Geen sprake van 30% omzetverlies; geen TVL

Met het besluit van 28 oktober 2021 heeft de minister de aanvraag van de onderneming voor een subsidie op grond van de Regeling subsidie vaste lasten financiering COVID-19 (TVL) voor het tweede kwartaal (Q2) van 2021 afgewezen.

Met het besluit van 11 november 2022 (bestreden besluit) heeft de minister het bezwaar van de onderneming ongegrond verklaard.

De onderneming heeft tegen het bestreden besluit beroep ingesteld.

De minister heeft een verweerschrift ingediend.

De zitting was op 6 mei 2024. Aan de zitting hebben [naam 2] , namens de onderneming, bijgestaan door de gemachtigde van de onderneming, en de gemachtigden van de minister deelgenomen.

Overwegingen

Inleiding

1. Om een bijdrage in de financiering van de vaste lasten te ontvangen, kon een getroffen MKB-onderneming (per subsidieperiode) een subsidie aanvragen. De TVL bevat (per subsidieperiode) een aantal vereisten waaraan moet worden voldaan om voor subsidie in aanmerking te komen. Eén van de vereisten is dat het omzetverlies in de subsidieperiode (Q2 van 2021) ten opzichte van de (gekozen) referentieperiode (Q3 van 2020) ten minste 30% moet bedragen. De minister heeft op basis van de omzetten zoals die volgen uit de voor die perioden ingediende aangiften omzetbelasting geconcludeerd dat de onderneming geen omzetverlies heeft geleden en dus voor Q2 van 2021 geen recht op subsidie heeft. De onderneming is het daar niet mee eens en vindt dat bij de berekening van het omzetverlies uitgegaan moet worden van de omzetten die voortkomen uit de in de referentie- en subsidieperiode daadwerkelijk verrichte diensten.

2 Het toepasselijke wettelijk kader is opgenomen in een bijlage bij deze uitspraak.

Standpunt van de onderneming

3.1. De onderneming betoogt dat de door haar in de referentieperiode- en subsidieperiode gefactureerde (en voor een deel ontvangen) vooruitbetalingen in mindering moeten worden gebracht op de in voor die perioden in de aangiften omzetbelasting opgegeven omzetten. Zij verwijst daarbij naar artikel 2.3.1 van de TVL, waarin omzet wordt omschreven als opbrengst uit levering van goederen en diensten. Op het moment van vooruitbetaling is echter nog geen dienst geleverd, en is dus geen sprake van omzet zoals bedoeld in de TVL. Pas als de dienst is verricht, is sprake van omzet in de zin van de TVL volgens de onderneming. Doordat op grond van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB) op het moment van vooruitbetalingen wel al omzetbelasting moet worden afgedragen, wijkt de omzet in de aangifte omzetbelasting (vaak) af van de daadwerkelijk gerealiseerde omzet in dezelfde periode. Zo is voor Q2 van 2021 (de subsidieperiode) over de ontvangen vooruitbetalingen van € 368.262,- omzetbelasting verschuldigd, terwijl de dienst daarvoor nog niet is verricht. In Q3 van 2020 (de referentieperiode) is het juist andersom; in dat kwartaal zijn voor een bedrag van € 829.060,- diensten verricht, terwijl de verschuldigde omzetbelasting (over de vooruitbetalingen) al in voorgaande kwartalen is afgedragen.

3.2. De onderneming verwijst verder nog naar artikel 2.2.11 van de TVL, in samenhang gelezen met artikel 8 van de Wet OB, waaruit volgens haar volgt dat vooruitbetalingen niet vallen onder het omzetbegrip uit de TVL. Immers, volgens de Wet OB wordt een vooruitbetaling niet als levering van een goed of dienst van een onderneming aangemerkt. Door bij de beoordeling of recht op subsidie op grond van de TVL bestaat vooruitbetalingen wel tot de omzet te rekenen, gaat fictieve heffing van omzetbelasting een rol spelen. Dat is niet alleen in strijd met het doel en strekking van de TVL, maar ook in strijd met de redelijkheid en billijkheid. Hoewel artikel 2.2.11 van de TVL is geschreven voor grote ondernemingen, valt volgens de onderneming niet in te zien waarom dat niet ook voor MKB-ondernemingen zou gelden. Daarnaast blijkt uit tussen de onderneming en de Belastingdienst gevoerde communicatie, dat ook de Belastingdienst van mening is dat de TVL onredelijk uitwerkt voor bedrijven die, zoals de onderneming, werkzaam zijn in de recreatiesector en waarbij men op grond van de omzetten uit de aangiften omzetbelasting niet in aanmerking komt voor subsidie.

