Melkveefosfaatrechten aangemerkt als bedrijfsmiddel; vorming HIR mogelijk

Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2018 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.986 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.426 (zaaknummer 21/1830).

Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2018 een aanslag inkomensafhankelijke premie Zorgverzekeringswet (ZVW) opgelegd, berekend naar een bijdrage-inkomen van € 13.484. Tevens is bij beschikking € 30 aan belastingrente in rekening gebracht (zaaknummer 21/1831).

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslagen en de beschikking belastingrente gehandhaafd.

Eiser heeft daartegen tijdig beroep ingesteld.

Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

Eiser heeft voor de zitting een nader stuk c.q. pleitnota ingediend. Dit stuk is aan verweerder doorgezonden.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 mei 2022. De beroepen zijn gezamenlijk en tegelijkertijd behandeld met het beroep van [partner] , partner van eiser (zaaknummer 21/1832).

Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde en [persoon A] . Namens verweerder zijn verschenen [persoon B] en [persoon C] .

Overwegingen

Feiten

1. Eiser exploiteert met zijn partner (de partner) in een vennootschap onder firma een vleesvarkenshouderij in combinatie met een jongvee-opfok- en akkerbouwbedrijf. De winst van de vof is voor 95% aan eiser en voor 5% aan de partner toegerekend.

2. Per 1 januari 2018 is door de Nederlandse wetgever een stelsel van melkveefosfaatrechten ingevoerd. Melkveefosfaatrechten zijn nodig om vanaf 1 januari 2018 melkvee te mogen houden in Nederland. Voor het houden van vleesvee zijn geen fosfaatrechten nodig.

3. Eiser en zijn partner hebben in verband met de invoering van dit stelsel een totaal van 2.436 kilogram aan fosfaatrechten toegekend gekregen. De toekenning van het aantal melkveefosfaatrechten heeft plaatsgevonden op basis van het gemiddeld aantal gehouden stuks melkvee in het referentiejaar 2014 en op de peildatum 2 juli 2015. Op de peildatum 2 juli 2015 werden 126 stuks jongvee jonger dan één jaar en 56 stuks jongvee ouder dan één jaar (in totaal 182 stuks jongvee) gehouden voor de opfok ten behoeve van afzet in de melkveehouderij, alsmede afzet als vleesvee.

4. In de jaren 2017 en 2018 is sprake geweest van een inkrimping van de melkveestapel ten opzichte van het niveau op 2 juli 2015.

5. Eiser heeft gedurende 2018 voor een gedeelte hoogdrachtige vaarzen gehouden ten behoeve van de afzet aan melkveehouders alsook een gedeelte voor de afzet als vleesvee. De gemiddelde bezetting van de veestapel in 2018 bedroeg 7 melk- en kalfkoeien, 61 stuks jongvee jonger dan één jaar en 75 stuks jongvee ouder dan één jaar (in totaal 143 stuks). Ultimo 2018 bestond de veestapel nog uit 114 stuks jongvee, 6 melkkoeien en 4 fokstieren (in totaal 124 stuks).

6. Volgens het bedrijfsoverzicht van de Coöperatie Rundveeverbetering (CRV-overzicht) waren er in 2018 gemiddeld nog 14 stuks jongvee ten behoeve van de melkveehouderij. Op 31 december 2017 waren er nog 29 stuks jongvee ten behoeve van het melkvee en op 31 december 2018 waren er nog 2 stuks jongvee ten behoeve van het melkvee.

7. In de loop van 2018 zijn de plannen voor het houden van jongvee ten behoeve van de afzet aan melkveehouders herzien. Als gevolg van de verwachte teruglopende vraag naar drachtige vaarzen voor de melkveehouderij begin 2018 en de mogelijke vernietiging van de PAS-vergunning in het kader van de Natuurbeschermingswet 1998 alsook andere bedrijfseconomische omstandigheden, heeft eiser er in 2018 voor gekozen om verder om te schakelen van de opfok van jongvee voor de melkveehouderij naar vleesvee.

8. Eiser heeft in 2018 10% van de totale beschikbare fosfaatruimte benut in zijn eigen onderneming. In de loop van dat jaar heeft eiser alle toegekende melkveefosfaatrechten verkocht.

