Onjuiste correcties van in aftrek gebrachte nabetalingen en rentebaten

De inspecteur heeft over de jaren 2012 en 2013 navorderingsaanslagen vennootschapsbelasting aan belanghebbende opgelegd en bij gelijktijdige beschikkingen belastingrente aan haar in rekening gebracht. Voor de jaren 2014, 2015 en 2016 heeft de inspecteur aanslagen vennootschapsbelasting aan belanghebbende opgelegd en ook bij gelijktijdige beschikkingen belastingrente aan haar in rekening gebracht. Dit kan als volgt worden samengevat:

 

 

De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende tegen de (navorderings)aanslagen vennootschapsbelasting en de belastingrentebeschikkingen bij uitspraken op bezwaar ongegrond verklaard.

 

De rechtbank heeft de beroepen, samen met de beroepen van belanghebbende met zaaknummers 21/2493 en 21/2759, op 7 november 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigden, vergezeld door [naam 1] , en namens de inspecteur mr. [inspecteur 1] , mr. [inspecteur 2] , mr. [inspecteur 3] , mr. [inspecteur 4] , drs. [inspecteur 5] en mr. dr. [inspecteur 6] . Voor hetgeen ter zitting is besproken verwijst de rechtbank naar het proces-verbaal van de zitting, waarvan een afschrift gelijktijdig met het afschrift van deze uitspraak aan partijen zal worden toegezonden.

 

Naar het oordeel van de rechtbank zijn de aanslagen vennootschapsbelasting over de jaren 2012 en 2013 ten onrechte aan belanghebbende opgelegd. De aanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 2014, 2015 en 2016 zijn tot te hoge bedragen aan belanghebbende opgelegd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

 

Op 3 maart 2000 heeft [naam 1] twee percelen cultuurgrond, gelegen te [plaats 2] nabij de [adres] , gekocht van [B.V. 1] voor een bedrag van ƒ 327.690. Op 9 maart 2000 heeft [naam 1] drie percelen cultuurgrond, gelegen achter de woning aan de [straat 1] te [plaats 2] , gekocht van [naam 4] voor een bedrag van ƒ 531.000. De hiervoor bedoelde percelen grond (de percelen) zijn aan [naam 1] geleverd bij notariële akten van 25 juli 2000.

 

Op 23 juni 2005 heeft [naam 1] een woonhuis, gelegen aan de [adres] te [plaats 2] (de woning) gekocht van [naam 4] voor een bedrag van € 400.000. De woning is aan [naam 1] geleverd bij notariële akte van 30 december 2005.

 

Op 19 oktober 2007 heeft [stichting 2] ( [stichting 2] ) de percelen en de woning gekocht van [naam 1] voor bedragen van respectievelijk € 1.517.000 en € 403.000. De percelen en de woning zijn geleverd bij notariële akten van diezelfde dag.

 

Op 19 oktober 2007 heeft [stichting 3] ( [stichting 3] ) de percelen en de woning gekocht van [stichting 2] voor bedragen van respectievelijk € 1.517.000 en € 403.000. De percelen en de woning zijn geleverd bij notariële akten van diezelfde dag.

 

 

Op 4 april 2008 heeft belanghebbende de percelen en de woning gekocht van [B.V.B.A.] voor een bedrag van € 1.678.000 (de grondtransactie), waarbij een nabetalingsverplichting is opgenomen (te berekenen volgens de in 3.5. genoemde residuele grondwaardeberekeningsmethode) voor belanghebbende indien zij de in de koopovereenkomst opgenomen doelstelling realiseert. Belanghebbende werd daarbij vertegenwoordigd door [naam 2] en [naam 3] . De percelen en de woning zijn bij notariële akte van 29 december 2009 rechtstreeks geleverd door [stichting 3] aan belanghebbende.

 

Op onder meer de percelen zijn woningbouwprojecten gerealiseerd. De grond- en ontwikkelposities, alsmede de uit de residuele grondwaardeberekeningsmethode voortvloeiende nabetalingsverplichtingen, zijn op verschillende tijdstippen getaxeerd en gewaardeerd.