3.3. Het stuk dat de minister in de beroepsprocedure heeft overgelegd en dat ziet op de hoorzitting die in de bezwaarfase is gehouden, is volgens de onderneming geen verslag van die hoorzitting. Zij verwijst daarbij naar een uitspraak van de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State van 12 januari 2011 (ECLI:NL:RVS:2011:BP0546), waarin is geoordeeld dat alleen een aanduiding van het onderwerp en vermelding van de aanwezigen niet als verslag kan worden beschouwd. Nu een volgens de regels opgesteld verslag van de hoorzitting ontbreekt, is het voor de onderneming onduidelijk in hoeverre de minister heeft meegewogen wat tijdens de hoorzitting naar voren is gebracht. Door het verloop van de hoorzitting en het verzoek om aanvullende stukken aan te leveren, ontstond bij de onderneming de verwachting dat een positieve beslissing op het bezwaar zou volgen. In het bestreden besluit, dat pas ongeveer twaalf maanden na indiening van het bezwaarschrift volgde, is het bezwaar echter ongegrond verklaard. Dat roept bij de onderneming de vraag op of wat op de hoorzitting is besproken wel is meegewogen bij het nemen van het bestreden besluit alsook de vraag of de toepassing van de TVL gedurende die tijd in haar nadeel is gewijzigd. Meerdere ondernemingen die in een vergelijkbare situatie als de onderneming verkeren, hebben namelijk wel subsidie op grond van de TVL ontvangen.

Standpunt van de minister 

4.1.De minister handhaaft zijn in het bestreden besluit ingenomen standpunt dat hij voor de referentie- en subsidieomzet terecht is uitgegaan van de door de onderneming voor Q3 van 2020 en Q2 van 2021 in de aangiften omzetbelasting opgegeven omzetbedragen. Op grond van de TVL kan daar alleen van worden afgeweken indien sprake is van omzet die niet in de aangifte omzetbelasting wordt opgenomen. Die situatie doet zich bij de onderneming niet voor.

Bij het berekenen van de omzetbelasting die de onderneming moet afdragen, is de Belastingdienst gehouden het factuurstelsel toe te passen. Dat houdt in dat de datum van de factuur bepalend is voor in welk tijdvak de omzetbelasting moet worden afgedragen. De datum waarop een dienst wordt verricht is niet van belang. Dit betekent dat in gevallen dat op grond van de TVL de referentie- en subsidieomzet wordt bepaald aan de hand van de aangiften omzetbelasting, de factuurdatum bepalend is voor de volledige omzet, zo volgt ook uit de uitspraak van het College van 18 juli 2023 (ECLI:NL:CBB:2023:380).

De minister stelt vast dat uit de gegevens van de Belastingdienst een referentieomzet volgt van € 344.709,- en een subsidieomzet van € 708.184,-. Op basis van die gegevens wordt niet voldaan aan het vereiste van ten minste 30% omzetverlies en bestaat dus voor Q2 van 2021 geen recht op subsidie.

4.2. De verwijzing van de onderneming naar artikel 2.2.11 van de TVL, in samenhang met artikel 8 van de Wet OB, gaat volgens de minister niet op. Dat artikel ziet namelijk niet op de omzet van een MKB-onderneming, maar op die van een grote onderneming. Bovendien wordt de omzet van een grote onderneming op dezelfde manier bepaald als van een MKB-onderneming, zo volgt uit artikel 2.3.15, vijfde lid, van de TVL.

4.3. De minister betreurt het dat de afhandeling van het bezwaar langer dan gebruikelijk heeft geduurd. Dit had te maken met de grote hoeveelheid aan bezwaarschriften die was ingediend. Anders dan de onderneming lijkt te suggereren, is de toepassing van TVL niet in haar nadeel gewijzigd nadat de hoorzitting had plaatsgevonden. Het College heeft op 11 januari 2022 (ECLI:NL:CBB:2022:5), dus voordat de hoorzitting werd gehouden, al geoordeeld dat het redelijk is dat de aangiften omzetbelasting leidend zijn bij het bepalen van de omzetten.

De minister bestrijdt verder dat wat de onderneming tijdens de hoorzitting naar voren heeft gebracht, niet zou zijn meegewogen bij de beslissing op het bezwaar. In het (in de beroepsprocedure overgelegde) verslag van de hoorzitting staat vermeld dat de standpunten uit het bezwaarschrift zijn besproken. In het bezwaarschrift heeft de onderneming verzocht om bij het bepalen van de omzet niet uit te gaan van de aangiften omzetbelasting, maar van de omzet zoals berekend voor het kwartaal waarin de dienst is verricht. Uit het bestreden besluit blijkt dat dat verzoek bij de beoordeling is betrokken.

