Samenvatting
Een echtpaar gaat op 1 januari 1998 duurzaam gescheiden wonen. De echtscheiding wordt op 16 november 1998 uitgesproken. Op 1 december 1998 verlegt de vrouw haar woonplaats van Nederland naar Spanje. Voor de emigratiedatum heeft de man alimentatie betaald. Na deze datum betaalt hij een bedrag ineens als afkoopsom.
In 1999 schakelt de vrouw een bij Loyens en Volkmaars werkzame belastingadviseur in. Deze verzocht de Belastingdienst om alle correspondentie voor de vrouw aan hem toe te zenden. Op 6 oktober 1999 zendt de Belastingdienst hem een vragenformulier en een aangiftebiljet. De adviseur beëindigt echter eind 1999 zijn adviespraktijk. Noch de vragenlijst noch het aangiftebiljet zijn op dat moment ingeleverd. Van de kant van de Belastingdienst wordt verder geen actie ondernomen. In 2003 komt de inspecteur aan het Spaanse adres van de vrouw. Naar dat adres zendt hij een navorderingsaanslag inkomstenbelasting 1998 en een boetebeschikking, beide gedagtekend 12 december 2003.
Bovendien betekent hij op 23 december 2003 een kopie van het biljet aan het parket van de officier van Justitie in Haarlem. Daarvan is een bericht geplaatst in de Telegraaf. Het Hof heeft geoordeeld dat de navorderingsaanslag binnen de vijfjaarstermijn is opgelegd, omdat de ter postbezorging op 12 december 2003 aan het juiste adres is geschied. Tegen dit oordeel stelt de vrouw cassatieberoep in. Volgens haar is de aanslag te laat opgelegd omdat zij daar pas in 2004 kennis van heeft kunnen nemen.
De Hoge Raad oordeelt dat het niet alleen van belang is wanneer de aanslag op het juiste adres is aangekomen, maar dat de datum van betekening van de kopie van het aanslagbiljet in de plaats kan komen van de dagtekening van het aanslagbiljet. Ook dit leidt ertoe dat de aanslag tijdig is opgelegd.
Voor wat betreft de vraag of er sprake is van kwade trouw omdat de vrouw de inspecteur opzettelijk de juiste inlichtingen heeft onthouden, is het Hof niet ingegaan op het betoog van de vrouw dat zij een gerenommeerd kantoor heeft ingeschakeld omdat zij juist wel aan haar inlichtingenplicht wil voldoen.
Voor wat betreft de boete is van belang of de vrouw zich er van bewust is dat zij door het achterwege laten van een voortgangscontrole op Loyens en Volkmaars de aanmerkelijke kans in het leven liep dat Loyens en Volkmaar de opgedragen taak zou verzaken en zij die kans bewust heeft aanvaard. Het oordeel van het Hof is op dit punt onvoldoende gemotiveerd, aldus de Hoge Raad. De zaak is verwezen.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van X te Z, Spanje, domicilie gekozen hebbende te Q (hierna: belanghebbende), tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 29 maart 2006, nr. P04/02741, betreffende een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en de daarbij gegeven boetebeschikking.
1. Het geding in feitelijke instantie
Aan belanghebbende is over het jaar 1998 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, alsmede een boete. De navorderingsaanslag en de boetebeschikking zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
Het Hof heeft het tegen die uitspraken ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd, de navorderingsaanslag en de boete verminderd, en belanghebbende niet-ontvankelijk verklaard in haar beroep voor zover het de heffingsrente en de revisierente betreft. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.
De Minister van Financiën heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft in het principale beroep een conclusie van repliek ingediend. Zij heeft tevens het incidentele beroep beantwoord.
De Minister heeft in het principale beroep een conclusie van dupliek ingediend.
3. Beoordeling van de in het principale beroep voorgestelde middelen, en van het in het incidentele beroep voorgestelde middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende en haar echtgenoot (hierna: de man) zijn op 1 januari 1998 duurzaam gescheiden gaan wonen, en op 16 november 1998 van echt gescheiden.
3.1.2. Belanghebbende heeft op 1 december 1998 haar woonplaats verlegd van Nederland naar Spanje.
3.1.3. Voor die emigratiedatum heeft de man aan belanghebbende alimentatie betaald.
3.1.4. Na die emigratiedatum heeft de man aan belanghebbende een bedrag betaald ter zake van afkoop alimentatie.
3.1.5. Bij brief van 20 augustus 1999 heeft de toenmalige, aan Loyens en Volkmaars verbonden belastingadviseur mr. C.B. Bavinck, die belanghebbende bij de echtscheiding had bijgestaan, de Belastingdienst verzocht alle correspondentie voor belanghebbende aan hem toe te zenden. Op 6 oktober 1999 zond de Belastingdienst hem een vragenformulier emigratie alsmede een aangiftebiljet inkomstenbelasting/premie volksverzeke-ringen voor het jaar 1998. Eind 1999 heeft Bavinck zijn adviespraktijk beëindigd. Geen van beide evenbedoelde formulieren is geretourneerd. Belanghebbende is niet aangemaand om de formulieren in te leveren. Er is niet (ambtshalve) een primitieve aanslag opgelegd voor het jaar 1998.