 

In de jaren 2012 tot en met 2016 was belanghebbende de volgende nabetalingen verschuldigd aan [B.V.B.A.] :

 

Belanghebbende heeft op 31 december 2012 een rekening-courant krediet ter beschikking gesteld aan [B.V. 2] ( [B.V. 2] ). De aandelen in [B.V. 2] worden gehouden door [naam 1] BV. De STAK is houder van de aandelen in [naam 1] BV. In de jaren 2013 tot en met 2016 was [B.V. 2] de volgende bedragen aan rente aan belanghebbende verschuldigd:

 

Bij een brief van 23 februari 2010 van [naam 1] , verzonden aan de belastingdienst, zijn door [naam 1] een aantal documenten aan de inspecteur verstrekt, waaronder koopovereenkomsten en leveringsakten van de grondtransacties waarbij belanghebbende betrokken is.

 

 

 

De inspecteur heeft bij brieven van 3 oktober 2016 aan belanghebbende en haar adviseur aangekondigd een onderzoek in te stellen naar de aanvaardbaarheid van (onder meer) de aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren 2012 tot en met 2015.

 

Belanghebbende heeft in haar aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren 2012 tot en met 2016 steeds het bedrag van de nabetaling, die zij verschuldigd is aan [B.V.B.A.] , ten laste van haar winst gebracht. De aangiften vennootschapsbelasting van belanghebbende voor de jaren 2012 tot en met 2016 resulteren in de volgende belastbare bedragen:

 

De inspecteur heeft over de jaren 2012 tot en met 2016 het bedrag van de nabetaling gecorrigeerd. Daarnaast heeft de inspecteur de rente die [B.V. 2] aan belanghebbende verschuldigd is bij belanghebbende tot haar in Nederland belastbare winst gerekend. De (navorderings-)aanslagen vennootschapsbelasting 2012 tot en met 2016 zijn opgelegd naar de volgende belastbare bedragen:

 

Tussen partijen is niet in geschil dat de inspecteur voor de correctie van de rentebate (2013) beschikt over een nieuw feit dat de navordering rechtvaardigt. Wat partijen verdeeld houdt is of de inspecteur voor de correctie van de nabetalingen beschikt over een nieuw feit dat grond voor navordering oplevert.

 

De inspecteur stelt dat hij voor de correctie van de nabetalingen beschikt over een nieuw feit dat de navorderingen rechtvaardigt. Daartoe voert de inspecteur aan dat hem pas in 2016, gedurende het boekenonderzoek, duidelijk werd dat de grondtransacties hebben plaatsgevonden tussen gelieerde partijen en dat belanghebbende nog een nabetalingsverplichting heeft aan [B.V.B.A.] .

 

Belanghebbende stelt dat de inspecteur ten aanzien van de correcties van de nabetalingen niet over een nieuw feit beschikt dat de navorderingen rechtvaardigt. Daartoe voert belanghebbende aan dat het voor de inspecteur in 2007 al duidelijk had kunnen zijn dat sprake was van transacties tussen gelieerde partijen. Daarbij wijst belanghebbende erop dat er voor de transacties tussen [naam 1] en de SPF’s een minnelijke waardering van de onroerende zaken heeft plaatsgevonden in samenspraak met een taxateur van de belastingdienst. Volgens belanghebbende vindt zo’n minnelijke waardering alleen plaats bij verkoop tussen gelieerde partijen. Daarnaast voert belanghebbende aan dat de inspecteur al bij brieven van 23 februari 2010 en 21 oktober 2010 is geïnformeerd over de overdracht van de grondposities door [B.V.B.A.] aan belanghebbende en de daarbij relevante stukken heeft ontvangen. Volgens belanghebbende had de inspecteur er dan ook van op de hoogte kunnen zijn dat er een nabetalingsverplichting zou ontstaan, omdat dit inherent is aan een koopprijs die is berekend met toepassing van de residuele grondwaardeberekeningsmethode. Verder beroept belanghebbende zich op een arrest van de Hoge Raad van 27 oktober 2023.1

 

