Inwonerschap Nederland; omkering bewijslast; redelijke schatting; onterechte verzuimboete (1)

en

de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur.

Inleiding

1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 8 september 2023.

1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) voor het jaar 2016 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 61.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 86. Bij gelijktijdige beschikkingen heeft de inspecteur aan belanghebbende een verzuimboete opgelegd van € 369 en belastingrente in rekening gebracht van € 1.150.

4.13. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV 2016 en de boete- en belastingrentebeschikkingen. De inspecteur heeft het bezwaar bij uitspraak op bezwaar van 10 september 2020 niet-ontvankelijk verklaard vanwege overschrijding van de bezwaartermijn. De inspecteur heeft het bezwaar ook opgevat als verzoek om ambtshalve verminderingen en dit verzoek in hetzelfde geschrift afgewezen.

4.14. Belanghebbende heeft op 14 juli 2021 een aangiftebiljet IB/PVV voor het jaar 2016 bij de inspecteur ingediend. De inspecteur heeft dit aangiftebiljet aangemerkt als een (nieuw) verzoek om ambtshalve vermindering. De inspecteur is gedeeltelijk tegemoet gekomen aan het verzoek van belanghebbende en hij heeft de aanslag IB/PVV 2016 ambtshalve verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 44.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 12.211. De inspecteur heeft de belastingrente dienovereenkomstig ambtshalve verminderd en de verzuimboete in stand gelaten.

1.2. De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende tegen de ambtshalve beslissingen bij uitspraak op bezwaar afgewezen.

1.3. De rechtbank heeft het beroep op 26 september 2024 – samen met het beroep met zaaknummer 23/9743 – op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: belanghebbende, de gemachtigde en namens de inspecteur mr. [inspecteur 1] en [inspecteur 2] LLM.

Beoordeling door de rechtbank

2. De rechtbank beoordeelt of de inspecteur terecht slechts gedeeltelijk tegemoet is gekomen aan het verzoek van belanghebbende om ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2016 en de boete- en belastingrentebeschikkingen. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.

2.1. Naar het oordeel van de rechtbank is de inspecteur terecht slechts gedeeltelijk tegemoet gekomen aan het verzoek van belanghebbende om ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2016 en de belastingrentebeschikking. De boetebeschikking dient naar het oordeel van de rechtbank te worden vernietigd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

Feiten

3. Belanghebbende is geboren op [datum 1] 1961 en heeft de Nederlandse nationaliteit. Belanghebbende was gehuwd met mevrouw [de erflaatster] . Zij is op [datum 2] 2023 overleden.

3.1. Belanghebbende en zijn overleden echtgenote stonden volgens de Wet Basisregistratie Personen (WBP) in 2016, sinds 8 februari 2008, ingeschreven op het adres [adres 1] te [plaats 1] , Duitsland.

3.2. Belanghebbende was in 2016 eigenaar van de woning aan de [adres 2] te [plaats 2] . De WOZ-waarde per waardepeildatum 1 januari 2015 van de woning bedroeg € 255.000. Op 1 januari 2016 rustte een hypotheek van € 50.363 op de woning. Deze hypotheek is in 2016 volledig afbetaald. Daarnaast is in 2016 € 713 hypotheekrente betaald.

3.3. Belanghebbende was in 2016 ook eigenaar van een perceel aan de [straat] te [plaats 2] . De WOZ-waarde per waardepeildatum 1 januari 2015 van het perceel bedroeg € 243.430.

3.4. De overleden echtgenote was in 2016 eigenaar van de woning aan de [adres 3] te [plaats 2] .

3.5. Belanghebbende en zijn overleden echtgenote exploiteerden in 2016 – via verschillende vennootschapen – samen een recreatiepark genaamd ‘ [recreatiepark] ’ in [plaats 2] . Belanghebbende en zijn (inmiddels overleden) echtgenote bezitten in 2016 ieder 50% van de aandelen in [B.V. 1] en zij zijn samen bestuurder van [B.V. 1] . [B.V. 1] houdt alle aandelen in [B.V. 2] . [B.V. 2] houdt op haar beurt alle aandelen in [B.V. 3] , [B.V. 4] en [B.V. 5] . [B.V. 1] en haar dochtervennootschappen zijn gevestigd aan de [adres 3] te [plaats 2] .

3.6. Belanghebbende is bestuurder en enig aandeelhouder van [B.V. 6] . [B.V. 6] houdt alle aandelen in [B.V. 7] en [B.V. 8] . Alle vennootschappen zijn gevestigd aan de [adres 3] te [plaats 2] .

