Toerekening tbs-resultaat; Inspecteur moest aanslagregeling aanhouden

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.

2. Uitgangspunten in cassatie

2.1.1 Belanghebbende is in algehele gemeenschap van goederen gehuwd met B (hierna: de echtgenoot). De echtgenoot is enig aandeelhouder en bestuurder van C bv (hierna: de bv). Tot 1 januari 2013 bezat de echtgenoot via de bv 51 procent van de aandelen in D bv (hierna: D).

2.1.2 De echtgenoot heeft op 19 maart 2012 voor een bedrag van € 670.000 (nagenoeg gelijk aan de getaxeerde executiewaarde) een pand (hierna: het pand) gekocht dat werd verhuurd aan een in faillissement verkerende vennootschap die een accountantskantoor dreef. Het pand is op 27 april 2012 aan de echtgenoot geleverd en per diezelfde datum ter beschikking gesteld aan D. Op diezelfde datum heeft D het zojuist bedoelde accountantskantoor overgenomen. De echtgenoot heeft het pand in augustus 2012 tegen de getaxeerde vrije verkoopwaarde van € 895.000 verkocht aan een daartoe nieuw opgerichte dochtervennootschap van de bv.

2.1.3 In juni 2014 heeft de Inspecteur bij de echtgenoot naar aanleiding van diens voor het jaar 2012 ingediende aangifte in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) een boekenonderzoek doen instellen dat was gericht op de hiervoor in 2.1.2 beschreven transacties met betrekking tot het pand. In het kader van dat onderzoek heeft op 2 september 2014 een bespreking plaatsgevonden tussen controle-ambtenaren, de echtgenoot en zijn gemachtigde. Tijdens die bespreking is de echtgenoot voorgehouden dat de bedoelde transacties leiden tot heffing van inkomstenbelasting over de door hem behaalde verkoopwinst op grond van hetzij artikel 3.91 Wet IB 2001, hetzij artikel 3.92 van die wet. Van het boekenonderzoek is met dagtekening 17 november 2015 een concept-rapport opgemaakt. In dat stuk heeft de Inspecteur primair het standpunt ingenomen dat het behaalde voordeel op grond van artikel 3.90 in samenhang gelezen met artikel 3.91, lid 1, aanhef en letter c, Wet IB 2001 moet worden aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden. Het subsidiaire standpunt van de Inspecteur hield in dat de terbeschikkingstellingsregeling van artikel 3.92 Wet IB 2001 van toepassing is. De Inspecteur heeft op basis van deze bevindingen de aanslag in de IB/PVV van de echtgenoot voor het jaar 2012 – in afwijking van de gedane aangifte – overeenkomstig zijn primaire standpunt vastgesteld.

2.1.4 De Inspecteur heeft op 26 november 2015 aan belanghebbende de aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2012 opgelegd. Deze aanslag werd opgelegd overeenkomstig de door belanghebbende voor dat jaar ingediende aangifte. In deze aangifte was geen enkel gegeven opgenomen met betrekking tot het pand of een (resultaat uit) terbeschikkingstelling daarvan. De aangifte is door middel van het geautomatiseerde systeem van de Belastingdienst afgedaan.

2.1.5 De rechtbank Den Haag heeft op 13 juli 2017 op het beroep van de echtgenoot inzake de aan hem voor het jaar 2012 opgelegde aanslag geoordeeld dat het resultaat van de aan- en verkoop van het pand moet worden aangemerkt als resultaat uit terbeschikkingstelling en heeft – gelet op artikel 3.92, lid 4, Wet IB 2001 – de helft van dat resultaat bij de echtgenoot in aanmerking genomen. De Inspecteur heeft vervolgens op 23 september 2017 aan belanghebbende de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd voor de andere helft van het resultaat uit terbeschikkingstelling. De Inspecteur heeft zich voor het Hof op het standpunt gesteld dat de aangifte en het dossier van belanghebbende geen gegevens bevatten die hem verplichtten tot een nader onderzoek naar de juistheid van de aangifte van belanghebbende alvorens de primitieve aanslag op te leggen, en dat ook ingeval in het dossier van belanghebbende melding zou zijn gemaakt van de resultaten van het boekenonderzoek bij de echtgenoot nog de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid zou hebben bestaan dat de aangifte van belanghebbende juist was. In dat verband heeft hij gewezen op de mogelijkheid dat bij de echtgenoot heffing op grond van artikel 3.91 Wet IB 2001 zou plaatsvinden en op de mogelijkheid dat belanghebbende en de echtgenoot niet in algehele gemeenschap van goederen zouden kunnen zijn gehuwd.

2.2.1 Voor het Hof was in geschil of de Inspecteur op grond van artikel 16, lid 1, AWR bevoegd was de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2012 op te leggen.