De verklaring van de onderneming dat de medewerkster van de Rijksdienst voor Ondernemend Nederland (RVO) op de hoorzitting de indruk heeft gewekt dat positief op het bezwaar zou worden beslist, vat de minister op als een beroep op het vertrouwensbeginsel. Omdat van een expliciete toezegging niet is gebleken, slaagt dat beroep volgens de minister niet. Daarenboven geldt bij de RVO de strenge regel dat op een hoorzitting nooit een toezegging mag worden gedaan en is de persoon die de hoorzitting leidt, niet betrokken bij de (verdere) besluitvorming.

4.4. Voor zover de onderneming met haar betoog dat meerdere ondernemers in een vergelijkbare situatie wel subsidie op grond van de TVL hebben ontvangen, heeft bedoeld een beroep op het gelijkheidsbeginsel te doen, kan dat naar de mening van de minister niet slagen. Dat sprake is van gelijke gevallen kan namelijk niet worden vastgesteld.

Beoordeling door het College

5.1. Niet in geschil is dat de onderneming over het geheel van haar omzet aangifte omzetbelasting doet. Uit artikel 2.3.3, eerste volzin van het vijfde lid, van de TVL volgt dat ondernemingen die aangifte omzetbelasting doen, hun omzet moeten aantonen met die aangifte, die is gedaan overeenkomstig het bepaalde bij en krachtens de Wet OB. De regelgever heeft daar bewust voor gekozen in verband met de uitvoerbaarheid van de TVL en de beperking van de administratieve lasten. Het College heeft in de door de minister genoemde uitspraak van 11 januari 2022 geoordeeld dat dit geen onredelijk uitgangspunt is. Alleen als sprake is van omzet die niet in de aangifte omzetbelasting wordt opgenomen, mag van het uitgangspunt van artikel 2.3.3, eerste volzin van het vijfde lid, van de TVL worden afgeweken. Die situatie doet zich bij de onderneming niet voor.
De onderneming heeft niet bestreden dat in haar geval het factuurstelsel van toepassing is voor het berekenen van de omzetbelasting die de onderneming moet afdragen aan de Belastingdienst. Dat betekent dat de datum van de factuur bepaalt in welk tijdvak de onderneming omzetbelasting moet afdragen en dat de omzet in een bepaalde periode dus bepaald wordt aan de hand van de gefactureerde bedragen. De datum waarop een dienst wordt verricht of een (vooruit-)betaling wordt ontvangen is niet relevant (vergelijk (onder 5.2) de uitspraak van het College van 24 oktober 2023 (ECLI:NL:CBB:2023:604). Er bestond daarom voor de minister geen aanleiding om de vooruitbetalingen op basis van facturen die in de referentie- en/of de subsidieperiode zijn gestuurd, niet als omzet over die periode(n) te beschouwen. De in het eerste lid van artikel 2.3.1 van de TVL opgenomen definitie van omzet, dwingt daar, anders dan de onderneming meent, evenmin toe. De volgtijdelijkheid tussen levering van (goederen en) diensten en opbrengst is geen vereiste. De verwijzing van de onderneming naar artikel 2.2.11 van de TVL, in samenhang met artikel 8 van de Wet OB, gaat ten slotte, zoals de minister terecht opmerkt, niet op omdat er geen onderscheid is tussen de manier waarop op grond van de TVL de omzet van een grote onderneming en de omzet van een MKB-onderneming wordt bepaald.

5.2. Ook volgt het College de onderneming niet in haar stelling dat de systematiek om een in een aangifte omzetbelasting opgenomen vooruitbetaling tot de omzet van de periode waarover aangifte is gedaan te rekenen, in strijd is met het doel en strekking van de TVL en – naar het College begrijpt – met het evenredigheidsbeginsel.

