Paardenaccommodatie is geen aanhorigheid bij eigen woning

1 Ontstaan en loop van het geding

1.1.

Aan belanghebbende zijn voor de jaren 2012, 2013, 2015, 2016 en 2017 de volgende aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) en beschikkingen belastingrente opgelegd:

1.2.

De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar voornoemde aanslagen en beschikkingen belastingrente gehandhaafd.

1.3.

Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd en de aanslagen en de beschikkingen belastingrente verminderd. Daarnaast heeft zij belanghebbende een immateriële schadevergoeding van € 4.500 toegekend, de Inspecteur in de proceskosten veroordeeld ter hoogte van € 3.084 en gelast dat hij het griffierecht aan belanghebbende vergoedt.

1.4.

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

Partijen hebben nadere stukken ingediend.

1.6.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 april 2024. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, bijgestaan door zijn gemachtigde drs. J.M.J.M. Freriks. Namens de Inspecteur is verschenen [naam1] , bijgestaan door [naam2] , [naam3] en [naam4] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat op 17 april 2024 aan partijen is gezonden.

1.7.

Het onderzoek is ter zitting geschorst om partijen de gelegenheid te geven voor nader onderzoek naar de feiten. Naar aanleiding hiervan heeft de Inspecteur met dagtekening 1 juli 2024 een nader stuk ingediend. Belanghebbende is in de gelegenheid gesteld hierop te reageren.

1.8.

Vervolgens hebben partijen desgevraagd aangegeven geen bezwaar te hebben als het Hof uitspraak doet zonder nadere mondelinge behandeling. Vervolgens heeft het Hof het onderzoek gesloten op 13 september 2024.

2 Vaststaande feiten

2.1.

Belanghebbende is sinds 1996 eigenaar van de woning gelegen aan de [adres] te [woonplaats] (hierna: de woning).

2.2.

De woning staat op het kadastrale perceel 1420 dat 6.120 m² groot is. Bij aankoop in 1996 waren op het perceel al enkele paardenstallen en een buitenbak aanwezig. Belanghebbende heeft de paardenstallen destijds uitgebreid naar zes.

2.3.

De echtgenote van belanghebbende (hierna: de echtgenote) en hun dochter (hierna: de dochter) zijn (op hoog niveau) actief in de paardensport. Ten behoeve hiervan heeft belanghebbende verschillende paarden gekocht. Met die paarden wordt soms, voor eigen gebruik, gefokt.

2.4.

In 2008 heeft belanghebbende de kadastrale percelen 1419 (van 380 m², direct achter het perceel 1420) en 1418 (van 13.365 m², direct naast de percelen 1419 en 1420 gelegen) gekocht voor € 250.000. In de periode 2008 tot 2010 is een accommodatie voor paarden gebouwd (hierna: de (paarden)accommodatie). De accommodatie is gebouwd op alle drie de percelen en omvat een hoofdgebouw met een vloeroppervlakte van 1.350 m², waarin zich een binnenbak van 20 bij 40 meter bevindt, 13 stallen, een zadelruimte, een was- en opzadelplek, een keuken met zitgelegenheid en op de eerste verdieping een appartement met een woonoppervlakte van 100 m². Daarnaast omvat de paardenaccomodatie een buitenbak van 20 bij 60 meter, een stapmolen, diverse paddocks, een longeerbaan, zes weides (variërend van 747 m² tot 1.437 m²) en een wasplaats. Het hoofdgebouw van de accommodatie ligt ongeveer 30 meter achter de woning en is via de tuin van de woning bereikbaar. Daarnaast beschikt de accommodatie over een eigen oprit met een parkeerplaats voor meerdere auto's. De accommodatie beschikt niet over een eigen aansluiting op de nutsvoorzieningen of het riool. Het gehele complex, inclusief de woning, is omheind. Met het oog op losgebroken paarden zijn daarnaast ook afscheidingen aangebracht tussen de paardenaccommodatie en de woning met bijbehorende tuin. Het hoofdgebouw van de accommodatie is gebouwd in dezelfde stijl als de woning.

2.5.

Tot de stukken behoort onder meer de volgende luchtfoto van de woning en de paardenaccommodatie met de aanduiding van de kadastrale percelen. Het grote object met zadeldak met wolfseinden is het hoofdgebouw van de paardenaccomodatie. Ten noordoosten daarvan is de woning gelegen:

2.6.