Naar het oordeel van de rechtbank beschikt de inspecteur ten aanzien van de correcties van de nabetalingen over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. De rechtbank acht aannemelijk dat de inspecteur pas in 2016, gedurende het boekenonderzoek, op de hoogte is geraakt van de relevante details van de grondtransacties. Uit de processtukken en de verklaringen van de inspecteur kan niet worden afgeleid dat die informatie al vóór de start van het boekenonderzoek, laat staan ten tijde van het opleggen van de primitieve aanslagen vennootschapsbelasting 2012 en 2013, in het (fiscale) dossier van belanghebbende aanwezig waren (of aanwezig hadden moeten zijn). Het rapport van de minnelijke taxatie op 21 september 2007 en de brieven van 23 februari 2010 en 21 oktober 2010, waaraan belanghebbende refereert, maken onderdeel uit van het (fiscale) dossier van een andere belastingplichtige, namelijk [naam 1] . De inspecteur is in beginsel niet verplicht tot het raadplegen van (digitale) dossiers die door hem of door een andere inspecteur zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook niet als de mogelijkheid bestaat dat daarin gegevens worden aangetroffen die voor het regelen van de aanslag van belang kunnen zijn.2

 

De rechtbank vat het beroep van belanghebbende op het arrest van de Hoge Raad van 27 oktober 2023 op als een beroep op het zogenoemde ‘ambtelijk verzuim’. De inspecteur mag geen navorderingsaanslag opleggen vanwege een feit dat hem bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn. Als de inspecteur dat toch doet, dan levert dat onder omstandigheden een ambtelijk verzuim op wat aan navordering in de weg staat.3

 

Naar het oordeel van de rechtbank was de inspecteur in dit geval niet verplicht de dossiers te raadplegen die binnen de belastingdienst waren aangelegd voor [naam 1] . De omstandigheid dat [naam 1] bestuurder is van de STAK en in het verleden aandeelhouder was van belanghebbende, maakt nog niet dat de inspecteur bij het opleggen van de primitieve aanslagen vennootschapsbelasting 2012 en 2013 het dossier van [naam 1] had moeten raadplegen. De processtukken en de verklaringen van de inspecteur laten geen andere conclusie toe dan dat er op het moment van het verstrijken van de primitieve aanslagtermijn in het dossier van belanghebbende geen gegevens aanwezig waren die redelijkerwijs aanleiding gaven tot een onderzoek buiten dat dossier.

 

Het voorgaande neemt niet weg dat onder bijzondere omstandigheden het dossier van een belastingplichtige (in dit geval: belanghebbende) onvolledig moet worden geacht omdat de ten aanzien van een andere belastingplichtige (in dit geval: [naam 1] ) bevoegde inspecteur heeft nagelaten dat dossier aan te (doen) vullen. Dergelijke bijzondere omstandigheden doen zich hier niet voor. Belanghebbende heeft ook niet geconcretiseerd waar deze bijzondere omstandigheden uit zouden moeten bestaan. Belanghebbende is niet betrokken geweest bij de minnelijke taxatie op 21 september 2007, waaraan belanghebbende refereert. In het rapport van die taxatie wordt ook geen melding gemaakt van (de betrokkenheid van) belanghebbende bij de grondtransacties. In de bijlage bij de brief van 21 oktober 2010 wordt wel genoemd – zakelijk weergegeven – dat de gronden tegen de residuele grondwaarde aan belanghebbende zijn (door)verkocht. De inspecteur beschikte, blijkens het overzicht van documenten bij de brief van 23 februari 2010, ook over de betreffende koopovereenkomsten en leveringsakten. Uit niets blijkt echter dat er door de ten aanzien van [naam 1] bevoegde inspecteur onderzoek is gedaan naar de positie van belanghebbende bij de grondtransacties en haar relatie tot de bij de grondtransacties betrokken partijen. De ten aanzien van [naam 1] bevoegde inspecteur had zich naar het oordeel van de rechtbank, gelet op de informatie waarover hij ten aanzien van belanghebbende beschikte, niet moeten beseffen dat de minnelijke taxatie en de stukken en informatie bij de brieven van 23 februari 2010 en van 21 oktober 2010 in het kader van de belastingheffing bij belanghebbende relevant zou kunnen zijn of zou kunnen worden. Het voorgaande leidt de rechtbank tot de conclusie dat geen sprake is van een ambtelijk verzuim.

