Gerelateerde content
- Wet en parlementaire geschiedenis(7)
- Internationale regelgeving
- Lagere regelgeving
- Besluiten(3)
- Jurisprudentie(420)
- Commentaar NLFiscaal(28)
- Literatuur(15)
- Recent(5)
- Kennisgroepstandpunt(2)
Samenvatting
X (bv) exploiteert een groothandel in computers, randapparatuur en software. Zij maakt gebruik van agenten in het buitenland voor de afzet van haar goederen.
Naar aanleiding van een onderzoek (op basis van een internationaal verzoek om inlichtingen) stelt de Inspecteur dat X geen recht heeft op aftrek van voorbelasting ter zake van inkopen voorafgaand aan intracommunautaire leveringen aan zogenoemde ‘missing traders’. Hij stelt dat geen recht op aftrek van vooraftrek bestaat, omdat sprake is van fraude bij afnemers van X of bij afnemers van afnemers van X in Spanje, Roemenië, Italië, Frankrijk en Nederland. X had dat moeten weten, aldus de Inspecteur. Tevens is volgens de Inspecteur sprake van misbruik van recht. Hij heeft omzetbelasting nageheven. Na bezwaar is de naheffingsaanslag verminderd tot € 30.618.452, de boete verminderd tot € 15.309.226 en de heffingsrente verminderd tot € 2.330.397.
X stelt onder meer dat het verdedigingsbeginsel is geschonden en Rechtbank Noord-Holland is het hiermee eens. Er is voldaan aan het ‘andere-afloopcriterium’. X had niet de beschikking over alle stukken die ten grondslag lagen aan het voornemen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking op te leggen. Daardoor was zij niet in staat op detailniveau de voorgenomen correcties en boete te bestrijden.
De naheffingsaanslag en de boetebeschikking dienen volgens de Rechtbank ook op inhoudelijke gronden vernietigd te worden. Niet uitgesloten kan worden dat dit eerder was gebeurd als het verdedigingsbeginsel niet was geschonden.
Gelet op het voorgaande worden de naheffingsaanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking vernietigd. Ten overvloede behandelt de Rechtbank ook nog uitgebreid het inhoudelijke geschil.
Tegen dit oordeel heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld en Hof Amsterdam verklaart dit grotendeels gegrond.
De uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, behoudens de beslissingen omtrent de proceskostenvergoeding en het griffierecht. Voorts wordt de naheffingsaanslag vastgesteld op € 16.905.021 en wordt de rentebeschikking dienovereenkomstig verminderd. Ten slotte wordt de boetebeschikking verminderd wegens overschrijding van de redelijke termijn.
BRON
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer op het hoger beroep vanvde inspecteur van de Belastingdienst , de inspecteur, alsmede op het hoger beroep en incidenteel hoger beroep van belanghebbende, gevestigd te Z, belanghebbende, (gemachtigden: mr. G.J.M.E. de Bont en mr. P.J. Draijer) tegen de uitspraak van 30 juni 2017 in de zaak met kenmerk HAA13/1480 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur
en
de Staat der Nederlanden (de Minister van Justitie en Veiligheid), de Minister, op het verzoek van belanghebbende tot het toekennen van een vergoeding van immateriële schade.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 28 maart 2012 over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 33.725.496, alsmede bij beschikking een boete van € 16.862.748. Bij beschikking is € 2.492.252 heffingsrente berekend.
1.2. De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 22 februari 2013 de naheffingsaanslag verminderd tot € 30.618.452 en de boete verminderd tot € 15.309.226. De heffingsrente is verminderd tot € 2.330.397. De inspecteur heeft voorts een vergoeding voor de proceskosten in bezwaar toegekend van € 470.
1.3.Bela nghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank.
De inspecteur heeft bij de inbreng van stukken in de beroepsfase drie maal een beroep gedaan op beperkte kennisneming als bedoeld in artikel 8:29 van de Awb. De rechtbank heeft op deze verzoeken beslist op 4 december 2015, 18 november 2016 en 14 december 2016.
De rechtbank heeft in haar uitspraak van 30 juni 2017 als volgt beslist op het beroep van belanghebbende (belanghebbende wordt in de uitspraak van de rechtbank aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
1.4. Het tegen deze uitspraak door de inspecteur ingestelde hoger beroep (zaaknummer 17/00357) is op 18 juli 2017 bij het Hof ingekomen en is aangevuld bij brief van 19 september 2017. Het door belanghebbende ingestelde principaal hoger beroep en (voorwaardelijk) incidenteel hoger beroep (zaaknummer 17/00394) is bij het Hof ingekomen op 11 augustus 2017 en is aangevuld bij brieven van 27 oktober 2017 en 22 januari 2018. Beide partijen hebben een verweerschrift ingediend.
1.5. Het Hof heeft van partijen de volgende nadere stukken ontvangen, waarvan telkens een afschrift is verzonden aan de wederpartij:
- brief van 11 april 2018 van de inspecteur;
- brief van 11 april 2018 van de inspecteur (met beroep op art. 8:29 Awb);
- brief van 17 april 2018 van de inspecteur;
- brief van 17 oktober 2018 van de inspecteur;
- brief van 29 maart 2019 van belanghebbende;
- brief van 3 april 2019 van belanghebbende.
1.6. De behandeling van het hoger beroep is in verband met het beroep van de inspecteur op artikel 8:29 Awb alsook in verband met de klachten van belanghebbende tegen de 8:29-beslissingen van de rechtbank doorverwezen naar de derde enkelvoudige belastingkamer (hierna: de geheimhoudingskamer). De geheimhoudingskamer heeft op 8 april 2019 op het 8:29-beroep van de inspecteur en de klachten van belanghebbende beslist (zie ECLI:NL:GHAMS:2019:1271). Naar aanleiding van deze beslissing heeft de inspecteur op 11 april 2019 stukken ingediend.
1.7. Op 10 april 2019 heeft een regiezitting in de zin van artikel 8:44 van de Awb plaatsgevonden. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan partijen is toegezonden.
1.8. Bij brief van 25 april 2019 heeft het Hof aan partijen zijn voorlopig oordeel medegedeeld op de verzoeken ex artikel 8:45 Awb en het verzoek ex artikel 8:60 Awb, inhoudende – kort gezegd – (i) dat het Hof vooralsnog geen aanleiding ziet om gebruik te maken van de hem in art. 8:45, lid 1, Awb toegekende bevoegdheid en (ii) dat het Hof het oproepen van de getuigen in het kader van de op hem rustende taak vooralsnog niet zinvol acht.
1.9. Het Hof heeft van partijen de volgende nadere stukken ontvangen, waarvan telkens een afschrift is verzonden aan de wederpartij:
- brief van 7 augustus 2019 van belanghebbende;
- brief van 16 augustus 2019 van de inspecteur;
- brief van 20 augustus 2019 van belanghebbende.
1.10. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 en 6 september 2019. Namens belanghebbende is verschenen de gemachtigde Draijer, bijgestaan door [bestuurder] (bestuurder van belanghebbende) en mr. V.S.Th. Leenders (kantoorgenoot van de gemachtigden). Namens de inspecteur zijn verschenen mr. [medewerker belastingdienst 1] , [medewerker belastingdienst 2] en [medewerker belastingdienst 3] . Van het verhandelde ter zitting zijn processen-verbaal opgemaakt die op 16 december 2019 aan partijen zijn toegezonden.
1.11. Het Hof heeft van de gemachtigde de volgende nadere stukken ontvangen, waarvan telkens een afschrift is verzonden aan de wederpartij:
- brief van 5 september 2019;
- brief van 25 september 2019.
1.12. Bij tussenuitspraak van 17 oktober 2019 (ECLI:NL:GHAMS:2019:4327) heeft het Hof beslist dat geheimhouding van bepaalde namen van ambtenaren op de voet van artikel 8:29 Awb gerechtvaardigd is. Belanghebbende heeft op de tussenuitspraak gereageerd bij brief van 5 november 2019. Een afschrift van deze brief is verzonden aan de wederpartij.
1.13. Het Hof heeft van de gemachtigde de volgende nadere stukken ontvangen, waarvan telkens een afschrift is verzonden aan de wederpartij:
- brief van 11 december 2019 (waarin de gemachtigde van belanghebbende het Hof informeert over de ontvangen reacties van de Spaanse en Roemeense autoriteiten);
- brief van 13 februari 2020 (tiendagenstuk met bijlagen voor de zitting van 25 februari 2020).
1.14. Het onderzoek ter zitting is voortgezet op 25 februari 2020. Namens belanghebbende is verschenen de gemachtigde Draijer, bijgestaan door [bestuurder] (bestuurder van belanghebbende) en mr. V.S.Th. Leenders (kantoorgenoot van de gemachtigden). Namens de inspecteur zijn verschenen mr. [medewerker belastingdienst 1] , [medewerker belastingdienst 2] en [medewerker belastingdienst 3] . Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. De rechtbank heeft de navolgende feiten vastgesteld.
Jaar |
Omzet exclusief OB in € |
Verschuldigde OB in € |
Voorbelasting in € |
Afdracht op aangifte in € |
2007 |
108.961.280 |
19.473.397 |
20.246.415 |
- 618.199 |
2008 |
124.695.622 |
21.648.446 |
23.166.297 |
-1.517.851 |
2009 |
153.945.273 |
27.205.407 |
28.956.302 |
-1.435.371 |
2010 |
[***] .346.855 |
28.753.607 |
30.432.288 |
-1.679.450 |
2.2. Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan. Hieraan voegt het Hof nog de volgende feiten toe.
2.3. Tot de gedingstukken behoort (een vertaling van) een Spaanstalig rapport, gedagtekend 15 november 2010, van de ‘Agencia Tributaria’ (hierna: het Spaanse rapport). Dit rapport is tot stand gekomen na een controleactie van de ‘Agencia Tributaria’ in Malaga bij [agentschap SP] (hierna: [agentschap SP] ). [agentschap SP] is het agentschap van [belanghebbende] in Spanje. De controle maakte deel uit van een grensoverschrijdende controleactie genaamd ‘Control Multilateral Fiscal FMC [***] ’.
2.3.1. In het Spaanse rapport is (onder meer) het volgende opgenomen:
2.3.2. De onder 2.3.1. opgenomen in het Spaanse rapport vermelde bevindingen zijn grotendeels gebaseerd op de verklaring die [agentschap SP] -werknemer [agent SP 2] op 20 september 2010 in Malaga heeft afgelegd aan medewerkers van de ‘Agencia Tributaria’. In die verklaring is onder meer het volgende opgenomen:
2.3.3. In het Spaanse rapport is voorts (onder meer) het volgende opgenomen:
[blz. 5-8]
2.3.4. In het Spaanse rapport is voorts (onder meer) het volgende opgenomen:
[blz. 8 en 9]
[Blz. 10 en 11]
2.3.5. In het Spaanse rapport is voorts (onder meer) het volgende opgenomen:
[blz. 12-13]
2.3.6. In het Spaanse rapport is voorts (onder meer) het volgende opgenomen:
[blz. 14-18]
2.3.7. Het Spaanse rapport bevat onder meer het volgende:
[blz. 19-20]
[blz. 22-24]
2.4. Tot de stukken behoort een rapport van de Belastingdienst d.d. 6 maart 2012 dat is opgesteld naar aanleiding van het boekenonderzoek dat is uitgevoerd bij belanghebbende over de periode 2007 t/m 2010 (hierna: het controlerapport).
2.4.1. In het controlerapport is op bladzijde 9 het volgende vermeld:
Jaar 1 |
Jaar 2 |
|||||||
Afnemer |
kwartaal 1 |
kwartaal 2 |
kwartaal 3 |
kwartaal 4 |
kwartaal 1 |
kwartaal 2 |
kwartaal 3 |
kwartaal 4 |
Afnemer 1 |
bedrag |
|||||||
Afnemer 2 |
bedrag |
|||||||
Afnemer 3 |
bedrag |
|||||||
Afnemer 4 |
bedrag |
bedrag |
||||||
Afnemer 5 |
bedrag |
bedrag |
||||||
Afnemer 6 |
bedrag |
bedrag |
||||||
Afnemer 7 |
bedrag |
bedrag |
bedrag |
bedrag |
bedrag |
bedrag |
bedrag |
bedrag |
Afnemer 8 |
bedrag |
bedrag |
||||||
Afnemer 9 |
bedrag |
|||||||
Afnemer 10 |
bedrag |
|||||||
Afnemer 11 |
bedrag |
|||||||
Afnemer 12 |
bedrag |
|||||||
Afnemer 13 |
bedrag |
|||||||
Afnemer 14 |
bedrag |
bedrag |
||||||
Afnemer 15 |
bedrag |
|||||||
Afnemer 16 |
bedrag |
|||||||
Afnemer 17 |
bedrag |
bedrag |
||||||
Afnemer 18 |
bedrag |
bedrag |
||||||
Afnemer 19 |
bedrag |
bedrag |
bedrag |
|||||
Afnemer 20 |
bedrag |
bedrag |
bedrag |
|||||
Afnemer 21 |
bedrag |
bedrag |
bedrag |
|||||
Afnemer 22 |
bedrag |
bedrag |
||||||
Afnemer 23 |
bedrag |
|||||||
Afnemer 24 |
bedrag |
bedrag |
||||||
Afnemer 25 |
bedrag |
bedrag |
2.4.2. In het controlerapport is op bladzijde 16 e.v. het volgende vermeld:
- de “nieuwe klanten ” te dissociëren van [belanghebbende] ,
- de procedure omtrent de zorgvuldigheid bij de aanname van nieuwe klanten soepel toe te passen.
2.4.3. In het controlerapport is op bladzijde 19 het volgende vermeld:
2.4.4. In het controlerapport is op bladzijde 20 het volgende vermeld:
2.4.5. In het controlerapport is op bladzijde 28-31 het volgende vermeld:
199 |
207 |
215 |
224 |
231 |
238 |
246 |
255 |
262 |
270 |
277 |
284 |
291 |
298 |
308 |
315 |
324 |
332 |
201 |
208 |
216 |
225 |
231 |
239 |
247 |
256 |
264 |
271 |
278 |
285 |
292 |
299 |
309 |
316 |
325 |
333 |
202 |
209 |
217 |
226 |
232 |
240 |
248 |
257 |
265 |
272 |
279 |
286 |
293 |
300 |
310 |
317 |
326 |
334 |
203 |
210 |
219 |
227 |
233 |
242 |
249 |
258 |
266 |
273 |
280 |
287 |
294 |
301 |
311 |
318 |
327 |
335 |
204 |
211 |
221 |
228 |
234 |
243 |
250 |
259 |
267 |
274 |
281 |
288 |
295 |
302 |
312 |
319 |
328 |
336 |
205 |
213 |
222 |
229 |
235 |
244 |
251 |
260 |
268 |
275 |
282 |
289 |
296 |
304 |
313 |
322 |
329 |
337 |
206 |
214 |
223 |
230 |
236 |
245 |
252 |
261 |
269 |
276 |
283 |
290 |
297 |
307 |
314 |
323 |
331 |
338 |
-
Het betreft vermoedelijk een plank BV waarvan de aandelen door P. de [bestuurder afnemer NL 1] per 13-08-2009 zijn overgenomen.
-
[afnemer NL 1] werd vanaf die datum tot 16-11-2009 gevestigd in een appartement aan [adres] . Daarna verhuisden de activiteiten naar Duitsland. De verhuizing van de activiteiten gebeurde slechts enkele dagen na de laatste factuur van [leverancier SL] van 11-11-2009 (factuurnummer 338).
-
Het BTW-nr [***] is niet bekend in VIES (zie kader hieronder). [leverancier SL] heeft kennelijk het VAT-nr niet gecontroleerd op de geldigheid daarvan.
-
M.b.t. de inkopen bij [leverancier SL] is door [afnemer NL 1] geen aangifte gedaan. Door Belastingdienst Rivierenland/kantoor Nijmegen is een naheffingsaanslag omzetbelasting van € 1.699.487 opgelegd.
-
De verkoopfacturen aan [afnemer NL 1] vermelden hetzij het Slowaakse, hetzij het Oostenrijkse VAT-nr van [leverancier SL] , soms beide.
-
Geen van deze leveringen werd gelist door [leverancier SL] aan [afnemer NL 1] zodat deze leveringen niet zichtbaar zijn in het VIES.
-
Het vervoer in het kader van de verkoop van [belanghebbende] aan [leverancier SL] ging van [logistiek centrum NL] op Schiphol naar [logistiek centrum Lux] of [logistiek centrum Lux] in Luxemburg.
-
Het vervoer in het kader van de verkoop van [leverancier SL] aan [afnemer NL 1] ging van Luxemburg terug naar [logistiek centrum NL] . De plaats van vertrek is op de factuur niet vermeld.
ref [belanghebbende] |
prijs/st. |
ref [leverancier SL] |
prijs/st. |
% BW [leverancier SL] |
ref [afnemer NL 1] |
prijs/st. |
ref Trader X |
prijs/st. |
prijsval |
% prijsval |
290102 |
152,50 |
202 |
158,50 |
3,93 |
9832/9833 |
137,50 |
10003/10005 |
141,00 |
21,00 |
13,25- |
290218 |
196,00 |
227 |
204,00 |
4,08 |
9857 |
176,00 |
10746 |
179,75 |
28,00 |
13,73- |
runner tech |
187,30 |
228 |
204,00 |
8,92 |
9856 |
176,00 |
10746 |
idem |
28,00 |
13,73- |
290219 |
94,25 |
231 |
97,00 |
2,92 |
9860 |
85,00 |
10930 |
87,00 |
12,00 |
12,37- |
290219 |
196,00 |
231 |
204,00 |
4,08 |
9861 |
175,00 |
10929 |
179,50 |
29,00 |
14,22- |
290228 |
196,00 |
235 |
201,00 |
2,55 |
9864 |
175,50 |
11092 |
179,75 |
25,50 |
12,69- |
290228 |
196,00 |
240 |
97,00 |
50,51- |
9867 |
84,50 |
11157 |
86,75 |
12,50 |
12,89- |
290338 |
197,00 |
247 |
203,00 |
3,05 |
9874 |
Onb. |
11356 |
183,00 |
20,00 |
|
290309 |
196,75 |
249 |
203,00 |
3,18 |
9876 |
Onb. |
11491 |
183,00 |
20,00 |
|
290334 |
197,50 |
249 |
203,00 |
2,78 |
9875 |
Onb. |
Onb. |
Onb. |
||
290360 |
197,00 |
260 |
203,00 |
3,05 |
9886 |
177,00 |
11706 |
182,00 |
26,00 |
12,81- |
290359 |
195,75 |
265 |
Onb.* |
9889 |
177,00 |
11906 |
181,00 |
|||
290388 |
196,00 |
270 |
203,50 |
3,83 |
onb. |
Onb. |
11910 |
180,00 |
||
29338 |
194,00 |
271 |
202,50 |
4,38 |
onb. |
Onb. |
Onb. |
Onb. |
||
290401 |
197,00 |
279 |
203,50 |
3,30 |
9898 |
177,00 |
12048 |
180,00 |
26,50 |
13,02- |
290424 |
195,85 |
280 |
203,50 |
3,91 |
9901/9902 |
177,00 |
12171 |
180,00 |
26,50 |
13,02- |
290443 |
195,90 |
284 |
203,50 |
3,88 |
9905 |
Onb. |
12346 |
180,00 |
||
290469 |
196,50 |
286 |
203,00 |
3,31 |
9909/9910 |
Onb. |
12585 |
180,00 |
||
290463 |
196,50 |
291 |
203,00 |
3,31 |
9914 |
Onb. |
12594 |
180,00 |
||
290476 |
195,80 |
292 |
203,00 |
3,68 |
9911/9912 |
Onb. |
12585 |
180,00 |
||
290459 |
194,75 |
293 |
203,00 |
4,24 |
9918 |
176,50 |
12707 |
180,50 |
26,50 |
13,05- |
290475 |
100,50 |
296 |
104,50 |
3,98 |
9915 |
96,00 |
Onb. |
Onb. |
8,50 |
8,13- |
290533 |
196,00 |
313 |
200,00 |
2,04 |
9933/9935 |
174,00 |
13132/13155 |
178,50 |
26,00 |
13,00- |
290614 |
194,00 |
326/328 |
200,00 |
3,09 |
9940/9940 |
174,00 |
13339 |
178,50 |
26,00 |
13,00- |
290587 |
194,75 |
332 |
200,00 |
2,70 |
9942 |
174,00 |
13465 |
178,50 |
26,00 |
13,00- |
290641 |
193,75 |
336 |
200,00 |
3,23 |
9947 |
174,00 |
13573 |
178,00 |
26,00 |
13,00- |
290674 |
193,75 |
338 |
200,00 |
3,23 |
9948 |
174,00 |
13604 |
178,00 |
26,00 |
13,00- |
137 |
143 |
148 |
153 |
158 |
164 |
169 |
174 |
179 |
184 |
189 |
194 |
139 |
144 |
149 |
154 |
160 |
165 |
170 |
175 |
180 |
185 |
190 |
195 |
140 |
145 |
150 |
155 |
161 |
166 |
171 |
176 |
181 |
186 |
191 |
196 |
141 |
146 |
151 |
156 |
162 |
167 |
172 |
177 |
182 |
187 |
192 |
197 |
142 |
147 |
152 |
157 |
[***] |
168 |
173 |
178 |
183 |
188 |
193 |
198 |
De onderneming is vermoedelijk een plank BV. De BV met omzetbelastingnummer [***] werd opgericht in 2000. Tot 2 april 2010 was deze onderneming actief in de fotografie in [adres] . Vanaf 2 april 2010 kreeg het een nieuw economisch adres in [adres] . Vanaf die datum tot 21 juli 2010 was P. [persoon E] ( [***] ) de eigenaar/bestuurder van de onderneming, thans woonachtig in [adres] . P. [persoon E] heeft sinds jaren een eenmanszaak in de autoreparatie. Deze onderneming is nog steeds actief maar vertoond een dalende omzet sinds 2008. Over de handelsactiviteiten met het buitenland was niets bekend bij de Belastingdienst Oost-Brabant/kantoor Tilburg. Of P. [persoon E] deze handelsactiviteiten zelf verrichte is ook niet bekend. Bij [afnemer NL 2] werd gedurende de periode van de leveringen door [leverancier SL] zowel aangifte- als betaalverzuim geconstateerd. De Belastingdienst heeft inmiddels een naheffingsaanslag van € 1.234.041,00 opgelegd.”