3.7. Belanghebbende heeft in 2016 een loon van € 7.000 ontvangen van [B.V. 6] .

3.8. Namens [B.V. 1] en [B.V. 6] zijn over de jaren 2014 tot en met 2018 verzoeken tot vooroverleg over de omvang van het gebruikelijk loon belanghebbenden bij de belastingdienst ingediend. Naar aanleiding van de verzoeken tot vooroverleg heeft de inspecteur boekenonderzoeken ingesteld bij [B.V. 1] en [B.V. 6] naar de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen over de tijdvakken gelegen in de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2018. De bevindingen van de boekenonderzoeken zijn vastgelegd in controlerapporten van 26 juni 2019.

3.9. In de controlerapport met betrekking tot [B.V. 6] staat – voor zover hier van belang – het volgende vermeld:

3.10. Belanghebbende is uitgenodigd, herinnerd en aangemaand om aangifte IB/PVV voor het jaar 2016 te doen. De inspecteur heeft geen aangifte IB/PVV 2016 van belanghebbende ontvangen binnen de in de aanmaning gestelde termijn. De inspecteur heeft daarom aan belanghebbende ambtshalve de aanslag IB/PVV 2016 opgelegd en de boete- en belastingrentebeschikkingen vastgesteld (zie 1.1.).

Motivering

Wettelijk kader ambtshalve vermindering

4. De rechtbank stelt voorop dat het bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2016 en de bijbehorende beschikkingen door de inspecteur niet-ontvankelijk is verklaard vanwege termijnoverschrijding. Tegen deze beslissing van de inspecteur is geen rechtsmiddel aangewend. Dat betekent dat de aanslag IB/PVV 2016 en de bijbehorende beschikkingen onherroepelijk vaststaan. De mogelijkheid van ambtshalve vermindering ontneemt aan die aanslag en beschikkingen niet het definitieve karakter.1

4.1. De regeling van artikel 9.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) biedt een extra mogelijkheid om een onjuiste belastingaanslag of beschikking die afzonderlijk op het aanslagbiljet is vermeld te verminderen. De gevallen waarin een inspecteur een belastingaanslag of bijbehorende beschikking ambtshalve kan verminderen zijn aangewezen in artikel 45aa van de Uitvoeringsregeling van de Wet IB 2001 (URIB 2001). De inspecteur vermindert alleen een belastingaanslag of bijbehorende beschikking ambtshalve zodra hem is gebleken dat deze tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Op belanghebbende rust dus de last om de feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken waaruit volgt dat de aanslag IB/PVV 2016 en de bijbehorende beschikkingen te hoog zijn. Daarbij geldt dat de bewijsregel van de omkering en verzwaring van de bewijslast, die het gevolg is van de omstandigheid dat niet de vereiste aangifte is gedaan – wanneer dat het geval is – doorwerkt in de beoordeling van een verzoek om ambtshalve vermindering in de zin van artikel 9.6 van de Wet IB 2001 van de met toepassing van die bewijsregel vastgestelde belastingaanslag.2

Omkering en verzwaring van de bewijslast

4.2. De inspecteur stelt dat belanghebbende niet binnen de in de aanmaning gestelde termijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2016 heeft gedaan en ook niet vóór de vaststelling van de aanslag IB/PVV 2016, zodat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan en de bewijslast artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) moet worden omgekeerd en verzwaard.

4.3. Om de conclusie te kunnen rechtvaardigen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, dient aannemelijk te zijn dat belanghebbende niet alleen is uitgenodigd tot het doen van aangifte, maar ook dat hij daartoe is aangemaand.3 Belanghebbende stelt dat hij de herinnerings- en aanmaningsbrief tot het doen van aangifte voor het jaar 2016 niet heeft ontvangen. In die stelling ligt een betwisting van de verzending van deze brieven besloten.4 Het ligt dan op de weg van de inspecteur aannemelijk te maken dat de desbetreffende poststukken ter verzending zijn aangeboden aan een postvervoerbedrijf. Die bewijslast houdt mede in dat de inspecteur aannemelijk moet maken aan welk postvervoerbedrijf de desbetreffende poststukken zijn aangeboden.5 Niet in geschil is dat het toezendadres dat de inspecteur heeft gebruikt, steeds juist is.