3.1.6. Belanghebbende noch Bavinck heeft aan de Belastingdienst opgave gedaan van het nieuwe adres van belanghebbende, in Spanje. Ten tijde van haar emigratie heeft belanghebbende zich wel laten uitschrijven uit de gemeentelijke basisadministratie, maar daarbij geen adres in Spanje opgegeven. Bij de aanvraag van een nieuw paspoort, in de zomer van 2003, heeft zij een adres in Spanje opgegeven, echter zonder daarbij een postcode te vermelden.
3.1.7. Het opgegeven adres is op 6 november 2003 ter kennis van de Inspecteur gekomen. Naar dat adres heeft de Inspecteur het aanslagbiljet van de onderwerpelijke navorderingsaanslag alsmede de boetebeschikking gezonden, beide gedagtekend 12 december 2003.
3.1.8. Op 23 december 2003 is een kopie van het biljet van de navorderingsaanslag betekend aan het parket van de Officier van Justitie te Haarlem. Daarvan is, nog in december 2003, bericht geplaatst in het dagblad E. Naar aanleiding van deze advertentie heeft de zoon van belanghebbende op 6 januari 2004 contact opgenomen met de Inspecteur.
3.1.9. De navorderingsaanslag bevat onder meer de elementen: alimentatie, door belanghebbende ontvangen voor de emigratiedatum; en afkoopsom alimentatie, door belanghebbende ontvangen na de emigratiedatum.
3.2.1. Middel I in het principale beroep keert zich tegen het oordeel van het Hof dat de navorderingsaanslag is vastgesteld binnen de vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), welke termijn afliep op 31 december 2003. Het Hof heeft dat oordeel hierop gegrond dat niet in geschil is dat de terpostbezorging van het aanslagbiljet op 12 december 2003 aan het juiste adres is geschied.
3.2.2. Voor zover het middel klaagt over deze redengeving kan het niet tot cassatie leiden, omdat het in zoverre belang ontbeert. Zoals terecht wordt betoogd in het verweerschrift in cassatie, komt mede betekenis toe aan de omstandigheid dat een kopie van het aanslagbiljet voor ommekomst van de termijn is betekend aan het parket van de Officier van Justitie. Bovendien heeft de deurwaarder, blijkens zijn exploit, aan dat parket een kopie van het aanslagbiljet overhandigd. In zodanig geval komt de waarborg die is omschreven in het arrest van de Hoge Raad van 6 december 1989, nr. 25888, BNB 1990/176, ook behoorlijk tot zijn recht wanneer voor de toepassing van artikel 5 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen wordt aangenomen dat de datum van betekening van een kopie van het aanslagbiljet in de plaats komt van de dagtekening ervan. Aldus is het voor de aangeslagene immers mogelijk na te gaan – door raadpleging van de ten parkette berustende kopie van het aanslagbiljet – of de termijn waarbinnen de belastingaanslag moest zijn vastgesteld, in acht is genomen. In het onderhavige geval heeft de betekening binnen de voor navordering geldende wettelijke termijn plaatsgevonden, zodat moet worden geoordeeld dat de navorderingsaanslag binnen die termijn is vastgesteld.
Hieruit volgt dat ’s Hofs hiervoor in 3.2.1 weergegeven oordeel juist is, wat er zij van de gebezigde redengeving, zodat het middel in zijn geheel faalt.
3.3. Middel II in het principale beroep keert zich tegen het oordeel van het Hof dat het na de emigratiedatum door belanghebbende ontvangen bedrag ter zake van afkoop alimentatie reeds voor die datum vorderbaar en inbaar was. Het middel kan niet tot cassatie leiden. Zulks behoeft, gezien artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu het middel niet noopt tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
3.4. Het middel in het incidentele beroep keert zich tegen het oordeel van het Hof dat de Inspecteur niet beschikte over een nieuw feit om tot navordering over te gaan. Het middel kan niet tot cassatie leiden. Zulks behoeft, gezien artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu het middel niet noopt tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
3.5.1. Middel III in het principale beroep keert zich tegen het oordeel van het Hof dat belanghebbende te kwader trouw was als bedoeld in artikel 16, lid 1, slot, AWR.
3.5.2. Voor zover thans van belang is sprake van kwade trouw indien de belastingplichtige de inspecteur opzettelijk de juiste inlichtingen heeft onthouden (HR 11 juni 1997, nr. 32299, BNB 1997/384).