2.4.6. In het controlerapport is op bladzijde 41 tot en met 44 het volgende vermeld:
Tijdvak |
Land |
Totaal kwartaal |
Totaal jaar |
2007-1 |
ES |
6.115.986,00 |
|
2007-2 |
ES |
3.715.359,00 |
|
2007-3 |
ES |
5.582.063,00 |
|
2007-4 |
ES |
7.424.904,00 |
22.838.312,00 |
2008-1 |
ES |
3.214.955,00 |
|
2008-2 |
ES |
5.309.130,00 |
|
2008-3 |
ES |
1.321.357,00 |
|
2008-4 |
ES |
2.808.954,00 |
12.654.396,00 |
2009-1 |
ES |
2.495.180,00 |
|
2009-2 |
ES |
1.432.566,00 |
|
2009-3 |
ES |
106.075,00 |
|
2009-4 |
ES |
365,00 |
4.034.186,00 |
2010-1 |
ES |
13.845,00 |
|
2010-2 |
ES |
390.381,00 |
|
2010-3 |
ES |
2.182.347,00 |
|
2010-4 |
ES |
1.181.608,00 |
3.768.181,00 |
Tijdvak |
Land |
Totaal kwartaal |
Totaal jaar |
Tijdvak |
Land |
Totaal kwartaal |
Totaal jaar |
|
2007-1 |
RO |
1.026.864,00 |
2007-1 |
BG |
22.133,00 |
|||
2007-2 |
RO |
1.524.478,00 |
2007-2 |
BG |
- |
|||
2007-3 |
RO |
1.424.447,00 |
2007-3 |
BG |
2.192,00 |
|||
2007-4 |
RO |
1.807.334,00 |
5.783.123,00 |
2007-4 |
BG |
10.991,00 |
35.316,00 |
|
2008-1 |
RO |
3.197.815,00 |
2008-1 |
BG |
- |
|||
2008-2 |
RO |
1.813.283,00 |
2008-2 |
BG |
- |
|||
2008-3 |
RO |
7.430.506,00 |
2008-3 |
BG |
- |
|||
2008-4 |
RO |
7.302.610,00 |
19.744.214,00 |
2008-4 |
BG |
- |
- |
|
2009-1 |
RO |
7.078.274,00 |
2009-1 |
BG |
- |
|||
2009-2 |
RO |
4.706.474,00 |
2009-2 |
BG |
- |
|||
2009-3 |
RO |
5.341.123,00 |
2009-3 |
BG |
- |
|||
2009-4 |
RO |
10.573.159,00 |
27.699.030,00 |
2009-4 |
BG |
66.238,00 |
66.238,00 |
|
2010-1 |
RO |
3.983.855,00 |
2010-1 |
BG |
3.327.748,00 |
|||
2010-2 |
RO |
- |
2010-2 |
BG |
1.208.896,00 |
|||
2010-3 |
RO |
145.283,00 |
2010-3 |
BG |
- |
|||
2010-4 |
RO |
1.149.720,00 |
5.278.858,00 |
2010-4 |
BG |
- |
4.536.644,00 |
VAT-nr |
naam |
begindatum |
einddatum |
[***] |
[bedrijf Q] - EOOD |
5-3-2008 |
9-3-2011 |
[***] |
[klant 6] - EOOD |
24-8-2009 |
14-7-2010 |
[***] |
[bedrijfsnaam] - EOOD |
27-4-2010 |
12-8-2010 |
[***] |
[klant 3] S.R.L. |
1-1-2009 |
1-2-2010 |
[***] |
[klant 8] S.R.L. |
17-10-2005 |
1-8-2010 |
[***] |
[klant 9] S.R.L. |
1-6-2009 |
1-2-2010 |
[***] |
[klant 10] S.R.L. |
1-2-2006 |
1-2-2010 |
[***] |
[klant 11] |
29-11-2006 |
1-2-2010 |
[***] |
[klant 12] S.R.L. |
22-1-2007 |
1-9-2007 |
[***] |
[klant 4] S.R.L. |
1-6-2009 |
1-2-2010 |
[***] |
[klant 1] S.R.L. |
1-5-2009 |
1-6-2010 |
[***] |
[klant 13] S.R.L. |
1-8-1993 |
1-5-2009 |
[***] |
[klant 5] S.R.L. |
13-3-2009 |
8-1-2010 |
[***] |
[klant 2] S.R.L. |
27-5-2009 |
1-2-2010 |
[***] |
[bedrijfsnaam] S.R.L. |
6-8-2010 |
1-6-2011 |
[***] |
[klant 14] S.R.L. |
3-11-2010 |
1-6-2011 |
VAT-nr |
naam |
Bevindingen |
SCAC383-nr. |
[***] |
[klant 6] - EOOD |
Niet op het opgegeven adres aangetroffen, alleen nihil aangiftes ingediend (missing trader) |
50865 |
[***] |
[klant 3] S.R.L. |
Onderneming is niet aangetroffen op opgegeven adres, onjuiste aangifte (verwervingen slechts gedeeltelijk aangegeven), Spaanse zaakvoerder niet komen opdagen voor gesprek (missing trader) |
45620, 46863 |
[***] |
[klant 8] S.R.L. |
Verwervingen wel aangegeven |
42782 |
[***] |
[klant 9] S.R.L. |
Geen contact mogelijk met de zaakvoerder op het opgegeven adres, geen aangifte (missing trader) |
47612, 47742 vu* |
[***] |
[klant 10] S.R.L. |
Geen contact mogelijk met de zaakvoerder op het opgegeven adres, geen aangifte (missing trader) |
46760, 47741 vu |
[***] |
[klant 11] |
Wordt door Roemeense belastingautoriteiten beschouwd als missing trader |
45621 |
[***] |
[klant 12] S.R.L. |
Wordt door Roemeense belastingautoriteiten beschouwd als missing trader |
41948 vu, 41949 vu |
[***] |
[klant 4] S.R.L. |
Geen contact mogelijk met de Spaanse zaakvoerder op het opgegeven adres, geen aangifte (missing trader) |
48177 |
[***] |
[klant 15] S.R.L. |
Geen verwervingen aangegeven |
42783, 43264vu |
[***] |
[klant 1] S.R.L. |
Wordt hierna nader toegelicht |
48179 |
[***] |
[klant 13] S.R.L. |
Geen contact mogelijk met de zaakvoerder op het opgegeven adres, deze bevindt zich in Spanje, geen aangifte (missing trader) |
42781, 43553, 44937, 46317 vu |
[***] |
[klant 5] S.R.L. |
Wordt door Roemeense belastingautoriteiten beschouwd als missing trader |
49135 |
[***] |
[klant 2] S.R.L. |
Geen contact mogelijk met de Spaanse zaakvoerder op het opgegeven adres, geen aangifte (missing trader) |
49134 |
2.4.7 . In het controlerapport is op bladzijde 45, 46 en 47 het volgende vermeld:
VAT-nr |
Klant van [belanghebbende] |
Totaal geleverd door [belanghebbende] * |
Door klant [belanghebbende] gelist aan Spaanse afnemers |
Begindatum klant [belanghebbende] |
einddatum klant [belanghebbende] **** |
[***] |
[klant 1] S.R.L. |
12.096.239 |
69.464.787** |
1-5-2009 |
1-6-2010 |
[***] |
[klant 2] S.R.L. |
930.361 |
84.372 |
27-5-2009 |
1-2-2010 |
[***] |
[klant 3] S.R.L. |
5.888.637 |
278.062 |
1-1-2009 |
1-2-2010 |
[***] |
[klant 4] S.R.L. |
2.059.463 |
0 |
1-6-2009 |
1-2-2010 |
[***] |
[klant 5] S.R.L. |
6.638.074 |
200.000 |
13-3-2009 |
8-1-2010 |
[***] |
[klant 6] - INFEST - EOOD |
2.665.446 |
0 |
24-8-2009 |
14-7-2010 |
[***] |
[klant 7] S.R.L. |
0 |
1.809.112*** |
25-6-2009 |
1-8-2010 |
-
[klant 1] handelt onder 2 verschillende VAT-nrs, beide nummers zijn ambtshalve afgevoerd.
-
in de administratie zijn geen definitieve inkoopfacturen aanwezig, alleen proforma facturen,
-
de voorraad staat op een ongeloofwaardig hoog bedrag vergeleken met de op dat moment door EU-leveranciers geliste bedragen, hetgeen de Roemeense collega’s doet vermoeden dat er sprake zou kunnen zijn van gefingeerde transacties,
-
er is geen aansluiting tussen de in- en verkopen,
-
door [klant 1] wordt intracommunautair gehandeld met [bedrijf B] Import met behulp van VAT-nummer [***] terwijl dit nummer reeds is afgevoerd,
-
[klant 1] verkoopt voornamelijk aan [bedrijf B] in Spanje,
-
[bedrijf B] is eveneens een leverancier van [klant 1] (terwijl deze geen VAT-nr heeft).
-
[belanghebbende] heeft voor € 12 miljoen intracommunautair geleverd aan [klant 1] SRL (en 6,6 miljoen aan [klant 5] ).
-
De betalingen van [klant 1] waren afkomstig van een bankrekening in Spanje (Bankinter). Per mail ontving [belanghebbende] een bewijs van betaling van Bankinter (voetnoot: bijlage 70 - bewijs betaling [klant 1] via Bankinter).
-
De goederen werden in opdracht van [klant 1] rechtstreeks vanuit Nederland naar Spaanse forwarders vervoerd.
-
[bedrijf B] heeft verklaard dat 99% van zijn inkopen afkomstig waren van [klant 1] ofwel een bedrag van € 65 miljoen. [klant 1] leverde voornamelijk aan [bedrijf B] .
-
[bedrijf D] is aanwezig in het klantenbestand van [agentschap SP] (Spaanse agent van [belanghebbende] ). Een belangrijk deel (27%) van de inkopen van [bedrijf D] was afkomstig van [bedrijf B] Import.
Data |
Ora |
Da |
A |
Messaggio |
5-11-2009 |
16.27.19 |
[persoon G] - [bedrijf R] |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
je travaille sur une autre compagnie - [bedrijf R] ils vont fermer |
5-11-2009 |
16.27.39 |
[persoon G] - [bedrijf R] |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
[bedrijf S] ltd |
Vertaling: |
Ik werk aan een ander bedrijf - [bedrijf R] gaat dicht - [bedrijf S] Ltd |
|||
5-11-2009 |
16.27.44 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
[persoon G] - [bedrijf R] |
OK PARFAIT |
Vertaling: |
OK, perfect |
|||
5-11-2009 |
16.28.11 |
[persoon G] - [bedrijf R] |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
le directeur de [bedrijf S] va te contacter demain pour l'ouverture du compte |
Vertaling: |
de directeur van [bedrijf S] gaat morgen contact met jou opnemen voor de opening van de account |
|||
5-11-2009 |
16.28.32 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
[persoon G] - [bedrijf R] |
parfait |
Vertaling: |
perfect |
|||
5-11-2009 |
16.28.34 |
[persoon G] - [bedrijf R] |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
il vit à Londres mais il est né en Italie, à [persoon C] |
5-11-2009 |
16.29.03 |
[persoon G] - [bedrijf R] |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
ses parents sont encore en Italie |
5-11-2009 |
16.29.32 |
[persoon G] - [bedrijf R] |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
je te donne son nom , il va te contacter demain : [persoon F] |
Vertaling: |
Hij leeft in Londen maar is geboren in Italië, in [persoon C] - Zijn ouders zijn nog in Italië - ik geef je zijn naam, hij neem morgen contact met je op: [persoon F] . |
|||
5-11-2009 |
16.29.58 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
[persoon G] - [bedrijf R] |
parfait merci |
Vertaling: |
perfect bedankt |
|||
5-11-2009 |
16.30.59 |
[persoon G] - [bedrijf R] |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
c'est moi qui fait les virements depuis la HSBC HK- ce sera plus facile |
Vertaling: |
Ik zal de overboekingen verrichten vanuit de HSBC HK – dat is makkelijker |
|||
5-11-2009 |
16.31.17 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
[persoon G] - [bedrijf R] |
ok parfait |
Vertaling: |
OK perfect |
|||
5-11-2009 |
16.32.23 |
[persoon G] - [bedrijf R] |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
son tel [telefoonnummer] |
Vertaling: |
zijn tel [telefoonnummer] |
|||
5-11-2009 |
16.32.39 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
[persoon G] - [bedrijf R] |
ok merci |
Vertaling: |
OK bedankt |
|||
5-11-2009 |
16.33.12 |
[persoon G] - [bedrijf R] |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
son email : [mailadres] |
Vertaling: |
zijn email: [mailadres] |
|||
5-11-2009 |
16.35.31 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
[persoon G] - [bedrijf R] |
OK |
Data |
Ora |
Da |
A |
Messaggio |
17-11-2009 |
15.54.58 |
charles |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
bonjour [agent IT/FR ] je travail avec [persoon G] et j'aimerais avoir une liste |
Vertaling: |
Dag [agent IT/FR ] ik werk samen met [persoon G] en ik wil graag een lijst |
|||
17-11-2009 |
15.57.35 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
charles |
bonjour |
17-11-2009 |
15.57.39 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
charles |
je vous la pase |
Vertaling: |
Dag, ik stuur ze door (de lijst) |
|||
17-11-2009 |
15.57.49 |
charles |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
merci |
4-12-2009 |
10.38.32 |
charles |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
oui je voulais te dire que je passe commande chez toi mais mes commande passe par un ami |
4-12-2009 |
10.39.47 |
charles |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
donc qunad je te demmande une liste c pas juste pour la regarder mais pour acheter avec mon ami |
Vertaling: |
Bedankt, ja ik wilde je zeggen dat ik orders plaats bij jou maar dat een vriend van mij ze doorgeeft. Dus wanneer ik je om een lijst vraag is dat niet alleen om die te bekijken maar om samen met mijn vriend te kopen |
|||
4-12-2009 |
10.39.56 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
charles |
ah ok paa de souccis |
4-12-2009 |
10.40.12 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
charles |
j'ai deja ton acheteur entre mes contacte? |
Vertaling: |
ah OK, geen zorg. Heb ik jouw koper als contact? |
|||
4-12-2009 |
10.40.40 |
charles |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
oui il travail deja avec toi |
Vertaling: |
Ja, hij werkt al met jou |
|||
4-12-2009 |
10.41.25 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
charles |
ah ok merci |
Vertaling: |
ah OK bedankt |
Data |
Ora |
Da |
A |
Messaggio |
27-5-2010 |
14.57.35 |
DINA - [bedrijf T] |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
do you have any 920Box? |
27-5-2010 |
14.59.43 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
DINA - [bedrijf T] |
LET ME SEE I HAD 400 PCS |
27-5-2010 |
14.59.49 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
DINA - [bedrijf T] |
LET ME CHECK IF STILL THERE |
27-5-2010 |
15.04.28 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
DINA - [bedrijf T] |
I WILL RECEIVE ON MONDAY 500 PCS AAT 165 |
27-5-2010 |
15.04.33 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
DINA - [bedrijf T] |
IF THEY CAN INTERST YOU |
27-5-2010 |
15.06.30 |
DINA - [bedrijf T] |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
let me check |
27-5-2010 |
15.06.57 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
DINA - [bedrijf T] |
SUR |
27-5-2010 |
15.07.27 |
DINA - [bedrijf T] |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
I will call you |
1-6-2010 |
9.58.49 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
DINA - [bedrijf T] |
REGARDING THE 920 |
1-6-2010 |
9.59.01 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
DINA - [bedrijf T] |
IF YOU STILL NEED THEM WE STILL HAVE 395 PCS FREE |
1-6-2010 |
9.59.17 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
DINA - [bedrijf T] |
WE CAN SHIP THEM TODAY |
1-6-2010 |
9.59.33 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
DINA - [bedrijf T] |
THEY HAVE NEVER BEEN PASSED THORUHG YOUR HANDS |
1-6-2010 |
9.59.37 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
DINA - [bedrijf T] |
SO NO PROBLEM FOR THIS |
1-6-2010 |
9.59.43 |
[agent IT/FR ] - [telefoonnummer] |
DINA - [bedrijf T] |
LET ME KNOW IF YOUSTILL WANT THEM |
-
De curator heeft verklaard niet in het bezit te zijn van de administratieve gegevens afkomstig van [klant 16] met uitzondering van documenten gedeponeerd door crediteuren die een indicatie geven van het passiva van de onderneming.
-
De curator heeft nooit contact kunnen leggen met bestuurder/aandeelhouder [achternaam] . Deze laatste liet zich vertegenwoordigen door zijn advocaat.
-
Op het adres [adres A] in Milaan zetelt een andere onderneming genaamd [bedrijf V] . [bedrijf V] is een onderneming die actief is op het gebied van belastingadvies. Segim heeft inderdaad [klant 16] als cliënt gehad. [bedrijf V] heeft belastingaangifte gedaan op basis van door [klant 16] verstrekte gegevens maar heeft geen boekhoudkundige activiteiten voor de onderneming verricht.
-
Er is onenigheid ontstaan tussen Segim en [klant 16] . De partijen zijn uit elkaar gegaan.
-
Op de verblijfplaatsen van [achternaam] is deze persoon onbereikbaar geweest.
-
De fysieke administratie van het failliete [klant 16] was gedeponeerd op het adres van [bedrijfsnaam] in Milaan. Op dat adres is echter slechts de administratie aangetroffen die betrekking had op de periode tot 19-12-2005. Vanaf die datum is het contact met de onderneming, die destijds [bedrijfsnaam] werd genoemd, verbroken. Vanaf deze datum is de onderneming hernoemd naar [klant 16] .
-
Er werd geen aangifte gedaan van de intracommunautaire verwervingen.
-
De betrokken personen bleken ernstige juridische antecedenten te hebben
-
[klant 16] de rol heeft gehad van missing trader
-
Er op 25-06-2009 door het Openbaar Ministerie van de rechtbank in Milaan een faillissementsprocedure is gestart. Hetzelfde Openbare Ministerie heeft op 15-10-2009 aangifte gedaan tegen de vertegenwoordiger van [klant 16] , dhr. [achternaam] wegens misdrijf.
Tijdvak |
OB-plichtige |
Trefwoord |
Bedrag in EUR |
Soort |
07-4-00 |
[***] |
[belanghebbende] |
3.047.470,00 |
L |
07-4-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 1 |
154.402,00 |
L |
07-4-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 3 |
10.350,00 |
L |
08-1-00 |
[***] |
[belanghebbende] |
6.492.281,00 |
L |
08-1-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 1 |
258.854,00 |
L |
08-1-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 3 |
44.052,00 |
L |
08-2-00 |
[***] |
[belanghebbende] |
4.681.932,00 |
L |
08-2-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 1 |
122.449,00 |
L |
08-2-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 3 |
22.880,00 |
L |
08-3-00 |
[***] |
[belanghebbende] |
3.060.722,00 |
L |
08-3-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 1 |
49.075,00 |
L |
08-4-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 4 |
450.263,00 |
L |
08-4-00 |
[***] |
[belanghebbende] |
4.249.241,00 |
L |
08-4-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 1 |
230.005,00 |
L |
08-4-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 5 |
342.382,00 |
L |
08-4-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 2 |
298.200,00 |
L |
09-1-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 4 |
763.425,00 |
L |
09-1-00 |
[***] |
[belanghebbende] |
5.094.004,00 |
L |
09-1-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 1 |
233.340,00 |
L |
09-1-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 5 |
628.247,00 |
L |
09-1-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 2 |
718.776,00 |
L |
09-2-00 |
[***] |
[belanghebbende] |
232.000,00 |
L |
09-2-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 1 |
41.963,00 |
L |
09-2-00 |
geanonimiseerd |
NL Trader 2 |
18.675,00- |
L |
Totaal leveringen |
31.207.638,00 |
|||
Waarvan [belanghebbende] |
26.857.650,00 |
-
Tijdens een huiszoeking bij een persoon genaamd [persoon H] werd een USB-stick (pen drive ) in beslag genomen. Deze [persoon H] blijkt een persoon te zijn die geen directe contact is van [belanghebbende] in het kader van intracommunautaire transacties maar missing traders vertegenwoordigd. Op het USB-stick zijn MSN-gesprekken van mw. [agent IT/FR ] met o.a. deze [persoon H] aangetroffen. In de gesprekken maakt mw. [agent IT/FR ] afspraken voor de levering van goederen namens [belanghebbende] .
-
In het verslag worden enkele afnemers van [belanghebbende] genoemd. Een van deze afnemers is [bedrijf W] Srl. Uit het verslag blijkt dat [bedrijf W] wordt vertegenwoordigd door een persoon die tot op heden onvindbaar is (“untraceable”). In het verslag wordt verder verteld dat [bedrijf W] omzetbelastingfraude heeft gepleegd door gebruik te maken van valse facturen vervaardigd door drie Italiaanse missing traders. Twee van de drie missing traders zijn directe afnemers van [belanghebbende] . In de periode van 1-4-2009 t/m 31-1-2010 heeft [bedrijf W] voor een totaalbedrag van € 6.604.201,00 afgenomen bij [belanghebbende] (Bron: VIES NL).
-
In het verslag wordt een andere afnemer van [belanghebbende] genoemd: [klant 17] . Volgens een verslag van de Guardia di Finanza blijkt dat [klant 17] geen aangifte heeft gedaan van de bij [belanghebbende] ingekochte goederen. [klant 17] wordt beschouwd als een missing trader. Uit een reconstructie door de Italiaanse onderzoekers blijkt dat [klant 17] een totaalbedrag van € 4.425.779 heeft betaald aan [belanghebbende] . Dit bedrag komt nagenoeg overeen met de leveringen van [belanghebbende] in de periode van het vierde kwartaal 2008 t/m het vierde kwartaal 2009 te weten € 4.552.786 (bron: auditfile 2008 en 2009).
-
een kopie van een eigen bedrijfspresentatie in de Engelse taal van 25 november 2009
-
een uittreksel van de Franse kamer van koophandel, van 13 april 2009. Het vestigingsadres van de onderneming is op dat moment: [adres] [***] Paris.
-
een certificaat van hoedanigheid van de Franse Belastingdienst van 24 februari 2009. Het verzendadres is op dat moment: chez (p/a) [adres] , [***] Paris.
-
[belanghebbende] heeft de geldigheid van het VAT-nr gecontroleerd bij de Belastingdienst in Almelo (CLO) op 16 december 2009, deze was geldig.
-
Daarnaast is een worddocument aangetroffen in de mailbox van [bestuurder] met daarin een kopie van een bankafschrift van de Barclays Bank in Preston ten name van [bestuurder afnemer FR] , de bestuurder- eigenaar van [afnemer FR] en een kopie van het Britse paspoort van deze persoon.
-
De eigen bedrijfspresentatie van [afnemer FR] is een “application form” welke moet worden ingevuld door ondernemers die klant willen worden bij [afnemer FR] . In deze situatie is het echter [afnemer FR] die klant wordt van [belanghebbende] zodat de application form van [belanghebbende] ingevuld had moeten worden door [afnemer FR] .
-
De eerste pagina van de eigen bedrijfspresentatie van [afnemer FR] vertoond onzorgvuldigheden: het telefoonnummer onderaan de pagina verschilt met het telefoonnummer eerder vermeld op dezelfde pagina: [*** *******8] i.p.v. [**** *******7] .
-
Op pagina 2 van dit document staat vermeld onder bankdetails: “TBC”. Welke bank en welke bankrekeningnummer daarmee worden bedoeld is niet bekend.
-
De zoektermen [afnemer FR] leveren geen resultaat op via Google.
-
Het adres [adres] [***] Paris aanwezig op het certificaat van hoedanigheid van de Franse Belastingdienst is het adres van [bedrijf Z] . [bedrijf Z] biedt allerlei diensten betrekking hebbend op het starten van ondernemingen. Een van deze diensten is het aanbieden van “French dormant companies” (Franse slapende ondernemingen).
-
De gemailde bankgegevens van de Barclays Bank in Preston en de kopie van het paspoort van [bestuurder afnemer FR] (zie bijlage 090) zijn beide gecertificeerd door strafadvocaat [advocaat] (24 hour criminal defence sollicitors ).
-
Een Purchase order nummer 11011001 van [afnemer FR] gedateerd 11-01-2011 wordt geadresseerd aan [belanghebbende] aangaande de levering van 1100 stuks Nintendo Wii voor een bedrag van £ 159.500.
-
Op 13 januari 2010 verwacht [belanghebbende] een levering van [bedrijf AA] PLC. Deze zal in het kader van een vereenvoudigde ABC-levering worden doorgeleverd aan [afnemer FR] .
-
Op 13 januari 2010 wordt de proforma factuur opgemaakt met referentie 20100071.
-
Op 13 januari wordt een CMR opgemaakt door de forwarder [forwarder] Ltd
-
Op 15 januari 2010 de definitieve factuur opgemaakt en tevens een packing list.
-
Op 18 januari 2010 vindt de eerste betaling van £ 159.500 plaats. Deze betaling is afkomstig van [bedrijf BB holding] Ltd met als vermelding [afnemer FR] . Deze partij is nergens vermeld in de documenten aanwezig bij [belanghebbende] . Er kan geen verband worden gemaakt tussen deze partij en [bestuurder afnemer FR] of [afnemer FR] . Het is niet duidelijk of het hier gaat om een bedrijf dan wel om een bank.
-
Op basis van een mailbericht van 21 januari 2010 van [medewerker belanghebbende] , medewerker bij [belanghebbende] , kan afgeleid worden dat de goederen op 18 januari 2010 zijn geleverd bij [afnemer FR] . Goederen zijn op die dag rechtstreeks vanuit Engeland aangekomen op het adres [adres] in Parijs. Vervoerder is een Noord-Ierse onderneming. Op de CMR is een stempel van [afnemer FR] aangebracht voor ontvangst echter geen datum van aankomst.
-
Pas op 28 januari heeft [bestuurder] een bevestiging van de goede ontvangst van de goederen gekregen. Deze bevestiging is per mail verzonden vanuit het e-mailadres van [afnemer FR] en ondertekend door ene “sales”.
3. Geschil in hoger beroep
3.1. Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of de naheffingsaanslag en de boete terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
4. Beoordeling van het geschil
Verdedigingsbeginsel
4.1. Ook in hoger beroep voert belanghebbende aan dat het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel is geschonden. Krachtens dat beginsel moeten degenen aan wie een naheffingsaanslag wordt opgelegd, in staat worden gesteld hun standpunt over de elementen waarop de administratie haar besluit wil baseren naar behoren kenbaar te maken.
Belanghebbende bepleit primair dat in het geheel geen sprake is geweest van een voorprocedure. In dit verband heeft zij ook in hoger beroep gewezen op het verzoekschrift van de ontvanger van 28 februari 2012 aan de voorzieningenrechter van rechtbank Noord-Holland om conservatoir derdenbeslag te mogen leggen, welk verzoek is gebaseerd op een vordering op belanghebbende die onder meer bestaat uit de naheffingsaanslag omzetbelasting van € 33.725.496. Belanghebbende stelt dat daaruit blijkt dat de naheffingsaanslag al vóór het bekendmaken van het voornemen was vastgesteld en actief werd ingevorderd.
4.2. Dienaangaande is door de rechtbank als volgt geoordeeld:
4.3. Het Hof neemt dit oordeel alsmede de gronden waarop het berust over en maakt deze tot de zijne. Hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd leidt niet tot een ander oordeel.
4.4. Aangaande het subsidiaire standpunt van belanghebbende, inhoudende dat het verdedigingsbeginsel is geschonden omdat zij voorafgaand aan het opleggen van de naheffingsaanslag en de boete niet beschikte over het volledige dossier, is door de rechtbank als volgt geoordeeld.
4.5. Het Hof komt in zoverre tot een ander oordeel dan de rechtbank onder verwijzing naar het arrest ‘Ispas’ van het HvJ (HvJ 9 november 2017, C-298/16, ECLI:EU:C:2017:843, punt 32 en 33) waarin onder meer is overwogen:
4.6. Hieruit volgt dat er op de inspecteur geen algemene verplichting rust om reeds vóór het opleggen van de naheffingsaanslag ambtshalve volledige toegang te geven tot het dossier waarover hij beschikt, noch om dat dossier ambtshalve integraal te verstrekken aan de belanghebbende. Blijkens het Ispas-arrest is het voldoende als de belanghebbende desgevraagd toegang wordt verleend tot het volledige dossier. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende daarom verzocht heeft. Het Hof komt dan ook tot het oordeel dat het verdedigingsbeginsel niet is geschonden. Het Hof heeft bij deze beslissing laten meewegen dat de inspecteur aan belanghebbende, drie weken voor het opleggen van de naheffingsaanslag, een omvangrijk controleverslag (met bijlagen) heeft doen toekomen waarin uitgebreid is opgenomen welke informatie c.q. elementen hebben geleid tot het opleggen van de naheffingsaanslag. Belanghebbende was op grond daarvan voldoende in staat om haar standpunt over de elementen waarop de inspecteur zijn besluit wilde baseren, naar behoren kenbaar te maken. De termijn van drie weken acht het Hof daarvoor toereikend. Daaraan doen de in de beroepsfase verstrekte ‘8:42 stukken’ (zie voor een overzicht de pleitnota van de inspecteur van 8 april 2019, blz. 3 e.v.) niet af, daar die stukken in essentie geen afbreuk doen aan de elementen zoals die reeds waren genoemd in het controlerapport en belanghebbende zich over deze stukken later in de procedure alsnog heeft kunnen uitlaten. Belanghebbende is als gevolg daarvan niet in haar belangen geschaad zodat het Hof daarin geen aanleiding ziet daaraan gevolgen te verbinden op de voet van art. 8:31 Awb.
