Verhuur van onderneming; voldaan aan voortzettingsvereiste BOR

1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende een navorderingsaanslag in de schenkbelasting opgelegd, berekend naar een belaste verkrijging van € 505.285 (hierna: de navorderingsaanslag).

1.2. Belanghebbende heeft tegen de navorderingsaanslag bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.

1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar en de navorderingsaanslag vernietigd, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.572 en gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 46 aan hem vergoedt.

1.4. De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

1.5. De inspecteur heeft voorafgaand aan de zitting een pleitnota toegezonden aan het hof. De griffier heeft deze pleitnota doorgestuurd naar belanghebbende. Deze pleitnota wordt met instemming van partijen geacht ter zitting te zijn voorgelezen.

1.6. De zitting heeft plaatsgevonden op 5 juli 2021 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en zijn gemachtigde [gemachtigde] , en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .

1.7. Belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de inspecteur. Ook heeft belanghebbende het ingevulde “formulier proceskosten” overgelegd.

1.8. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.9. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

2. Feiten

2.1. Op [datum] 2014 heeft de vader van belanghebbende, [schenker] (hierna: de schenker), alle aandelen in [bedrijf 1] B.V. aan belanghebbende geschonken.

2.2. Op het moment van schenking hield [bedrijf 1] B.V. alle aandelen in [bedrijf 2] B.V. Laatstgenoemde vennootschap was eigenaar van een benzineservicestation, gelegen aan de [adres] te [woonplaats] . [bedrijf 2] B.V. verhuurde het benzineservicestation aan haar dochtermaatschappij [bedrijf 3] B.V., welke vennootschap het benzinestation exploiteerde.

2.3. Belanghebbende heeft van de schenking aangifte schenkbelasting gedaan. In de aangifte is een beroep gedaan op de toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling (hierna: BOR) als bedoeld in artikel 35b van de Successiewet 1956 (hierna: SW). De inspecteur heeft de aangifte ontvangen op 9 maart 2015.

2.4. In oktober 2015 hebben [bedrijf 2] B.V. (aangeduid als: [bedrijf 2] BV) en [bedrijf 3] B.V. (aangeduid als: Verhuurder) met [bedrijf 4] B.V. (aangeduid als: Huurder) een huurovereenkomst gesloten (hierna: de huurovereenkomst). In de huurovereenkomst is onder meer het volgende overeengekomen:

2.5. Bij brief van 29 februari 2016, door de inspecteur ontvangen op 1 maart 2016, heeft belanghebbende de inspecteur geïnformeerd over de verhuur van het benzineservicestation. Belanghebbende heeft in die brief toegelicht waarom het aangaan van de huurovereenkomst volgens hem geen gebeurtenis is als bedoeld in artikel 35e, lid 1, onderdeel c, ten derde, SW.

2.6. Met dagtekening 14 maart 2017 is de aanslag in de schenkbelasting opgelegd naar een belaste verkrijging van nihil. Daarbij is de BOR toegepast over een bedrag van € 538.119.

2.7. Met dagtekening 4 april 2017 heeft de inspecteur de navorderingsaanslag opgelegd, waarbij de toepassing van de BOR is teruggenomen.

3. Geschil en conclusies van partijen

3.1. In geschil is of met het aangaan van de huurovereenkomst wordt opgehouden winst uit onderneming te genieten als bedoeld in artikel 35e, lid 1, aanhef en onderdeel c, ten derde, SW, en daardoor niet wordt voldaan aan het voorzettingsvereiste. De inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend en belanghebbende ontkennend.

3.2. De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

4. Gronden

Ten aanzien van het geschil

4.1. Artikel 35b, leden 1 en 5, SW (2014, 2015), bepaalt het volgende:

Artikel 35e SW luidt sinds 1 januari 2010 als volgt:

4.2. Tijdens de parlementaire behandeling is ten aanzien van het voortzettingsvereiste onder meer het volgende opgemerkt:

en

4.3. De rechtbank heeft geoordeeld dat de verhuur van de onderneming geen intrekkingsgrond vormt voor de voorwaardelijke vrijstelling van de BOR, zodat de navorderingsaanslag moet worden vernietigd.