De paardenaccommodatie wordt gebruikt door de echtgenote en de dochter in het kader van de beoefening van de paardensport. Incidenteel staat ook een paard van een bevriende relatie op de stal en wordt dat daar verzorgd en getraind. Vanaf 2010 staat de dochter ingeschreven op het adres van de woning. Zij bewoont sinds 2016 samen met haar kind het appartement in het hoofdgebouw van de paardenaccommodatie.

2.7.

Ten behoeve van de bouw van de accommodatie heeft belanghebbende een hypothecaire lening afgesloten bij [de bank] . De daarover betaalde rente heeft belanghebbende sinds 2008 in aftrek gebracht op zijn inkomen uit werk en woning als rente van schulden die behoren tot de eigenwoningschuld.

2.8.

Belanghebbende heeft in de jaren 2008, 2009 en 2010 van de bouwkosten de omzetbelasting als voorbelasting teruggevraagd tot een totaalbedrag van €  159.305. De in deze jaren gedane investeringen in de paardenaccommodatie komen daardoor, inclusief omzetbelasting, uit op € 1.247.752 (€ 250.000 voor de grond en € 997.752 voor de accommodatie (bestaande uit €  838.447 + daarover voldane omzetbelasting van € 159.305)).

2.9.

Op 8 augustus 2011 is een boekenonderzoek aangekondigd bij belanghebbende en een aantal van de vennootschappen waarvan hij directeur en (indirect) aanmerkelijk belanghouder is. In het rapport van het boekenonderzoek van 26 september 2013 is onder meer geconcludeerd dat ten aanzien van de paardenaccommodatie (in het rapport aangeduid als "de manege") geen sprake is van een economische activiteit die tot ondernemerschap voor de omzetbelasting zou kunnen leiden. In dat rapport staat verder vermeld dat volgens een door belanghebbende uitgevoerd haalbaarheidsonderzoek uit 2008 voor een economisch levensvatbaar bedrijf minimaal 50 stalplaatsen nodig zijn. De conclusie die in het rapport wordt getrokken is dat de in aftrek gebrachte voorbelasting moet worden gecorrigeerd en daarnaast dat sprake is van een zelfstandige onroerende zaak, zodat de hypotheekrente die betrekking heeft op de financiering van de paardenaccommodatie, niet in aftrek kan worden gebracht als rente van een schuld die behoort tot de eigenwoningschuld.

2.10.

Naar aanleiding van dit boekenonderzoek heeft de inspecteur de aangiften IB/PVV 2008, 2009 en 2010 gecorrigeerd en de aftrek van rente van schulden die verband houden met de bouw van de paardenaccommodatie niet geaccepteerd. Hiertegen heeft belanghebbende rechtsmiddelen ingesteld. Bij uitspraak van 27 februari 20181 heeft dit Hof geoordeeld dat de accommodatie niet is aan te merken als aanhorigheid van de woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) voor de jaren 2008 tot en met 2010.

2.11.

Belanghebbende heeft – voor zover in deze procedure nog relevant – op 22 januari 2018 respectievelijk 10 april 2019 zijn aangiftes IB/PVV 2016 en 2017 ingediend. Daarin heeft hij een renteaftrek van respectievelijk € 90.235 en € 92.315 in aanmerking genomen. Bij het vaststellen van de aanslagen met dagtekening 25 september 2020 (2016) en 27 juli 2021 (2017) heeft de Inspecteur hiervan respectievelijk € 58.494 en € 59.599 gecorrigeerd, omdat deze rente volgens de Inspecteur geen verband houdt met een schuld die behoort tot de eigenwoningschuld.

2.12.

Belanghebbende heeft beroep ingesteld bij de Rechtbank nadat de bezwaren tegen de correcties door de Inspecteur zijn afgewezen. De Rechtbank heeft de beroepen met betrekking tot de aanslagen IB/PVV gegrond verklaard en de gecorrigeerde rentebedragen alsnog in aftrek gebracht op het inkomen uit werk en woning. Hiertoe heeft de Rechtbank overwogen dat de paardenaccommodatie als aanhorigheid bij de woning moet worden aangemerkt. Redengevend daarvoor is dat de paardenaccommodatie als één geheel is gebouwd met de woning en in de directe nabijheid daarvan ligt, dat de accommodatie in gebruik is bij de bewoners van de woning en dat de accommodatie dienstbaar is aan de woning omdat het wordt gebruikt in de functie van hobbyuitoefening en dat is een functie van de woning. De Rechtbank heeft als gevolg hiervan ook de beschikkingen belastingrente vernietigd. De Rechtbank heeft een vergoeding voor immateriële schade toegekend van € 4.500 en die volledig toegerekend aan de Inspecteur. Ook heeft de Rechtbank een proceskostenvergoeding toegekend van € 3.084 en bepaald dat de Inspecteur het betaalde griffierecht van €  98 moet vergoeden.

