Heffingsbevoegdheid in geval van emigratie ab-houder van Belgische nv

Uitspraak tussen

belanghebbende, uit plaats, belanghebbende, (gemachtigde: mr. drs. R. van Scharrenburg),

en

de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur.

Inleiding

1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 6 oktober 2023.

1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2018 een conserverende aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een te conserveren inkomen uit aanmerkelijk belang van € 3.157.086 (de aanslag).

1.2. De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende gegrond verklaard en de conserverende aanslag verminderd tot een berekend naar een te conserveren inkomen uit aanmerkelijk belang van € 2.653.085.

1.3. De rechtbank heeft het beroep op 14 januari 2025 op zitting behandeld. Hieraan heeft de gemachtigde deelgenomen, bijgestaan door [naam] en mr. L.C.H.N. Kuivenhoven. Namens de inspecteur hebben mr. [inspecteur 1] , mr. [inspecteur 2] , [inspecteur 3] en [inspecteur 4] deelgenomen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

Beoordeling door de rechtbank

2. De rechtbank beoordeelt of de aanslag naar de juiste hoogte is opgelegd. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende. Meer specifiek is in geschil of de inspecteur mag heffen over inkomen uit aanmerkelijk belang behaald vanwege de fictieve vervreemding van een aanmerkelijk belang in een vennootschap die fiscaal inwoner van België is.

2.1. Naar het oordeel van de rechtbank is de aanslag naar de juiste hoogte opgelegd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

Feiten

3. Belanghebbende is op 15 oktober 2018 vanuit Nederland verhuisd naar België (de emigratie).

3.1. Ten tijde van de emigratie hield belanghebbende een aanmerkelijk belang in de in Nederland gevestigde [B.V.] en de in België gevestigde [N.V.] .

3.2. [N.V.] is een naar Belgisch recht opgerichte vennootschap, wordt feitelijk geleid vanuit België en is fiscaal inwoner van België.

3.3. Belanghebbende heeft op 9 mei 2019 zijn aandelen in [N.V.] vervreemd.

3.4. Op 7 januari 2022 is belanghebbende van België weer naar Nederland verhuisd.

Geschil

4. Tussen partijen is in geschil of het tussen Nederland en België overeengekomen belastingverdrag1 (het Verdrag) eraan in de weg staat dat de inspecteur inkomen uit aanmerkelijk belang vanwege een fictieve vervreemding van een in België gevestigde vennootschap in de conserverende aanslag heeft begrepen.

4.1. Tussen partijen is niet in geschil dat vanwege de emigratie sprake is van een fictieve vervreemding2 en dat naar Nederlands recht de inspecteur kan heffen. De waarde in het economisch verkeer van de aandelen [B.V.] en [N.V.] per emigratiedatum, zoals deze is bepaald bij uitspraak op bezwaar, is evenmin in geschil.

Beoordeling door de rechtbank

5. Artikel 13, paragraaf 4 van het Verdrag luidt als volgt:

Artikel 13, paragraaf 5 van het Verdrag luidt als volgt:

5.1. De inspecteur stelt dat Nederland heffingsbevoegd is omdat de fictieve vervreemding van de aandelen [N.V.] zich direct voorafgaand aan de emigratie van belanghebbende voordoet, derhalve terwijl belanghebbende binnenlands belastingplichtig is. Het heffingsrecht van Nederland wordt dan niet beperkt gelet op artikel 13, paragraaf 4, van het Verdrag. Er wordt, op grond van onder meer het territorialiteitsbeginsel, geheven over de waardeaangroei van het aanmerkelijk belang in de periode waarin belanghebbende binnenlands belastingplichtig is. Dat is hetgeen de wetgever heeft beoogd.3 De Hoge Raad heeft eerder beslist dat een dergelijke heffing niet in strijd komt met de goede verdragstrouw.4 De inspecteur betwist dat artikel 13, paragraaf 5, van het Verdrag beoogt om het heffingsrecht voor wat betreft de aandelen [N.V.] toe te wijzen aan België. Artikel 13, paragraaf 5, van het Verdrag strekt er slechts toe om te voorkomen dat België óók heft over een vervreemding waarover Nederland vanwege de emigratie reeds heeft geheven.

5.2. Belanghebbende betwist dat Nederland heffingsbevoegd is. Belanghebbende stelt dat artikel 13, paragraaf 5, van het Verdrag, in afwijking van paragraaf 4, de heffingsbevoegdheid slechts toewijst aan Nederland voor zover de vennootschap waarin de aandelen worden gehouden (fiscaal) inwoner van Nederland is. Het aandelenbelang van belanghebbende in [N.V.] is een belang in een vennootschap die inwoner is van België, zodat het heffingsrecht bij de feitelijke vervreemding van de aandelen aan België toekomt. Met artikel 13, paragraaf 5, van het Verdrag hebben de verdragsluitende partijen beoogd om een bijzondere, uitputtende regeling te treffen ten aanzien van de heffing van vermogenswinsten van aanmerkelijkbelanghouders. Omdat de situatie van belanghebbende niet binnen het bereik van paragraaf 5 van artikel 13 van het Verdrag valt, mag Nederland niet heffen. De goede verdragstrouw staat daarom in de weg aan het opleggen van de conserverende aanslag. Het arrest van de Hoge Raad van 20 februari 2009 mist toepassing omdat dat arrest is gewezen onder het oude verdrag.