3.5.3. In dit verband heeft belanghebbende voor het Hof onder meer betoogd dat de omstandigheid dat zij zich heeft gewend tot een gerenommeerd kantoor als Loyens en Volkmaars, en haar aangiftebiljet naar dat kantoor heeft laten sturen, veeleer duidt op het tegenovergestelde, namelijk dat zij juist wel aan haar fiscale verplichtingen wenste te voldoen. Het Hof heeft dit betoog onbesproken gelaten. Daardoor heeft het zijn hiervoor in 3.5.1 weergegeven oordeel onvoldoende gemotiveerd. Immers, indien juist is dat belanghebbende Loyens en Volkmaars opdracht heeft gegeven tot het verzorgen en indienen van haar aangifte, is het vermoeden gewettigd dat zij beoogde de Inspecteur de juiste inlichtingen te verschaffen, en ligt in beginsel de veronderstelling in de rede dat haar, ter zake dat het door haar beoogde resultaat is uitgebleven, geen ernstiger verwijt treft dan dat zij geen afdoende controle heeft uitgeoefend op de voortgang van de aan Loyens en Volkmaars opgedragen werkzaamheden. Dat verwijt kan echter niet worden gekwalificeerd als opzet om de Inspecteur de juiste inlichtingen te onthouden, en slechts dan worden gekwalificeerd als daarop gericht voorwaardelijk opzet indien het achterwege laten van voortgangscontrole op Loyens en Volkmaars de aanmerkelijke kans in het leven riep dat Loyens en Volkmaars de opgedragen taak zou verzaken, dat belanghebbende wetenschap had van die aanmerkelijke kans, en dat zij die kans bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen).
3.5.4. Het middel slaagt derhalve voor zover het erover klaagt dat het Hof een essentiële stelling onbesproken heeft gelaten. Voor het overige behoeft het geen behandeling.
3.6. Middel IV in het principale beroep keert zich tegen het oordeel van het Hof dat de Inspecteur heeft voldaan aan de voorwaarden van de artikelen 67g, lid 2, en 67k AWR. Het middel kan niet tot cassatie leiden. Zulks behoeft, gezien artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu het middel niet noopt tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
3.7.1. Middel V in het principale beroep keert zich ertegen dat het Hof uit het feit dat belanghebbende, bijgestaan door een fiscaal deskundige, geen aangifte heeft gedaan en geen vragen heeft beantwoord en ook anderszins geen adres heeft opgegeven aan de Belastingdienst, heeft afgeleid dat zij willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat over de hiervoor in 3.1.9 opgesomde inkomensbestanddelen geen belasting zou worden geheven, zodat zij het vergrijp heeft begaan als bedoeld in artikel 67e AWR.
3.7.2. Aldus oordelend heeft het Hof onvoldoende inzicht gegeven in zijn gedachtegang. Indien het ervan is uitgegaan dat belanghebbende ervoor had in te staan dat de door haar ingeschakelde adviseur (Loyens en Volkmaars) de aangifte indiende, in die zin dat steeds sprake is van voorwaardelijk opzet van belanghebbende indien Loyens en Volkmaars dat zou nalaten, is het uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting. Van voorwaardelijk opzet, als ingevolge artikel 67e (minimaal) vereist, is, voor zover in dit verband van belang, eerst dan sprake indien belanghebbende geen afdoende controle heeft uitgeoefend op de voortgang van de aan Loyens en Volkmaars opgedragen werkzaamheden, het achterwege laten van voortgangscontrole op Loyens en Volkmaars de aanmerkelijke kans in het leven riep dat Loyens en Volkmaars de opgedragen taak zou verzaken en dientengevolge geen belasting zou worden geheven, belanghebbende wetenschap had van die aanmerkelijke kans, en zij die kans bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen). Indien het Hof is uitgegaan van deze opvatting omtrent voorwaardelijk opzet, heeft het zijn oordeel dat daarvan sprake is onvoldoende gemotiveerd.
3.7.3. Derhalve slaagt het middel.
3.8. De gegrondheid van de middelen III en V in het principale beroep brengt mee dat ’s Hofs uitspraak, voor zover in cassatie bestreden, niet in stand kan blijven. Verwijzing moet volgen.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie, ter zake van zowel het principale als het incidentele beroep.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het incidentele beroep ongegrond,
verklaart het principale beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent de niet-ontvankelijkheid van het beroep voor zover dat de heffingsrente en de revisierente betreft, omtrent het griffierecht en omtrent de proceskosten,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te ’s-Gravenhage ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 105, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1932 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren L. Monné, C.J.J. van Maanen, J.W.M. Tijnagel en A.H.T. Heisterkamp, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 29 februari 2008.