Zoals in 5.1 is overwogen, heeft het College al eerder geoordeeld dat uitgaan van de aangifte omzetbelasting geen onredelijk uitgangspunt is. Dat dat meebrengt – in overeenstemming met het uitgangspunt van de Wet OB – dat ook betalingen van in een periode gefactureerde diensten die pas na die periode worden geleverd (vooruitbetalingen) gerekend worden tot de omzet in die periode, is naar het oordeel van het College geheel in lijn met het doel en strekking van de TVL. De onderneming ontvangt dan immers inkomsten en kan die inkomsten aanwenden voor het betalen of verminderen van de vaste lasten in die periode. Dat daar rekening mee wordt gehouden bij de beoordeling van een aanvraag tot tegemoetkoming in de vaste lasten op grond van de TVL, is naar het oordeel van het College ook niet onevenredig. Aan het bericht van de (medewerker bij de) Belastingdienst over de onrechtvaardige uitwerking van de TVL voor bedrijven in de recreatiesector, komt, wat daar ook van zij, in dit verband geen betekenis toe.
Voor zover de onderneming het besluit onevenredig vindt, oordeelt het College als volgt. Nu de regeling op dit punt niet onevenredig is en de onderneming niets heeft aangevoerd waaruit blijkt dat het toepassen van de regeling in haar geval tot onevenredige gevolgen leidt, is er geen aanleiding om het besluit onevenredig te achten.

6.1.1. Artikel 7:7 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) bevat het voorschrift dat van de hoorzitting een verslag wordt gemaakt. Een wettelijke verplichting om het verslag aan de belanghebbende(n) toe te zenden ontbreekt echter. Verder blijkt uit de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 7:7 van de Awb (Kamerstukken II 1988/89, 21 221, nr. 3, blz.151) dat de plicht tot schriftelijke verslaglegging op verschillende wijzen kan worden vormgegeven. Zo kan, in plaats van een afzonderlijk verslag, ook uit de beslissing op bezwaar blijken van hetgeen tijdens de hoorzitting is verhandeld. Bepalend voor in welke vorm het verslag wordt gegoten en hoe uitgebreid het is, is in hoeverre op de hoorzitting nieuwe feiten of omstandigheden naar voren komen, die nog niet in de schriftelijke stukken aan de orde zijn geweest.

6.1.2. Het College stelt vast dat bij de door de minister overgelegde stukken zich een stuk bevindt dat door de minister is aangeduid als hoorzittingsverslag. Het stuk vermeldt de datum en het tijdstip waarop de hoorzitting is gehouden, de namen van degenen die namens de onderneming en haar accountantskantoor aan de hoorzitting hebben deelgenomen en de zin: “Punten zoals in bezwaar aangedragen”.

Het bestreden besluit bevat de mededeling dat de onderneming haar bezwaren tijdens een hoorzitting nader heeft toegelicht. Aansluitend zijn de bezwaargronden van de onderneming in het bestreden besluit weergegeven.

6.1.3. Weliswaar bevat het stuk dat de minister heeft aangemerkt als verslag van de hoorzitting een summiere inhoud, maar naar het oordeel van het College volgt uit dat stuk, in samenhang gelezen met wat in het bestreden besluit staat over (het toelichten van) de bezwaargronden, voldoende wat tijdens de hoorzitting is besproken. Van strijd met artikel 7:7 van de Awb is daarom geen sprake (vergelijk de uitspraak van de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State van 18 januari 2023 (ECLI:NL:RVS:2023:163), onder 23 tot en met 23.3).

6.2. Het College is met de minister van oordeel dat niet is gebleken dat wat tijdens de hoorzitting door de onderneming naar voren is gebracht, niet bij de beoordeling van het bezwaar zou zijn betrokken. Daarbij ontbreekt een nadere toelichting van de onderneming over welke voor de beoordeling van het bezwaar relevante punten zij op de hoorzitting heeft aangevoerd, maar niet in het bestreden besluit zijn terug te lezen.

Ook ziet het College geen grond voor het oordeel dat de toepassing van de TVL in de periode tussen het plaatsvinden van de hoorzitting en het nemen van het bestreden besluit mogelijk ten nadele van de onderneming is gewijzigd. Zoals de minister terecht heeft opgemerkt – en in een ander kader hiervoor onder 5.1 is overwogen – heeft het College al op een vóór de hoorzitting gelegen datum geoordeeld dat het geen onredelijk uitgangspunt is om bij het bepalen van de omzetten uit te gaan van de gegevens uit de ingediende aangiften omzetbelasting.

6.3. Voor zover in wat de onderneming over het verloop van de hoorzitting heeft aangevoerd een beroep op het vertrouwensbeginsel moet worden gelezen, slaagt dat beroep om de volgende redenen niet.

Voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel moet in ieder geval aannemelijk worden gemaakt dat van de zijde van de overheid toezeggingen of andere uitlatingen zijn gedaan of gedragingen zijn verricht waaruit in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs kon en mocht worden afgeleid of, en zo ja, hoe het bestuursorgaan in een concreet geval een bevoegdheid zou uitoefenen.