2.13.

Naar aanleiding van een op de zitting bij het Hof gesloten compromis heeft de Inspecteur ten behoeve van de feitenvaststelling de paardenaccommodatie bezocht en heeft belanghebbende nadere vragen beantwoord. De Inspecteur heeft zijn bevindingen neergelegd in een nader stuk van 1 juli 2024 (hierna: de feitenvaststelling).

3 Geschil

3.1.

In geschil is of de schuld ter financiering van de paardenaccommodatie kan worden aangemerkt als een eigenwoningschuld in de zin van artikel 3.120, eerste lid, van de Wet IB 2001 waarvan de rente in aftrek kan worden gebracht. In dat verband is tussen partijen met name in geschil of de paardenaccommodatie een aanhorigheid van de woning is in de zin van artikel 3.111 Wet IB 2001. Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend.

3.2.

Verder is de belastingrente en de door de Rechtbank toegekende proceskostenvergoeding van € 3.084 nog in geschil.

3.3.

Ter uitvoering van het door partijen ter zitting bij het Hof gesloten compromis heeft de Inspecteur naar aanleiding van de feitenvaststelling aangegeven de hoger beroepen inzake de jaren 2012, 2013 en 2015 (BK-ARN 23/1, 23/2 en 23/3) in te trekken.

4 Beoordeling van het geschil

4.1.

Een eigen woning is, voor zover hier van belang, een gebouw met de daartoe behorende aanhorigheden, voor zover dat de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden, anders dan tijdelijk, als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van eigendom (artikel 3.111, eerste lid, aanhef en onder a, van de Wet IB 2001).

4.2.

Renten van schulden die behoren tot de eigenwoningschuld komen in mindering op het voordeel uit eigen woning (artikel 3.120, eerste lid, aanhef en onder a, van de Wet IB 2001). Onder eigenwoningschuld wordt – kort gezegd – verstaan het gezamenlijke bedrag van de schulden van de belastingplichtige die zijn aangegaan in verband met de eigen woning (artikel 3.119a, eerste lid, aanhef en onder a, van de Wet IB 2001).

4.3.

Omdat het een aftrekpost ter zake van de eigen woning betreft, rust op belanghebbende de bewijslast om aannemelijk te maken dat de paardenaccommodatie een aanhorigheid is als bedoeld in artikel 3.111 van de Wet IB 2001.

4.4.

4.5.

Het Hof is, anders dan belanghebbende en ook anders dan de Rechtbank,3 van oordeel dat het voor de beantwoording van de vraag of een bouwwerk dienstbaar is aan de eigen woning, niet doorslaggevend is of dat bouwwerk een functie heeft binnen de privésfeer, zoals in dit geval voor de uitoefening van een hobby. Dit valt naar het oordeel van het Hof onder de vraag of het bouwwerk in gebruik is bij de eigen woning. De vraag of het bouwwerk dienstbaar is aan, en daarmee in zekere zin niet onafhankelijk functioneert van de eigen woning, dient naar het oordeel van het Hof te worden beoordeeld aan de hand van de objectieve kenmerken van het bouwwerk zelf in relatie tot die van de woning.

4.6.

Het Hof is van oordeel – alle feiten en omstandigheden in ogenschouw nemend zoals weergegeven in onderdeel 2 – dat de paardenaccommodatie niet als een aanhorigheid bij de woning van belanghebbende kan worden aangemerkt. Op grond van de objectieve kenmerken ervan is de paardenaccommodatie een zodanig zelfstandig functioneel bouwwerk, dat het niet als dienstbaar aan een ander gebouw – en daarmee als aanhorigheid – kan worden aangemerkt. De paardenaccommodatie is, met alle bijbehorende voorzieningen, ontworpen en gebouwd om zelfstandig te functioneren ten opzichte van de woning, namelijk als manege. De paardenaccommodatie is als zodanig in gebruik, ook al vindt dat gebruik plaats in de hobbymatige sfeer. Daardoor moet de paardenaccommodatie los worden gezien van de woning en de woonfunctie die de woning (het gebouw in de zin van artikel 3.111, eerste lid, van de Wet IB 2001) heeft.

4.7.