4.7. Belanghebbende voert aan dat de inspecteur op grond van het bepaalde in art. 8:42 Awb, het gehele strafdossier genoemd [naam strafdossier] had moeten inbrengen en niet enkel de stukken die daaruit aan belanghebbende ter beschikking zijn gesteld. Het Hof hecht geloof aan de verklaring van de inspecteur dat hij van de Officier van Justitie uitsluitend bepaalde stukken uit het dossier [naam strafdossier] ter beschikking gesteld heeft gekregen en dat hij al die stukken heeft overgelegd. Daarmee heeft de inspecteur voldaan aan zijn verplichting ex art. 8:42 Awb (vgl. HR 12 juli 2013, nr. 11/04625, ECLI:NL:HR:2013:29, r.o. 3.3.1.3).
Naheffing en bewijslast
4.8. Door de rechtbank is met betrekking tot de naheffing en bewijslast als volgt overwogen:
4.9. Belanghebbende heeft dit oordeel in hoger beroep bestreden. Zij stelt dat in zaken als de onderwerpelijke een zwaardere bewijslast geldt dan waarvan de rechtbank is uitgegaan. De inspecteur dient, naar zij stelt, aan de hand van objectieve gegevens zijn stellingen overtuigend aan te tonen en kan niet volstaan met bewijsvermoedens of het aannemelijk maken. Het Hof verwerpt deze stelling en onderschrijft het oordeel van de rechtbank. Het maakt dit oordeel alsmede de gronden waarop dit berust tot de zijne. Hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd leidt niet tot een ander oordeel.
Fraude in de keten bewezen?
4.10. Door de rechtbank is ten aanzien van de fraude in de keten als volgt overwogen:
Ten aanzien van de Spaanse afnemers
4.10.1. Door de rechtbank is ten aanzien van de Spaanse afnemers het volgende overwogen met betrekking tot de fraude in de keten.
4.11. Anders dan de rechtbank, is het Hof van oordeel dat ten aanzien van de correcties die betrekking hebben op leveringen aan:
- [afnemer SP 1] (correctie € 41.432);
- [bedrijf H] (correctie € 1.129); en
- [afnemer SP 2] (correctie € 11.736)
de inspecteur niet het van hem te verlangen bewijs voor fraude in de keten heeft geleverd. De naheffingsaanslag zal met genoemde bedragen worden verminderd.
4.12. Redengevend voor dit oordeel is dat in (bijlage 7 van) het Spaanse rapport ten aanzien van [afnemer SP 1] is opgemerkt dat uit de gegevens die verstrekt zijn door Europese ondernemers in hun aangiften van intracommunautaire operaties (biljet 349) geen intracommunautaire aankopen kunnen worden afgeleid terwijl zonder dergelijke aankopen geen sprake kan zijn van ‘fraude in de keten’. In het rapport wordt ten aanzien van [bedrijf H] gemeld dat uit de gegevens die verstrekt zijn door Europese ondernemers in hun aangiften van intracommunautaire operaties (biljet 349) intracommunautaire aankopen worden afgeleid ten bedrage van (slechts) € 17.407. De omvang van deze aankopen is zo gering dat daarmee niet de gestelde fraude in de keten kan worden onderbouwd. Ten aanzien van de derde vennootschap, [afnemer SP 2] , is het rapport te summier. Zo ontbreekt essentiële informatie over de aan-/ afwezigheid van een bedrijfsinfrastructuur alsook over (de vindbaarheid van) de bestuurder en evenmin is vermeld dat de ondernemer uit het Register van Intracommunautaire Ondernemers (ROI) is verwijderd.
4.13. Voor de overige vennootschappen is het Hof van oordeel dat de rechtbank op goede gronden tot het oordeel is gekomen dat sprake is van fraude in de keten. De basisstructuur van deze fraudeketen - die ziet op de gevallen waarin rechtstreeks is geleverd aan Spaanse ploffers - kan als volgt schematisch worden weergegeven:
4.14. In aanvulling op het oordeel van de rechtbank overweegt het Hof als volgt. In het eindarrest in de zaak Turbu.com (19 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:51) heeft de Hoge Raad geoordeeld dat, indien er veronderstellenderwijs van wordt uitgegaan dat is voldaan aan de wettelijke voorwaarden voor toepassing van het nultarief voor de in geschil zijnde leveringen van goederen, het nultarief toch geweigerd wordt indien de betrokken ondernemer wist of had moeten weten dat hij deelnam aan btw-fraude in het kader van een keten van leveringen. Om het nultarief op die grond te weigeren is vereist dat wordt vastgesteld i) hoe de desbetreffende keten van leveringen was ingericht en welke plaats de betrokken ondernemer in die keten innam, ii) in welke schakel(s) van die keten btw-fraude werd gepleegd en wat die btw-fraude inhield, en iii) dat en op welke gronden geoordeeld moet worden dat die ondernemer wist of had moeten weten dat de btw-fraude plaatsvond in die keten (HR 19 januari 2018, nr. 16/06245, ECLI:NL:HR:2018:51, r.o. 3.4.1). Het Hof gaat er vanuit dat deze jurisprudentie mutatis mutandis van toepassing is op een correctie van de vooraftrek, zoals hier aan de orde. De onder i) en ii) gestelde vereisten houden naar ’s Hofs oordeel in dat de inspecteur inzicht dient te verschaffen in de schakel(s) van de handelsketen waarin de belanghebbende deelnam, dat hij aannemelijk dient te maken in welke schakel(s) de gestelde btw-fraude heeft plaatsgevonden en dat hij inzicht dient te verschaffen in mogelijke tussenliggende schakels. De genoemde vereisten houden evenwel niet in dat de inspecteur in gevallen van btw-fraude gehouden is om de gehele handelsketen (van producent tot eindafnemer) in beeld te brengen. Naar ’s Hofs oordeel kan de inspecteur volstaan met het inzichtelijk maken van het deel van de handelsketen dat relevant is voor de toetsing aan de drie in het eindarrest Turbu.com geformuleerde vereisten, zoals hiervoor vermeld (hij hoeft derhalve niet (ook) de schakels vóór en na het voor de btw-fraude relevante deel van de keten in beeld te brengen). Aan deze eis is door de inspecteur voldaan.
4.15. Ter onderbouwing van zijn stelling dat sprake is van fraude in de keten heeft de inspecteur verwezen naar het Spaanse rapport (en de daarbij behorende bijlage 7). Daarin is, voor zover hier relevant, met betrekking tot het jaar 2008 het volgende opgenomen:
In aanvulling daarop zijn in bijlage 7 behorende bij het Spaanse rapport (bijl. Q65B bij het verweerschrift in eerste aanleg), alle Spaanse vennootschappen opgesomd aan wie door belanghebbende in 2008 én 2009 is geleverd en waarvoor is gecorrigeerd. Voor elk van deze ondernemers is vermeld waarop (verwezen wordt naar een of meer van de vijf kenmerken genoemd in het rapport) het oordeel dat sprake is van een ‘nepvennootschap’, is gebaseerd.
4.16. Met deze bewijsstukken heeft de inspecteur naar het oordeel van het Hof voldaan aan de op hem rustende bewijslast en de fraude in de keten derhalve bewezen. Ter onderbouwing van dat oordeel dient tevens het volgende.
4.17. Het bewijs voor [afnemer SP 3] en [afnemer SP 4] is weliswaar dun, maar niettemin voldoende. Beide vennootschappen zijn uitgeschreven uit het ROI, omdat zij als nep-BV’s werden beschouwd (zo is vermeld in het Spaanse rapport). Hierin ligt naar het oordeel van het Hof besloten dat zij onvindbaar waren. Zij hebben voor grote bedragen (€ 2.448.168 in 2008, respectievelijk € 16.648.774 in 2010) aan intracommunautaire verwervingen verricht, en ter zake geen of negatieve btw-aangiften ingediend.
4.18. Voor de vennootschap [afnemer SP 5] wordt in bijlage 7 vermeld dat zij is uitgeschreven als ondernemer op 30 juli 2005 en op 20 juli 2007 weer is ingeschreven, maar sindsdien geen btw-aangiften meer heeft gedaan. Haar inschrijving in het ROI in het eerste kwartaal 2008 is verleend, omdat zij had verklaard hout te gaan inkopen in Roemenië. In het 2e kwartaal 2008 verricht zij inderdaad intracommunautaire verwervingen voor in totaal € 1.383.679. Echter, geen van deze verwervingen ziet op houtaankopen in Roemenië, maar daarentegen op producten die van belanghebbende afkomstig waren. Het Hof acht aannemelijk dat deze vennootschap ter verkrijging van een ROI-nummer, leugenachtig heeft verklaard en betrokken was bij de fraude in de keten. Dit vindt steun in het feit dat deze vennootschap sindsdien geen enkele medewerking meer heeft verleend aan de Spaanse belastingdienst.
4.19. Ten aanzien van [afnemer SP 6] , wordt vermeld dat ‘Vennootschap A’ in 2009 geen aanslagen ontvangen heeft wegens inkomsten uit verkopen die zij heeft opgegeven middels ‘aangiftebiljet 347’. De vraag rijst wat met aangiftebiljet 347 wordt bedoeld en of met ‘A’ [afnemer SP 6] dan wel een derde wordt bedoeld. Het Hof acht gelet op de context aannemelijk dat met ‘A’ [afnemer SP 6] is bedoeld en dat het aangiftebiljet 347 betrekking heeft op een (verzamel)opgave van binnenlandse aankopen. Voor het oordeel dat sprake is van fraude in de keten acht het Hof van doorslaggevend belang dat (onder 3) wordt geconstateerd dat de vennootschap, ondanks de omvangrijke intracommunautaire verwervingen, geen btw op aangiften heeft betaald.
4.20. Hetgeen belanghebbende in beroep en hoger beroep heeft aangevoerd, doet niet af aan de hiervoor onder 4.10.1 tot en met 4.19 gegeven oordelen. Belanghebbende heeft in dat kader, zakelijk weergegeven, het volgende aangevoerd.
I) dat de veronderstelde missing traders al langere tijd actief waren;
III) dat de kwade intentie van de veronderstelde missing traders onvoldoende is onderzocht;
IV) dat onduidelijk is of er is nageheven en betaald van c.q. door de vermeende missing traders;
V) dat het saldo van een btw-aangifte niets zegt over het bedrag dat aan verschuldigde belasting is aangegeven zodat daarin geen bewijs kan worden gevonden voor ‘fraude in de keten’;
VI) dat de omstandigheid dat geen economische activiteiten zijn waargenomen niet kan worden beschouwd als een aanwijzing dat sprake is van ‘fraude in de keten’ omdat de activiteiten ook elders kunnen zijn uitgevoerd;
VII) dat niet altijd is gesteld/aannemelijk is dat sprake is van een vennootschap c.q. bestuurder met stromankenmerken; en
VIII) dat er in een aantal gevallen nader onderzoek naar de vermeende fraude heeft plaatsgevonden, maar dat de uitkomst daarvan onbekend is, hetgeen afbreuk doet aan de bewijsmiddelen.
4.20.1. Ad I. De klacht faalt omdat voor het antwoord op de vraag of sprake is van ‘fraude in de keten’ in het bijzonder van belang is hoe lang de afnemer intracommunautair (in de branche van belanghebbende) actief was en ter zake over een IC-/ of ROI-nummer beschikte. Zo kan het voorkomen dat een ondernemer met een (bescheiden) eenmanszaak al jaren lang binnenlands actief is. Indien die ondernemer ‘ineens’ actief wordt in een andere branche (die van belanghebbende) en daarmee omzetten gaat generen die een veelvoud betreffen van de omzet die hij behaalde met zijn voormalige eenmanszaak, is dat een omstandigheid die steun biedt aan de stelling dat sprake is van fraude (in de keten). De inspecteur heeft gemotiveerd aangevoerd dat de afnemers die in de correcties zijn betrokken nog maar kort intracommunautair actief waren. Hij heeft in dat kader in zijn brief van 11 april 2018 verwezen naar een aantal bewijsmiddelen. Hetgeen daartegen door belanghebbende is aangevoerd doet aan het door de inspecteur geleverde bewijs geen afbreuk, omdat haar stelling ‘dat de afnemers al langer actief waren’, wat daar verder ook van zij, geen licht werpt op de vraag hoe lang de afnemers intracommunautair actief waren.
4.20.2. Ad II. Anders dan belanghebbende stelt, waren er naar het oordeel van het Hof meerdere risicosignalen voor fraude. Het Hof acht in dat kader van belang dat belanghebbende beschikte, althans kon beschikken over de gegevens inzake de datum van (eerste) registratie in VIES van haar afnemers, omdat naar die datum werd gevraagd in het aanmeldingsformulier voor nieuwe klanten. Dat deze informatie niet altijd werd ingevuld, zoals door de inspecteur is geconstateerd, doet daaraan niet af reeds omdat het niet verstrekken van deze informatie, terwijl daarom is gevraagd, als een risicosignaal heeft te gelden. In die gevallen waarin zij wel over de informatie beschikte, wist zij dat zij met nieuwe ondernemers handelde in een branche waarin – naar algemeen bekend is – veel btw-fraude wordt gepleegd. Dit zijn voldoende objectieve feiten en omstandigheden die tezamen genomen kwalificeren als risicosignalen voor fraude die in elk geval aanleiding geven voor een verhoogde zorgplicht.
4.20.3. Ad III. De stelling van belanghebbende dat de inspecteur de kwade intentie van de ploffers niet dan wel onvoldoende zou hebben onderzocht, laat staan bewezen, wordt door het Hof niet gevolgd. Zoals door de rechtbank is overwogen, kan een kwade intentie worden afgeleid uit feiten en omstandigheden in hun onderling verband bezien. Op grond van de feiten en omstandigheden die in het Spaanse rapport (en de daarbij behorende bijlage 7) per afnemer worden besproken, acht het Hof de inspecteur in het bewijs daarvan geslaagd; voor elk van hen is ten minste bewezen dat zij onvindbaar waren en niet de door hen verschuldigde btw hebben aangegeven/voldaan. Deze omstandigheden acht het Hof voldoende voor het bewijs van de (frauduleuze) intentie van de afnemers/ploffers.
4.20.4. Ad IV. Het is, zoals belanghebbende terecht stelt, in sommige gevallen onduidelijk of er door de Spaanse belastingdienst is nageheven van de vermeende ‘ploffers’. Belanghebbende doelt met haar stelling, naar het Hof begrijpt, op de mogelijkheid dat i) door de Spaanse fiscus naheffingsaanslagen zijn opgelegd die ii) zijn betaald. Die mogelijkheid acht het Hof echter onwaarschijnlijk, omdat de vennootschappen, indien zij de verschuldigde belasting alsnog via naheffingsaanslagen zouden hebben betaald, door de Spaanse belastingdienst niet zouden zijn aangemerkt als frauderende, onvindbare ‘nepvennootschappen’. Wel acht het Hof de kans aanwezig dat de Spaanse belastingdienst uit proceseconomische redenen niet is overgegaan tot het opleggen van naheffingsaanslagen, omdat de inning haar onvoldoende kansrijk voorkwam gelet op de onvindbaarheid van de betrokken belastingplichtigen. Zo dit het geval is, wat het Hof in het midden zal laten, doet dit echter geen afbreuk aan het bewijs van fraude in de keten.
4.20.5. Ad V. De stelling van belanghebbende dat een lage/nihil/negatieve binnenlandse aangifte niet hoeft te duiden op fraude, maar ook haar oorzaak kan vinden in het feit dat door de vermeende ploffers intracommunautair, dus met toepassing van het nultarief, is (door)geleverd en/of dat het saldo laag of zelfs negatief is, als gevolg van andere (binnenlandse) aankopen met btw, ter zake waarvan aftrek van voorbelasting is geclaimd, acht het Hof zonder nadere aanwijzingen, die ontbreken, niet aannemelijk. In het Spaanse rapport en de daarbij behorende bijlage 7 wordt vermeld dat de Spaanse ploffers hetzij in het geheel geen aangifte hebben gedaan, hetzij over de relevante periode (meestal het volledige kalenderjaar) relatief geringe saldobedragen hebben aangegeven, terwijl evenmin wordt vermeld dat deze vennootschappen hebben gelist. Gelet op de relatief hoge omloopsnelheid van de desbetreffende producten én de feitelijke onvindbaarheid van de desbetreffende vennootschappen acht het Hof aannemelijk dat deze ploffers de goederen binnenlands hebben (door)geleverd met btw, zonder dat zij hiervan aangifte hebben gedaan en de verschuldigde btw hebben betaald. De ploffers beschikten niet, zo is vastgesteld, over een boekhouding/administratie zodat zij het aftrekrecht c.q. de toepassing van het nultarief, zo zij dat achteraf hadden willen claimen, niet aannemelijk hadden kunnen maken aan de hand van boeken en bescheiden, zoals vereist.
4.20.6. Ad VI. Belanghebbende heeft aangevoerd dat de afwezigheid van een fysieke bedrijfslocatie (loods/werkplek) op het opgegeven bedrijfsadres niet zonder meer een indicatie behoeft te vormen voor ‘fraude in de keten’, omdat de mogelijkheid bestaat dat de activiteiten ook elders kunnen zijn uitgevoerd. Deze mogelijkheid leidt het Hof niet tot een ander oordeel. Anders dan belanghebbende stelt, vormt een dergelijke constatering - in het licht van de omvangrijke bedragen aan intracommunautaire verwervingen én het niet voldoen aan fiscale verplichtingen (voldoening van btw op aangifte) - wel degelijk een extra aanwijzing dat de afnemer een ploffer/missing trader is die als zodanig betrokken was bij btw-fraude. Het Hof merkt hierbij op dat sprake is van meer dan dertig bedrijven die voor de Spaanse fiscus onvindbaar zijn.
4.20.7. Ad VII. Belanghebbende stelt terecht dat niet in alle gevallen in het Spaanse rapport is geconstateerd dat sprake is van een vennootschap c.q. een bestuurder met katvanger- of stromankenmerken. Dat brengt echter niet mee dat in die gevallen het te verlangen bewijs van fraude niet zou zijn geleverd. Met de feiten en omstandigheden die de inspecteur naar het oordeel van het Hof en de rechtbank wél heeft bewezen (met name: het niet traceerbaar zijn en niet de verschuldigde btw hebben aangegeven/voldaan), heeft hij de fraude in de keten bewezen.
4.20.8. Ad VIII. Dat er in een aantal gevallen aanwijzingen zijn dat er ook een strafzaak loopt tegen een ploffer, is geen omstandigheid die door het Hof in het nadeel van belanghebbende is meegewogen. De klacht van belanghebbende dat de inspecteur meer inspanningen had moeten plegen om daarop betrekking hebbende stukken in zijn bezit te krijgen, treft daarom geen doel.
4.21. Belanghebbende stelt daarenboven dat aan het Spaanse rapport waarnaar door de inspecteur verwezen wordt, geen bewijskracht kan worden ontleend omdat dit rapport niet is onderbouwd met de onderliggende onderzoeksrapporten. Door dit manco kunnen de in dat rapport gestelde feiten niet worden getoetst zodat de daarin vermelde feiten en omstandigheden, aldus belanghebbende, niet betrouwbaar zijn. De inspecteur heeft geloofwaardig verklaard niet over onderliggende onderzoeksrapporten te beschikken.
Het Hof stelt voorop dat de inspecteur op grond van artikel 8:42, lid 1, Awb in beginsel gehouden is alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan de belanghebbende en aan de rechter over te leggen. Die verplichting gaat in het algemeen niet zo ver dat de inspecteur is gehouden stukken in te brengen die ten grondslag liggen aan door hem ingebrachte stukken (i.c. het Spaanse rapport), indien die stukken niet ter beschikking van de inspecteur hebben gestaan (vgl. HR 12 juli 2013, nr. 11/04625, ECLI:NL:HR:2013:29). Dit brengt mee dat de inspecteur, nu deze niet over de onderliggende onderzoeksrapporten beschikt, niet gehouden is deze stukken in te brengen.
De stelling dat door het ontbreken van onderliggende rapporten, aan het Spaanse rapport (met bijlagen) geen bewijskracht kan worden ontleend, faalt. Ter toelichting van dit oordeel dient dat de rechter vrij is in zijn beoordeling of hij geloof hecht aan een bewijsmiddel, zoals een controlerapport, en, zo ja, hoe zwaar hij dit laat meewegen bij de beoordeling of de inspecteur heeft voldaan aan de op hem rustende bewijslast. De rechter mag zijn beslissing, anders dan waarvan belanghebbende uitgaat, baseren op een door een (controle)ambtenaar afgelegde geloofwaardige verklaring. Dit geldt evenzeer als in de verklaringen van de ambtenaar neergelegd in het rapport niet (gedetailleerd) alle feiten en omstandigheden zijn weergegeven op grond waarvan de ambtenaar tot zijn verklaring is gekomen. De geloofwaardigheid van een ambtelijke verklaring komt in geding indien die verklaring bijvoorbeeld innerlijk tegenstrijdigheden bevat of anderszins vragen op roept, maar daarvan is in het onderhavige geval geen sprake.
4.22. Belanghebbende klaagt er voorts over dat de rechtbank per afnemer had dienen te motiveren dat en waarom de inspecteur in zijn bewijslast is geslaagd. De klacht faalt omdat de beoordeling van de rechtbank, anders dan belanghebbende stelt, per afnemer (en daarmee per correctie) heeft plaatsgevonden. Dit blijkt uit het overwogene in 34.1 en 34.3, waaruit volgt dat de rechtbank voor alle afnemers heeft getoetst of de inspecteur aan zijn bewijslast heeft voldaan door overlegging van (bijlage 7 bij) het Spaanse rapport, in samenhang met de SCAC-informatie over een aantal van de Spaanse afnemers.
Indien en voor zover belanghebbende betoogt dat de beoordeling per transactie had moeten plaatsvinden, faalt de klacht eveneens. Ter toelichting dient dat indien het Hof bewezen acht dat belanghebbende heeft geleverd aan een afnemer die kwalificeert als ploffer, dit in beginsel gevolgen heeft voor alle leveringen die aan deze ploffer zijn verricht. De overwegingen in het arrest HvJ 21 juni 2012, C-80/11 en C-12/11, Mahagében, r.o. 49, en HvJ 6 december 2012, C-285/11, Bonik Eood, r.o. 43, doen daar niet aan af, reeds omdat die overwegingen betrekking hebben op een andere vraag namelijk of belanghebbende wist of had moeten weten van de fraude in de keten.
4.23. Gelet op het vorenstaande is het Hof van oordeel, in zoverre in afwijking van hetgeen door de rechtbank onder 34.5 is overwogen (waarin de rechtbank uitgaat van een bewijsvermoeden), dat door de inspecteur voldoende feiten en omstandigheden aannemelijk zijn gemaakt die de conclusie dragen dat door de afnemers van belanghebbende geen of te lage btw-aangiften zijn gedaan met de intentie fraude te plegen, namelijk met als doel te voorkomen dat de daadwerkelijk verschuldigde btw wordt voldaan als de autoriteiten constateren dat een te lage aangifte is ingediend.
Ten aanzien van de Roemeense/Bulgaarse afnemers
4.24. De rechtbank heeft ter zake van de correcties voor de Roemeense/Bulgaarse afnemers als volgt overwogen.
4.25. Het Hof onderschrijft het oordeel van de rechtbank dat sprake is van voldoende bewijs van fraude in de keten en maakt dit oordeel, alsmede de gronden waarop het berust, tot de zijne. De basisstructuur van deze fraudeketen kan als volgt schematisch worden weergegeven:
4.26. In aanvulling op hetgeen de rechtbank heeft geoordeeld, overweegt het Hof als volgt. Vanaf medio 2008 lopen de intracommunautaire leveringen van belanghebbende aan Spaanse afnemers sterk terug. Intracommunautaire leveringen van belanghebbende aan Roemeense/Bulgaarse afnemers nemen vanaf dat moment recht evenredig toe (zie 2.4.6) . De Roemeense/Bulgaarse afnemers hebben de goederen die zij [op papier] kochten van belanghebbende, [op papier] (door)geleverd aan Spaanse afnemers die ploffers zijn gebleken. Het Hof acht aannemelijk dat de intracommunautaire leveringen aan Roemeense/Bulgaarse vennootschappen (hierna: remote missing traders) waarvoor de vooraftrek is gecorrigeerd, slechts op papier werden ‘tussen geschakeld’, teneinde de btw-fraude in Spanje te kunnen continueren. Het Hof beschouwt deze transacties als gefingeerde transacties. Dit oordeel vindt steun in de navolgende feiten en omstandigheden:
i. i) de fysieke goederenstroom bleef ondanks het tussenschakelen van de Roemeense/Bulgaarse afnemers, ongewijzigd: van Nederland (warehouse Schiphol of Rotterdam) naar Spanje (Barcelona of Madrid);
ii) bestuurders/eigenaars van de Roemeense/Bulgaarse vennootschappen hadden de Spaanse nationaliteit;
iii) in een aantal gevallen vonden betalingen plaats via Spaanse bankrekeningnummers;
iv) de vergoeding die belanghebbende betaalde aan [agentschap SP] (de agent van belanghebbende in Spanje) bleef ondanks de terugval van het aantal Spaanse afnemers (met 68%) gelijk;
v) de remote missing traders voldeden niet aan hun fiscale verplichtingen (geen listing);
vi) de remote missing traders waren onvindbaar.