4.4. De inspecteur heeft ter zake van de verzending van de uitnodigings- en aanmaningsbrief tot het doen van aangifte verzendrapportages overgelegd. Uit deze rapportages blijkt dat de herinnerings- en aanmaningsbrief ter verzending zijn aangeboden aan PostNL. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur daarmee aannemelijk heeft gemaakt dat deze brieven zijn verzonden. De enkele stelling van belanghebbende dat hij deze brieven niet heeft ontvangen, ontzenuwt niet het vermoeden dat zij niet op het adres van belanghebbende zijn ontvangen of aangeboden.

4.5. Het voorgaande betekent dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende op juiste wijze is uitgenodigd en aangemaand. Vast staat dat belanghebbende geen aangifte IB/PVV voor het jaar 2016 heeft ingediend binnen de in de aanmaning gestelde termijn en ook niet vóór het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2016. De vereiste aangifte is dus niet gedaan.

4.6. Het voorgaande betekent dat naar het oordeel van de rechtbank omkering en verzwaring van de bewijslast gerechtvaardigd is.

Woonplaats

5. Partijen houdt verdeeld of belanghebbende in 2016 op basis van artikel 4 van de AWR en voor de toepassing van het Verdrag6 inwoner van Nederland was, zoals de inspecteur stelt maar belanghebbende bestrijdt.

5.1. Een binnenlandse belastingplichtige wordt in Nederland in de belastingheffing betrokken naar zijn wereldinkomen. Op basis van het bepaalde in artikel 2.1, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 wordt als binnenlands belastingplichtige aangemerkt een natuurlijk persoon die in Nederland woont.

5.2. Waar iemand woont wordt op grond van artikel 4, eerste lid, van de AWR naar omstandigheden beoordeeld. Daarbij moet acht worden geslagen op alle in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Het komt er volgens vaste rechtspraak op aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en Nederland. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat voor een woonplaats hier te lande niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijke leven zich in Nederland bevindt.7

5.3. De bewijslast van het fiscale inwonerschap in Nederland rust in beginsel bij de normale bewijslastverdeling op de inspecteur. De inspecteur heeft over het fiscaal inwonerschap onder meer – kort en zakelijk weergegeven – de volgende feiten en omstandigheden aangevoerd:

• belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit;
• belanghebbende beschikt over een woning in Nederland;
• belanghebbende bezit aanmerkelijk belang in verschillende Nederlandse vennootschappen en is bestuurder van het recreatiepark in [plaats 2] ;
• belanghebbende is in 2016 bestuurder van [buurtvereniging] ;
• belanghebbende is eigenaar van de woning aan de [adres 2] en een perceel aan de [straat] in [plaats 2] ;
• belanghebbende beschikte in 2016 over een vijftal Nederlandse bankrekeningen;
• belanghebbende heeft in 2016 een lopende kapitaalverzekering bij ABN-AMRO Levensverzekeringen N.V.;
• belanghebbende werkt parttime in Nederland;
• belanghebbende verblijft naar eigen zeggen doorgaans van (een deel van) woensdag tot en met (een deel van) zondag in Nederland.

5.4. De rechtbank acht de feiten en omstandigheden die de inspecteur heeft aangevoerd, en welke door belanghebbende als zodanig niet zijn betwist, in onderlinge samenhang bezien en reeds met een normale bewijslastverdeling van voldoende gewicht om het oordeel te rechtvaardigen dat tussen belanghebbende en Nederland in het jaar 2016 een duurzame band van persoonlijke aard heeft bestaan en belanghebbende fiscaal inwoner van Nederland is. Het voorgaande oordeel sluit overigens niet uit, zoals hiervoor ook overwogen, dat eveneens een band van persoonlijke aard met Duitsland kan bestaan.

5.5. Gelet op het voorgaande luidt de conclusie dat belanghebbende in het onderhavige jaar in Nederland woonde in de zin van artikel 4 van de AWR.

5.6. Voor dat geval leidt de rechtbank uit het betoog van belanghebbende af dat hij een beroep doet op het Verdrag. Op basis van artikel 4, eerste lid, van het Verdrag, betekent de uitdrukking “inwoner van een Verdragsluitende Staat”, voor zover hier van belang, iedere persoon die, ingevolge de wetgeving van die staat, aldaar aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf of enige andere soortgelijke omstandigheid. Wanneer ingevolge de nationale wetgeving van beide staten een natuurlijk persoon inwoner van beide staten is, wordt zijn woonplaats voor de toepassing van het Verdrag bepaald volgens de regels van artikel 4, tweede lid, van het Verdrag (tie-breaker):

