen de boete, stelt de Hoge Raad verder het volgende voorop.

2.6.1. In het arrest van 22 juni 1988, ECLI:NL:HR:1988:ZC3854 (hierna: het arrest van 22 juni 1988), rechtsoverweging 3.4, heeft de Hoge Raad met betrekking tot de ontvankelijkheid van een te laat aangewend rechtsmiddel tegen een bestuurlijke boete, een rechtsopvatting aanvaard die afwijkt van hetgeen hiervoor in 2.4.3 en 2.4.4 is overwogen. De Hoge Raad heeft in dat arrest geoordeeld dat indien de belastingplichtige aan wie een bestuurlijke boete is opgelegd, stelt dat de termijnoverschrijding aan een hem niet toe te rekenen omstandigheid is te wijten, terwijl omtrent de juistheid van die stelling in rechte geen zekerheid valt te verkrijgen, eerbiediging van zijn uit artikel 6 EVRM voortvloeiende recht op toegang tot de rechter niet is gewaarborgd wanneer die onzekerheid voor zijn risico wordt gebracht. In zo’n geval zou immers de mogelijkheid open blijven dat de belastingplichtige als gevolg van een hem niet toe te rekenen omstandigheid verstoken blijft van zijn recht om het opleggen van de bestuurlijke boete aan het oordeel van de rechter te onderwerpen. Om die reden is in het arrest van 22 juni 1988 geoordeeld dat de regel volgens welke een na afloop van de gestelde termijn gemaakt bezwaar onderscheidenlijk ingesteld beroep niet-ontvankelijk is, buiten toepassing moet blijven indien de belastingplichtige aan wie een bestuurlijke boete is opgelegd, stelt dat, en op welke grond, de termijnoverschrijding niet aan hem is toe te rekenen; de niet-ontvankelijkheid kan dan slechts worden uitgesproken indien de onjuistheid van deze stelling wordt bewezen.

2.6.2. In de rechtspraak over verkeersboetes op grond van de Wet administratieve handhaving verkeersvoorschriften (vgl. HR 15 juli 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC9421) en ook in de rechtspraak over bestuurlijke boetes op grond van andere wetten (vgl. CRvB 26 juni 2018, ECLI:NL:CRVB:2018:1932 en ABRvS 14 november 2018, ECLI:NL:RVS:2018:2731) is inmiddels een andere opvatting zichtbaar geworden dan de hiervoor in 2.6.1 genoemde. Er bestaat geen goede grond om bij fiscale bestuurlijke boetes een afwijkende benadering te volgen.

2.6.3. De Hoge Raad ziet daarin aanleiding om gelet op het belang van de rechtseenheid terug te komen van zijn in 2.6.1 bedoelde opvatting. Anders dan is aangenomen in het arrest van 22 juni 1988, dwingt artikel 6 EVRM niet tot die opvatting. Het in artikel 6 EVRM begrepen recht op toegang tot de rechter staat niet eraan in de weg dat het aanwenden van een rechtsmiddel wordt gebonden aan een – niet onredelijk korte – termijn. De sedert het arrest van 22 juni 1988 gewezen rechtspraak van het EHRM wijst erop dat artikel 6 EVRM evenmin eraan in de weg staat dat van degene die een dergelijke termijn overschrijdt en die toch toegang tot de rechter wenst, bewijs wordt verlangd van de oorzaak van de termijnoverschrijding (zie EHRM 11 september 2007, nr. 7557/03, Van Harn tegen Duitsland, ECLI:CE:ECHR:2007:0911DEC000755703, met betrekking tot een geschil over een bestuurlijke boete).

2.6.4. De Hoge Raad is thans van oordeel dat de hiervoor in 2.4.3 en 2.4.4 vermelde bewijsregels ook dienen te gelden in fiscale procedures over een bestuurlijke boete. Het in artikel 6 EVRM begrepen recht op toegang tot de rechter staat aan toepassing van die regels niet in de weg. Deze opvatting sluit aan bij de hiervoor in 2.6.2 vermelde rechtspraak van andere hoogste bestuursrechters.

2.7. Het zou in strijd zijn met het rechtszekerheidsbeginsel indien deze thans door de Hoge Raad ook in fiscale boetezaken aanvaarde bewijsregels, aan belastingplichtigen zouden kunnen worden tegengeworpen in lopende zaken als het te laat gemaakte bezwaar of het te laat ingestelde beroep bij toepassing van de tot nog toe door de Hoge Raad aanvaarde bewijsregels ontvankelijk zou moeten worden verklaard. Daarom moeten deze thans door de Hoge Raad aanvaarde regels buiten toepassing blijven met betrekking tot de ontvankelijkheid van bezwaar- en beroepschriften die zijn ingediend vóór 1 augustus 2019.

2.8. Belanghebbende heeft voor het Hof gesteld dat zij het aanslagbiljet niet heeft ontvangen en dat om die reden redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat zij in verzuim is geweest. Gelet op hetgeen hiervoor in 2.7 is overwogen, had het Hof aan de hand van de bewijsregels uit het arrest van 22 juni 1988 moeten beoordelen of de Inspecteur de onjuistheid van die stelling heeft bewezen. Uit de uitspraak blijkt niet of het Hof dit onderzoek heeft uitgevoerd. Het heeft daarmee hetzij blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting, hetzij zijn beslissing onvoldoende gemotiveerd. De middelen treffen daarom doel voor zover deze zich richten tegen het oordeel van het Hof dat ook het bezwaar tegen de boetebeschikking terecht niet-ontvankelijk is verklaard.

2.9. Voor het overige kunnen de middelen niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, omdat de middelen in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.

2.10. Gelet op hetgeen hiervoor in 2.8 is overwogen, kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.

De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.

Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof en van het geding voor de Rechtbank een vergoeding moet worden toegekend.

De Hoge Raad:

• verklaart het beroep in cassatie gegrond,
• vernietigt de uitspraak van het Hof maar uitsluitend voor zover deze de boete betreft,
• verwijst het geding naar het Gerechtshof Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
• draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 508, en
• veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 1.024, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de president M.W.C. Feteris als voorzitter, de vice-president R.J. Koopman, en de raadsheren P.M.F. van Loon, L.F. van Kalmthout en E.F. Faase, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 5 juli 2019.