Op de zitting bij het College is van de zijde van de onderneming verklaard dat een medewerkster van de RVO op de hoorzitting heeft aangegeven dat het goed zou komen, onder het voorbehoud dat het nog wel langs iemand anders moest omdat het vier ogen principe werd toegepast. Alleen al uit het door de medewerkster gemaakte voorbehoud, volgt naar het oordeel van het College dat van een concrete en ondubbelzinnige toezegging dat positief op het bezwaar zou worden beslist geen sprake is. Ook de omstandigheid dat de minister in het verhandelde op de hoorzitting aanleiding heeft gezien om aanvullende stukken bij de onderneming op te vragen, is niet op te vatten als een dergelijke concrete en ondubbelzinnige toezegging (vergelijk (onder 5.2) de uitspraak van het College van 24 oktober 2023 (ECLI:NL:CBB:2023:605).

6.4. Het betoog van de onderneming dat aan ondernemingen in een met die van de onderneming vergelijkbare situatie wel subsidie op grond van de TVL is verleend, kan ook niet slagen. De onderneming heeft geen concrete gevallen genoemd en ook de omstandigheden van die gevallen waar zij op doelt niet gespecificeerd. Er kan dus niet worden vastgesteld of het om gelijke gevallen gaat.

Conclusie

7 Het voorgaande leidt tot de conclusie dat de minister bij het bepalen van de omzetten en de berekening van het omzetverlies terecht is uitgegaan van de gegevens van de Belastingdienst, zoals die volgen uit de aangiften omzetbelasting. Omdat niet wordt voldaan aan het vereiste dat het omzetverlies in de subsidieperiode ten opzichte van de referentieperiode ten minste 30% bedraagt, heeft de minister de subsidieaanvraag voor Q2 van 2021 op grond van artikel 2.3.2, tweede lid, aanhef en onder a, gelezen in samenhang met artikel 2.3.6, eerste lid, aanhef en onder a, van de TVL, terecht afgewezen.

8 Het beroep is ongegrond. De minister hoeft geen proceskosten te vergoeden.

Beslissing

Het College verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. M. van Duuren, in aanwezigheid van mr. J.M. Baars, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 16 juli 2024.

Bijlage

Algemene wet bestuursrecht

Artikel 7:7

Van het horen wordt een verslag gemaakt.

Artikel 7:10, derde lid

3 Het bestuursorgaan kan de beslissing voor ten hoogste zes weken verdagen.

Regeling subsidie vaste lasten financiering COVID-19

Artikel 2.3.1, eerste lid, aanhef en onder omzet

1. In deze paragraaf wordt verstaan onder:

omzet : opbrengst uit levering van goederen en diensten uit de onderneming, onder aftrek van kortingen en dergelijke en van over de omzet geheven belastingen;

Artikel 2.3.2, eerste lid en tweede lid, aanhef en onder a

1. De minister verstrekt op aanvraag eenmalig een subsidie aan een getroffen MKB-onderneming om bij te dragen aan de financiering van de vaste lasten in de maanden april, mei en juni van 2021.

2 De subsidie wordt enkel verstrekt aan een MKB-onderneming:

a. waarvan het omzetverlies ten minste 30% bedraagt;

Artikel 2.3.3, eerste, tweede, vierde en vijfde lid

1. Het omzetverlies wordt berekend door het verschil tussen de omzet in de referentieperiode en de omzet in de subsidieperiode te bepalen en deze te delen door de omzet in de referentieperiode. De uitkomst van deze berekening wordt uitgedrukt in procenten.

2 De omzet in de referentieperiode is naar keuze van de aanvrager: de omzet in het tweede kalenderkwartaal van 2019 of de omzet in het derde kalenderkwartaal van 2020.

4 De omzet in de subsidieperiode is de omzet in het tweede kalenderkwartaal van 2021.

5 Als omzet van de getroffen MKB-onderneming wordt beschouwd het bedrag ten aanzien waarvan de getroffen MKB-onderneming aangifte doet voor de omzetbelasting, overeenkomstig het bepaalde bij en krachtens de Wet op de omzetbelasting 1968. Tevens wordt als omzet beschouwd omzet die niet in een aangifte omzetbelasting gerapporteerd wordt, maar op eenvoudige en duidelijke wijze blijkt uit de financiële administratie of uit een ander bewijsstuk van de getroffen MKB-onderneming.

Artikel 2.3.6, eerste lid, aanhef en onder a

1. De minister beslist afwijzend op een aanvraag:

a. indien de aanvraag niet voldoet aan de bij deze regeling gestelde regel