Arrest gewezen op het beroep in cassatie van de vennootschap naar Zwitsers recht X ag statutair gevestigd te Z (Zwitserland) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 12 september 1988 betreffende de haar voor het boekjaar 10 december 1982 tot en met 31 december 1983 opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het boekjaar 10 december 1982 tot en met 31 december 1983 een ambtshalve aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 407.713,--, met een verhoging wegens niet tijdige aangifte van ƒ 250,--, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof, dat die uitspraak heeft bevestigd.
De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden.
De Advocaat-Generaal Verburg heeft op 27 december 1990 geconcludeerd tot vernietiging van 's Hofs uitspraak onder verwijzing van het geding naar een ander Gerechtshof ter verdere behandeling en beslissing van de zaak.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan:
Tot 5 september 1983 was [A] enig aandeelhouder van belanghebbende. De Inspecteur heeft op 10 juli 1985 een aangiftebiljet ten name van belanghebbende gezonden naar het woonadres van genoemde [A] , [a-straat 1] te [Q] .
Op 29 mei 1985 en op 20 juni 1985 is in het kader van een gerechtelijk vooronderzoek tegen [A] huiszoeking verricht in het pand [b-straat 1] te [Q] .
Mede op grond van bij de tweede huiszoeking op 20 juni 1985 verkregen bewijsmateriaal is een strafzaak aanhangig gemaakt tegen [B] , die in voormeld pand kantoor hield. In deze strafzaak heeft de Arrondissementsrechtbank te Zwolle bij vonnis van 3 november 1988 geoordeeld dat de huiszoeking op 20 juni 1985 zonder rechterlijk verlof was verricht en dat de op die dag aangetroffen en inbeslaggenomen voorwerpen moesten worden aangemerkt als te zijn verkregen krachtens een onrechtmatig verrichte huiszoeking. In zijn arrest van 5 januari 1990 heeft de Meervoudige Strafkamer van het Gerechtshof te Arnhem in hoger beroep in dezelfde zin geoordeeld.
3.2.1. Het eerste middel keert zich tegen 's Hofs oordeel dat belanghebbende feitelijk vanuit Nederland werd geleid en, naar de omstandigheden beoordeeld, hier te lande was gevestigd, en dat zij derhalve hier te lande een vaste inrichting had als bedoeld in artikel 4, lid 2, van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Zwitserse Bondsstaat ter voorkoming van dubbele belasting op het gebied van belastingen van het inkomen en het vermogen, Trb. 1951, 149 en 1966, 177. Het middel strekt ten betoge dat het Hof niet tot dit oordeel had mogen komen, omdat het zijn oordeel geheel heeft gegrond op onrechtmatig verkregen bewijsmiddelen, welke het Hof bij zijn oordeelsvorming buiten beschouwing had dienen te laten.
Het Hof heeft te dezer zake overwogen dat het geen aanleiding zag de op 20 juni 1985 inbeslaggenomen stukken als onrechtmatig verkregen bewijs buiten beschouwing te laten, omdat belanghebbendes standpunt dat voor de tweede huiszoeking opnieuw verlof aan de Rechtbank had moeten worden gevraagd, naar 's Hofs opvatting geen steun vindt in artikel 111 van het Wetboek van Strafvordering.
3.2.2. Bij de beoordeling van het middel moet worden vooropgesteld dat - anders dan het middel blijkbaar vooronderstelt - er geen rechtsregel bestaat, die ieder gebruik verbiedt van strafrechtelijk onrechtmatig verkregen bewijsmiddelen voor het vaststellen van de uit de wet voortvloeiende belastingschuld en - zo daartoe gronden aanwezig zijn - voor het opleggen van een verhoging.
3.2.3. In de eerste plaats is het gebruik van zodanige bewijsmiddelen in ieder geval niet ongeoorloofd, indien de bewijsmiddelen niet als jegens de belanghebbende op onrechtmatige wijze verkregen kunnen worden beschouwd.
Al aangenomen dat voor de tweede huiszoeking opnieuw verlof aan de Rechtbank had moeten worden gevraagd en dat daarom de bij die tweede huiszoeking inbeslaggenomen stukken in strafrechtelijke zin als onrechtmatig verkregen bewijsmiddelen moeten worden aangemerkt, kan het middel niettemin reeds hierom niet tot cassatie leiden, omdat de omstandigheid dat die tweede huiszoeking onrechtmatig zou zijn geweest, niet meebrengt dat de alstoen bij die huiszoeking in beslaggenomen stukken ook als jegens belanghebbende op onrechtmatige wijze verkregen bewijsmiddelen moeten worden aangemerkt, nu het pand waarin deze huiszoeking is verricht, niet bij belanghebbende in gebruik was.
3.2.4. Overigens heeft te gelden dat, ingeval gesproken kan worden van jegens de belanghebbende op strafrechtelijk onrechtmatige wijze verkregen bewijsmiddelen, dit voor de inspecteur geen beletsel behoeft te zijn om daarvan gebruik te maken. In een dergelijk geval zal met inachtneming van alle ter zake dienende omstandigheden nader moeten worden beoordeeld of de inspecteur handelt in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur, en meer in het bijzonder met het zorgvuldigheidsbeginsel, door ter vaststelling of ter ondersteuning van een belastingaanslag van dit strafrechtelijk onrechtmatig verkregen bewijsmiddel gebruik te maken. Hierbij verdient opmerking dat, gelijk het Europese Hof voor de rechten van de mens bij zijn arrest van 12 juli 1988, NJ 1988, 851, in de zaak Schenk heeft beslist, artikel 6 EVRM geen regels bevat met betrekking tot de toelaatbaarheid van bewijs als zodanig, zodat deze verdragsbepaling niet meebrengt dat te dezer zake onderscheid moet worden gemaakt al naar gelang een aanslag in het geding is betreffende (alleen) enkelvoudige belasting danwel een aanslag waarbij (tevens) een verhoging is opgelegd.