4.27.Het Hof acht op basis van het Spaanse rapport aannemelijk dat het tussenschakelen van Roemeense en Bulgaarse remote missing traders, een reactie vormde op de vanaf 2008 geïntensiveerde controle door de Spaanse belastingdienst, die ploffers sneller opspoorde en hun IC-nummer uit het ROI verwijderde. Als gevolg daarvan, konden aan deze Spaanse ploffers niet langer (sluitende/matching) intracommunautaire leveringen worden verricht. Door het tussen schakelen van een zogenoemde remote missing trader, gevestigd in een andere lidstaat mét een geldige IC-registratie, kon de fraude toch doorgang blijven vinden. In de eerste schakel - de levering van belanghebbende aan de remote missing trader - werd correct gelist en (op papier) verworven en in de tweede schakel [de levering van de remote missing trader aan de Spaanse ploffer] werd überhaupt niet gelist/verworven zodat er geen mismatch werd geregistreerd in VIES.
4.28. In hoger beroep heeft de inspecteur met betrekking tot [bedrijfsnaam] Eood aanvullende SCAC-informatie overgelegd. De SCAC-informatie is te vinden in bijlage VIII bij de brief van 11 april 2018. Daaruit blijkt het volgende:
- het VAT nummer uitgegeven op 27/04/2010 is ingetrokken op 12/08/2010;
- er zijn geen intracommunautaire leveringen (listings) aangegeven;
- het bedrijf was onvindbaar en wordt beschouwd als een missing trader;
- er is geen omzetbelasting op aangifte voldaan.
Het Spaanse rapport en de SCAC-informatie tezamen bieden naar het oordeel van het Hof voldoende bewijs van ‘fraude in de keten’.
4.29. Belanghebbende voert aan dat er in een aantal gevallen nog fraudeonderzoeken lopen tegen de vermeende ploffers, dat de uitkomst van die onderzoeken onbekend is en dat dit afbreuk doet aan de bewijskracht van het Spaanse rapport en deSCAC-informatie. Belanghebbende wijst in dat kader bijvoorbeeld op onderzoeken in relatie tot [klant 9] Srl, [klant 10] IT Srl en [klant 1] (zie blz. 46 van het controlerapport). De inspecteur heeft geloofwaardig verklaard niet over de uitkomsten van deze onderzoeken te beschikken. Het Hof is van oordeel dat de inspecteur niet het verwijt treft dat hij meer inspanningen had moeten verrichten of intensiever de internationale samenwerking had moeten zoeken, om de desbetreffende stukken in handen te krijgen. Een dergelijke verplichting volgt niet uit verordening nr. 904/2010 (zie r.o. 55 e.v. van het arrest HvJ WebMindLicenses) noch uit de Awb.
4.30. De rechtbank heeft ook in gevallen waarin uitsluitend SCAC-informatie in het dossier aanwezig was, geoordeeld dat het van de inspecteur te verlangen bewijs is geleverd (zie 35.2). Belanghebbende voert in hoger beroep aan dat een dergelijk oordeel niet louter op SCAC-informatie kan/mag worden gebaseerd. De klacht faalt. De bewijskracht van een stuk is niet afhankelijk van de verschijningsvorm. Zoals de rechtbank terecht heeft overwogen, kan ook SCAC-informatie de stelling van de inspecteur onderbouwen dat sprake is van fraude, mits op grond van de daarin vermelde feiten en omstandigheden aannemelijk is dat i) sprake is van een onvindbare vennootschap die ii) niet aan haar fiscale verplichtingen heeft voldaan en ten onrechte geen btw op aangifte heeft voldaan en (iii) uit deze feiten en omstandigheden, in onderlinge samenhang beschouwd, de intentie tot fraude aannemelijk is. Daaraan is in de onderwerpelijke gevallen voldaan.
De gevallen waarin uitsluitend SCAC-informatie in het dossier aanwezig is betreft de volgende Roemeense vennootschappen: [klant 9] Srl, [klant 10] IT Srl, [klant 11] Srl, [klant 12] Srl en [klant 13] Srl. Over deze vennootschappen is de volgende (SCAC) informatie aanwezig.
[klant 9] Srl.
Uit de SCAC-informatie blijkt dat de vennootschap onvindbaar is, dat zij een Spaanse bestuurder heeft, geen opgaaf heeft gedaan van ICL/ICV’s, dat en dat haar IC-nummer is ingetrokken (wegens vermoeden van deelname aan btw-fraude).
[klant 10] IT Srl.
Uit de SCAC-informatie blijkt dat de vennootschap onvindbaar is, dat zij een Spaanse eigenaar heeft, dat de goederen naar Spanje zijn verzonden, dat zij geen aangifte/opgaaf heeft gedaan van ICL/ICV’s, dat zij verdacht wordt van BTW-fraude en dat haar IC-nummer is ingetrokken.
[klant 11] Srl.
Uit de SCAC-informatie blijkt dat de vennootschap onvindbaar is, dat zij geen aangifte/opgaaf heeft gedaan van ICL/ICV’s, dat zij een Spaanse bestuurder heeft, dat zij wordt beschouwd als een missing trader en dat haar IC-nummer daarom is ingetrokken. Er zijn geen betalingen tussen belanghebbende en deze vennootschap geconstateerd (in de periode: 2e Q 2007 t/m 1e Q 2008).
[klant 12] Srl.
Uit het antwoord op het laatste SCAC-verzoek (VACPB02229) blijkt dat deze vennootschap vanaf het tweede kwartaal van 2007 geen aangifte meer heeft ingediend. Ook heeft zij geen listings ingediend en wordt zij beschouwd als een missing trader, van wie het IC-nummer is ingetrokken. Haar bestuurder heeft de Spaanse nationaliteit ( [achternaam] .
[klant 13] Srl.
Uit de SCAC-informatie blijkt dat de vennootschap onvindbaar is, dat zij geen opgaaf heeft gedaan van haar intracommunautaire leveringen, dat haar (Roemeense) eigenaar waarschijnlijk in Spanje woont en dat zij als een missing trader wordt beschouwd.
4.31. Op grond van deze informatie acht het Hof aannemelijk dat genoemde vennootschappen hebben gefungeerd als remote missing traders in een fraudeketen die leidt naar een Spaanse ploffer/missing trader, welk oordeel het Hof ontleent aan de omstandigheid dat al deze vennootschappen niet hebben gelist, zij Spaanse eigenaars of bestuurders hebben (of een in Spanje woonachtige Roemeense eigenaar) en de goederen steeds rechtstreeks van Nederland naar Spanje werden vervoerd en in Spanje werden vrijgegeven.
Het argument van belanghebbende dat de remote missing traders niet zouden kunnen worden aangemerkt als fraudeurs, omdat hen niet het verwijt treft dat zij te weinig belasting op aangifte hebben voldaan en dus geen schade hebben toegebracht aan de Roemeens/Bulgaarse schatkist, treft geen doel. Met dit argument wordt miskend dat deze vennootschappen in hun rol van remote missing trader de omvangrijke fraude in Spanje mede mogelijk maakten. Dat maakt de remote missing trader evenzeer schuldig aan de fraude in de keten als de missing trader. Ter onderbouwing van dit oordeel verwijst het Hof naar het arrest van het HvJ ‘Mauro Scialdone’, waarin onder meer het volgende is overwogen:
Alsmede naar het arrest “R” waarin onder meer het volgende is overwogen:
Hieruit leidt het Hof af dat het niet nakomen van de listing-verplichting door de Roemeense/Bulgaarse afnemers, waardoor „in strijd met een specifieke verplichting informatie wordt achtergehouden”, kwalificeert als het (mede) plegen van fraude. Dat de schade wordt berokkend in een andere lidstaat (i.c. Spanje), doet daar niet aan af. Van belang is de vaststelling dat sprake is van fraude in de keten. Dat de fraude in dit geval wordt gepleegd door een combinatie van een geregistreerde remote missing trader in Roemenië/Bulgarije en een niet-geregistreerde ploffer in Spanje, doet niet af aan de constatering dat onmiskenbaar sprake is van fraude in de keten.
4.32. Belanghebbende heeft in het derde en vierde kwartaal van 2009 en het eerste kwartaal van 2010 voor € 12.096.239 aan intracommunautaire leveringen aangegeven/gelist in verband met leveringen aan [klant 1] . Belanghebbende heeft ten aanzien van deze correctie de volgende grieven aangevoerd:
- uit het SCAC-antwoord kan niet worden afgeleid dat de leveringen “niet door [klant 1] zouden zijn aangegeven en betaald”;
- in het controlerapport wordt gesteld dat [klant 1] voornamelijk aan [bedrijf B] Import Srl (hierna: [bedrijf B] Import) leverde, maar ook aan [bedrijf C] Srl (hierna: [bedrijf C] ), welke vennootschap volgens het Spaanse rapport net als [bedrijf B] Import niet zou beschikken over een geldig btw-nummer, maar “enige onderbouwing hiervoor ontbreekt”, aldus belanghebbende.
4.33.1. Het Hof oordeelt naar aanleiding van de eerste stelling (a) als volgt. De stelling dat niet is bewezen dat er door [klant 1] niet op aangifte is betaald wordt door het Hof verworpen. Ter onderbouwing van dit oordeel verwijst het Hof naar het antwoord op de in het SCAC-verzoek gestelde vraag 5 onder ‘background information and further questions’: “[klant 1] SRL has not filed rectifying statement on intra-Community supplies by [bedrijf B] because [klant 1] SRL went bankrupt ” (brief van de inspecteur van 11 april 2018, bijl. 4, blz. 8). Op grond van de faillietverklaring van [klant 1] acht het Hof niet aannemelijk dat door deze vennootschap btw op aangifte is betaald. Het dossier biedt geen aanknopingspunten voor een ander oordeel.
4.33.2. Ten aanzien van de tweede stelling (b) oordeelt het Hof als volgt. Uit het Spaanse rapport volgt dat [klant 1] aangifte heeft gedaan van intracommunautaire leveringen aan [bedrijf B] Import voor een bedrag van € 65.251.793 en aan [bedrijf C] voor een bedrag van € 4.212.994. Beide afnemers beschikten ten tijde van deze leveringen niet over een geldig ROI nummer, zo volgt geloofwaardig uit het Spaanse rapport. Voor die geloofwaardigheid is, anders dan belanghebbende stelt, geen nadere onderbouwing vereist. Het Hof heeft geen reden aan de verklaring in het rapport te twijfelen.
Het Hof acht het listen op een ongeldig (want ingetrokken) IC-nummer even laakbaar als het niet-listen van intracommunautaire transacties. Het laat daarbij meewegen dat de registratie in het VIES van belastingplichtigen die intracommunautaire handelingen verrichten, een belangrijke controlefunctie (anti-fraude-oogmerk) heeft. Dankzij dat systeem kunnen ondernemingen de bevestiging krijgen van het btw-identificatienummer van hun handelspartners en kunnen de nationale belastingdiensten de intracommunautaire handelingen controleren en eventuele onregelmatigheden op het spoor komen.
Door gebruik te maken van ongeldige btw-identificatienummers wordt deze controlefunctie gefrustreerd. Van een marktdeelnemer te goeder trouw mag dan ook worden verwacht dat hij alles doet wat redelijkerwijs kan worden verlangd om ervoor te zorgen dat hij niet betrokken raakt bij fraude, waaronder in elk geval moet worden begrepen het controleren van het opgegeven btw-identificatie nummer. [klant 1] heeft dit klaarblijkelijk nagelaten.
Daarbij zal het Hof ook in aanmerking nemen dat uit de gedingstukken blijkt dat:
- in de administratie van [klant 1] geen enkele definitieve inkoopfactuur is aangetroffen, alleen pro-forma facturen;
- de voorraad van [klant 1] op een ongeloofwaardig hoog bedrag stond, vergeleken met de op dat moment door EU-leveranciers geliste bedragen, hetgeen de Roemeense belastingdienst terecht heeft doen vermoeden dat er sprake was van gefingeerde transacties;
- er geen aansluiting kon worden gemaakt tussen de in- en verkopen van [klant 1] ;
- de goederen rechtstreeks vanuit Nederland naar Spanje werden vervoerd.
Het Hof acht op grond van de hiervoor genoemde feiten en omstandigheden aannemelijk dat [klant 1] geen reguliere handelaar was, maar als remote missing trader is ‘tussen geschakeld’ en dat zij dit had moeten beseffen. Door haar handelen is grote schade toegebracht aan de Spaanse schatkist. [klant 1] heeft aan [bedrijf B] in 2009 en 2010 goederen verkocht voor een totaalbedrag van € 65.251.793 en aan [bedrijf C] voor € 4.212.994, zonder dat laatstgenoemde vennootschappen, zo blijkt uit het Spaanse rapport, hebben voldaan aan hun verplichting de verschuldigde omzetbelasting te voldoen. Daarbij is gebleken dat [bedrijf B] Import (zie Spaanse rapport, blz. 17) 99% van haar aankopen heeft verricht bij [klant 1] (een grote klant van belanghebbende). Gelet op de argumenten van de inspecteur zoals vermeld in de brief van 17 april 2018 (blz. 4-5) acht het Hof aannemelijk dat de leveringen van belanghebbende aan [klant 1] volledig zijn (door)geleverd aan [bedrijf B] Import en [bedrijf C] . [klant 1] heeft de hiervoor genoemde omzet (€ 65.251.793 aan [bedrijf B] Import en € 4.212.994 aan [bedrijf C] ) in een periode van slechts één jaar gerealiseerd (haar btw-identificatienummer was actief van 1-5-2009 t/m 1-5-2010). Gezien de omvang van deze omzet, acht het Hof niet aannemelijk dat [klant 1] daarnaast nog leveringen van enige betekenis aan andere afnemers heeft verricht. Ook ten aanzien van [klant 1] acht het Hof de inspecteur derhalve geslaagd in de op hem rustende bewijslast dat sprake is van fraude in de keten.
Ten aanzien van de Italiaanse afnemers
4.34. De rechtbank heeft ter zake van de correcties voor de Italiaanse afnemers als volgt overwogen.
4.35. Het Hof onderschrijft het oordeel van de rechtbank dat sprake is van bewijs van fraude in de keten. De basisstructuur van deze fraudeketen kan als volgt schematisch worden weergegeven:
[leverancier (IT) --> bedrijf X (Sl) --> belanghebbende (NL) --> ploffer (IT) --> buffer (IT)]
Het Hof maakt ook de gronden waarop de rechtbank haar oordeel heeft laten berusten tot de zijne. In aanvulling op hetgeen door de rechtbank ten aanzien van [bedrijf W] Srl is overwogen, overweegt het Hof dat uit het Italiaanse rapport volgt dat deze ondernemer tot april 2009 in de fraude-keten fungeerde als buffer [de afnemer van de ploffer]. Vanaf april 2009 is haar rol in de keten gewijzigd in die zin dat zij vanaf dat moment is gaan fungeren als missing trader in welke hoedanigheid zij goederen van belanghebbende is gaan afnemen. Voor deze verkopen is de voorbelasting gecorrigeerd door de inspecteur. [bedrijf W] Srl was naderhand niet traceerbaar, zo wordt in het Italiaanse rapport vermeld.
De inspecteur heeft ter zitting bij het Hof verklaard dat zij zich neerlegt bij het oordeel van de rechtbank voor de correctie met betrekking tot de Italiaanse afnemer [afnemer IT 1] . De inspecteur heeft zijn hoger beroep in zoverre ingetrokken. De naheffingsaanslag dient daarom te worden verminderd met de op deze afnemer betrekking hebbende correctie van € 90.822.
Ten aanzien van de Franse afnemer ( [afnemer FR] )
4.36. De rechtbank heeft ter zake van de correcties voor de enige Franse afnemer, [afnemer FR] (hierna: [afnemer FR] ), als volgt overwogen.
4.37. Het Hof onderschrijft het oordeel van de rechtbank dat sprake is van bewijs van fraude in de keten. Deze fraude kan als volgt schematisch worden weergegeven:
[leverancier (GB) --> belanghebbende (NL) ---> afnemer FR (FR) --> buffers/traders (FR)]
4.38. Het Hof maakt ook de gronden waarop de rechtbank haar oordeel heeft laten berusten tot de zijne. In aanvulling daarop overweegt het Hof dat in één van de SCAC-formulieren waaraan de rechtbank refereert, zijnde een aanvullend verzoek (ref. [***] , d.d. 2 september 2011), de Franse belastingdienst de Nederlandse belastingdienst als volgt antwoordt (Nederlandse vertaling):
Uit de gedingstukken blijkt dat de Nederlandse belastingdienst een Missing Trader Form (SCAC 383) heeft gezonden aan de Britse belastingdienst. Het betreft het formulier met nummer [***] , d.d. 16 augustus 2010, waarin wordt verzocht om informatie over [bestuurder afnemer FR] , de directeur/bestuurder van [afnemer FR] . In reactie op dit verzoek bericht de Britse belastingdienst:
Het Hof acht op basis van de stukken van het geding, waaronder de hiervoor aangehaalde stukken, aannemelijk dat:
- de intracommunautaire leveringen die door belanghebbende aan [afnemer FR] zijn verricht, voor het volledige bedrag van £ 6.690.226, door laatstgenoemde niet in de aangiften zijn verwerkt (mismatch);
- er, gelet op het gebruik van het SCAC formulier 383, sprake was van een vermoeden van fraude (daar de verschuldigde btw niet op aangifte was voldaan);
- de bestuurder van [afnemer FR] , een Britse postbode, stroman-kenmerken heeft en kan worden gerelateerd aan btw-fraude in Groot-Brittannië;
- [afnemer FR] belanghebbende betaalde via een betaalplatform en/of bedrijven die voor de Franse en Nederlandse belastingdiensten onbekend en onvindbaar zijn; en
- [afnemer FR] voor de Franse belastingdienst desgevraagd niet is verschenen/afwezig was/niet respondeerde en daarmee onvindbaar was.
Deze feiten en omstandigheden vormen tezamen en in onderling verband bezien, voldoende bewijs voor de stelling van de inspecteur dat [afnemer FR] een ploffer/missing trader is, zodat sprake is van fraude in de keten.
Ten aanzien van [leverancier SL]
4.39. De rechtbank heeft ter zake van de correcties voor [leverancier SL] (hierna: [leverancier SL] ) als volgt overwogen.
4.40. Het Hof onderschrijft het oordeel van de rechtbank dat sprake is van bewijs van fraude in de keten. De basisstructuur van deze fraudeketen kan als volgt schematisch worden weergegeven:
[leverancir (EU) --> belanghebbende (NL) --> leverancier SL (SK)--> ploffer (NL)--> buffers/traders(NL)]
4.41. Het Hof maakt ook de gronden waarop de rechtbank haar oordeel heeft laten berusten tot de zijne. In aanvulling hierop overweegt het Hof als volgt. [leverancier SL] heeft in de periode 1 juni 2011 tot en met 27 november 2012 voor een bedrag van € 57.565.998 geleverd aan diverse Nederlandse afnemers/ploffers. Uitsluitend de intracommunautaire leveringen van belanghebbende aan [leverancier SL] die door laatstgenoemde zijn (door)geleverd aan Houdstermaatschappij [afnemer NL 1] BV (hierna: [afnemer NL 1] ) en [afnemer NL 2] (hierna: [afnemer NL 2] ) zijn in geschil (deze leveringen bedragen € 8.678.152 respectievelijk € 1.712.550).
De FIOD heeft een groot onderzoek gedaan naar strafbare feiten van [leverancier SL] . Dit strafrechtelijke onderzoek draagt de naam [naam strafdossier] . Delen van dit onderzoek behoren tot het dossier. Belanghebbende heeft aangevoerd dat deze stukken niet als bewijs mogen dienen i) omdat sprake zou zijn van ontoelaatbare cherry picking door de inspecteur [alleen de voor zijn standpunt gunstige stukken zouden zijn overgelegd] en ii) vanwege de tekortkomingen (het niet volledig indienen van de op de zaak betrekking hebbende stukken en onjuistheden in de OPV’s). Deze grieven worden verworpen. Ter toelichting van dit oordeel dient dat het Hof aannemelijk acht dat i) de inspecteur alle stukken uit het [naam strafdossier] -dossier die hem ter beschikking zijn gesteld heeft overgelegd, zodat van cherry picking geen sprae is (zie het proces-verbaal van de zitting van 10 april 2019) en ii) belanghebbende haar stelling aangaande de onjuistheden in de OPV’s niet aannemelijk heeft gemaakt. Daarenboven is door belanghebbende aangevoerd dat de strafzaak tegen [persoon D] in een vrijspraak is geëindigd. Ook dat leidt niet tot een ander oordeel. Die vrijspraak doet immers niet af aan het feit dat ook de rechter in de strafzaak van oordeel was dat sprake was van ‘fraude in de keten’. Dat hij de rol van [persoon D] daarin niet bewezen achtte maakt dat niet anders, nog daargelaten dat het Hof in zijn bewijsoordeel niet is uitgegaan van de betrokkenheid van [persoon D] .
De fraudeketen voor leveringen van [leverancier SL] aan Nederlandse afnemers is door de inspecteur uitgewerkt en onderbouwd in zijn nader stuk van 17 oktober 2018, blz. 4 en in de pleitnota voor de zitting van 10 april 2019, blz. 8.
In die stukken worden ook andere afnemers (dan [afnemer NL 1] en [afnemer NL 2] ) vermeld, die niet direct van belang zijn voor de onderhavige correcties (die immers enkel zien op ICL’s aan [afnemer NL 1] en [afnemer NL 2] ), maar wel steun bieden voor het aannemelijk achten van de fraudeketen zoals die hierboven schematisch is weergegeven.
Zo worden bijvoorbeeld in het stuk van de inspecteur van 17 oktober 2018, [bedrijfsnaam] of [bedrijfsnaam] BV vermeld als ‘buffer 1’ en [bedrijfsnaam] als ‘buffer 2’, en na deze buffers telkens [bedrijfsnaam] BV als afnemer. De verkoopprijs van de ploffer was 12 tot 18% lager (prijsval) dan diens inkoopprijs, terwijl buffers 1 en 2 doorgaans een vaste winstmarge ontvingen.
Dit rechtvaardigt het beeld dat [leverancier SL] niet regulier handelde, maar deel uitmaakte van diverse frauduleuze handelsketens (met een totale omzet van ruim 57 miljoen euro). Met hetgeen door de inspecteur is aangedragen (waaronder de stukken uit het dossier [naam strafdossier] ) heeft hij voldaan aan de op hem rustende bewijslast dat sprake is van fraude in de keten.
4.42. De stelling van belanghebbende dat niet bewezen is dat [afnemer NL 1] een ploffer is, wordt verworpen. Op grond van het gestelde in punt 6.1.13.2. van het controlerapport acht het Hof aannemelijk dat:
- belanghebbende goederen heeft geleverd aan [leverancier SL] die deze goederen heeft (door)geleverd aan [afnemer NL 1] voor een bedrag van in totaal circa € 8.678.152;
- [afnemer NL 1] in Nederland actief was in de periode augustus-november 2009 en toen de enige klant was van [leverancier SL] ;
- geen van deze leveringen is gelist door [leverancier SL] , zodat deze niet zichtbaar waren in het VIES (AH245);
- door [afnemer NL 1] geen btw-aangifte is gedaan;
- door de Belastingdienst aan [afnemer NL 1] een naheffingsaanslag omzetbelasting van € 1.699.487 is opgelegd die onbetaald is gebleven; en
- dat [afnemer NL 1] een prijsval in de keten veroorzaakte van € 8,50 tot 29,00 per stuk.
4.43. Dat de Belastingdienst er in geslaagd is om met de bestuurder P. [bestuurder afnemer NL 1] (die door de inspecteur wordt beschouwd als een stroman) contact te leggen, doet aan het oordeel dat [afnemer NL 1] een missing trader is, niet af omdat de onderneming geen enkele medewerking aan het onderzoek heeft gegeven. Dit geldt ook voor de stelling dat [afnemer NL 1] over een geldig btw-nummer zou beschikken en dat zij haar listing liet verzorgen door een gerenommeerde adviseur. Zelfs indien het Hof hier veronderstellenderwijs vanuit gaat, neemt dit niet weg dat [afnemer NL 1] de binnenlandse leveringen niet in haar btw-aangifte heeft verantwoord en de naheffingsaanslag niet heeft betaald.
4.44. De stelling van belanghebbende dat niet bewezen is dat [afnemer NL 2] een ploffer is, wordt eveneens verworpen. Op grond van het in par. 6.1.15.1 van het controlerapport gestelde acht het Hof aannemelijk dat:
- belanghebbende goederen heeft geleverd aan [leverancier SL] die deze goederen heeft (door)geleverd aan [afnemer NL 2] (ABC-levering) voor een bedrag van circa € 1.712.550;
- [afnemer NL 2] actief was in de periode 7 mei 2010 t/m 30 juni 2010 en toen de enige klant was van [leverancier SL] ;
- geen van deze leveringen is gelist door [leverancier SL] , zodat deze niet zichtbaar waren in het VIES;
- door [afnemer NL 2] geen btw-aangifte is gedaan;
- P. [persoon E] , die sinds jaren een eenmanszaak in autoreparatie drijft, de eigenaar/bestuurder van de onderneming was van 2 april 2010 tot 21 juli 2010; en
- door de Belastingdienst aan [afnemer NL 2] een naheffingsaanslag omzetbelasting van € 1.234.041 is opgelegd die onbetaald is gebleven.
4.45. Deze feiten en omstandigheden zijn voldoende onderbouwing voor de stelling van de inspecteur dat ook deze ondernemer een ploffer is.