9. Eiser heeft op 22 november 2019 een verzoek om vooroverleg ingediend bij verweerder voor een fiscale afstemming over de vorming van een herinvesteringsreserve in verband met de gehele behaalde boekwinst op de verkoop van de fosfaatrechten, te weten € 426.797.

10. Verweerder heeft daarop in een brief met dagtekening 17 januari 2020 aan eiser aangegeven dat uitsluitend de in 2018 benutte fosfaatrechten (zijnde 10%) als bedrijfsmiddel in de zin van artikel 3.30 van de Wet IB 2001 kan worden gezien, dat uitsluitend een herinvesteringsreserve kan worden gevormd voor de boekwinst die is behaald met de verkoop van deze 10% van de fosfaatrechten en dat voor de overige 90% van de toegekende fosfaatrechten geen herinvesteringsreserve kan worden gevormd.

11. Eiser heeft op 23 april 2020 de aangifte IB/PVV 2018 ingediend. Het aangegeven inkomen uit werk en woning bedraagt € 345.700 en bestaat uit een belastbare winst uit onderneming van € 304.570 en een inkomen uit tegenwoordige dienstbetrekking van € 41.130. Het aandeel van eiser in het aangegeven inkomen uit sparen en beleggen bedraagt € 1.426. In de aangifte is voor een gedeelte van de boekwinst (€ 40.456) op de fosfaatrechten een herinvesteringsreserve gevormd op grond van artikel 3.54 van de Wet IB 2001.

12. De aanslag IB/PVV 2018 is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.986, en het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen op € 1.426. Het verzamelinkomen van eiser bedroeg € 347.126. Tevens zijn een beschikking verliesverrekening van € 323.714 (het ondernemingsverlies) en een beschikking verrekende zelfstandigenaftrek voorgaande jaren van € 29.527 vastgesteld. Het ondernemingsverlies van € 323.714 is in 2018 geheel verrekend met het inkomen van eiser.

13. De aanslag ZVW 2018 is vastgesteld naar een bijdrage-inkomen van € 13.484.

14. Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder de tegen de aanslagen IB/PVV en ZVW ingediende bezwaren afgewezen.

Geschil

15. In geschil is het antwoord op de vraag of de melkveefosfaatrechten kunnen worden aangemerkt als een bedrijfsmiddel en of alsdan daarvoor een herinvesteringsreserve kan worden gevormd. Wanneer eiser geen herinvesteringsreserve kan vormen is in geschil of, voor zover de vervreemding van de fosfaatrechten verband houdt met de verwerving van de varkensrechten in 2018, hierop de zogeheten ‘ruilarresten’ kunnen worden toegepast.

Beoordeling van het geschil

Vooraf

16. Verweerder heeft op 8 maart 2022 verzocht om uitstel van de zitting in verband met (kort gezegd) de box 3-problematiek. De rechtbank heeft dit verzoek uiteindelijk bij brief van 31 maart 2022 afgewezen, omdat naar haar oordeel in deze zaken genoemde problematiek niet speelde en dat ter zitting eventueel alsnog zal worden beoordeeld hoe hiermee om moet worden gegaan.

17. De rechtbank ziet geen aanleiding om op haar eerdere beslissing terug te komen en overweegt daartoe als volgt.

18. De eisen van een goede rechtspleging brengen mee dat ingeval een partij tijdig en onder aanvoering van gewichtige redenen waarom hij niet op de voor de behandeling van de zaak vastgestelde zittingsdag aanwezig kan zijn, verzoekt die behandeling op een latere dag te doen plaatsvinden, de rechter dat verzoek inwilligt tenzij hij oordeelt dat zwaarder wegende bij de behandeling van de zaak betrokken belangen aan zodanig uitstel in de weg staan. Dit oordeel dient in de uitspraak met redenen te worden omkleed.1

19. Verweerder heeft als reden voor uitstel van de zitting aangegeven dat de gevolgen van een arrest van de Hoge Raad van 24 december 20212 voor het box 3-inkomen van eiser nog onduidelijk zijn en heeft daarom verzocht de behandeling uit te stellen totdat hierover meer duidelijkheid is, naar zijn verwachting in mei 2022.