5.3. De rechtbank stelt voorop - tussen partijen is dit ook niet in geschil - dat uit het arrest van de Hoge Raad van 20 februari 2009 volgt dat de Nederlandse regeling die bij emigratie de op dat moment aanwezige waardestijging van een tot een aanmerkelijk belang behorend aandelenpakket belast, niet in strijd is met de goede trouw die bij de uitlegging en de toepassing van artikel 13, paragraaf 4, van het belastingverdrag tussen België en Nederland uit 19705 (het vroegere verdrag) volgt.

5.4. Artikel 13, paragraaf 4, van het vroegere verdrag luidde:

Artikel 13, paragraaf 5, van het vroegere verdrag luidde:

5.5. Artikel 13, paragraaf 4 van het Verdrag is nagenoeg ongewijzigd ten opzichte van dezelfde artikelparagraaf in het voorgaande verdrag. Artikel 13, paragraaf 5, van het Verdrag is wel tekstueel gewijzigd ten opzichte van dezelfde artikelparagraaf in het voorgaande verdrag, maar heeft naar het oordeel van de rechtbank nog steeds dezelfde strekking: de bepaling regelt dat Nederland ook na de emigratie van een inwoner van Nederland naar België gedurende een bepaalde periode nog mag heffen over aanmerkelijk belangwinst die wordt gerealiseerd bij vervreemding van aandelen in een in Nederland gevestigde vennootschap. De strekking van artikel 13, paragraaf 5, van het Verdrag is dus goed vergelijkbaar met de strekking van artikel 13, paragraaf 5, van het voorgaande verdrag. Hetgeen is bepaald in artikel 13, paragraaf 5, doet in beide verdragsversies niet af aan het uitgangspunt dat Nederland volledig heffingsbevoegd is zolang de houder van een aanmerkelijk belang inwoner is van Nederland, op grond van artikel 13, paragraaf 4, van het Verdrag.

5.6. De stelling van belanghebbende dat artikel 13, paragraaf 5, van het Verdrag (anders dan diezelfde artikelparagraaf uit het voorgaande verdrag) een uitputtende regeling bevat die zich niet verdraagt met het opleggen van een conserverende aanslag voor de fictieve vervreemdingswinst ter zake van de aandelen [N.V.] omdat [N.V.] in België is gevestigd, vindt ook geen steun in de gezamenlijke toelichting van Nederland en België op artikel 13, paragraaf 5 van het Verdrag. Die toelichting luidt (voor zover relevant) als volgt:

5.7. Uit deze toelichting kan niet worden afgeleid dat Nederland en België hebben bedoeld dat artikel 13, paragraaf 5, van het Verdrag het heffingsrecht voor een (fictieve) vermogenswinst die wordt gerealiseerd bij emigratie, op het tijdstip dat belanghebbende nog inwoner is van Nederland, alsnog toewijst aan België, in strijd met hetgeen is bepaald in paragraaf 4. Evenmin brengt deze toelichting mee dat het opleggen van de conserverende aanslag in strijd is met de goede verdragstrouw. Uit de toelichting blijkt dat de verdragsluitende staten nadrukkelijk hebben voorzien dat bij emigratie van een inwoner van Nederland met een aanmerkelijk belang een conserverende aanslag wordt opgelegd en dat artikel 13, paragraaf 5, van het Verdrag naast de hoofdregel van artikel 13, paragraaf 4, staat die inhoudt dat Nederland heffingsbevoegd is over de waardeaangroei van aandelen in een vennootschap waarin een aanmerkelijk belang wordt gehouden, voor zover die aangroei zich heeft voorgedaan voorafgaand aan emigratie uit Nederland, ook indien het gaat om een vennootschap die in België gevestigd is. De rechtbank neemt daarbij in het bijzonder in aanmerking dat die bedoeling van partijen met artikel 13, paragraaf 5 van het Verdrag blijkt uit de passage dat“de bepalingen (…) ertoe [strekken] dat ter zake van de in de conserverende aanslag belichaamde fiscale claim geen dubbele belasting ontstaat” .

5.8. Uit de tekst noch de artikelsgewijze toelichting van het Verdrag volgt daarom dat de verdragsluitende staten met artikel 13, paragraaf 5, van het Verdrag een allesomvattende – en daarmee van artikel 13, paragraaf 4, afwijkende – regeling hebben willen treffen voor de verdeling van heffingsbevoegdheden in het geval van emigratie van (kort gezegd) aanmerkelijkbelanghouders met een aandelenbelang in een niet in Nederland gevestigde vennootschap.

5.9. Al het voorgaande betekent dat de aanslag, zoals deze luidt na vermindering bij uitspraak op bezwaar, terecht is opgelegd.

Conclusie en gevolgen

6. Het beroep is ongegrond. Belanghebbende krijgt daarom het griffierecht niet terug. Hij krijgt ook geen vergoeding van zijn proceskosten.

Beslissing

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. S.A.J. Bastiaansen, voorzitter, mr. V.A. Burgers en mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, leden, in aanwezigheid van mr. F.A.J.M. Wouters, griffier, op 24 februari 2025 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.