Wist of had belanghebbende moet weten van de fraude in de keten; zorgvuldigheid in verband met Spaanse, Roemeense, Italiaanse en Franse afnemers
4.46. Uit het overwogene onder 4.10 tot en met 4.45 volgt dat het Hof de inspecteur geslaagd acht in de op hem rustende bewijslast dat sprake is van fraude in de keten waar het betreft transacties van belanghebbende met 48 Spaanse, Roemeense, Italiaanse en Franse afnemers, alsmede – door tussenkomst van [leverancier SL] – een tweetal Nederlandse afnemers. De inkoopprijs van de door belanghebbende aan deze afnemers geleverde goederen bedraagt 160 miljoen euro. Hierna zal het Hof de vraag behandelen of de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende wist of had moeten weten van de fraude in de keten. Voor zijn toetsingskader acht het Hof in het bijzonder de volgende arresten van belang:
Hoge Raad 19 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:51 (eindarrest Turbu.com)
3.4.1. (…)
Om het nultarief op die grond te weigeren is vereist dat wordt vastgesteld i) hoe de desbetreffende keten van leveringen was ingericht en welke plaats de betrokken ondernemer in die keten innam, ii) in welke schakel(s) van die keten btw-fraude werd gepleegd en wat die btw-fraude inhield, en iii) dat en op welke gronden geoordeeld moet worden dat die ondernemer wist of had moeten weten dat de btw-fraude plaatsvond in die keten.
HvJ EU ‘Kittel en Recolta’ van 6 juli 2006 ECLI:EU:C:2006:446 (C-439/04 en C-440/04)
55. Indien de belastingadministratie vaststelt dat het recht op aftrek frauduleus is uitgeoefend, is zij gerechtigd met terugwerkende kracht terugbetaling van de afgetrokken bedragen te vorderen (…) en het staat aan de nationale rechter, het recht op aftrek te weigeren wanneer op grond van objectieve gegevens vaststaat dat dit recht frauduleus wordt ingeroepen (…).
56. Zo ook moet een belastingplichtige, die wist of had moeten weten dat hij door zijn aankoop deelnam aan een transactie die onderdeel was van BTW-fraude, voor de toepassing van de Zesde richtlijn worden beschouwd als deelnemer aan deze fraude, ongeacht of hij winst haalt uit de doorverkoop van de goederen.
57. In een dergelijke situatie is de belastingplichtige de fraudeurs immers behulpzaam en wordt hij hun medeplichtige.
58. Een dergelijke uitlegging gaat frauduleuze handelingen tegen doordat zij het moeilijker maakt deze te verwezenlijken.
59. Derhalve staat het aan de nationale rechter het recht op aftrek te weigeren indien aan de hand van objectieve elementen wordt vastgesteld dat de belastingplichtige wist of had moeten weten dat hij door zijn aankoop deelnam aan een transactie die onderdeel was van BTW-fraude, en dit zelfs indien de betrokken handeling voldoet aan de criteria waarop de begrippen levering van goederen door een als zodanig handelende belastingplichtige en economische activiteit zijn gebaseerd.
HvJ EU ‘Mescek-Gabona’ van 6 september 2012 ECLI:EU:C:2012:547 (C-273/11)
47. Volgens vaste rechtspraak is de bestrijding van fraude, belastingontwijking en eventuele misbruiken een doel dat door richtlijn 2006/112 is erkend en wordt gestimuleerd (…) en dat rechtvaardigt dat de verkopers soms zware verplichtingen worden opgelegd (…).
48. Derhalve is het niet in strijd met het Unierecht, te eisen dat een marktdeelnemer te goeder trouw handelt en alles doet wat redelijkerwijs kan worden verlangd om te zorgen dat hij door de handeling die hij verricht niet betrokken geraakt bij belastingfraude (reeds aangehaalde arresten Teleos e.a., punt 65, en Mahagében en Dávid, punt 54).
49. Het Hof heeft deze factoren immers belangrijk geacht om uit te maken of de verkoper kan worden verplicht tot nabetaling van de btw (zie in die zin reeds aangehaald arrest Teleos e.a., punt 66).
50. Bijgevolg is het in geval van fraude door de afnemer in het hoofdgeding gerechtvaardigd om het recht van de verkoper op de btw-vrijstelling afhankelijk te stellen voor de voorwaarde dat hij te goeder trouw was.
HvJ EU ‘Stehkamp’ van 22 oktober 2015 (EU:C:2015:719)
51. Het hangt voornamelijk van de omstandigheden van het concrete geval af welke maatregelen in dat geval redelijkerwijs kunnen worden verlangd van een belastingplichtige die het recht op btw-aftrek wenst uit te oefenen, om ervoor te zorgen dat zijn handelingen geen deel uitmaken van fraude door een marktdeelnemer in een eerder stadium (zie arrest Mahagében en Dávid, C-80/11 en C-142/11, EU:C:2012:373, punt 59, en beschikking Jagiełło, C-33/13, EU:C:2014:184, punt 37).
52. Hoewel een dergelijke belastingplichtige, wanneer hij beschikt over aanwijzingen op basis waarvan onregelmatigheden of fraude kunnen worden vermoed, ertoe verplicht kan worden om inlichtingen in te winnen over een andere marktdeelnemer van wie hij voornemens is goederen te kopen of diensten te betrekken, teneinde zich te vergewissen van diens betrouwbaarheid, kan de belastingdienst echter niet op algemene wijze vereisen dat deze belastingplichtige nagaat of de opsteller van de factuur voor de goederen en diensten waarvoor om uitoefening van dat recht wordt verzocht, de betrokken goederen in bezit had en kon leveren en zijn verplichtingen ter zake van btw-aangifte en -betaling is nagekomen, om zich ervan te vergewissen dat er geen sprake was van onregelmatigheden of fraude door de marktdeelnemers in een eerder stadium, dan wel over documenten dienaangaande beschikt (…).
4.47. Uit deze jurisprudentie leidt het Hof af dat alleen indien en voor zover aan de hand van objectieve elementen kan worden vastgesteld dat belanghebbende wist of had moeten weten dat zij door de op haar aankopen gevolgde leveringen aan de hiervoor vermelde Spaanse, Roemeense, Bulgaarse, Slowaakse, Italiaanse en Franse vennootschap(pen) deelnam aan een transactieketen waarin zich btw-fraude heeft voorgedaan, de onderhavige naheffingsaanslag in stand kan blijven. Ter zake rust de bewijslast op de inspecteur.
4.48. Ten aanzien van de door belanghebbende te betrachten zorgvuldigheid is door de rechtbank met betrekking tot de zogenoemde [adviseur] -procedure als volgt overwogen.
- een uittreksel van de Kamer van Koophandel of een soortgelijk document van de potentiële afnemer;
- een door de potentiële afnemer ingevulde ‘Customer Applicaton Form’ (hierna: application form);
- een kopie van het legitimatiebewijs van een directielid van de potentiële afnemer;
- een verklaring van hoedanigheid waaruit blijkt dat het bedrijf van de potentiële afnemer bij de Belastingdienst is geregistreerd voor de btw.
4.49. Ten aanzien van de Spaanse en Roemeense/Bulgaarse afnemers heeft de rechtbank als volgt overwogen:
49.3. De rechtbank acht de conclusie van het Spaanse rapport onder ‘3.’ hiervoor onvoldoende onderbouwd. De informatie waarop die conclusie is gebaseerd is de verklaring van P. [agent SP 2] , een lijst van Messenger-contacten van agente [verkoopster] en e-mailadressen uit het adresboek van laatstgenoemde, alsmede bij [agentschap SP] in beslag genomen klantenkaarten. Die informatie toont geen contacten tussen [agentschap SP] en de gecorrigeerde afnemers. Wel is sprake van contacten met sommige afnemers van afnemers van eiseres. Hieruit blijkt echter nog niet dat [agentschap SP] , en via [agentschap SP] eiseres, bij de transacties met de gecorrigeerde (remote) missing traders wist wie de afnemers van hen waren en dat de laatstgenoemde zijn tussengeschoven met het oog op carrouselfraude. Er is geen informatie beschikbaar waaruit blijkt dat de contacten met afnemers van de afnemers verband houden met de feitelijke leveringen aan de afnemers van eiseres. Aldus is niet inzichtelijk hoe tot de conclusie dat eiseres weet wie de werkelijke klanten van de transacties zijn, is gekomen.
49.4. Verder zal, indien de agenten van eiseres in Spanje wel van de btw-fraude in de keten wisten of hadden kunnen weten, verweerder aannemelijk moeten maken dat die kennis aan eiseres kan worden toegerekend. De rechtbank is van oordeel dat verweerder daarin niet is geslaagd. De omstandigheden dat [agentschap SP] in de periode in geding exclusief voor eiseres werkte, de medewerkers als gevolmachtigde agenten optraden, zij in computersystemen van eiseres konden en als agenten op de website van eiseres waren vermeld, leiden in ieder geval niet tot die conclusie. Verweerder heeft onvoldoende gesteld over de verhouding van eiseres tot de agenten in Spanje. In dit verband is ook van belang dat een agent in Spanje heeft verklaard dat de fee die [agentschap SP] van eiseres ontving na 2008 niet verminderde. Uit de verklaring van de agent en hetgeen eiseres heeft gesteld leidt de rechtbank echter af dat de fee wordt afgestemd op de goederen die in het kader van leveringen door eiseres naar Spanje worden vervoerd. Niet in geschil is dat na 2008 veelvuldig is gehandeld met Roemeense afnemers waarbij de goederen naar Spanje zijn vervoerd. Dit verklaart afdoende dat de fee voor [agentschap SP] na 2008 niet is afgenomen.
49.5. Verweerder heeft verder niet aannemelijk gemaakt dat eiseres de identiteit van de afnemers van haar afnemers kende. Dat eiseres aan [agentschap SP] doorgaf aan wie de goederen in Spanje konden worden vrijgegeven, leidt niet tot die conclusie. Eiseres heeft verklaard dat zij uitsluitend een naam doorgaf van een persoon die de goederen zou ophalen. Dit wordt bevestigd door de passage achter ‘4.’ in het Spaanse rapport (hierboven geciteerd). Verweerder heeft verder onvoldoende onderbouwd dat het feit dat eiseres de goederen in Spanje vrijgaf reden is om aannemelijk te achten dat zij had kunnen weten van de fraude.”
4.50. De inspecteur voert in hoger beroep aan dat door de rechtbank ten onrechte is geoordeeld dat belanghebbende de benodigde zorgvuldigheid heeft betracht met betrekking tot het vaststellen van de betrouwbaarheid van haar afnemers. Deze bleken ongebruikelijk vaak (in bijna de helft van de gevallen) missing traders. Er waren ten tijde van de leveringen naar hij stelt, vele aanwijzingen voor fraude in de keten die door belanghebbende stelselmatig zijn genegeerd. Zo kwam de belastingdienst zeer regelmatig bij belanghebbende langs in verband met zogenoemde SCAC-verzoeken (138 in totaal), waaruit zij kon afleiden dat haar afnemers op grote schaal hun btw-verplichtingen (listing) niet nakwamen. Bovendien betroffen de onderhavige leveringen veelal kleine waardevolle goederen (zoals cpu’s en hdd’s) waarvan algemeen bekend is dat daarmee veel carrouselfraude wordt gepleegd. Belanghebbendes forwarder was [logistiek centrum NL] BV, voorheen geheten [logistiek centrum NL] . De naam [logistiek centrum NL] werd algemeen geassocieerd met BTW-fraude en is daarom gewijzigd in [logistiek centrum NL] . Uit het schema zoals opgenomen onder 3.3 in het controlerapport (zie 2.4.1) blijkt dat de afnemers van belanghebbende opvallend vaak maar gedurende korte tijd goederen van haar afnamen - de gemiddelde afnameduur van de afnemers bedroeg slechts 1,7 kwartaal - en dan weer werden vervangen door andere afnemers. Dergelijke trapstructuren ontstaan alleen bij elkaar snel opvolgende wisselingen van het gehele klantenbestand, hetgeen ongebruikelijk is en duidt op carrouselfraude. De afnemers waren intracommunautaire nieuwkomers in de branche en genoten als zodanig geen bekendheid als groothandel. Desondanks namen deze jonge/kleine bedrijven in voormelde korte tijdspanne van gemiddeld slechts 1,7 kwartaal voor zeer grote bedragen af bij belanghebbende, die daarbij geen debiteurenrisico liep. De goederen werden namelijk pas gekocht door belanghebbende als zij daarvoor een koper had. De goederen werden pas afgegeven na betaling. Belanghebbende liep door deze handelwijze nauwelijks economisch risico en beschikte nauwelijks over (economische) voorraden, hetgeen ook een signaal voor carrouselfraude is. De contacten met de afnemers (en leveranciers) vonden vrijwel uitsluitend plaats via e-mails. De goederen werden vrijwel nooit op het (bedrijfs)adres van de afnemers afgeleverd, maar op het adres van hun afnemers via forwarders. Het aantal afnemers van belanghebbende, ook groothandelaren, was bijna gelijk aan het aantal leveranciers (circa 400), hetgeen duidt op overbodige handelsschakels die geen reële economische functie hebben, hetgeen een indicatie is voor btw-fraude. Verder wijst de inspecteur op een aantal, naar hij stelt, in het licht van de wetenschap van de fraude, belastende e-mail/msn berichten. Door deze specifieke combinatie van factoren beschikte belanghebbende over vele aanwijzingen op basis waarvan onregelmatigheden of fraude konden worden vermoed. Belanghebbende moet zich hiervan bewust zijn geweest, gezien haar kennis van en ervaring binnen de markt. Voor haar gold dan ook een verhoogde waakzaamheid en een verdergaande zorgplicht, waaraan zij (bewust) niet heeft voldaan. De zorg die zij heeft betracht, was gebaseerd op een advies van [adviseur] en betrof ‘slechts’ een aantal formaliteiten: het opvragen van een uittreksel KvK, een legitimatiebewijs (van een directielid); het invullen van een aanmeldingsformulier en het doen van een btw-registratie check. Dat belanghebbende in de onderhavige periode circa 50 potentiële afnemers heeft geweigerd op basis van de [adviseur] -procedure, zegt, aldus nog steeds de inspecteur, niets over de zorgvuldigheid van het onderzoek. Deze maatregelen waren niet gericht op het vaststellen van de betrouwbaarheid van de afnemers, maar op het veiligstellen van de toepassing van het door haar geclaimde nultarief.
Voor een daadwerkelijke betrouwbaarheidstoets hadden andere gegevens moeten worden opgevraagd door belanghebbende of haar agenten. Zo kan met behulp van het internet/ Google eenvoudig een check op het bedrijfsadres worden uitgevoerd (wat in veel gevallen ertoe had geleid dat belanghebbende had vastgesteld dat sprake was van een nep-adres), en hadden bij het Handelsregister de jaarstukken en statuten(wijzigingen) kunnen worden opgevraagd, ten einde meer inzicht te verkrijgen in de aard (van de activiteiten), omvang (klein-/groothandel) en levensduur van de onderneming. Op die wijze had belanghebbende ook kunnen nagegaan of werd gehandeld met een zogenoemde plank-BV (wat veelvuldig het geval was volgens de inspecteur). Ook navraag bij banken had meer licht kunnen werpen op de betrouwbaarheid van de afnemers. Belanghebbende had voor een dergelijk onderzoek ook een derde kunnen inschakelen, wat zij in voorkomende gevallen (waarin het geen ploffers betrof en veel kleinere leveringen) wel heeft gedaan. De inspecteur stelt dat belanghebbende niet alles heeft gedaan wat van een zorgvuldig marktdeelnemer mocht worden verwacht, zodat haar geen recht op aftrek van voorbelasting toekomt. In dat geval kan een ondernemer zich evenmin met succes beroepen op het vertrouwens- en rechtszekerheidsbeginsel, zelfs niet als dat leidt tot ‘dubbele heffing’ in de keten waarvan volgens de inspecteur in het onderhavige geval overigens geen sprake is.
De inspecteur voert voorts aan dat de rechtbank in r.o. 49.4 ten onrechte oordeelt dat de gelijkblijvende commissies van de Spaanse agenten te verklaren zijn door het feit dat deze fee was afgestemd op de omvang van de goederenleveringen die als bestemming Spanje hebben. In onderdeel 1D van het Spaanse rapport (bijlage Q65A bij het verweerschrift in eerste aanleg) is beschreven hoe na intensivering van de fraudeaanpak door de Spaanse belastingdienst een nieuwe fraudemethodiek werd ontwikkeld door gebruikmaking van een ‘extra schakel’ in de keten, de zogenoemde ‘remote missing traders’ in andere lidstaten. Niet in geschil is dat de directe leveringen aan Spaanse afnemers via [agentschap SP] terugliepen, terwijl de leveringen aan Roemeense en Bulgaarse afnemers evenredig toenamen. De goederen bleven desondanks bestemd voor de Spaanse markt en belanghebbende was daarmee bekend (zij gaf de goederen immers vrij in Spanje). Uit het Spaanse rapport blijkt volgens de inspecteur dat belanghebbende in 2008 voor € 12.654.121 aan 23 Spaanse afnemers heeft geleverd. Deze Spaanse afnemers bleken, op twee kleine afnemers na, allemaal missing traders. In 2009 liep het aantal Spaanse afnemers en omzet terug tot respectievelijk 13 en € 4.034.184. Van deze 13 afnemers waren er 12 ‘nieuw’ en werden er 8 als missing trader geduid. In 2010 liep het aantal Spaanse afnemers via [agentschap SP] terug tot 4, waarvan 3 nieuw, en een omzet van € 520.619. Van deze afnemers werden er 3 als missing trader beschouwd. Toch bleven de commissie-inkomsten van de Spaanse agenten nagenoeg gelijk: deze bedroegen in 2008 € 328.862,20 in 2009 € 333.001,84 en in 2010 € 271.681,38 (zie 6.2.5 van het controlerapport). De enige aannemelijke verklaring daarvoor is, zo stelt de inspecteur, dat de Spaanse agenten door belanghebbende werden beloond voor het aanbrengen van achterliggende Spaanse afnemers (de zogenoemde buffers). De gevolmachtigde agenten waren exclusief voor belanghebbende werkzaam, stonden als zodanig op de website vermeld en hadden toegang tot belanghebbendes computersysteem. Belanghebbende wist, via haar agenten, die op grond daarvan ook werden beloond, wie de afnemers van haar afnemers waren. Belanghebbende keurde de afnemers van haar afnemers goed, controleerde de betalingen en zorgde voor het vervoer en het vrijgeven van de goederen. De inspecteur wijst er in dat kader op dat uit blz. 17 e.v. van het Spaanse rapport is vermeld dat op de computer van mevrouw [verkoopster] (een Spaanse agent) een lijst ‘buffers’ (de schakel na de missing trader) en ‘distributors’ (de afnemers van de buffers) is gevonden. Bij analyse is gebleken dat belanghebbende indirect - via de remote missing traders – steeds aan deze bedrijven heeft geleverd. Op grond van art. 6:172/ 6:162 BW, zo stelt de inspecteur, geldt dat de gedragingen en kennis van een vertegenwoordiger, zoals een gevolmachtigde agent, aan een volmachtgever/vertegenwoordigde moeten worden toegerekend. Dat een dergelijke toerekening in het kader van een boete anders moet worden beoordeeld, in die zin dat daarbij ook moet worden gekeken naar de betrachte zorgvuldigheid door de volmachtgever, doet hier niet aan af (vgl. HR 29 mei 2015, 13/04993, ECLI:NL:HR:2015:1360).
4.51. Belanghebbende heeft aangevoerd dat de rechtbank in zoverre terecht tot haar oordeel is gekomen; door de inspecteur is niet bewezen dat zij heeft geprofiteerd van de gestelde btw-fraude, zodat haar geen betrokkenheid bij eventueel later in de keten gepleegde fraude kan worden verweten. De ambtelijke stukken waarop de inspecteur zich baseert zijn onvoldoende onderbouwd en bewijzen niet dat sprake is van fraude, laat staan dat belanghebbende daarvan wist of had moeten weten. Zij stelt voorts dat eventuele wetenschap van de Spaanse en Italiaanse agenten niet kan worden toegerekend aan belanghebbende. Belanghebbende onderschrijft het oordeel van de rechtbank. Het Hof zal deze (en de overige) door belanghebbende aangevoerde argumenten hierna beoordelen.
4.52. De stelling van belanghebbende dat zij niet heeft geprofiteerd van de gestelde btw-fraude, zodat haar daarom geen betrokkenheid bij in de keten gepleegde fraude kan worden verweten, wordt verworpen onder verwijzing naar het arrest Mahagében kft. Daarin is overwogen:
Het Hof leidt uit deze overweging af dat het antwoord op de vraag of belanghebbende voordeel of winst uit de doorverkoop van de goederen heeft behaald, niet relevant is voor de beantwoording van de vraag of zij recht op vooraftrek heeft.
Wist of had belanghebbende moeten weten van de fraude in de keten? - Spanje/Roemenië
4.53. Anders dan de rechtbank, acht het Hof voor de Spaanse en Roemeense afnemers aannemelijk dat belanghebbende wist dan wel had moeten weten van de btw-fraude. Ter toelichting van dit oordeel dient het navolgende.
Het Hof stelt voorop dat betrokkenen bij btw-fraude er belang bij hebben om deze betrokkenheid te verhullen en hierover dus niet in alle openheid te communiceren. Anderzijds heeft te gelden dat het niet voorstelbaar is dat sprake is van betrokkenheid bij btw-fraude zonder dat hiervan enig spoor is terug te vinden. Naar ’s Hofs oordeel heeft de inspecteur voldoende feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt om de conclusie te kunnen dragen dat belanghebbende wist, of in elk geval had moeten weten, dat sprake was van fraude in de handelsketen(s) waarvan zij deel uitmaakte.
4.53.1. In het controlerapport (blz. 17) worden de volgende gesprekken tussen [bestuurder] (directeur van belanghebbende) en [persoon B] (aandeelhouder/eigenaar van belanghebbende) geciteerd over de oprichting van [leverancier SL] in Slowakije (30 mei 2007):
In een e-mail van 31 mei 2007 met als onderwerp “Slowakije” beschrijft [bestuurder] de door hem beoogde verkoper voor de Nederlandse markt die hij bij [leverancier SL] wil aanstellen ( [persoon D] ) als volgt:
Op 1 juni 2007 antwoordt [persoon B] het volgende:
Hierop antwoordt [bestuurder] :
“Ik denk absoluut dat we een deel van de Spaanse klanten (zeg maar de goede tenten) gewoon in [belanghebbende] laten en dan langzaam de nieuwe klanten laten instromen in Slowakije. Zo zal die omzet daar geleidelijk groeien en valt het niet zo op. Als je dan kunt aantonen dat je elk kwartaal er 1 of 2 klanten bij krijgt dan is het dus ook logisch dat je omzet groeit .”[onderstreping: Hof]
Uit dit gesprek leidt het Hof af dat:
- bij [persoon A] de wens leefde om de Spaanse markt ‘op te krikken’ en;
- [persoon A] en [bestuurder] beiden wisten dat een deel van hun (Spaanse) klanten, ‘niet lang bestond’. De andersluidende verklaring van belanghebbende ter zitting acht het Hof in het licht van deze conversatie ongeloofwaardig;
- [persoon A] en [bestuurder] de ‘goede klanten’ in belanghebbende wilde laten en de andere klanten wilde laten instromen ‘in Slowakije’ (Hof: [leverancier SL] ).
Het Hof rekent belanghebbende deze wetenschap van “die bedrijfjes die niet lang bestaan” aan. Zij had dit gegeven als een objectieve risicofactor moeten beschouwen voor mogelijke fraude. Reeds daarom gold voor haar een verhoogde onderzoeksplicht ter zake van de leveringen aan haar Spaanse afnemers teneinde, in haar woorden, de goede en foute klanten van elkaar te scheiden. Dit geldt temeer in een branche als de onderhavige waarin, zo is algemeen bekend, relatief veel btw-fraude wordt gepleegd.
4.54. Belanghebbende wist of had in elk geval moeten beseffen dat “die bedrijfjes die niet lang bestaan” zogenoemde ploffers waren. Dit oordeel vindt steun in het MSN-gesprek zoals weergegeven op blz. 48 van het controlerapport tussen de Spaanse agent [agent SP 1] ( [agent SP 1] - [agentschap SP] ) en [bestuurder] (6 april 2010):
Uit deze conversatie leidt het Hof af dat belanghebbende op de hoogte was van de grootschalige intrekking door de Spaanse belastingdienst van IC-nummers van bedrijven die, in de woorden van [bestuurder] , niet kwalificeerden als een good company (r. 46). Belanghebbende wist of had moeten beseffen dat die intrekkingen betrekking hadden op Spaanse “ploffers”, bedrijven die door [persoon A] worden geduid als “bedrijfjes die niet lang bestaan” en daarmee dus op een (zeer aanzienlijk) deel van haar eigen klantenbestand.
De verklaring ter zitting van 3 september 2019 bij het Hof van [bestuurder] dat met “de goede tenten” de bestaande Spaanse klanten van belanghebbende worden bedoeld en met de “in te stromen klanten” nieuwe klanten die vanwege de destijds gehanteerde “één-jaars-regel” niet door belanghebbende als klant werden geaccepteerd, komt het Hof niet geloofwaardig voor.
Ter toelichting van dit oordeel dient dat in de pleitnota bij het Hof van 3 september 2019 (blz. 20-21) door belanghebbende is aangevoerd dat zij de invoering van de één-jaars-regel weliswaar heeft overwogen, maar dat zij deze, na advies van haar belastingadviseur ( [adviseur] ) niet heeft ingevoerd. De daar van afwijkende verklaring van [bestuurder] ter zitting van 6 september 2019 (zie pv, blz. 2) dat de “één-jaars-regel” feitelijk wél zou zijn ingevoerd, acht het Hof ongeloofwaardig.
Bovendien heeft het begrip “goede tenten” naar ’s Hofs oordeel een andere lading dan de uitleg en betekenis die belanghebbende daaraan geeft.