4.4. De inspecteur heeft gesteld dat met de verhuur van de door schenking verkregen onderneming niet wordt voldaan aan het voortzettingsvereiste omdat wordt opgehouden winst uit onderneming te genieten als bedoeld in artikel 35e, lid 1, onderdeel c, ten derde, SW. Hij heeft daartoe het volgende aangevoerd. Hoewel de hoofdregel is dat het stakingsbegrip in de inkomstenbelasting wordt gevolgd, dient in dit geval, vanwege de specifieke aard van de BOR, een uitzondering op die hoofdregel te gelden. Door de verhuur is er voor belanghebbende, de begiftigde, geen sprake meer van voorzetting van dezelfde objectieve onderneming. De omstandigheid dat verhuur van een aanvankelijk zelf gedreven onderneming in de inkomstenbelasting niet wordt aangemerkt als een staking van die zelf gedreven onderneming, is niet voldoende om te voldoen aan het voortzettingsvereiste zoals dat voor toepassing van de BOR geldt. Belanghebbende miskent dat het exploiteren van het benzinestation met een zeer ruime klantenring, een andere objectieve onderneming is dan het verhuren van diezelfde onderneming, met maar één klant namelijk de huurder hetgeen ook een andere opbrengst, namelijk de huursom, genereert. Verder geldt het voortgezet ondernemerschap uitsluitend voor persoonlijke ondernemingen – daarop ziet ook de jurisprudentie in de inkomstenbelasting – en dus niet bij de verkrijging van aandelen (die behoren tot een aanmerkelijk belang). Bij een andere opvatting zou sprake zijn van ongerijmdheden, omdat een vennootschap niet kan overlijden en belanghebbende de BOR niet ‘uit’ kan gaan. De inspecteur heeft ten slotte gewezen op de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 21 januari 2016, ECLI:NL:RBDHA:2016:4710.

4.5. Belanghebbende onderschrijft het oordeel van de rechtbank en heeft het standpunt ingenomen dat het ophouden winst te genieten als bedoeld in artikel 35e, lid 1, onderdeel c, ten derde, SW moet worden uitgelegd aan de hand van de voor de inkomstenbelasting geldende criteria. Belanghebbende wijst dienaangaande op het arrest van de Hoge Raad van 26 januari 1955, ECLI:NL:HR:1955:AY4122, BNB 1955/216. Verder wijst belanghebbende erop dat de huurovereenkomst is aangegaan voor een periode van vijf jaar met een mogelijkheid van verlenging voor nog eens vijf jaar, en voorts dat de verhuurder verplicht is vervangingsinvesteringen te doen (zie onder 2.4). Er is volgens belanghebbende daarom geen sprake van een gebeurtenis als bedoeld in artikel 35e, lid 1, onderdeel c, ten derde, SW.

4.6. Het hof oordeelt als volgt. De voorwaardelijke vrijstelling in het kader van de BOR wordt onder meer ingetrokken indien en voor zover het lichaam ophoudt uit de onderneming winst te genieten. In het licht van de tekst van de SW en de hiervóór weergegeven citaten uit de totstandkomingsgeschiedenis van de SW, volgt de BOR wat betreft het voortzettingsvereiste in beginsel het stakings- en vervreemdingsbegrip uit de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). Voor de inkomstenbelasting leidt de verhuur van een aanvankelijk zelf gedreven onderneming niet tot een staking of een overdracht van die onderneming. Uit de tekst noch de totstandkomingsgeschiedenis van de SW kan worden afgeleid dat de wetgever het voortzettingsvereiste zo strikt heeft willen uitleggen, dat de oorspronkelijk verkregen onderneming ongewijzigd moet worden voortgezet. Voorts is evenmin sprake van een staking (met realisatie van stille reserves en goodwill) van een door een B.V. gedreven onderneming bij verhuur van die onderneming. Immers de B.V. blijft eigenaar van de vermogensbestanddelen en slechts de aard van de door haar gegenereerde omzet wijzigt door ontvangst van huursommen evenals – mogelijk – de aard van de te maken kosten en/of te plegen investeringen. Die verhuur leidt voor de inkomstenbelasting evenmin tot een inkomen uit aanmerkelijk belang voor de houder van zodanig belang in de B.V.