5.7. Partijen houdt verdeeld of belanghebbende op basis van artikel 4, eerste lid, van het Verdrag als inwoner van Duitsland kan worden aangemerkt. De rechtbank laat om proceseconomische redenen een beantwoording van die vraag achterwege omdat zij – ongeacht of belanghebbende op basis van artikel 4, eerste lid, van het Verdrag als inwoner van Duitsland kan worden aangemerkt – van oordeel is dat belanghebbende op grond van de tie-breaker voor toepassing van het Verdrag als inwoner van Nederland moet worden aangemerkt. Bij dit oordeel weegt in het bijzonder mee dat belanghebbende – in het kader van de op hem rustende verzwaarde bewijslast – geen inzicht heeft gegeven in het geheel van feitelijke omstandigheden in dit jaar. Belanghebbende heeft alleen selectief stukken overgelegd die verband houden met het verblijf in Duitsland en hij heeft – ondanks verschillende verzoeken daartoe van de inspecteur – vrijwel geen enkel inzicht gegeven in stukken die verband houden met het (onbetwiste) verblijf in Nederland. Daarnaast weegt bij het oordeel mee dat de economische betrekkingen duidelijk naar Nederland wijzen, nu het recreatiepark aldaar is gevestigd en belanghebbende ook een groot deel van zijn werkzaamheden in Nederland verricht. Verder weegt mee dat belanghebbende zelf heeft verklaard dat hij steeds zo’n drie dagen per week in Nederland verbleef samen met zijn echtgenote. De persoonlijke betrekkingen wijzen daardoor in gelijke mate naar Nederland als naar Duitsland. De rechtbank is daarom van oordeel dat de persoonlijke betrekkingen met Duitsland van onvoldoende gewicht zijn om tot een andere slotsom te komen wat betreft het middelpunt van de levensbelangen.

5.8. Gelet op het voorgaande wordt belanghebbende geacht op grond van artikel 4 van het Verdrag voor de toepassing van het Verdrag inwoner te zijn van Nederland.

Hoogte van de aanslag IB/PVV 2016

5.9. De aanslag IB/PVV 2016 is door de inspecteur kort gezegd geschat omdat belanghebbende geen aangifte heeft gedaan. De omkering en verzwaring van de bewijslast onverlet dat een aanslag niet naar willekeur mag worden vastgesteld, maar moet berusten op een redelijke schatting van inkomsten.8 Belanghebbende kan op zich volstaan met een betwisting van de redelijkheid. De rechtbank vat het betoog van belanghebbende zo op dat daar een betwisting van de redelijkheid in besloten ligt.

5.10. De beoordeling of een schatting van de inspecteur redelijk (niet willekeurig) is, is niet streng.9 Wanneer de inspecteur daarin slaagt, ligt het vervolgens op de weg van de belastingplichtige, voor zover hij de juistheid van de schatting betwist, daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren.10

5.11. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende in 2016 een gebruikelijk loon van € 44.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 12.211 heeft genoten.

5.12. De rechtbank is van oordeel dat de schatting niet onredelijk of willekeurig is. Voor de hoogte van het gebruikelijk loon is de inspecteur aangesloten bij het normbedrag van artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964. Daarbij heeft de inspecteur het loon in aanmerking genomen voor de werkzaamheden voor het concern als geheel. Dat acht de rechtbank, mede gelet op het aantal verschillende vennootschappen waarvan belanghebbende bestuurder is en werkzaamheden voor verricht, niet onredelijk. Voor de hoogte van het inkomen uit sparen en beleggen is de inspecteur aangesloten bij de bank- en spaartegoeden op de Nederlandse bank- en spaarrekeningen en de WOZ-waarde van het in Nederland gelegen onroerend goed. Ook dat acht de rechtbank logisch en niet onredelijk.

5.13. Het voorgaande betekent dat de aanslag IB/PVV 2016 naar het oordeel van de rechtbank berust op een redelijke schatting. Vervolgens komt de vraag aan de orde of belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd en ingebracht overtuigend heeft aangetoond dat het inkomen uit werk en woning en sparen en beleggen te hoog is vastgesteld.