4.55. Dat belanghebbende ongebruikelijk vaak handelde met nieuwe klanten die maar kort bestonden en ‘ploften’ (in Spanje handelde zij vrijwel uitsluitend met ploffers), heeft de inspecteur aan de hand van de door hem beschreven trapstructuur (zie 2.4.1) aannemelijk gemaakt: de gemiddelde “levensduur” van een nieuwe afnemer bedroeg slechts 1,7 kwartaal, in welke periode belanghebbende voor gemiddeld 3,4 miljoen euro aan goederen leverde, om vervolgens nimmer meer zaken te doen met diezelfde afnemer (zie blz. 9 van het controlerapport alsook het overzicht dat is gevoegd als bijlage 5 bij de brief van 11 april 2018). Belanghebbende heeft geen overtuigende verklaring kunnen geven voor het feit dat haar afnemersbestand voor een uitzonderlijk/ongebruikelijk groot deel bestond uit ploffers. Dat dit berust op louter toeval, acht het Hof zonder nadere toelichting, die ontbreekt, niet geloofwaardig. Bovendien moet die snelle wisseling/opvolging van klanten bij belanghebbende vragen hebben opgeroepen. Vragen die aanleiding hadden moeten zijn tot meer en diepgaander onderzoek dan zij tot dan toe verrichtte op grond van de zogenoemde [adviseur] -procedure.
Het overzicht dat belanghebbende heeft overgelegd over 2006 (zie de pleitnota van belanghebbende van 6 september 2019, blz. 7, 5.5) doet hier niet aan af, omdat de inspecteur terecht heeft aangevoerd dat die periode niet in het controletijdvak is betrokken, zodat geenszins kan worden uitgesloten dat ook in dat jaar door belanghebbende gehandeld werd met ploffers.
4.56. Daar komt bij dat vanaf juni 2008, maar in het bijzonder in 2009 en 2010, de handel met Spanje aanzienlijk terugliep (met 68%) terwijl de handel met Roemeense afnemers/ploffers (remote missing traders gebleken) vrijwel evenredig toenam. De inspecteur heeft dit inzichtelijk gemaakt aan de hand van zijn tabel 25, 26 en 27, zoals opgenomen in het controlerapport (zie 2.4.6).
Dat deze opmerkelijke verschuiving, die in de tijd samenvalt met het ontstaan van de door de Spaanse belastingdienst uiteengezette nieuwe fraudevorm met een remote missing trader (zie 2.3.6), op een toevallige samenloop van omstandigheden zou berusten acht het Hof, zonder nadere toelichting, die ontbreekt, niet geloofwaardig. Veeleer acht het Hof op grond hiervan aannemelijk dat belanghebbende besefte dat zij haar in 2008 gehanteerde handelwijze moest aanpassen, wilde het nog “lonend” zijn. De meest aannemelijke verklaring hiervoor acht het Hof dat belanghebbende wist dat dat het niet goed zat met de Spaanse afnemers en rechtstreekse levering aan hen niet meer mogelijk was, zodat de goederen alleen nog via een omweg - via de Roemeense/Bulgaarse remote missing traders - geleverd konden worden.
Dit oordeel vindt ook steun in de hiervoor aangehaalde conversatie:
Waarop [bestuurder] antwoordt:
Dit oordeel vindt bovendien steun in de beloning van de Spaanse agenten in de in geding zijnde jaren, ondanks de terugval van verkopen aan Spaanse klanten in de periode 2008-2010 (min 68%), vrijwel niet daalde. Daarnaar gevraagd heeft agent [agent SP 2] (van [agentschap SP] ) verklaard dat de commissie werd bepaald op basis van de “follow-up en documentencontrole van de goederen die in Spanje ter beschikking worden gesteld aan de klanten van [belanghebbende] , onafhankelijk van de afkomst van die klanten”. Op grond van die verklaring is door de rechtbank in r.o. 49.4 geoordeeld dat “de fee werd afgestemd op de goederen die in het kader van leveringen door belanghebbende naar Spanje worden vervoerd. Niet in geschil is dat na 2008 veelvuldig is gehandeld met Roemeense afnemers waarbij de goederen naar Spanje zijn vervoerd. Dit verklaart afdoende dat de fee voor [agentschap SP] na 2008 niet is afgenomen.”
Het Hof komt in zoverre tot een ander oordeel dan de rechtbank. Het Hof vindt de verklaring van agent [agent SP 2] niet geloofwaardig. Handelsagenten worden in de regel beloond voor het aanbrengen van nieuwe klanten en/of voor de door hen gerealiseerde omzet in de regio waarvoor zij zijn aangesteld (i.c. Spanje). Het ligt niet in de rede om de beloning van een agent af te stemmen op de (uiteindelijke) bestemming van de goederen, reeds omdat agenten op de die bestemming geen invloed hebben. Het ligt evenmin in de rede om een agent te belonen voor omzet die niet door hem is gerealiseerd.
[bestuurder] heeft bovendien ter (eerste) zitting bij het Hof aangegeven dat de verklaring van de Spaanse agent [agent SP 2] [dat de fee werd afgestemd op de goederen met bestemming Spanje] correctie behoeft; de Spaanse agenten werden betaald voor het aanbrengen van nieuwe Roemeense/Bulgaarse klanten, aldus [bestuurder] .
Daarop is [bestuurder] voorgehouden dat handelsagenten in de regel worden aangesteld omdat zij kennis hebben van de lokale markt, cultuur en taal. Zo bezien ligt het niet in de rede ligt om voor Roemenië en Bulgarije Spaanse agenten aan te stellen. De verklaring van belanghebbende dat daarvoor toch is gekozen omdat de eigenaars/bestuurders van de Roemeense/Bulgaarse vennootschappen de Spaanse nationaliteit hadden, acht het Hof niet overtuigend. Deze wetenschap vormt veeleer een aanwijzing voor fraude in de keten, die aanleiding geeft tot een verhoogde onderzoeksplicht.
Mede in het licht van het vorenoverwogene, acht het Hof voor de gelijkblijvende beloning van de Spaanse agenten de verklaring dat de handel met Roemeense ondernemers (missing traders) een omleiding van de (bestaande) Spaanse handel betrof aannemelijk.
4.57. Anders dan de rechtbank heeft geoordeeld in overweging 49.3 van de bestreden uitspraak, is er in de gedingstukken informatie aanwezig waaruit blijkt dat de Spaanse agenten ( [agentschap SP] ) contacten onderhielden met zogenoemde buffers en distributeurs.
4.57.1. Het Hof verwijst in dit kader in de eerste plaats naar de e-mails van agent [verkoopster] (van [agentschap SP] ), zie het Spaanse controlerapport (2.3.6; het kopje: I.E.1. - OPVALLENDE ASPECTEN VAN DE E-MAILS).
Hieruit leidt het Hof af dat door de Spaanse agenten namens belanghebbende producten werden aangeboden aan ‘echte klanten’: de buffers en distributeurs.
Dat geen enkele offerte zou zijn aanvaard, zoals belanghebbende stelt, komt het Hof onwaarachtig voor, reeds omdat de goederen in een aantal gevallen via (remote) missing traders wel aan deze vennootschappen zijn afgeleverd.
4.57.2. In de tweede plaats is op de computer van [verkoopster] een e-mail-adresboek aangetroffen, dat volgens de Spaanse onderzoekers “overduidelijk een lange periode beslaat”, waarbij opvalt dat er slechts twee Spaanse ploffers in voorkomen en voor het overige een overvloed aan Spaanse buffers en distributeurs, terwijl die (officieel) geen handelscontacten met belanghebbende onderhouden (zie p. 22 van het Spaanse rapport, zoals aangehaald onder 2.3.6).
4.58. Ook de stelling van belanghebbende dat zij de klanten (buffers en distributeurs) van haar klanten (ploffers) niet kende, noch daarmee contacten onderhield, komt het Hof niet geloofwaardig voor. Het Hof leidt dit af uit een klantenlijst (uit januari 2009, bijlage Q68 bij het verweerschrift in eerste aanleg) die is aangetroffen bij [agentschap SP] , waarop enkel voornamen van contactpersonen staan en in een aantal gevallen ook namen van de bijbehorende buffers/distributeurs. Zo wordt in regel 47, 48, 50 en 52 het bedrijf: ‘ [bedrijf D] ’ vermeld. Dit is een Spaanse buffer (de schakel na de ploffer) die goederen zou hebben afgenomen van [bedrijf B] Import (een Spaanse ploffer) die op haar beurt goederen zou hebben afgenomen van [klant 1] (een belangrijke Roemeense klant van belanghebbende). In regel 3 wordt verwezen naar bedrijf: [bedrijf E] . Dit bedrijf (een Spaanse distributeur) heeft blijkens haar aangifte goederen gekocht van klanten van [bedrijf B] Import die, zoals hiervoor vermeld, ook goederen zou hebben afgenomen van [klant 1] .
Voorts vindt dit steun in de als bijlage Q72 bij het verweerschrift in eerste aanleg gevoegde SCAC-formulier van 23 december 2010, waarin de Spaanse autoriteiten de Nederlandse autoriteiten er op attenderen dat belanghebbende goederen, die zij factureert aan afnemers in Cyprus, Portugal, Roemenië en missing traders in Spanje, “on hold ” naar de logistieke dienstverlener [logistiek centrum SP 1] SL in Madrid stuurt en dat deze goederen, na een vrijgavebericht van belanghebbende aan haar Spaanse agenten, worden vrijgegeven aan veelal een chauffeur die de goederen afhaalde in opdracht van de werkelijke afnemer. Bij dit SCAC-formulier zijn diverse sets handelsbescheiden gevoegd. Op tal van die bescheiden zijn ook - en dat is naar het oordeel van het Hof zeer ongebruikelijk - de namen van afnemers van afnemers vermeld. Zo is op een tellijst van [logistiek centrum SP 1] , betreffende 590 harddisks die op papier door belanghebbende geleverd worden aan de Roemeense afnemer [klant 14] Srl, met pen aangetekend: “ [bedrijf O] ”. Dat is een Spaanse “distributor”, waarvan de naam ook is aangetroffen in het adresboek van agent [verkoopster] . Op andere bescheiden zijn diverse malen de namen “ [bedrijf I] ” en “ [bedrijf N] ” genoteerd, welke namen eveneens zijn aangetroffen in het adresboek van agent [verkoopster] .
Door de nauwe en intensieve wijze van samenwerking die bestond tussen belanghebbende en [agentschap SP] , die exclusief bevoegd was om namens belanghebbende te handelen en die verplicht was om elke nieuwe klant ter goedkeuring aan haar voor te leggen, acht het Hof het ondenkbaar en volstrekt ongeloofwaardig dat belanghebbende niet zou hebben geweten van de contacten die de agenten van [agentschap SP] uit haar naam onderhielden met de ‘echte’ afnemers: de buffers en distributeurs waarvan de namen zijn teruggevonden in de adresboeken van de agenten. Daarom rekent het Hof deze wetenschap van de [agentschap SP] -agenten aan belanghebbende toe.
Voor de beantwoording van de vraag of belanghebbende wist of had moeten weten van de fraude in de keten, is deze wetenschap van groot belang, omdat in het normale handelsverkeer immers geen contacten worden onderhouden met de afnemers van afnemers. Het Hof beschouwt deze kennis als een belangrijke aanwijzing dat belanghebbende, via haar agenten, contact onderhield met ‘echte’ klanten: de afnemers van haar afnemers. Daarvan uitgaande moet belanghebbende ook hebben beseft wat de rol van haar afnemers [de ploffers] in de keten was.
4.59. Met betrekking tot het Roemeense bedrijf [klant 1] verwijst het Hof naar het controlerapport, par. 6.2.6 (zie 2.4.7). Daaruit volgt dat de betalingen van [klant 1] afkomstig waren van een bankrekening in Spanje (Bankinter). Per e-mail ontving [belanghebbende] een bewijs van betaling van Bankinter (zie bijlage Q70 bij het verweerschrift in eerste aanleg). De combinatie van rechtstreeks vervoer naar Spanje én betaling vanaf een Spaanse bankrekening is een objectief fraudesignaal dat aanleiding gaf tot een verhoogde zorgplicht.
Bij dergelijke aanwijzingen mocht belanghebbende niet volstaan met het opvolgen van het advies van [adviseur] (vgl. ‘Stehkamp’ van 22 oktober 2015 (EU:C:2015:719). Ro. 52). Het [adviseur] -advies is naar het oordeel van het Hof slechts toereikend in die gevallen waarin er geen objectieve aanwijzingen voor fraude zijn.
Het Hof heeft in dit kader ook laten meewegen dat, zoals door de inspecteur in zijn pleitnota bij het Hof (3.25) is aangevoerd, belanghebbende in een aantal gevallen wél een onderzoek naar de betrouwbaarheid/kredietwaardigheid van haar afnemers heeft laten uitvoeren door [ZZ BV], terwijl het in die gevallen om relatief kleine bedragen ging (zie de pleitnota van de inspecteur van 8 april 2019, blz. 13). Belanghebbende heeft geen overtuigende verklaring kunnen geven waarom zij dergelijke onderzoeken niet heeft laten verrichten voor de leveringen aan de onderwerpelijke afnemers, waar het ook nieuwe klanten betrof (die nog maar kort intracommunautair actief waren en) die in een kort tijdsbestek voor zeer grote bedragen aankopen deden. De omstandigheid dat in sommige gevallen wel en in sommige gevallen niet krediet werd verleend, acht het Hof ter verklaring daarvan ontoereikend, omdat deze onderzoeken ook dienen om andere betrouwbaarheidsrisico’s, zoals mogelijke betrokkenheid bij btw-fraude, uit te sluiten.
Nu belanghebbende, ondanks de hiervoor geschetste objectieve aanwijzingen voor fraude, geen nader onderzoek heeft verricht of laten verrichten, heeft zij niet alles gedaan wat redelijkerwijs van haar verwacht mocht worden.
Derhalve kwalificeert zij in die gevallen niet als een ondernemer te goeder trouw en moet haar het recht op aftrek van voorbelasting worden geweigerd (vgl. HvJ EU ‘Kittel en Recolta’ van 6 juli 2006 (C-439/04 en C-440/04), r.o. 55-59 en HvJ EU ‘Mescek-Gabona’ van 6 september 2012 (C-273/11), r.o. 47, 50 en met name 54).
Wist of had belanghebbende moeten weten van de fraude in de keten? - [leverancier SL]
4.60. Aangaande [leverancier SL] heeft de rechtbank als volgt overwogen:
4.61. De inspecteur klaagt in hoger beroep over het oordeel van de rechtbank dat de betrokkenheid van belanghebbende bij [leverancier SL] beperkt zou zijn gebleven tot hulp in de ‘opstartfase’. Uit de gedingstukken, in het bijzonder 6.1.17 en 6.1.18 van het controlerapport, blijkt, naar hij stelt, dat belanghebbende gedurende langere tijd hulp heeft verleend aan [leverancier SL] en dat sprake was van een winstrecht dat doorliep tot ver na de opstartfase. De rechtbank heeft dit miskend. Ook werden de (potentiële) problemen met de Slowaakse belastingdienst voor wat betreft de btw-heffing, alsmede andere bedrijfseconomische processen, lang na de startfase gedeeld. De inspecteur stelt, gelet op deze langdurige nauwe onderlinge samenwerking, dat [leverancier SL] als een ‘verlengstuk’ van belanghebbende moet worden aangemerkt. Het was de bedoeling van belanghebbende, zo stelt hij, om in [leverancier SL] haar ‘slechte klanten’ onder te brengen, zodanig dat de omzet in het eerste jaar niet zodanig zou groeien dat dit zou opvallen bij de Slowaakse belastingdienst. De samenwerking met [leverancier SL] is, zo stelt de inspecteur, anders dan de rechtbank heeft geoordeeld, ook daadwerkelijke gerealiseerd. Belanghebbende heeft diverse leveringen aan [leverancier SL] verricht. In de periode 28 september 2009 tot en met 11 november 2009 is door [leverancier SL] aan een zevental Nederlandse ondernemers geleverd, welke allemaal missing traders zijn gebleken (zie bijlage Q46 bij het verweerschrift in eerste aanleg). Uit dit verkoopoverzicht blijkt dat de goederen die door belanghebbende aan [leverancier SL] werden geleverd, eerst naar Luxemburg werden vervoerd en pas daarna naar [logistiek centrum NL] . Dit ‘vervoersrondje’ heeft, aldus de inspecteur, enkel plaatsgevonden om tot toepassing van het nultarief te kunnen komen. Het vervoer vond althans niet plaats ‘in verband met de leveringen’, nu de plaats van bestemming van de goederen Nederland was en de goederen zich al in Nederland bevonden. Voor wat betreft dit ‘vervoersrondje’ stelt de inspecteur dat sprake was van een fraude-constructie die vanuit btw-technisch oogpunt moet worden genegeerd. Het onderstreept de kwade bedoelingen van belanghebbende en [leverancier SL] , die bewust met ‘slechte klanten’ oneerlijke handel wilden drijven en hebben gedreven. De voorbelasting is ook in zoverre terecht nageheven. Subsidiair stelt de inspecteur zich op het standpunt het nultarief dient te worden gecorrigeerd.
4.62. Belanghebbende voert ten aanzien van de ‘ [leverancier SL] -correcties’ aan dat de inspecteur slechts een beperkt aantal stukken uit het strafdossier [naam strafdossier] heeft toegevoegd aan het dossier. Uit geen van deze stukken blijkt echter, zo stelt zij, dat belanghebbende aan [leverancier SL] ‘slechte klanten’ zou hebben doorgespeeld. Belanghebbende bepaalde op geen enkele wijze met wie [leverancier SL] handelde. Evenmin is aannemelijk dat [leverancier SL] ter zake een verwijt treft. [leverancier SL] vormt geen verlengstuk van belanghebbende zoals de inspecteur stelt. Niet bewezen is dat [afnemer NL 2] en [afnemer NL 1] niet zouden hebben voldaan aan hun btw-verplichtingen. De inspecteur heeft verzuimd de naheffingsaanslagen en controlerapporten betreffende [afnemer NL 2] en [afnemer NL 1] over te leggen. Uit het dossier volgt bovendien dat de inspecteur in oktober 2009 nog contact heeft gehad met de bestuurder van [afnemer NL 1] : P. de [bestuurder afnemer NL 1] (die dus traceerbaar was). Zo al sprake is van fraude in de keten, treft [leverancier SL] geen verwijt nu [afnemer NL 1] , anders dan het controlerapport vermeldt, een geldig btw-nummer bezat en een gerenommeerde adviseur de zogenoemde listing voor [leverancier SL] verzorgde. Het Hof overweegt ter zake als volgt.
4.63. Het Hof onderschrijft hetgeen door de rechtbank in r.o. 57 is overwogen. Het Hof maakt dit oordeel alsmede de gronden waarop het berust, tot de zijne.
De rechtbank heeft geoordeeld dat de omstandigheid dat [leverancier SL] een verwijt kan worden gemaakt, niet betekent dat dit verwijt aan belanghebbende kan worden toegerekend. Dit omdat uit het dossier niet blijkt dat het plan om Spaanse afnemers aan [leverancier SL] door te spelen ook werkelijk doorgang heeft gevonden en de inspecteur er niet in is geslaagd om aannemelijk te maken dat belanghebbende de bedoeling had om andere risicovolle afnemers aan [leverancier SL] door te geven.
Anders dan de rechtbank, is het Hof van oordeel dat het verwijt dat [leverancier SL] treft ook aan belanghebbende kan worden toegerekend gelet op de nauwe en intensieve samenwerking tussen hen. Het Hof hecht in dit verband waarde aan de e-mailgesprekken tussen [persoon B] en [bestuurder] zoals besproken onder 4.53.
Uit dit e-mailverkeer volgt dat de oprichting van [leverancier SL] door belanghebbende is geïnitieerd met de bedoeling om via [leverancier SL] te gaan handelen met ‘kort bestaande bedrijfjes’ waar belanghebbende zelf vanaf wilde.
Gelet op de context van deze conversaties en de marktkennis van belanghebbende, is het Hof van oordeel dat belanghebbende wist dan wel behoorde te weten dat er een gerede kans was dat de ondernemers die werden beschreven als ‘kort bestaande bedrijfjes’ ploffers waren die niet voldeden aan hun fiscale verplichtingen. Dat uiteindelijk geen Spaanse maar Nederlandse ploffers zijn doorgespeeld, doet aan dit oordeel niet af, omdat dit verschil in wezen niet af doet aan de wijze waarop de fraude werd gepleegd. Dat sprake is geweest van het ‘doorspelen’ van klanten door belanghebbende aan [leverancier SL] baseert het Hof op hetgeen wordt overwogen onder 4.64 en 4.65.
4.64. Belanghebbende is, zo is in het controlerapport gemotiveerd gesteld, van meet af aan nauw betrokken geweest bij de oprichting van [leverancier SL] (zie 2.4.2). Zij was de initiator van deze nieuwe handelsstroom. Zij heeft [persoon C] benaderd om directeur van [leverancier SL] te worden (zie par. 6.1.4, 2.4.2), heeft startkapitaal/leningen aan [leverancier SL] verstrekt (zie par. 6.1.8, 2.4.4), heeft haar medewerker [persoon D] het gehele (administratieve) systeem laten opzetten (identiek aan dat van belanghebbende; zie par. 6.1.6, 2.4.3) en maakte winst op de verkopen aan [leverancier SL] .
Ter zitting bij het Hof is de mail van [persoon D] ( [leverancier SL] ) aan [bestuurder] (directeur van belanghebbende) voorgehouden:
In antwoord op de constatering van het Hof dat het hier om een klant ( [klant 18] ) van belanghebbende lijkt te gaan, en zo dit inderdaad het geval is, de vraag van het Hof waarom [leverancier SL] in de keten wordt ‘tussengeschoven’, heeft belanghebbende geen overtuigende verklaring gegeven. Het Hof ziet in deze transactie, hoewel deze uiteindelijk geen doorgang heeft gevonden, een niet voor tweeërlei uitleg vatbare aanwijzing dat belanghebbende wist wie de afnemer van [leverancier SL] was, te weten [klant 18] (haar eigen klant).
Het Hof acht, in het licht van deze conversatie, aannemelijk dat een vergelijkbare handelwijze is gevolgd voor de nog in geding zijnde correcties die betrekking hebben op leveringen van belanghebbende aan [leverancier SL] van goederen die [leverancier SL] heeft (door) geleverd aan [afnemer NL 2] en [afnemer NL 1] (beiden ploffers).
4.65. Dit vindt ook steun in een e-mailwisseling tussen 28 mei en 3 juni 2007 en meer in het bijzonder een e-mail van 28 mei 2007, waarin [persoon A] (aandeelhouder belanghebbende) aan [persoon C] (directeur [leverancier SL] ) uiteenzet met welk oogmerk belanghebbende het bedrijf [leverancier SL] heeft opgezet in Slowakije:
Het Hof leest hierin expliciet de bevestiging dat klanten van belanghebbende ( [persoon A] : our clients ) voortaan van [leverancier SL] gingen afnemen, die op haar beurt van belanghebbende afnam. Hieruit blijkt ook dat het van meet af aan het plan was om [leverancier SL] in de keten ‘er tussen te schuiven’ (tussen belanghebbende en ‘bedrijfjes die maar kort bestaan’). De andersluidende verklaring van belanghebbende (zie o.m. haar pleitnotitie van 6 september 2019, 1.4) komt het Hof niet geloofwaardig voor.
4.66. Dat belanghebbende wist dan wel had kunnen weten van fraude in de ( [leverancier SL] ) keten, vindt ook steun in de vervoersbeweging van de goederen. De verlegging van de handelsroute van Spanje naar Nederland, wat aanvankelijk het plan was, leidde tot een btw-technisch probleem dat, zo blijkt uit de stukken (zie 6.1.11 van het controlerapport), werd gesignaleerd door de belastingadviseur van [leverancier SL] (mr. [belastingadviseur] ). Hij constateert dat onder de gegeven omstandigheden geen sprake is van een intracommunautaire levering door [leverancier SL] (waarvoor het nultarief geldt) maar van een binnenlandse (belaste) levering waarvoor [leverancier SL] zich in Nederland moet laten registreren. [persoon C] bespreekt dit met [bestuurder] die daarop adviseert om de goederen naar Luxemburg over te brengen. Over deze vervoersbeweging worden echter kritische vragen gesteld door de Luxemburgse belastingdienst aan [persoon C] , die dit met [bestuurder] bespreekt.
In zijn e-mailbericht van 20 april 2011 < Subject: Phone call from LU Tax office > bericht [persoon C] aan [bestuurder] hierover:
Hieruit volgt dat [bestuurder] ervan op de hoogte was dat de btw-nummers van de klanten van [leverancier SL] snel werden ingetrokken. Dit vormt een objectieve aanwijzing voor fraude in de keten. De verklaring van [persoon C] voor de vervoersbeweging via Luxemburg komt het Hof niet geloofwaardig voor, gelet op zijn toevoeging ‘I and you know the reasons but the lady is also clever ’. Hieruit leidt het Hof af dat er een andere reden was dan die aan de Luxemburgse ambtenaar is aangegeven en voorts dat [bestuurder] van de werkelijke reden op de hoogte was.
In zijn e-mailbericht van 21 april 2011 antwoordt [bestuurder] aan [persoon C] als volgt.
Uit deze conversatie blijkt dat [bestuurder] zich realiseert dat ‘heen-en-weer’ transacties [vanuit
Nederland naar Luxemburg en weer terug] ‘look strange’ en dat ‘we’ (Hof: [bestuurder] / [persoon A] ) hierin aanleiding zien om de werkwijze van [leverancier SL] aan te passen.