4.7. Niet in geschil is dat ten aanzien van de aan [bedrijf 1] B.V. toegerekende onderneming voor de toepassing van de inkomstenbelasting sprake zou zijn geweest van voortgezet ondernemerschap, zodat in geval de onderneming door belanghebbende als eenmanszaak zou zijn gedreven de verhuur daarvan voor belanghebbende niet zou hebben geleid tot een staking van die onderneming. De rechtbank is daar, naar het oordeel van het hof, terecht van uitgegaan.1 Daar komt bij dat er evenmin een stakingsmoment is voor de vennootschap zelf in de vennootschapsbelasting noch voor belanghebbende als aanmerkelijk belanghouder in de inkomstenbelasting. Het hof ziet niet in waarom voor de toepassing van verkrijgingen als bedoeld in artikel 35c, lid 1, onderdeel c, SW, te weten vermogensbestanddelen die bij de schenker behoorden tot een aanmerkelijk belang, andere criteria zouden moeten gelden dan voor verkrijgingen als bedoeld in artikel 35c, lid 1, onderdeel a, SW, te weten een onderneming als bedoeld in artikel 3.2 Wet IB 2001. De vergelijking die de inspecteur maakt met de situatie waarin een eenmanszaak wordt ingebracht in een vennootschap onder firma gaat niet op, omdat bij het aangaan van een vennootschap onder firma – anders dan in het onderhavige geval – wel sprake is van evenredige staking in de inkomstenbelasting.

4.8. Ook de specifieke aard van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de SW geeft het hof geen aanleiding om in het onderhavige geval, te weten van verhuur van een eerst rechtstreeks door de vennootschap zelf gedreven onderneming, te oordelen dat niet is voldaan aan het voortzettingsvereiste. Er heeft immers geen overdracht van de onderneming of een deel ervan of van vermogensbestanddelen aan de huurder plaatsgevonden. [bedrijf 2] B.V. is ook na de verhuur eigenaar gebleven van het ondernemingsvermogen. De oorspronkelijke onderneming is voortgezet, alleen de wijze van exploitatie van de onderneming is gewijzigd. De omstandigheid, zoals ter zitting duidelijk is geworden, dat de onderneming na afloop van de huurperiode in 2020 is verkocht, doet aan hetgeen hiervoor is overwogen niet af omdat die verkoop buiten de termijn viel waarvoor het voortzettingsvereiste geldt, te weten een periode van vijf jaar na verkrijging van de aandelen.

4.9. Dit brengt mee dat het hof van oordeel is dat is voldaan aan het voortzettingsvereiste.

Tussenconclusie

4.10. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.

Ten aanzien van het griffierecht

4.11. De griffier heft van de inspecteur een griffierecht van € 532, omdat het hof de uitspraak van de rechtbank bevestigt.

Ten aanzien van de proceskosten

4.12. Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met het door hem te voeren verweer in hoger beroep bij het hof.

4.13. Het hof stelt deze tegemoetkoming op 2 (punten)2 x € 748 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.496.

4.14. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.

5. Beslissing

Het hof:

• bevestigt de uitspraak van de rechtbank;
• bepaalt dat van de inspecteur een griffierecht wordt geheven van € 532;
• veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij het hof van € 1.496, te voldoen aan belanghebbende.

De uitspraak is gedaan door I. Reijngoud, voorzitter, R.C.H.M. Lips en B.F.A. van Huijgevoort, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, als griffier. De uitspraak is ondertekend door de griffier en door B.F.A. van Huijgevoort, aangezien de voorzitter is verhinderd deze te ondertekenen. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 29 juli 2021 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.