5.14. Belanghebbende heeft ter zitting gesteld dat er afspraken met de inspecteur zijn gemaakt over de hoogte van het gebruikelijk loon. Belanghebbende heeft daarover echter geen informatie bijgebracht. Bovendien blijkt uit het rapport van de controle bij [B.V. 6] dat de inspecteur zich in het kader van het loonheffingsonderzoek juist op het standpunt heeft gesteld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat een lager gebruikelijk loon in aanmerking moet worden genomen. Het voorgaande betekent dat hij niet overtuigend heeft aangetoond dat het belastbaar inkomen uit werk en woning te hoog is vastgesteld. Voor zover voorgaande een beroep op het vertrouwensbeginsel inhield, slaagt het niet.

Belastingrentebeschikking

5.15. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikking, zoals deze luidt na ambtshalve vermindering. Hierbij wijst de rechtbank belanghebbende erop dat het bedrag van de belastingrente het bedrag van de aanslag volgt.

Verzuimboete

5.16. Aan de belastingplichtige, die is uitgenodigd tot het doen van aangifte en die de aangifte niet, dan wel niet binnen de in de aanmaning tot het doen van aangifte gestelde termijn heeft gedaan, kan een verzuimboete worden opgelegd.11 De inspecteur heeft in dit geval een verzuimboete opgelegd van € 369.

5.17. Vast staat dat belanghebbende geen aangifte IB/PVV voor het jaar 2016 heeft gedaan. Belanghebbende stelt echter dat hij daartoe ook niet is uitgenodigd en aangemaand en dat hij de gestelde uitnodigings- en aanmaningsbrief niet heeft ontvangen. Het ligt dan op de weg van de inspecteur om het bewijs te leveren dat de aanmaning wel is ontvangen. De aanmaning vormt immers een bestanddeel van het beboetbaar feit. De aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit kan alleen worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan.12 Dat betekent dat de inspecteur overtuigend dient aan te tonen dat belanghebbende aanmaning wel heeft ontvangen.

5.18. Naar het oordeel van de rechtbank is de inspecteur niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast. De inspecteur heeft weliswaar een verzendrapportage overgelegd en daarmee aannemelijk gemaakt dat de uitnodigings- en aanmaningsbrief zijn verzonden (zie 4.4.). Dit rechtvaardigt het vermoeden dat de uitnodigings- en aanmaningsbrief ook op het adres van belanghebbende is aangeboden of ontvangen. Echter, dat vermoeden acht de rechtbank in het kader van de rechtmatigheid van de boete niet toereikend omdat voor de boete de feiten en omstandigheden van de beboetbare gedraging buiten redelijke twijfel moeten komen vast te staan. De inspecteur heeft geen bijkomende feiten en omstandigheden aangedragen die het oordeel kunnen dragen dat het buiten redelijke twijfel is dat de aanmaningsbrief op het adres van belanghebbende is aangeboden of ontvangen. Het moet er daarom voor worden gehouden dat de verzuimboete ten onrechte aan belanghebbende is opgelegd en als gevolg daarvan moet worden vernietigd.

Conclusie en gevolgen

6. Het beroep is gegrond voor zover het ziet op de verzuimboete. Dat betekent dat de aanslag IB/PVV 2016 en de belastingrentebeschikking, zoals deze luiden na ambtshalve vermindering, in stand blijven en de verzuimboete moet worden vernietigd.

6.1. Omdat het beroep gedeeltelijk gegrond is moet de inspecteur het griffierecht van € 50 en de proceskosten aan belanghebbende vergoeden. De proceskostenvergoeding wordt op basis van het Besluit proceskosten bestuursrecht vastgesteld. De rechtbank stelt de vergoeding van de proceskosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op in totaal € 875 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, met een waarde per punt van € 875 en een wegingsfactor 1). De rechtbank merkt daarbij op dat alleen bij het indienen van het beroepschrift door een derde beroepsmatig bijstand is verleend. Andere kosten die voor vergoeding in aanmerking komen zijn niet gesteld en ook niet gebleken. Voor de bezwaarfase krijgt belanghebbende geen proceskostenvergoeding omdat daar niet om is verzocht in de bezwaarfase.

Beslissing

De rechtbank:

• verklaart het beroep gegrond welke ziet op de uitspraak op bezwaar over de boetebeschikking bij de aanslag IB/PVV 2016;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar over de boetebeschikking bij de aanslag IB/PVV 2016;
• vernietigt de boetebeschikking bij de aanslag IB/PVV 2016;
• verklaart het beroep voor het overige ongegrond;
• veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 875;
• bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50 aan belanghebbende moet vergoeden.

Deze uitspraak is gedaan door mr. V.A. Burgers, rechter, in aanwezigheid van mr. F.E.M. Houben, griffier, op 7 november 2024 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.