Hieruit blijkt dat dat [bestuurder] en [persoon A] ook in 2011 nauw betrokken waren bij de bedrijfsvoering van [leverancier SL] . De stelling van belanghebbende dat [bestuurder] en [persoon A] na de oprichtingsfase (2007) slechts incidenteel om advies zijn gevraagd, acht het Hof in het licht van deze conversatie onaannemelijk.
In een bericht van 9 mei 2011 schrijft [bestuurder] aan [persoon C]:
Anders dan de rechtbank heeft geoordeeld, is er gelet op het vorenoverwogene in de gedingstukken wel degelijk informatie aanwezig waaruit blijkt dat de betrokkenheid van belanghebbende bij het door haar geïnitieerde [leverancier SL] ook is gecontinueerd na de opstartfase. Het Hof leidt dit ook af uit de stukken genoemd in de brief van de inspecteur van 17 oktober 2018, blz. 16, waarin hij verwijst naar bepaalde stukken uit het strafdossier [naam strafdossier] , een strafrechtelijke onderzoek dat is ingesteld jegens [leverancier SL] , AH-234, (zie ook r.o. 4.41) . Zo legt [persoon C] in een e-mailbericht van 22 januari 2009 aan [bestuurder] en [persoon A] verantwoording af over de omzet en de winst van [leverancier SL] .
Voorts vindt het Hof voor de voortgezette samenwerking en nauwe relatie tussen belanghebbende en [leverancier SL] na de opstartfase steun in de samenwerking tussen [leverancier SL] en een andere (Zwitserse) vennootschap van [persoon A] : [Zwitserse vennootschap] A.G. (hierna: [Zwitserse vennootschap] ). In een e-mail van 17 april 2008 spreken [persoon A] en [bestuurder] over een mogelijk samenwerkingsverband tussen [leverancier SL] en [Zwitserse vennootschap] . Die samenwerking houdt in dat [leverancier SL] tegen beloning wordt ingezet als ‘werkmaatschappij’ van [Zwitserse vennootschap] . In een bericht aan [persoon A] van 20 mei 2008 deelt [bestuurder] over de behaalde winst door [leverancier SL] in de periode 2007Q4 en 2008Q1 het volgende mee:
Ook hieruit blijkt dat sprake is van nauwe banden tussen [leverancier SL] en belanghebbende en dat belanghebbende direct zeggenschap heeft over [leverancier SL] : de directeur van belanghebbende geeft opdracht aan de directeur van [leverancier SL] om een bedrag over te maken naar een Zwitserse rechtspersoon waarvan de aandeelhouder van belanghebbende de directeur/groot aandeelhouder is.
4.67. Er waren, gezien het vorenstaande, meerdere objectieve aanwijzingen voor fraude in de keten. Belanghebbende wist of had moeten weten dat [leverancier SL] geen betrouwbare handelspartner was. Dat de voorgenomen handelsroute is gewijzigd en door [leverancier SL] uiteindelijk niet is gehandeld met Spaanse maar met Nederlandse ‘kort bestaande bedrijfjes’, doet hieraan niet af. Derhalve kwalificeert belanghebbende voor deze transacties niet als een ondernemer ‘te goeder trouw’. In dat geval geniet zij geen recht op aftrek van voorbelasting. Verwezen wordt naar hetgeen is overwogen met betrekking tot de Spaanse en Roemeense afnemers (r.o. 4.59).
4.68. Subsidiair doet de inspecteur een beroep op interne compensatie en stelt hij zich op het standpunt dat in zoverre het nultarief dient te worden geweigerd/gecorrigeerd. Het Hof overweegt dienaangaande ten overvloede als volgt. Ingevolge artikel 9, lid 2, aanhef en letter b, van de Wet OB in verbinding met post a.6 van de bij de Wet OB behorende tabel II geldt het nultarief voor leveringen van goederen die worden vervoerd naar een andere lidstaat, wanneer deze goederen aldaar zijn onderworpen aan heffing van belasting ter zake van een intracommunautaire verwerving. Op een belastingplichtige rust de last te bewijzen dat de goederen in een andere lidstaat zijn onderworpen aan heffing van belasting ter zake van een intracommunautaire verwerving van die goederen (zie onder meer HR 5 juni 2009, nr. 43853, ECLI:NL:HR:2009:BD3571, en HR 16 mei 2008, nr. 40036, ECLI:NL:HR:2008:BD1604). Aan die last is voldaan wanneer aannemelijk is dat de goederen in het kader van de levering naar een andere lidstaat zijn vervoerd en aldaar zijn ontvangen door een (rechts)persoon die in dat kader belasting ter zake van een intracommunautaire verwerving verschuldigd is (HR 15 april 2011, nr. 09/00552, ECLI:NL:HR:2011:BM9147). In het onderhavige geval werden de goederen naar Luxemburg vervoerd ten einde kunstmatig een intracommunautaire vervoersbeweging te creëren. Een andere geloofwaardige verklaring voor deze overbrenging is gesteld noch gebleken. In dat geval kan niet met succes worden gesteld dat ‘aannemelijk is dat de goederen in het kader van de levering naar een andere lidstaat zijn vervoerd’, nu van meet af aan bekend was voor belanghebbende dat de goederen waren bestemd voor de Nederlandse markt (een Nederlandse buffer/distributeur) en de omleiding via Luxemburg enkel zijn grond vond in het door mr. [belastingadviseur] geconstateerde ‘probleem’ (zie r.o. 4.66).
Wist of had belanghebbende moeten weten van de fraude in de keten? - Italië
4.69. Aangaande de Italiaans afnemer heeft de rechtbank als volgt overwogen:
4.70. Het Hof neemt dit oordeel alsmede de gronden waarop dit berust over en maakt deze tot de zijne. In aanvulling daarop overweegt het Hof als volgt.
De Italiaanse Guardia di Finanza heeft op 20 september 2010 een onderzoek ingesteld bij twee agenten van [belanghebbende] in Italië: [agent IT/FR ] en [agent IT 2] . [agent IT/FR ] werd ook ingezet als agent voor Frankrijk. Volgens de het Hof ter beschikking staande gegevens onderhield [agent IT/FR ] een minder intensieve samenwerking met belanghebbende dan de Spaanse agenten. Zij werkte op freelance basis voor [bedrijf U] BV. Uit het onderzoek is gebleken dat [agent IT/FR ] veelvuldig MSN-gesprekken voerde. In het controlerapport zijn drie daarvan geciteerd (zie blz. 50 e.v. van het controlerapport):
‘Ik werk aan een ander bedrijf – [bedrijf R] [Hof: [bedrijf R] is een afnemer van belanghebbende] gaat dicht - [bedrijf S] Ltd’ en de reactie van [agent IT/FR ] : ‘OK, perfect’ (eerste gesprek);
en
‘Bedankt, ja ik wilde je zeggen dat ik orders plaats bij jou maar dat een vriend van mij ze doorgeeft. Dus wanneer ik je om een lijst vraag is dat niet alleen om die te bekijken maar om samen met mijn vriend te kopen’ en de reactie van [agent IT/FR ] : ‘ah OK, geen zorg. Heb ik jouw koper als contact [onderstreping Hof]?’ (tweede gesprek);
en
‘THEY [Hof: de goederen] HAVE NEVER BEEN PASSED THORUHG YOUR HANDS’ (derde gesprek)
Het Hof stelt vast dat noch [bedrijf R] noch [bedrijf S] Ltd door de inspecteur als ploffer zijn aangemerkt. Voor leveringen aan deze afnemers is niet gecorrigeerd, zodat deze gesprekken geen betekenis hebben voor de thans aan de orde zijnde ketens.
4.71. In het Italiaanse onderzoek (blz. 3), wordt nog het volgende vermeld.
Hieruit blijkt weliswaar dat [agent IT/FR ] (agent van belanghebbende) contacten met buffers onderhield, hetgeen als een aanwijzing voor fraude in de keten heeft te gelden, maar hieruit kan niet worden opgemaakt van welke ploffer [bedrijf CC] Srl (die wordt beschouwd als een zogenoemde buffer) de goederen heeft afgenomen, zodat dit verslag onvoldoende zicht verschaft op het verloop van de fraudeketens die voorliggen.
4.72. Ook het onderzoek in Slovenië toont niet aan dat belanghebbende wist of had moeten weten van de fraude in de keten. Daarvoor is de stelling van de inspecteur die de kans aanwezig acht dat sprake is van een cirkelvormige aanvoerketen, onvoldoende. In deze rapporten/stukken bevinden zich naar het oordeel van het Hof onvoldoende objectieve aanwijzingen voor fraude, zodat belanghebbende in zoverre, zoals door de rechtbank is geoordeeld, kon volstaan met de [adviseur] -procedure. De onzorgvuldigheden bij het invullen van de klantenkaarten zijn van onvoldoende gewicht voor het oordeel dat deze [adviseur] -procedure niet zorgvuldig (genoeg) is gevolgd. De inspecteur is in zoverre dan ook niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast.
De naheffingsaanslag zal daarom worden verminderd met een bedrag van in totaal € 13.568.312 (exclusief correctie [afnemer IT 1] ).
Wist of had belanghebbende moeten weten van de fraude in de keten? - [afnemer FR]
4.73.1. Aangaande de Franse afnemer [afnemer FR] overweegt het Hof als volgt.
Uit onderzoek van de Franse belastingdienst is gebleken dat [afnemer FR] geen aangifte heeft gedaan van zijn omzetactiviteiten in Frankrijk. Het betreft leveringen door belanghebbende tot een totaalbedrag van £ 6.690.226. De inspecteur heeft in het controlerapport aangevoerd dat [afnemer FR] zich bij belanghebbende heeft aangemeld met de volgende documenten:
- een kopie van een bedrijfspresentatie;
- een uittreksel van de Franse kamer van koophandel;
- een certificaat van hoedanigheid van de Franse Belastingdienst;
- een bankafschrift van de Barclays Bank in Preston ten name van [bestuurder afnemer FR] (de bestuurder- eigenaar van [afnemer FR] ); en
- een kopie van het paspoort van [bestuurder afnemer FR] .
4.73.2. Het uittreksel van de kamer van koophandel vermeldt als vestigingsadres [adres] [***] Paris. Het betreft, naar de inspecteur onweersproken heeft gesteld, een ‘virtual office’ van de dienstverlener [verhuurder] , welke voor een bedrag van € 31 ex btw per maand de telefoon opneemt en de post in ontvangst neemt. De Franse belastingdienst heeft geen fysiek kantooradres van [afnemer FR] kunnen vinden, noch een fysieke bedrijfslocatie waarop goederen in ontvangst kunnen worden genomen. Als verzendadres is opgegeven chez (p/a) [adres] , [***] Paris (www. [mailadres] .com). [bedrijf Z] biedt diensten aan die betrekking hebben op het starten van ondernemingen.
Zoals reeds vermeld in onderdeel 4.38 van deze uitspraak heeft de Britse belastingdienst in het kader van een verzoek om wederzijdse bijstand medegedeeld dat [bestuurder afnemer FR] een Britse postbode is die reeds eerder betrokken is geweest bij een btw-fraude en dat de Britse belastingdienst ter zake van die fraude nog altijd een naheffingsaanslag van £ 2.500.000 heeft openstaan.
Third party payments
4.73.3. Belanghebbende heeft nimmer enige betaling ontvangen van de bij aanmelding opgegeven rekening van [bestuurder afnemer FR] bij de Barclays Bank. Alle betalingen van de transacties met [afnemer FR] waren afkomstig van derden (third party payments). In eerste instantie waren de betalingen afkomstig van [bedrijf BB holding] Ltd. Deze partij is nergens vermeld in de bij belanghebbende aangetroffen handelsbescheiden. De inspecteur heeft evenmin een verband kunnen legen tussen enerzijds [bedrijf BB holding] Ltd en anderzijds [afnemer FR] en/of haar directeur/eigenaar [bestuurder afnemer FR] . Onduidelijk is of het hier om een bank gaat of om een (andersoortig) bedrijf. Later zijn betalingen ontvangen van de Zweedse onderneming [zweeds bedrijf] , waarvan evenmin is komen vast te staan dat het een bank betreft. Belanghebbende heeft gesteld dat het betaalplatforms betreft, maar heeft deze stelling op geen enkele wijze onderbouwd. In totaal zijn van genoemde derden betalingen ontvangen voor een bedrag van £ 6.690.226. Deze feiten en omstandigheden zijn door belanghebbende niet dan wel onvoldoende weersproken.
Niet in geschil is dat hier sprake is van betalingen door derden die op geen enkele wijze kunnen worden gelinkt aan de afnemer. Belanghebbende heeft ook ter zitting bij het Hof verklaard, dat zij dergelijke third party payments beschouwde als een mogelijk signaal voor fraude, en dat zij daarom in voorkomende gevallen dergelijke betalingen weigerde of terugstortte. Van genoemd bedrag van £ 6.690.226 heeft belanghebbende evenwel niets teruggestort naar [bedrijf BB holding] Ltd of [zweeds bedrijf] .
Eén-op-één verkopen
4.73.4. Tot de gedingstukken behoort een verslag (bijl. Q4a bij het verweerschrift in eerste aanleg) van een gesprek dat op 20 september 2010 door medewerkers van de Belastingdienst is gevoerd met de directeur van belanghebbende ( [bestuurder] ). Uit dit gespreksverslag blijkt dat sprake is van vereenvoudigde ABC-leveringen met de Britste ondernemingen [bedrijf AA] Ltd als partij A, belanghebbende als partij B en [afnemer FR] als partij C. Opmerkelijk is dat bij partij A in dit geval bekend is wie de uiteindelijke afnemer (C, [afnemer FR] ) is, zodat partij A rechtstreeks aan partij C zou kunnen leveren. Bij analyse van de auditfile 2009-2 en 2010 is de inspecteur gebleken dat de goederen welke zijn verhandeld in het kader van genoemde ABC-leveringen in dezelfde hoeveelheden zijn ingekocht als verkocht (één-op-één verkopen) en dat deze doorlevering altijd dezelfde dag of de volgende dag heeft plaatsgevonden, hetgeen een zeer sterke - ook voor belanghebbende kenbare - aanwijzing vormt dat sprake is van BTW-fraude.
4.74. Het Hof is van oordeel dat:
1. handel in producten waarvan algemeen bekend is dat daarmee veel btw-fraude wordt gepleegd;
2. met een nieuwe en voor belanghebbende onbekende ondernemer;
3. voor zeer grote bedragen (£ 6.690.226 in totaal);
4. welke bedragen betaald werden via niet te traceren/identificeren rechtspersonen;
5. in de vorm van vereenvoudigde ABC / één-op-één leveringen,
6. waarbij belanghebbende fungeerde als ‘tussengeschoven’ partij B,
objectieve signalen vormden voor mogelijke fraude in de keten.
Bij dergelijke aanwijzingen van fraude mocht belanghebbende niet volstaan met het opvolgen van het advies van [adviseur] (vgl. ‘Stehkamp’ van 22 oktober 2015, C-277/14, (EU:C:2015:719) r.o. 52.
4.75. Nu belanghebbende, ondanks de hiervoor geschetste objectieve aanwijzingen voor fraude, geen nader onderzoek heeft verricht of laten verrichten, heeft zij niet alles gedaan wat redelijkerwijs van haar verwacht mocht worden. Derhalve kwalificeert zij in die gevallen niet als een ondernemer te goeder trouw en geniet zij geen recht op aftrek van voorbelasting.
Artikel 8:45 Awb /zorgvuldigheidsbeginsel
4.76. Belanghebbende heeft, onder meer in haar pleitnota voor de zitting van 10 april 2019, een tweetal verzoeken op de voet van art. 8:45, lid 1, Awb gedaan. Zij vraagt het Hof:
“Ingevolge artikel 8:45 Awb de inspecteur of het Ministerie van Financiën te verzoeken om binnen de kortst mogelijke termijn - maar in ieder geval vóór augustus 2019 - schriftelijke informatie te verstrekken omtrent de veronderstelde ‘missing traders’. Het gaat in dit verband om een afschrift van de onderliggende documenten en onderzoeksverslagen op basis waarvan de buitenlandse ambtenaren tot hun conclusies zijn gekomen, alsook de btw-aangiften en de gegevens uit VIES van de vermeende ‘missing traders’. Daarnaast gaat het om inlichtingen waaruit blijkt dat de betreffende handelaren opzettelijk niet aan hun btw-verplichtingen hebben voldaan en dat zij eventuele opgelegde naheffingsaanslagen niet hebben betaald en/of zij strafrechtelijk daarvoor worden vervolgd”. “Het verzoek van 13 maart 2019 om onderzoek te doen naar de overige Nederlandse leveranciers van [klant 2] S.R.L. Belanghebbende wil weten of de
4.77. De rechtbank heeft over deze ook in eerste aanleg gedane verzoeken als volgt geoordeeld:
4.78. Belanghebbende stelt dat de rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat zij geen belang heeft bij de onderzoekswensen, omdat de rechtbank de ‘fraude in de keten’ wel bewezen heeft geacht. De rechtbank had haar wensen niet onbesproken mogen laten nu uit het arrest HvJ 17 december 2015, C-419/14, ECLI:EU:C:2015:832, WebMindLicenses kan worden afgeleid dat de Belastingdienst gehouden is - en bij weigering heeft de rechter de plicht om dit aan hem op te dragen - om bij de buitenlandse autoriteiten nadere informatie op te vragen wanneer dit nodig is om te bepalen of omzetbelasting verschuldigd is. Door dit na te laten heeft de inspecteur gehandeld in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel.
4.79. In zijn brief van 25 april 2019 (zie 1.8) heeft het Hof aan partijen zijn voorlopig oordeel medegedeeld op voormelde verzoeken. Dit voorlopig oordeel luidt:
- alle btw-aangiften die in de onderhavige tijdvakken zijn gedaan door de vermeende missing traders ;
- de gegevens van die personen vermeld in het VIES-systeem;
- informatie waaruit blijkt dat deze personen (opzettelijk) niet aan hun btw-verplichtingen hebben voldaan en eventueel opgelegde naheffingsaanslagen niet hebben betaald;
- of er strafrechtelijke vervolging van deze rechtspersonen heeft plaatsgevonden.
In aanvulling hierop overweegt het Hof dat indien en voor zover belanghebbende hiermee ook bedoeld heeft een beroep te doen op het gelijkheidsbeginsel, dat beroep faalt, reeds omdat niet aannemelijk is gemaakt dat de overige Nederlandse afnemers leveranciers van [klant 2] S.R.L., zich feitelijk en juridisch in een zelfde situatie bevonden als belanghebbende. Aan de vraag of sprake is van een begunstigend beleid dan wel is gehandeld met het oogmerk van begunstiging, komt het Hof niet toe.
4.80. Het Hof handhaaft dit voorlopige oordeel en legt dit thans als definitief oordeel ten grondslag aan de onderhavige uitspraak. Het voornoemde arrest WebMindLicenses Kft leidt niet tot een ander oordeel, reeds omdat de Nederlandse belastingdienst de samenwerking met de lidstaten van de afnemers wel heeft gezocht (r.o. 55 ev.).
Neutraliteitsbeginsel
4.81. Belanghebbende voert aan dat uit het bewijs waarnaar de inspecteur verwijst, een Spaans onderzoeksverslag en SCAC-informatie, niet kan worden opgemaakt of de omzetbelasting daadwerkelijk door de vermeende ploffer onbetaald is gebleven, zodat niet kan worden uitgesloten dat de onderhavige naheffingsaanslag is opgelegd in strijd met het neutraliteitsbeginsel.
4.82. Het Hof verwerpt deze stelling onder verwijzing naar het arrest Bonik Eood. In r.o. 28 van dit arrest is overwogen:
28. Of de over de vroegere of latere verkopen van de betrokken goederen verschuldigde btw al dan niet aan de schatkist is betaald, is niet van invloed op het recht van de belastingplichtige op aftrek van de voorbelasting. (…).
Hieruit leidt het Hof af dat de omstandigheid dat over de verkopen later in de keten al dan niet btw aan de schatkist is betaald, niet relevant is voor de beantwoording van de vraag of zijn leverancier, i.c. belanghebbende, recht op aftrek van voorbelasting heeft. Daarvoor is enkel van belang of aan de ter zake geldende voorwaarden, waaronder begrepen de goede trouw van degene die zich op dit recht beroept, is voldaan.
Voorts volgt uit het arrest Schoenimport “Italmoda” (HvJ 18 december 2014, C-131/13, r.o. 48) dat de kernfunctie van het recht op aftrek in de btw met het oog op de waarborg van volkomen belastingneutraliteit er niet aan de in de weg staat dat dat recht wordt geweigerd aan een belastingplichtigen in geval van deelname aan fraude.
Vertrouwensbeginsel
4.83. Belanghebbende voert aan dat de Belastingdienst naar aanleiding van de vele SCAC-onderzoeken (195 in totaal) nimmer heeft aangegeven dat er mogelijk sprake was van fraude in de keten, noch heeft zij belanghebbende gewezen op een verzwaarde onderzoeksplicht. Aldus is bij haar het vertrouwen gewekt dat zij - aan de hand van de [adviseur] -procedure - voldoende zorgvuldig handelde. Voor een in rechte te beschermen vertrouwen is niet vereist dat de aangelegenheid bij een boekenonderzoek door de belastingadministratie daadwerkelijk op haar fiscale merites is beoordeeld, doch is voldoende dat de belastingplichtige in de gegeven omstandigheden mocht aannemen dat zulks het geval was (vgl. HR 18 december 1991, ECLI:NL:HR:1991:BH8148 ( [***] ) , het boekenclub-arrest).
In haar pleitnota bij het Hof voor de zitting van 3 september 2019 (3.15) vermeldt belanghebbende dat van de 195 SCAC-dossiers voor slechts 10 afnemers is gecorrigeerd, zodat het aantal SCAC-verzoeken niet kan dienen als een graadmeter voor fraude.
4.84. De inspecteur heeft in dit kader aangevoerd dat op basis van een internationale afspraak geen mededelingen over dergelijke onderzoeken mochten worden gedaan, nu de gegevens op een derde-belastingplichtige betrekking hadden en dit onder de geheimhoudingsverplichting viel. Voorts heeft hij aangegeven dat uit het geringe aantal correcties niet kan worden geconcludeerd dat het in die andere gevallen ‘wel goed zat’ (dat dit geen ploffers waren). Door de enorme omvang van het onderzoek heeft er noodgedwongen een schifting plaatsgevonden. Die andere gevallen zijn niet onderzocht, maar de inspecteur gaat er vanuit dat indien deze gevallen zouden zijn onderzocht, zou zijn gebleken dat belanghebbende in veel meer ploffersketens actief is geweest.
4.85. Voor zover belanghebbende een beroep doet op het vertrouwensbeginsel, is van belang hetgeen de Hoge Raad in het voormelde boekenclub-arrest van 18 september 1991 heeft overwogen:
De vraag rijst of belanghebbende naar aanleiding van de bij haar ingestelde SCAC- onderzoeken, die niet tot enige correctie hebben geleid, in redelijkheid kon veronderstellen dat ook de aangelegenheid die thans voorligt, was beoordeeld en akkoord bevonden. Die vraag dient ontkennend te worden beantwoord. Ter toelichting van dit oordeel dient het volgende. De SCAC-onderzoeken hebben betrekking op een andere aangelegenheid, namelijk het door belanghebbende toegepaste nultarief (ICL). Hetgeen tijdens die onderzoeken bij haar is vastgesteld, vormde geen aanleiding tot correctie van dat nultarief, omdat aan alle formele vereisten - op basis van de overgelegde administratie - werd voldaan.
De onderhavige correcties zien op een andere aangelegenheid, namelijk een correctie van de geclaimde vooraftrek. Deze correctie is gebaseerd op de nadien vastgestelde ‘fraude in de keten’ en de omstandigheid dat belanghebbende ‘daarvan wist of had moeten weten’.
Reeds omdat het om een andere aangelegenheid c.q. correctie gaat, kan belanghebbende zich niet beroepen op door de SCAC-onderzoeken gewekt vertrouwen.
Daarenboven treft belanghebbende het verwijt, dat zij, zoals hiervoor overwogen, niet alles heeft gedaan wat van haar in de gegeven omstandigheden verwacht mocht worden, zodat zij in zoverre niet kan worden beschouwd als zijnde te goeder trouw. Daarom komt haar ook geen beroep toe op het unierechtelijke vertrouwensbeginsel (vgl. het eerder genoemde arrest Schoenimport ‘Italmoda’, r.o. 60, en HR 28 oktober 2016, 15/02940, ECLI:NL:HR:2016:2430 (https://www.navigator.nl/document/id7ac0abac611c4add8b2ac894d7a40a6f?anchor=id-a72dd160-0f80-4228-aecb-eb4da974fd6a)).
Getuigen
4.86. Belanghebbende heeft het Hof verzocht een aantal personen op te roepen als getuige, omdat hun verklaringen relevant kunnen zijn voor de vraag of sprake is van fraude en de wetenschap daarvan bij belanghebbende. Het betreft hier de getuigen zoals genoemd in bijlage 3 bij de brief van belanghebbende van 31 juli 2014. Het Hof heeft dit verzoek aangemerkt als een verzoek aan het Hof om gebruik te maken van de hem ingevolge artikel 8:60 Awb toekomende bevoegdheid om getuigen op te roepen.
4.87. In zijn brief van 25 april 2019 (zie 1.8) heeft het Hof aan partijen zijn voorlopig oordeel medegedeeld op voormeld verzoek. Dit voorlopig oordeel luidt:
4.88. Na kennisneming van het voorlopig oordeel van het Hof heeft belanghebbende alsnog pogingen ondernomen om getuigen op te roepen, teneinde deze te kunnen doen horen. Die pogingen zijn vruchteloos gebleven (zie de brief van belanghebbende van 11 december 2019). Belanghebbende heeft daarom een beroep gedaan op het bepaalde in artikel 8:63, lid 3, Awb en het Hof verzocht de getuigen op te roepen. Het verzoek heeft betrekking op de Italiaanse, Roemeense, Franse en Bulgaarse ambtenaren die de SCAC-formulieren hebben ingevuld (hierna: de CLO-ambtenaren).