20. De door verweerder genoemde reden is naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende zwaarwegend om behandeling van deze zaken op zitting in hun geheel uit te stellen. Eiser heeft geen specifieke beroepsgronden tegen zijn vastgestelde box 3-inkomen opgevoerd. Een inhoudelijke behandeling van de onderhavige zaken staat er niet aan in de weg dat, bijvoorbeeld naar aanleiding van de zitting, de verdere behandeling van deze zaken alsnog zou kunnen worden aangehouden totdat de door verweerder genoemde duidelijkheid er is, maar dat dan in ieder geval de zaken voor het overige inhoudelijk zijn behandeld. Beide partijen hebben ter zitting niets opgemerkt over het vastgestelde box 3-inkomen, laat staan over uitstel van de zitting in verband hiermee of, in afwachting van de eerdergenoemde te verstrekken duidelijkheid, over eventueel uitstel van het doen van uitspraak in de onderhavige zaken. Eventuele gevolgen van het hiervoor genoemde arrest van 24 december 2021 zullen met name plaatsvinden op basis van politieke afwegingen in de uitvoeringssfeer, los van de inhoudelijke behandeling van de onderhavige zaken. Gelet hierop is de rechtbank van oordeel dat zwaarder wegende bij de behandeling van de zaak betrokken belangen aan uitstel van de zitting in de weg stonden. Dientengevolge is het verzoek van verweerder om uitstel van de zitting afgewezen en zijn de zaken ter zitting van 9 mei 2022 behandeld.

Bedrijfsmiddel

21. Bedrijfsmiddelen zijn goederen die voor het drijven van een onderneming worden gebruikt.3

22. Tijdens de parlementaire behandeling onder de Wet IB 1964 is de volgende toelichting gegeven op het begrip bedrijfsmiddel:

Bij de invoering van de Wet IB 2001 is geen inhoudelijk wijziging beoogd van het begrip bedrijfsmiddel.

23. De rechtbank leidt uit het voorgaande af dat fosfaatrechten in beginsel kunnen worden aangemerkt als bedrijfsmiddel. Dat in de loop van 2018 de fosfaatrechten zijn vervreemd, doet in beginsel niets af aan de kwalificatie van deze rechten als bedrijfsmiddel per 1 januari 2018.

24. Volgens verweerder is er geen sprake van een bedrijfsmiddel omdat bij de toekenning van de fosfaatrechten op 1 januari 2018 eiser niet de intentie had de fosfaatrechten duurzaam voor de onderneming te gaan gebruiken. Het was de intentie van eiser om deze rechten (direct) na toekenning te verkopen. Eiser heeft, voorafgaand aan de vervreemding van deze rechten in 2018, 90% van zijn melkveefosfaatrechten niet benut. Aannemelijk is dat eiser vóór 1 januari 2018 ervoor heeft gekozen om zijn bedrijfsactiviteiten grotendeels te richten op de opfok van jongvee voor de afzet als vleesvee. Dit wordt bevestigd door de afname van het aantal stuks melkvee in de jaren 2015 tot en met 2018. Er is in de loop van het jaar 2018 geen geleidelijke omschakeling naar jongvee ten behoeve van het vleesvee geweest.

25. Uit de ondertekende verklaring van eiser van 16 december 20205 blijkt dat hij op 1 januari 2018 de intentie had om met behulp van derden-investeerders de onderneming uit te bouwen tot een groot professioneel opfokbedrijf, door meer jongvee voor de melkveehouderij te gaan houden. Hij heeft daartoe in 2016 een zogenoemde PAS-vergunning aangevraagd, die hem ook is verleend. Daarnaast heeft eiser in die periode offertes voor de bouw van een extra jongveestal met bijbehorende stalinrichting aangevraagd.

26. Na de vergunningverlening zijn derden hiertegen een procedure gestart die in 2019 heeft geleid tot een uitspraak van de Raad van State van 4 juni 2019. Deze uitspraak heeft geleid tot vernietiging van de verleende vergunning. Eiser had tot de uitspraak van de Raad van State geen zekerheid of de door hem gewenste uitbreiding van zijn bedrijf kon worden gerealiseerd.