 

 

De rechtbank stelt voorop dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Ook is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de gebreken in de aangifte niet is dan wel zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden voor de toepassing van deze regels slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven.5

 

De rechtbank ziet onvoldoende aanknopingspunten voor het oordeel dat de vereiste aangiften niet zijn gedaan. De rechtbank acht – voor zover de aangiften al onjuist zijn – aannemelijk dat belanghebbende ten tijde van het doen van de aangiften niet wist en ook niet had moeten weten dat de aangiften onjuist waren en dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. De inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat het voor belanghebbende duidelijk was of had moeten zijn dat de rentebaten moesten worden toegerekend aan de Nederlandse vaste inrichting van belanghebbende. Ook mocht belanghebbende uitgaan van de koopprijs die is overeengekomen bij de grondtransactie met [B.V.B.A.] , zoals zij heeft gedaan. Dit is immers de contractuele werkelijkheid en die is in beginsel leidend. Dit betekent dat het beroep van de inspecteur op de omkering en verzwaring van de bewijslast niet slaagt en dat de inspecteur de juistheid van de correcties van de rentebaten en de nabetalingen aannemelijk moet maken.

 

 

Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende door het overleggen van de koopovereenkomst, de akte van levering en de bijbehorende correspondentie voldoende inzichtelijk gemaakt hoe de koopprijs ter zake van de grondtransactie tot stand is gekomen. Belanghebbende heeft ook voldoende inzichtelijk gemaakt dat sprake is van een prijs die in het economische verkeer door onafhankelijke partijen zou zijn overeengekomen. Uit de door belanghebbende overgelegde stukken blijkt namelijk dat de grondposities via het makelaarskantoor [bedrijf] ook aan andere – niet gelieerde – marktpartijen zijn aangeboden en dat deze marktpartijen – blijkens de door hen uitgebrachte offertes – bereid waren om de grondposities te kopen tegen relatief vergelijkbare condities als de condities van belanghebbende. Uit een door belanghebbende opgemaakt overzicht, dat is verstrekt bij haar tiendagenstuk, blijkt verder dat de condities van de andere marktpartijen per saldo gunstiger waren voor de verkopende partij dan de condities van belanghebbende. De rechtbank is op basis van het voorgaande dan ook van oordeel dat belanghebbende aan haar documentatieverplichting als bedoeld in artikel 8b, derde lid, van de Wet Vpb heeft voldaan. De bewijslast dat er niettemin onzakelijke voorwaarden zijn overeengekomen bij de grondtransactie tussen [B.V.B.A.] en belanghebbende rust naar het oordeel van de rechtbank op de inspecteur.

 

De inspecteur stelt dat de prijsafspraken tussen [B.V.B.A.] en belanghebbende, in het bijzonder het bepalen van de koopprijs aan de hand van de residuele grondwaardeberekeningsmethode, in het economisch verkeer niet door onafhankelijke partijen overeengekomen zouden zijn. De inspecteur wijst daarbij – kort en zakelijk weergegeven – in het bijzonder op de volgende omstandigheden: (i) dat de transacties om antifiscale redenen zijn omgeleid via verschillende entiteiten, (ii) dat [naam 1] direct of indirect betrokken is bij al deze entiteiten en daarmee invloed heeft gehad op de prijsstelling van de grondposities, en (iii) dat de offertes van de andere marktpartijen niet zijn uitonderhandeld en daarom geen benchmark kunnen vormen voor een zakelijke verrekenprijs.