Belanghebbende wil deze getuigen horen om de volgende informatie te verkrijgen:
a. a) informatie uit de systemen van de desbetreffende overheidsdienst waaruit blijkt of
(i) er sprake is geweest van fraude in het buitenland;
(ii) het veronderstelde btw-tekort daadwerkelijk onbetaald is gebleven;
(iii) tegen de vermeende ploffers straf- of bestuursrechtelijke procedures zijn ingesteld en, zo ja, wat daarvan de uitkomsten zijn;
b) informatie over het verrichte onderzoek;
c) indien de informatie a) en b) niet wordt verkregen van de desbetreffende ambtenaren: de namen van de onderzoeksambtenaren.
4.89. Bij de beoordeling van dit verzoek zal het Hof acht slaan op HR 15 november 2019, 18/04315, ECLI:NL:HR:2019:1786, waarin onder meer het volgende is overwogen:
Het Hof kan alleen uitvoering geven aan het 8:63-verzoek als hij over de namen van de CLO-ambtenaren zou beschikken. Deze gegevens heeft de inspecteur echter, met een beroep op artikel 8:29 Awb, geweigerd te verstrekken. In de tussenuitspraak van 17 oktober 2019 heeft het Hof geoordeeld dat de inspecteur een gewichtige reden heeft om bekendmaking van deze namen te weigeren. Deze tussenuitspraak zou worden doorkruist als deze namen door de inspecteur alsnog zouden moeten worden vrijgegeven in het kader van een verzoek op de voet van artikel 8:63, lid 3, Awb. Het Hof zal de inspecteur daartoe niet (alsnog) verplichten, omdat het daarvoor, ook in deze stand van het geding, alle belangen afwegende, onvoldoende aanleiding ziet. Ter toelichting daarvan dient het volgende.
Met betrekking tot de informatie uit de systemen (a) 4.89.1. De gewenste informatie uit de systemen is geen informatie waarover de CLO-ambtenaren uit ‘eigen waarneming’ kunnen verklaren en kan reeds daarom niet worden verkregen middels een getuigenverhoor. Mogelijk zouden de CLO-ambtenaren deze informatie kunnen verkrijgen door raadpleging van de administratieve systemen van de overheidsdienst waarvoor zij werkzaam zijn (er vanuit gaande dat zij daarvoor geautoriseerd zijn). Dit betreft naar zijn aard echter een verzoek om inlichtingen in de zin van artikel 8:45 Awb.
Reden voor het Hof om een artikel 8:45-verzoek te honoreren kan zijn gelegen in de omstandigheid dat de desbetreffende informatie en/of stukken naar zijn oordeel onontbeerlijk zijn voor de geschilbeslechting en deze inlichtingen/stukken niet op andere wijze door belanghebbende verkregen kunnen worden. Het Hof wijst dit verzoek af onder verwijzing naar hetgeen dienaangaande is overwogen in zijn voorlopig oordeel van 25 april 2019 en overweging 4.80 van deze uitspraak.
Met betrekking tot de inlichtingen over het onderzoek (b)
4.89.2. Met betrekking tot de verzochte inlichtingen over de onderzoeken die zijn verricht door buitenlandse onderzoeksambtenaren heeft de inspecteur geloofwaardig verklaard dat de op de SCAC-formulieren vermelde personen allen CLO-ambtenaren zijn. Laatstgenoemde ambtenaren hebben een specifieke taak: het verzorgen van de uitwisseling van gegevens tussen de lidstaten. Zij verrichten geen onderzoeksactiviteiten (zoals het verrichten van boekenonderzoeken en waarnemingen ter plaatse). Dat brengt mee dat het horen van de CLO-ambtenaren redelijkerwijs niet kan bijdragen aan de beoordeling van de zaak, reeds omdat aannemelijk is dat CLO-ambtenaren uit hoofde van hun functie niet betrokken zijn geweest bij de desbetreffende controles. Belanghebbende heeft aangevoerd dat deze veronderstelling niet kan worden gevolgd, omdat [medewerker belastingdienst 3] wel én op SCAC-formulieren is vermeld én betrokken is geweest bij het onderzoek. Dit leidt echter niet tot een ander oordeel, omdat het hier, zo is door de inspecteur geloofwaardig gesteld, een uitzonderlijke situatie betreft. [medewerker belastingdienst 3] is volgtijdelijk van functie gewisseld; hij was eerst onderzoeksambtenaar (en als zodanig betrokken bij het onderzoek naar belanghebbende) en is daarna aangesteld als CLO-ambtenaar. De kans dat een vergelijkbare wisseling van functie zich heeft voorgedaan in het buitenland, acht het Hof verwaarloosbaar.
Met betrekking tot de namen van de onderzoeksambtenaren (c) en de opstellers van het Spaanse rapport (“numa 28531” en “numa 49479”)
4.89.3. Belanghebbende wenst van de CLO-ambtenaren, als de informatie onder a en b niet langs andere weg kan worden verkregen, de namen te vernemen van de onderzoeks-ambtenaren. Ook hiervoor geldt dat het een informatieverzoek betreft waaraan de CLO-ambtenaren wellicht kunnen voldoen door raadpleging van de administratieve systemen van de overheidsdienst waarvoor zij werkzaam zijn. Voorts wenst belanghebbende de namen te vernemen van de opstellers van het Spaanse rapport (“numa 28531” en “numa 49479”, hierna: de numa’s).
Het informatieverzoek valt, nu ook de inspecteur deze namen niet kent, niet onder de reikwijdte van artikel 8:42 Awb, zodat op de inspecteur in beginsel geen verplichting rust om deze informatie in het geding te brengen. Dat neemt niet weg dat belanghebbende aan de rechter kan verzoeken om in zoverre gebruik te maken van de hem in artikel 8:45 Awb toegekende bevoegdheid. Het Hof is echter van oordeel dat de desbetreffende informatie en/of stukken niet onontbeerlijk zijn voor de geschilbeslechting, meer in het bijzonder voor de beantwoording van de vraag of sprake is van ‘fraude in de keten’. Zoals het Hof hiervoor reeds onder 4.79-4.80 heeft overwogen, heeft de inspecteur de bewijslast van zijn stelling dat bij de door hem vermelde vennootschappen sprake is van ‘fraude in de keten’. Bij de beoordeling van de vraag of de inspecteur het van hem verlangde bewijs heeft geleverd, heeft het Hof de betwisting door belanghebbende van de standpunten van de inspecteur – onder andere dat de door de inspecteur overgelegde bewijsstukken te summier zijn – meegewogen. Belanghebbende heeft in aanvulling op haar verzoek nogmaals aangegeven graag van de numa’s te vernemen wat hun controle heeft behelsd: hoe vaak en welke adressen zijn bezocht en wat is met de uitkomsten gedaan (vraag naar naheffingsaanslagen/inning/strafrechtelijke vervolging)? Ook dit betreft naar zijn aard een verzoek om inlichtingen in de zin van artikel 8:45 Awb.
Honorering van dit verzoek komt er in wezen op neer dat het onderzoek door de inspecteur wordt voortgezet als een onderzoek à decharge, waaruit mogelijkerwijs ontlastende informatie voor belanghebbende kan voortkomen, maar mogelijk ook nieuwe belastende informatie. Voor het laten verrichten van een dergelijk onderzoek biedt artikel 8:45, lid 1, Awb, geen grond, maar bovendien bestaat hiertoe, gelet op hetgeen hiervóór ten aanzien van de verdeling van de bewijslast is overwogen, ook geen aanleiding.
Boete
4.90. De inspecteur heeft de opgelegde vergrijpboete bij zijn uitspraak op bezwaar verminderd tot op € 15.309.226 (50%). In beroep heeft hij het ongeclausuleerde standpunt ingenomen dat de boete moet worden verminderd tot op een bedrag van € 1.000.000. Hij stelt dat de boete terecht is opgelegd, nu belanghebbende in elk geval het verwijt treft dat zij onvoldoende zorgvuldigheid heeft betracht bij het onderzoeken van de betrouwbaarheid van haar afnemers, zodat haar op zijn minst genomen het verwijt ‘grove schuld’ treft. In het rapport wordt ter onderbouwing aangevoerd dat uit de feiten en omstandigheden, tezamen en in onderling verband beschouwd, dient te worden geconcludeerd dat belanghebbende wist dat de transacties deel uitmaakten van een (omvangrijke) BTW-fraude met grote partijen computerapparatuur aan missing traders. Daardoor heeft de Spaanse Belastingdienst alleen al in 2008 miljoenen schade geleden bij afnemers van belanghebbende. De intensivering van de fraudeaanpak door de Spaanse Belastingdienst heeft fraudeurs aangespoord om een nieuwe fraudemethodiek te ontwikkelen. Uit een MSN-gesprek met een Spaanse agent blijkt het bewust zijn van de directeur van belanghebbende met betrekking tot deze nieuwe fraudemethodiek. Bovendien heeft belanghebbende geleverd aan Roemeense afnemers die betrokken waren in de nieuwe BTW-fraudemethodiek. Het tussenplaatsen van belanghebbende in Nederland is uitsluitend ingegeven door de mogelijkheid de partijen telecommunicatie- en computerapparatuur onder het nultarief te leveren aan de in Spanje, Roemenië, Italië en andere EU-landen gevestigde afnemers, zonder dat daartegenover enige voldoening van omzetbelasting staat. Het door belanghebbende opgerichte [leverancier SL] levert vanaf eind 2007 voor aanzienlijke bedragen aan Nederlandse afnemers, welke afnemers ook als missing traders worden beschouwd. Er is gedurende een reeks van jaren in Nederland voorbelasting geclaimd voor een totaalbedrag van € 33.725.496,00 in de wetenschap dat over deze goederen in het vervolg van de keten geen BTW zou worden afgedragen, althans doelbewust het risico nemend dat dat niet zou gebeuren. Dit is in het kort de onderbouwing door de inspecteur van de boete.
4.91. Het Hof is op grond van hetgeen hiervoor is overwogen bij het onderdeel ‘wist of had belanghebbende moeten weten van de fraude in de keten’ van oordeel dat belanghebbende (behoudens Italië) ten minste grove schuld kan worden verweten.
Belanghebbende had meer onderzoek moet (laten) verrichten, teneinde zich van de betrouwbaarheid van haar afnemers te vergewissen en te voorkomen dat zij betrokken zou raken bij een frauduleuze handelsketen.
Belanghebbende heeft, ondanks de objectieve aanwijzingen voor fraude in de keten, geen deugdelijk onderzoek verricht dan wel laten verrichten, als gevolg waarvan zij goederen met een inkoopprijs van € 101.709.840 heeft geleverd aan 44 ploffers. Het verwijt dat belanghebbende treft is naar het oordeel van het Hof dermate groot, dat het in laakbaarheid aan opzet grenst. Als gevolg van deze verwijtbare nalatigheid konden de ploffers doorgaan met hun frauduleuze handelingen en hebben de betrokken lidstaten veel belastinggelden gederfd.
In het licht daarvan acht het Hof een boete van € 1.000.000, zoals in hoger beroep door de inspecteur wordt voorgestaan, passend en geboden.
4.92. Nu de redelijke termijn in de onderwerpelijke zaak met (bijna) 3 jaar is overschreden (zie 5.8) dient het Hof te beoordelen of deze omstandigheid tot een vermindering van de boete moet leiden. Naar de Hoge Raad heeft geoordeeld in overweging 4.6 van zijn arrest van 22 april 2005, nr. 37 984, ECLI:NL:HR:2005:AO9006, behoort een overschrijding van de redelijke termijn te leiden tot vermindering van de boete, afhankelijk van de mate waarin de redelijke termijn is overschreden. Weliswaar dient de rechter daarbij uit te gaan van de boete die hij passend zou hebben geoordeeld indien de redelijke termijn niet zou zijn overschreden, maar zo min als het hem zou vrijstaan om - indien de redelijke termijn niet zou zijn overschreden - een hogere boete op te leggen dan de inspecteur (laatstelijk) deed, staat het hem vrij om - indien de redelijke termijn wel is overschreden - vermindering van het (laatstelijk) door de inspecteur vastgestelde boetebedrag achterwege te laten op de grond dat hij (de overschrijding van de redelijke termijn weggedacht) een hogere boete passend zou hebben geoordeeld (zie HR 5 december 2008, nr. 43.219, ECLI:NL:HR: 2008:BG5987, r.o. 3.3). Het Hof beschouwt het bedrag van € 1.000.000 als het (laatstelijk) door de inspecteur vastgestelde boetebedrag, omdat de inspecteur in beroep het ongeclausuleerde standpunt heeft ingenomen dat de boete tot op dat bedrag moet worden verminderd.
Uitgaande van een boete van € 1.000.000 en overschrijding van de redelijke termijn met drie jaar, zal het Hof de boete, onder verwijzing naar de richtlijnen zoals neergelegd in de uitspraak van dit Hof van 2 juli 2009, nr. 04/03329, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298, verminderen met € 20.000 (20% met een maximum van € 20.000) tot op € 980.000.
Tekst
5. (Immateriële) schadevergoeding
5.1. In haar principale hoger beroep voert belanghebbende aan dat de rechtbank haar verzoek om schadevergoeding op de voet van artikel 8:73 Awb ten onrechte heeft afgewezen. De reden die de rechtbank voor de afwijzing geeft, dat het verzoek onvoldoende is onderbouwd, is innerlijk tegenstrijdig daar belanghebbende had verzocht om, indien het beroep gegrond zou worden bevonden, heropening van de zaak om het bestaan en de omvang van de schade te onderbouwen (artikel 8:73, lid 2 Awb). Belanghebbende heeft, naar zij stelt, schade geleden als gevolg van de beslaglegging door de ontvanger op het werkkapitaal. Hierdoor is de onderneming van belanghebbende feitelijk platgelegd (er is conservatoir beslag gelegd voor een bedrag van circa € 2,3 miljoen). De rechtbank had het verzoek, zo stelt belanghebbende, bovendien dienen aan te merken als een verzoek tot vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Het bezwaar is ingediend op 10 april 2012, zo stelt belanghebbende, en de uitspraak is gedaan op 30 juni 2017. De mondelinge behandeling heeft plaatsgevonden op 15 februari 2017, zodat de wettelijke uitspraaktermijn ruimschoots is overschreden. Gelet daarop had het verzoek om heropening van het onderzoek toegewezen moeten worden (vgl. HR 12 april 2013, 12/01566, ECLI:NL:HR:2013:BZ6799).
5.2. De inspecteur heeft zich primair op het standpunt gesteld dat de eventuele gevolgen van een beslaglegging geen direct gevolg zijn van een besluit van de inspecteur, maar een direct gevolg van de invorderingsmaatregelen van de ontvanger, zodat het verzoek om schadevergoeding van belanghebbende bij de ontvanger moet worden ingediend en niet in de onderhavige procedure. Subsidiair heeft de inspecteur gesteld dat, als ten tijde van het nemen van een onjuist besluit ook een rechtmatig besluit kon worden genomen, dit besluit naar aard en omvang eenzelfde schade tot gevolg zou hebben gehad. Daarom heeft belanghebbende volgens de inspecteur per definitie geen recht op schadevergoeding indien de door het Hof in stand gelaten correcties op een hoger bedrag uitkomen dan het bedrag waarvoor beslag is gelegd. Dit nog daargelaten de omstandigheid dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende schade heeft geleden als gevolg van beslaglegging op het werkkapitaal, aldus de inspecteur.
5.3. Het Hof oordeelt als volgt. Ervan uitgaande - voor zover nodig veronderstellenderwijs - dat de door belanghebbende gestelde schade als gevolg van het gelegde conservatoire beslag in het onderhavige geval in voldoende direct verband staat met de in geschil zijnde naheffingsaanslag, moet worden geconstateerd dat de naheffingsaanslag in hoger beroep wordt vastgesteld op een hoger bedrag dan het bedrag waarvoor beslag is gelegd. Reeds daarom is geen sprake van een onrechtmatige daad van de Belastingdienst en is geen plaats voor een schadevergoeding, behoudens een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Het Hof neemt hierbij bovendien in aanmerking dat belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij als gevolg van de beslaglegging de door haar gestelde schade heeft geleden.
5.4. Ingevolge het arrest van de Hoge Raad van 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252, BNB 2016/140 (het overzichtsarrest), wordt, indien de redelijke termijn is overschreden, behoudens bijzondere omstandigheden, verondersteld dat de belanghebbende immateriële schade heeft geleden in de vorm van spanning en frustratie.
5.5. Het door belanghebbende ingediende bezwaarschrift is op 11 april 2012 door de inspecteur ontvangen. De uitspraak op bezwaar is gedagtekend 22 februari 2013. De rechtbank heeft op 30 juni 2017 uitspraak in de hoofdzaak gedaan. Daarmee is in beginsel de redelijke termijn voor de beslechting van het geschil in de hoofdzaak in beginsel met bijna 3 jaar en 3 maanden overschreden (vgl. r.o. 3.3.1 tot en met 3.4.2 van het overzichtsarrest).
5.6. Anders dan belanghebbende stelt, had de rechtbank in het verzoek ex art. 8:73 Awb niet tevens een verzoek om toekenning van een immateriële schadevergoeding moeten lezen. Dit verzoek ziet immers, blijkens de door belanghebbende gegeven toelichting, uitsluitend op de (gestelde) schade die het gevolg was van de beslaglegging door de ontvanger en niet (tevens) op de duur van de procedure. Nu belanghebbende niet reeds in de beroepsfase een verzoek daartoe heeft gedaan, heeft de rechtbank terecht geen immateriëleschadevergoeding wegens termijnoverschrijding toegekend.
5.7. Omdat in de onderwerpelijke zaak het bezwaar is ingediend op 11 april 2012 en de mondelinge behandeling bij de rechtbank heeft plaatsgevonden op 15 februari 2017 (dus bijna vijf jaar later) is evenmin sprake van een situatie waarin de redelijke termijn eerst is verstreken na afloop van de termijn van zes weken voor het doen van uitspraak, in welk geval geen verzoek om vergoeding van immateriële schade wordt verlangd (en de rechter hierover ambtshalve moet oordelen).
5.8. Dit oordeel brengt mee dat belanghebbende voor het eerst in hoger beroep met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73 Awb heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens het tijdsverloop. In dat geval heeft te gelden dat de vraag of de redelijke termijn is overschreden door het Hof moet worden beoordeeld naar de stand van het geding ten tijde van zijn uitspraak op het hoger beroep, waarbij de duur van de totale procedure in ogenschouw wordt genomen.
5.9. Het door belanghebbende ingediende bezwaarschrift is op 11 april 2012 door de inspecteur ontvangen. Het Hof heeft op 23 juli 2020 uitspraak in de hoofdzaak gedaan. Daarmee is in beginsel de redelijke termijn voor de beslechting van het geschil in de hoofdzaak met 4 jaar en bijna 4 maanden overschreden (vgl. HR 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252, r.o. 3.13.3). Naar het oordeel van het Hof is, gezien de omvang en de complexiteit van de zaak, echter sprake van bijzondere omstandigheden die aanleiding zijn voor verlenging van de termijn (HR 19 februari 2016, nr. 14/03907, r.o. 3.5.1). Het Hof zal daarom de redelijke termijn voor de fase van bezwaar en (hoger) beroep verlengen met een periode van in totaal 1,5 jaar (1 jaar voor de bezwaar/beroepsfase en een half jaar voor de hoger beroepsfase). Daarmee komt de overschrijding van de termijn uit op bijna 3 jaar. Indien de redelijke termijn is overschreden, dient voor de schadevergoeding als uitgangspunt een tarief te worden gehanteerd van € 500 per half jaar waarmee die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond. Dit komt in deze zaak neer op een bedrag van € 3.000 geheel toe te rekenen aan de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid).
6. Slotsom en cijfermatige uitwerking
6.1. Het vorenstaande leidt tot de slotsom dat het principale hoger beroep van de inspecteur gegrond is evenals het incidentele hoger beroep van de belanghebbende. Het principale hoger beroep van belanghebbende is ongegrond. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd.
6.2. De cijfermatige uitwerking van dit oordeel is als volgt:
Bedrag van de naheffingsaanslag € 33.725.496
Vermindering conform uitspraak op bezwaar m.b.t leveringen via [leverancier SL] € 3.107.044 -/-
Intrekking hoger beroep [afnemer IT 1] (r.o. 4.35) € 90.822 -/-
Vermindering leveringen aan overige Italiaanse afnemers (r.o. 4.72) € 13.568.312 -/-
Vermindering m.b.t. levering aan drietal Spaanse afnemers (r.o. 4.11) € 54.297 -/-
Naheffingsaanslag dient te worden verminderd met € 16.820.475 tot op € 16.905.021
De vergrijpboete dient te worden verminderd tot een bedrag van € 980.000.
7. Kosten
De bij de uitspraak op bezwaar toegekende kostenvergoeding is niet in geschil. De rechtbank heeft met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) een proceskostenvergoeding aan belanghebbende toegekend van € 3.960. Hierover is in hoger beroep niet geklaagd. De uitspraak van de rechtbank zal in zoverre worden bevestigd.
Het Hof acht termen aanwezig voor een kostenveroordeling voor het hoger beroep op de voet van artikel 8:75 Awb. Het Hof ziet geen grond voor toekenning van de door belanghebbende gevraagde integrale vergoeding van de kosten voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, aangezien naar het oordeel van het Hof geen sprake is van bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 2, derde lid, van het Besluit, die aanleiding zouden kunnen geven van de forfaitaire vergoeding overeenkomstig artikel 2, eerste lid, van het Besluit af te wijken.
T.a.v. het principale hoger beroep van de inspecteur
De inspecteur heeft ter zitting bij het Hof verklaard dat hij zich neerlegt bij het oordeel van de rechtbank betreffende de correctie met betrekking tot de Italiaanse afnemer [afnemer IT 1] en zijn hoger beroep in zoverre ingetrokken. Het Hof acht daarom termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur op de voet van artikel 8:75 Awb tot vergoeding aan belanghebbende van de voor haar verweer in dit principale hoger beroep gemaakte proceskosten.
T.a.v. het principale en incidentele hoger beroep van belanghebbende
Indien, zoals in het onderwerpelijke geval, tegen de uitspraak van de rechtbank zowel principaal als incidenteel hoger beroep is ingesteld, dient voor het principale en het incidentele hoger beroep afzonderlijk te worden beoordeeld of termen aanwezig zijn voor een veroordeling in de proceskosten (HR 7 april 2017, nr. 16/03436, ECLI:NL:HR:2017:607, BNB 2017/118).
Zoals hiervoor overwogen is het incidentele hoger beroep van belanghebbende gegrond, zodat aanleiding bestaat voor een vergoeding van de gemaakte proceskosten ter zake.
Het principale hoger beroep van belanghebbende is ongegrond. Gelet op de onder 5.9 geconstateerde termijnoverschrijding bestaat desalniettemin aanleiding voor een vergoeding van de gemaakte proceskosten en het griffierecht betreffende het principale hoger beroep (HR 20 maart 2015, 14/01332, ECLI:NL:HR:2015:660). Nu de termijnoverschrijding geheel wordt toegerekend aan de Staat komen deze kosten (en het griffierecht) voor rekening van de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid).
De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van het Besluit. Voor het onderhavige geval zijn dat de in onderdeel a vermelde kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief als volgt vast.
Het aantal in aanmerking te nemen punten voor proceshandelingen in hoger beroep stelt het Hof vast op 6 punten welk aantal als volgt wordt gespecificeerd:
- 1 punt voor het indienen van het verweerschrift;
- 1 punt voor het indienen van het principaal hogerberoepschrift;
- 1 punt voor het indienen van het incidenteel hogerberoepschrift;
- 1 punt voor het verschijnen ter zitting bij het Hof (28 maart 2019);
- 0,5 punt voor het verschijnen ter nadere zitting bij het Hof (10 april 2019);
- 0,5 punt voor het verschijnen ter nadere zitting bij het Hof (3 september 2019);
- 0,5 punt voor het verschijnen ter nadere zitting bij het Hof (6 september 2019);
- 0,5 punt voor het verschijnen ter nadere zitting bij het Hof (25 februari 2020);met een waarde per punt van € 525.
De kostenvergoeding voor het indienen van het principaal hogerberoepschrift vindt haar grond uitsluitend in de overschrijding van de redelijke termijn voor de beslechting van het geschil. Het Hof vindt hierin aanleiding om een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak - als bedoeld in onderdeel C1 van de Bijlage bij het Besluit - te hanteren van 1, zodat de door de Staat te betalen vergoeding € 525 bedraagt.
Voor de overige proceshandelingen hanteert het Hof de wegingsfactor 2, zodat de door de inspecteur te betalen vergoeding 5 x 2 x € 525 = € 5.250 bedraagt.
8. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent de proceskostenvergoeding en het griffierecht;
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar, behoudens de beslissing inzake de kostenvergoeding;
- vermindert de naheffingsaanslag met € 16.820.475 tot op € 16.905.021 en vermindert de rentebeschikking dienovereenkomstig;
- vermindert de boetebeschikking tot op € 980.000;
- veroordeelt de Staat (Minister van Justitie en Veiligheid) tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende van € 3.000;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 5.250;
- veroordeelt de Staat (Minister van Justitie en Veiligheid) in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 525;
- draagt de Staat (Minister van Justitie en Veiligheid) op het in hoger beroep betaalde griffierecht van € 501 aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is gedaan door mrs. C.J. Hummel, voorzitter, H.E. Kostense en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen, als griffier. De beslissing is op 23 juli 2020 uitgesproken en wordt openbaar gemaakt door publicatie op www.rechtspraak.nl.
Metadata
Omzetbelasting