27. Tijdens de procedure inzake de vergunningverlening drongen de investeerders bij eiser aan op een beslissing over het al dan niet doorgaan van het project. Zij hadden namelijk twijfel of zij wel door moesten gaan met het voorgenomen project. De onzekerheid over de uitkomst van de lopende procedure maakte het voor eiser onmogelijk om hen hierover op dat moment duidelijkheid te geven. Het teruglopen van de veestapel vloeide voort uit de bedrijfsuitoefening en was niet het gevolg van een voorgenomen duurzame inkrimping met het oog op een voorgenomen verkoop. Anders dan gewenst, kon in de periode van de aanvraag tot het tijdstip van definitief worden van de PAS-vergunning de onderneming met de hoeveelheid toegekende fosfaatrechten niet groeien. Hij moest zijn aantallen vee verminderen omdat de aanwezige veestapel in relatie tot de toegekende fosfaatrechten te veel fosfaat produceerde. Vanwege de instandhouding van de aantallen, de onzekerheid over de voorgenomen uitbreiding en om zijn onderneming te kunnen blijven voortzetten kon hij daarom niet anders dan gedeeltelijk en geleidelijk overstappen op een vleesvee- en varkenshouderij. Op enig moment moesten in verband met deze omschakeling definitieve beslissingen worden genomen, ook gelet op de rol van de externe investeerders. Dit is gebeurd in de loop van 2018. Verder uitstel zou vanuit bedrijfsmatig perspectief onverantwoord zijn, aldus nog steeds eiser.

28. De rechtbank leidt uit de overgelegde stukken en de verklaring van eiser ter zitting af dat voldoende aannemelijk is dat eiser op 1 januari 2018 nog steeds de intentie had een melkveehouderij te exploiteren en zelfs uit te breiden. De melkveefosfaatrechten kunnen aangemerkt worden als bedrijfsmiddel en voor de boekwinst op de verkoop van deze onbenutte fosfaatrechten kan in 2018 een herinvesteringsreserve worden gevormd. De beroepen zijn daarom gegrond. Bij deze stand van zaken komt de rechtbank niet toe aan de behandeling van het standpunt van eiser over de mogelijke toepassing van de ruilarresten.

29. Verweerder heeft ter zitting aangegeven dat hij, indien de rechtbank zou oordelen dat sprake is van een bedrijfsmiddel waarvoor een herinvesteringsreserve gevormd kan worden, akkoord is met de door eiser overgelegde opstelling met daarin de cijfermatige gevolgen voor beide in geschil zijnde aanslagen. De rechtbank leidt hieruit af dat verweerder ook akkoord gaat met de door eiser overgelegde cijfermatige opstelling van de verliesbeschikkingen.

De rechtbank ziet geen reden om hiervan af te wijken en zal overeenkomstig beslissen. Dit leidt tot het volgende:

• het belastbaar inkomen uit werk en woning wordt vastgesteld op nihil;
• het nog te verrekenen ondernemingsverlies wordt vastgesteld op een nog te verrekenen verlies van € 279.669.

De aanslag ZVW zal overeenkomstig worden aangepast.

30. Aangezien eiser geen afzonderlijke gronden tegen de beschikking belastingrente heeft aangevoerd, zal de in rekening gebrachte belastingrente dienen te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de aanslag ZVW.

31. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 2.056 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 269, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 759 en een wegingsfactor 1). De rechtbank beschouwt hierbij de beroepen van eiser en de partner als samenhangende zaken, en zal daarom aan eiser 1/2 deel van de totale vergoeding, te weten € 1.028, toekennen. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.

Beslissing

De rechtbank:

• verklaart de beroepen gegrond;
• vernietigt de uitspraken op bezwaar;
• vermindert de aanslag IB/PVV tot een bedrag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.426;
• stelt het nog te verrekenen ondernemersverlies vast op € 279.669;
• vermindert de aanslag ZVW en de beschikking belastingrente dienovereenkomstig;
• bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
• veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 1.028;
• gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van in totaal € 49 vergoedt.Deze uitspraak is gedaan door mr. W.W. Monteiro, voorzitter, mr. A.M.F. Geerling en mr. L.R. Zonneveld, rechters, in tegenwoordigheid van mr. H.H. Ruis, griffier.

Deze uitspraak is gedaan door mr. W.W. Monteiro, voorzitter, mr. A.M.F. Geerling en mr. L.R. Zonneveld, rechters, in tegenwoordigheid van mr. H.H. Ruis, griffier.