 

De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur met al hetgeen hij heeft aangevoerd niet in de op hem rustende bewijslast is geslaagd. De inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat de residuele grondwaardeberekeningsmethode in een geval als dit geen gebruikelijke of geschikte methodiek is. Uit de processtukken blijkt dat andere marktpartijen ook bereid zijn geweest om de grondposities over te nemen tegen een koopprijs bepaald aan de hand van de residuele grondwaardeberekeningsmethode. De inspecteur heeft niet bestreden dat de koopprijs die belanghebbende is overeengekomen met [B.V.B.A.] per saldo hoger ligt dan de koopprijs die andere marktpartijen bereid waren te betalen voor de grondposities. Wel heeft de inspecteur gesteld dat door belanghebbende overgelegde offertes niet zijn uitonderhandeld. De rechtbank gaat ervan uit dat de prijs die andere marktpartijen bereid zouden zijn te betalen voor de grondposities na het uitonderhandelen van de offertes echter eerder lager zou liggen dan de initieel door hen geoffreerde prijs. Dat betekent dat de niet-uitonderhandelde offertes hier juist aan de bovenkant van de bandbreedte voor de marktprijs zitten. De niet-uitonderhandelde offertes kunnen naar het oordeel van de rechtbank daarom wel dienen als benchmark voor een zakelijke verrekenprijs. Aangezien de koopprijs van belanghebbende in de buurt van de gemiddelde marktprijs ligt, en per saldo zelfs nog iets hoger dan de marktprijs was, gaat de rechtbank ervan uit dat de voorwaarden die zijn overeengekomen bij de grondtransactie zakelijk zijn. De achtergrond van de grondtransacties en de mogelijke betrokkenheid van [naam 1] bij deze grondtransacties maakt dat niet anders.

 

Het voorgaande betekent dat de inspecteur de nabetalingen die door belanghebbende ten laste van haar winst zijn gebracht ten onrechte heeft gecorrigeerd en de daarover verschuldigde belasting ten onrechte heeft nagevorderd.

 

 

Belanghebbende betwist dat de rentebaten moeten worden toegerekend aan de Nederlandse vaste inrichting van belanghebbende. Belanghebbende stelt dat zij in Nederland alleen woningbouwactiviteiten verricht en dat de kredietverstrekking geen verband houdt met deze activiteiten. Daarbij heeft belanghebbende toegelicht – kort en zakelijk weergegeven – dat het krediet in het kader van een herfinanciering tussen verschillende entiteiten aan [B.V. 2] is verstrekt.

 

Naar het oordeel van de rechtbank is de inspecteur – tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende – er niet in geslaagd om zijn stelling aannemelijk te maken. Het procesdossier bevat onvoldoende aanknopingspunten voor de conclusie dat de kredietverstrekking verband houdt met de Nederlandse activiteiten van belanghebbende en dat de daaruit voortvloeiende rentebaten dientengevolge behoren tot de Nederlandse belastbare winst.

 

Het voorgaande betekent dat de inspecteur de rentebaten ten onrechte tot de belastbare winst van belanghebbende over de jaren 2013, 2014, 2015 en 2016 heeft gerekend en de daarover verschuldigde belasting ten onrechte heeft nagevorderd.

 

Omdat de beroepen gegrond zijn moet de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van vijf maal € 365 aan haar vergoeden. Belanghebbende krijgt ook een vergoeding van haar proceskosten in de bezwaar- en beroepsfase. De rechtbank ziet in de feiten en omstandigheden van het geval geen aanleiding voor een integrale proceskostenvergoeding. De proceskostenvergoeding wordt op basis van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) vastgesteld. Bij het vaststellen van de proceskostenvergoeding gaat de rechtbank ervan uit dat de zaken van belanghebbende samenhangen – in de zin van artikel 3, tweede lid, van het Besluit. Deze zaken zijn immers nagenoeg gelijktijdig door de inspecteur en door de rechtbank behandeld, waarbij de werkzaamheden van de gemachtigden in elk van deze zaken betrekking hadden op dezelfde materie en casuïstiek. De rechtbank stelt de vergoeding van de proceskosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 4.497 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor de aanwezigheid bij de hoorzitting, met een waarde per punt van € 624; 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor de aanwezigheid ter zitting, met een waarde per punt van € 875; en een factor 1,5 voor samenhang en een wegingsfactor 1). Andere kosten die voor vergoeding in aanmerking komen zijn niet gesteld of gebleken.