Het Hof wijst in dit verband in de eerste plaats op de oorspronkelijke opzet en inrichting van het hoofdgebouw en het terrein, waardoor de accommodatie bedrijfsmatig zou kunnen worden geëxploiteerd. Dat de beoogde bedrijfsmatige exploitatie als manege al vóór de ingebruikname niet rendabel is gebleken, neemt niet weg dat de paardenaccommodatie over alle voorzieningen beschikt die nodig zijn voor de verzorging en training van meerdere paarden, ook van derden. Dit volgt uit de grootte en omvang van de accommodatie, maar ook uit de keuken met verblijfsruimte, de eigen inrit met een parkeerterrein waar voldoende ruimte is voor meerdere auto's en de afscheiding tussen het terrein van de accommodatie en dat van de woning. Die objectieve kenmerken onderstrepen de zelfstandigheid van de accommodatie ten opzichte van de woning. Dat de nutsvoorzieningen en riolering zijn aangesloten op die van de woning doet aan het voorgaande niet af, omdat de zelfstandige functie van de paardenaccommodatie daarvan niet afhankelijk is. Voor die functie is slechts relevant dat over die voorzieningen kan worden beschikt.

4.8.

In de tweede plaats acht het Hof de omvang en de waarde van de paardenaccommodatie in verhouding tot de omvang en de waarde van de woning van belang. Het hoofdgebouw van de accommodatie is veel groter dan de woning en ook het terrein van de paardenaccommodatie is vele malen groter dan dat wat in gebruik is bij de woning (zie de foto in 2.5). De paardenaccommodatie vertegenwoordigt daarnaast een waarde die hoger is dan die van de woning, uitgaande van de WOZ-waarde (peildatum 1 januari 2017) en rekening houdend met het feit dat een groot deel van de waarde die wordt toegerekend aan het perceel bij de woning eigenlijk tot de (ondergrond van de) paardenaccommodatie moet worden gerekend. Ook hierin ziet het Hof feitelijke aanknopingspunten dat de paardenaccommodatie zelfstandig is ten opzichte van de woning en niet daaraan ten dienste staat.

4.9.

De conclusie is daarom dat de Inspecteur in de aanslagen IB/PVV 2016 en 2017 terecht de aftrek van de rente die is toe te rekenen aan de paardenaccommodatie heeft gecorrigeerd. Het hoger beroep van de Inspecteur is in zoverre gegrond.

Belastingrente

4.10.

Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de beschikkingen belastingrente voor de jaren 2016 en 2017. Belanghebbende heeft hiertegen in beroep aangevoerd dat vanwege het lange behandeltraject de belastingrente onnodig is opgelopen.

4.11.

Onder omstandigheden kunnen algemene beginselen van behoorlijk bestuur meebrengen dat geen belastingrente in rekening mag worden gebracht, dan wel dat de belastingrente moet worden gematigd.4 Hoewel belanghebbende kan worden toegegeven dat in de onderhavige jaren de beoordeling van de aangiftes erg lang heeft geduurd, ziet het Hof in de omstandigheden van het geval onvoldoende aanknopingspunten voor het oordeel dat de Inspecteur bij het opleggen van de aanslagen het zorgvuldigheids- of evenredigheidsbeginsel heeft geschonden. Reden daarvoor is dat partijen ondanks de uitspraak van dit Hof van 27 februari 2018 (zie punt 2.10) over de kwalificatie van de paardenaccommodatie, in conflict waren over de (vaststelling van de) relevante feiten in de jaren na 2010. Daardoor kan niet gezegd worden dat de lange behandelduur uitsluitend het gevolg is geweest van keuzes van de Inspecteur. Omdat voor het overige niet in geschil is dat de belastingrente overeenkomstig artikel 30fc, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is berekend, blijven de beschikkingen voor de jaren 2016 en 2017 in stand.

Proceskosten in beroep

4.12.

Omdat de Inspecteur de hoger beroepen met betrekking tot de jaren 2012, 2013 en 2015 heeft ingetrokken, blijft de uitspraak van de Rechtbank in zoverre in stand. Dit geldt ook voor de beslissing inzake de toekenning van de vergoeding voor immateriële schade die betrekking heeft op alle in beroep in geschil zijnde jaren. Gelet hierop is het Hof van oordeel dat de beslissing van de Rechtbank over de proceskosten in stand kan blijven.

Slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond wat betreft de aanslagen IB/PVV 2016 en 2017 en de bijbehorende beschikkingen belastingrente.