3.2.5. Met betrekking tot bewijsmiddelen waarvan de inspecteur, ook indien de onrechtmatige handelingen van de vervolgende instanties niet hadden plaatsgevonden, zonder wettelijke belemmering kennis had kunnen nemen, kan in het algemeen van strijd met algemene beginselen van behoorlijk bestuur niet worden gesproken, zo de inspecteur van deze bewijsmiddelen gebruik maakt.
Daarbij dient in aanmerking te worden genomen dat ingevolge de artikelen 47 en volgende van de Algemene wet inzake rijksbelastingen belastingplichtigen en, voor zover zij binnen het Rijk een bedrijf of beroep uitoefenen, derden verplicht zijn om desgevorderd aan de inspecteur gegevens en inlichtingen te verschaffen dan wel boeken en andere bescheiden ter inzage te verstrekken.
Gebruik van vorenbedoelde bewijsmiddelen door de inspecteur is slechts dan niet toegestaan, indien zij zijn verkregen op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat dit gebruik onder alle omstandigheden ontoelaatbaar moet worden geacht.
3.2.6. Uit het onder 3.2.3 overwogene volgt dat het onderhavige middel tevergeefs wordt voorgesteld.
3.3. Het derde middel, dat betrekking heeft op de aan belanghebbende opgelegde verhoging, behoeft geen behandeling in verband met hetgeen de Hoge Raad hierna in 3.5 zal overwegen.
3.4. Het tweede middel bevat vier klachten.
3.4.1. Het middel wordt voor wat betreft de eerste klacht tevergeefs voorgesteld. 's Hofs oordeel dat belanghebbendes winst, in het geval dat belanghebbende hier te lande een vaste inrichting heeft, naar de hier te lande geldende regels van goed koopmansgebruik dient te worden bepaald, is immers juist.
3.4.2. De tweede klacht faalt eveneens. Aangezien 's Hofs oordeel volgens hetwelk belanghebbende onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat de werkschepen aan een dusdanig snelle economische veroudering onderworpen waren dat het gerechtvaardigd was hierop 25% van de boekwaarde af te schrijven, berust op de aan het Hof voorbehouden keuze en waardering van de bewijsmiddelen en is niet onbegrijpelijk, zodat het in cassatie niet met vrucht kan worden bestreden.
3.4.3. Vervolgens klaagt het middel erover dat het Hof ten onrechte aan belanghebbende de bewijslast heeft opgelegd ter zake van door de Inspecteur betwiste kosten ter zake van kredietbemiddeling ten bedrage van ƒ 50.000,--.
De klacht faalt echter, aangezien een redelijke verdeling van de bewijslast meebrengt dat op belanghebbende de bewijslast rust van door haar gestelde kosten en belanghebbende, naar 's Hofs niet bestreden oordeel, geen betalingsbewijzen of andere op de gestelde bemiddeling betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Het Hof heeft aldus de bewijslast niet onredelijk verdeeld.
3.4.4. Ook de vierde klacht wordt tevergeefs aangevoerd. [A] was in het onderhavige jaar enig aandeelhouder van, onder andere, [C] B.V. en van [D] B.V. In 1982 heeft belanghebbende, waarvan [A] (tot 5 september 1983) enig aandeelhouder was, van deze vennootschappen de schepen " […] " en " […] " gekocht. 's Hofs oordeel dat artikel 23d, lid 4, aanhef en letter c, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 verhindert dat belanghebbende voor de aankoop van voornoemde schepen aanspraak heeft op investeringsbijdragen, is derhalve juist.
3.4.5. Het tweede middel faalt mitsdien in al zijn onderdelen.
3.5. Uit het vorenoverwogene volgt dat de middelen niet tot cassatie kunnen leiden. Ambtshalve acht de Hoge Raad echter grond aanwezig om, gelet op het bepaalde in artikel 6, lid 1, EVRM, de aan belanghebbende wegens niet-tijdige aangifte opgelegde verhoging te doen vervallen, nu ten tijde van het wijzen van dit arrest meer dan drie jaren zijn verstreken sedert de indiening van het beroepschrift in cassatie. Derhalve dient te worden beslist als hierna onder 4 is vermeld.
4. Beslissing
De Hoge Raad vernietigt de uitspraak van het Hof en die van de Inspecteur, vermindert de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van ƒ 407.713,--, zonder verhoging, en gelast dat door de Staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende zal worden vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie gestorte griffierecht ten bedrage van ƒ 205,-- alsmede het bij het Hof gestorte griffierecht ter zake van de behandeling van de zaak voor het Hof ten bedrage van ƒ 38,--, derhalve in totaal ƒ 243,--.
Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J.J. Jansen als voorzitter, en de raadsheren Van der Linde, Bellaart, Korthals Altes en C.H.M. Jansen, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Van Hooff, in raadkamer van 1 juli 1992.