2.2.2 Het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur niet een ambtelijk verzuim heeft begaan en dat hij beschikte over het voor navordering vereiste nieuwe feit als bedoeld in artikel 16, lid 1, AWR. Het Hof heeft daarbij in aanmerking genomen dat de aangifte van belanghebbende en haar dossier de Inspecteur redelijkerwijs geen aanleiding hoefden te geven tot een onderzoek buiten dat dossier. Het Hof heeft niet aannemelijk geacht dat tijdens de hiervoor in 2.1.3 bedoelde bespreking van 2 september 2014 het huwelijksgoederenregime van belanghebbende en de echtgenoot aan de orde is geweest. Als dat wel het geval zou zijn geweest, dan zou dat naar het oordeel van het Hof een bijzondere omstandigheid zijn die ertoe zou kunnen leiden dat de Inspecteur het vaststellen van de aanslag van belanghebbende had moeten tegenhouden.

3. Beoordeling van het middel

3.1. Het middel is gericht tegen de hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordelen van het Hof.

3.2. Indien de belastingplichtige in algehele gemeenschap van goederen is gehuwd en een vermogensbestanddeel als bedoeld in artikel 3.92, leden 1 en 2, Wet IB 2001 tot die gemeenschap behoort, wordt bij toepassing van de terbeschikkingstellingsregeling dat vermogensbestanddeel op grond van artikel 3.92, lid 4, Wet IB 2001 voor de helft toegerekend aan de belastingplichtige en voor de andere helft aan zijn echtgenoot. Indien de inspecteur naar aanleiding van een bij de belastingplichtige ingesteld (boeken)onderzoek het standpunt inneemt dat de terbeschikkingstellingsregeling van artikel 3.92 Wet IB 2001 moet worden toegepast en hij weet of redelijkerwijs moet weten dat die belastingplichtige in het desbetreffende jaar in algehele gemeenschap van goederen was gehuwd, is hij gehouden de vaststelling van de aanslag van de echtgenoot van de belastingplichtige aan te houden. Indien hij dat nalaat, beschikt hij met betrekking tot die terbeschikkingstellingsregeling niet over het voor navordering bij die echtgenoot vereiste nieuwe feit als bedoeld in artikel 16, lid 1, AWR.

3.3.1. Gelet op hetgeen hiervoor in 3.2 is overwogen, geven de hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordelen van het Hof blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Het middel slaagt. De uitspraak van het Hof kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.

3.3.2. De aanslag van belanghebbende voor het jaar 2012 is opgelegd nadat het boekenonderzoek bij de echtgenoot had plaatsgevonden en daarvan een concept–controlerapport was opgemaakt. Bij die gelegenheden nam de Inspecteur het standpunt in dat toepassing van de terbeschikkingstellingsregeling van artikel 3.92 Wet IB 2001 aan de orde zou kunnen komen. De stukken van het geding, in het bijzonder de daarvan deel uitmakende notariële akte van levering van het pand aan de hiervoor in 2.1.2 bedoelde dochtervennootschap, laten geen andere gevolgtrekking toe dan dat de Inspecteur wist of redelijkerwijs had moeten weten dat de echtgenoot in algehele gemeenschap van goederen was gehuwd. Of het tussen belanghebbende en de echtgenoot geldende huwelijksgoederenregime tijdens de hiervoor in 2.1.3 bedoelde bespreking wel of niet ter sprake is gekomen, is niet van belang. De uitspraak van het Hof en de stukken van het geding bieden geen aanknopingspunten voor een gerechtvaardigde veronderstelling bij de Inspecteur dat bij de hem voor ogen staande toepassing van artikel 3.92 Wet IB 2001 het vierde lid geen rol zou spelen. De Inspecteur had daarom bij de aanslagregeling van belanghebbende rekening moeten houden met de resultaten van het (boeken)onderzoek. Door dat niet te doen heeft hij een ambtelijk verzuim begaan dat aan navordering in de weg staat. Hieraan kan niet afdoen dat de Inspecteur zich bij de echtgenoot primair op het – door de rechter onjuist bevonden – standpunt heeft gesteld dat heffing ter zake van het pand diende plaats te vinden op basis van artikel 3.91 Wet IB 2001, en daardoor uitsluitend bij de echtgenoot. De navorderingsaanslag moet worden vernietigd, evenals de beschikking inzake belastingrente.

4. Proceskosten

De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof.

5. Beslissing

De Hoge Raad:

• verklaart het beroep in cassatie gegrond,
• vernietigt de uitspraak van het Hof,
• bevestigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens voor zover daarin ontbreekt een vernietiging van de beschikking inzake belastingrente, en vernietigt die uitspraak in zoverre,
• vernietigt de beschikking inzake belastingrente,
• gelast dat de Staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 128,
• draagt de Inspecteur op aan het Hof het griffierecht te betalen voor de behandeling van het hoger beroep van € 508,
• veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 2.100 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
• veroordeelt de Inspecteur in de kosten van belanghebbende voor het geding voor het Hof, vastgesteld op € 1.050 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, de vice-president M.E. van Hilten, en de raadsheren P.M.F. van Loon, L.F. van Kalmthout en E.F. Faase, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 9 oktober 2020.