Standpunt over BOR, start zonne- en/of windpark op grond landbouwbedrijf

KG:063:2025:2 BOR, bezits- en voortzettingseis, start zonne- en/of windpark op grond landbouwbedrijf

Publicatiedatum 06-03-2025, 13:51 | Laatste update 06-03-2025, 13:51 | Standpunt

Aanleiding

Een ondernemer heeft een bietenteeltbedrijf geschonken gekregen. Tot de onderneming behoort landbouwgrond. In de voortzettingsperiode besluit de ondernemer om een deel van die grond niet langer te gebruiken voor de bietenteelt, maar als ondergrond voor een door hem te exploiteren zonne- en windpark. Hij start hiermee een nieuwe onderneming.  

Vraag

Heeft de goedkeuring voor de inkomstenbelasting dat, als ondergrond aan een onderneming is onttrokken en wordt aangewend voor de exploitatie van een windturbine of zonnepanelen in een andere onderneming van dezelfde belastingplichtige, deze grond als niet onttrokken wordt aangemerkt, gevolgen voor de toepassing van de bedrijfopvolgingsregeling in de Successiewet 1956 (hierna: BOR)?

Antwoord

Nee. De goedkeuring dat als ondergrond aan een onderneming is onttrokken en wordt aangewend voor de exploitatie van een windturbine of zonnepanelen in een andere onderneming deze grond geacht wordt tot de oorspronkelijke onderneming te blijven behoren, geldt niet voor de BOR.

Beschouwing

Hierna worden de gevolgen voor de bezitseis en het voortzettingsvereiste in combinatie met de etikettering als ondernemingsvermogen bezien vanuit de casus van de aanleiding. Gezien de casus wordt eerst het voortzettingsvereiste besproken.

Voortzettingsvereiste landbouwbedrijf

De BOR sluit aan bij het ondernemingsbegrip in de Wet inkomstenbelasting 2001. De onttrekking van een bedrijfsmiddel aan een onderneming leidt in beginsel niet tot staking van die onderneming en is niet in strijd met het voortzettingsvereiste. Dat is anders als daardoor sprake is van duurzame inkrimping van een onderneming als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 16 oktober 1985, nr. 23 025, ECLI:NL:HR:1985:AW8175, BNB 1985/320. Duurzame inkrimping leidt tot gedeeltelijke staking in de inkomstenbelasting, waardoor de verkrijger gedeeltelijk ophoudt winst te genieten uit de verkregen onderneming. Hiervan is in de woorden van de Hoge Raad uit het arrest van 1985 sprake als ‘de onderneming binnen een kort tijdsverloop in belangrijke mate en duurzaam is ingekrompen’. Onder ‘in belangrijke mate’ wordt verstaan voor tenminste 30%. Zie het volgende standpunt voor een nadere toelichting op het leerstuk van duurzame inkrimping: KG:063:2023:21.

Het starten van een zonne- en/of windpark op landbouwgrond, kan voor de inkomstenbelasting betekenen dat dezelfde persoon zijn oorspronkelijke onderneming (het landbouwbedrijf) gedeeltelijk staakt en een tweede onderneming (het zonne- en/of windpark) start. Of een tweede onderneming wordt gestart, is sterk afhankelijk van de feiten van het geval, zie ook het arrest van de Hoge Raad van 23 april 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ7956.

In een dergelijk geval gaat de ondergrond van het zonne- en/of windpark van de oorspronkelijke onderneming over naar de gestarte onderneming en neemt dus het vermogen van de oorspronkelijke onderneming af. Afhankelijk van de feitelijke situatie kan dan sprake zijn van duurzame inkrimping van de oorspronkelijke onderneming. 

Voor de inkomstenbelasting is voor zulke situaties goedgekeurd dat de ondergrond van het zonne- of windpark geacht wordt deel uit te blijven maken van het landbouwbedrijf. Zie onderdeel 9 van het beleidsbesluit van de Staatssecretaris van Financiën van 23 november 2018, nr. 2018-115091, Stcrt. 2018, 68647. Voor de inkomstenbelasting hoeft dan niet afgerekend te worden over de stille reserve van de ondergrond, omdat de grond geacht wordt niet te zijn onttrokken aan het landbouwbedrijf. Voor de heffing van inkomstenbelasting wordt door de goedkeuring het realisatiemoment verschoven naar een moment in de toekomst. De BOR is echter een voorwaardelijke vrijstelling en daarom moet een andere toets worden aangelegd. Voor de toepassing van de BOR is het daarbij ook ‘niet van belang of een vermogensbestanddeel voor de winstberekening tot het ondernemingsvermogen zou mogen worden gerekend’ (citaat uit het arrest van de Hoge Raad van 18 augustus 2023, ECLI:NL:HR:2023:1054). Voor de BOR geldt dus dat als het onttrekken van de ondergrond tijdens de voortzettingsperiode van het verkregen landbouwbedrijf leidt tot gedeeltelijke staking er deels niet wordt voldaan aan het voortzettingsvereiste.

Bezitseis zonne- en/of windpark

Als een potentiële schenker of erflater met de exploitatie van een zonne- en/of windpark een tweede onderneming start, kan de BOR pas van toepassing zijn zodra de schenker of erflater met die tweede onderneming aan de bezitseis voldoet. Omdat de ondergrond feitelijk behoort tot het zonne- en/of windpark kan de BOR van toepassing zijn op de verkrijging van die onderneming inclusief de ondergrond.

Etikettering ondergrond bij overdracht landbouwbedrijf

Als bij de overdracht van het landbouwbedrijf ook de ondergrond van het zonne- en/of windpark wordt overgedragen, kwalificeert die grond niet voor de toepassing van de BOR ter zake van het landbouwbedrijf. Dit is passend aangezien de ondergrond van het zonne- en/of windpark niet dienstbaar is aan het landbouwbedrijf. De ondergrond maakt ‘immers geen deel uit van dit organisatorische verband’ van het landbouwbedrijf. Voor de toepassing van de BOR is het daarbij ‘niet van belang of een vermogensbestanddeel voor de winstberekening tot het ondernemingsvermogen zou mogen worden gerekend’ (citaten uit het arrest van de Hoge Raad van 18 augustus 2023, ECLI:NL:HR:2023:1054).