Hoge Raad niet bevoegd om te oordelen over weigering opstarten overlegprocedures voor Rijnvarenden (1)

1.1. De conclusies waarbij deze bijlage gaat, gaan over de afwijzing van verzoeken van Rijnvarenden om voor hun premieplicht volksverzekeringen Luxemburg te benaderen met het oog op (zaak 20/00987) het maken van een uitzondering op de Nederlandse verzekeringsplicht voortvloeiend uit art. 11 van het Rijnvarendenverdrag,1 respectievelijk (zaak 20/01343) met het oog op een uitzondering op de Nederlandse verzekeringsplicht voortvloeiend uit art. 16 Vo. (EG) 833/2004 juncto de Rijnvarendendovereenkomst.2 Hoewel de techniek verschilt, kunnen onder beide regimes - waarvan het laatstgenoemde op 1 mei 2010 het eerstgenoemde verving - de bevoegde autoriteiten van twee of meer (EU)Rijnoeverstaten in onderling overleg uitzonderingen maken op de overigens dwingende aanwijsregels in het Rijnvarendenverdrag (RVV) resp. de Rijnvarendenovereenkomst (RVO), die in de gevallen van onze belanghebbenden Nederland aanwijzen.

1.2. De vraag is of cassatie open staat tegen uitspraken van de Centrale Raad van Beroep (CRvB) over de afwijzing van dergelijke verzoeken door de Sociale verzekeringsbank (Svb), gegeven de beperkte cassatiegronden genoemd in de artt. 53 AOW, 66 Anw, 31 AKW en 10.3.2 WLZ.

1.3. De CRvB heeft steeds geoordeeld dat de bevoegdheid van de Svb om al dan niet een uitzonderingsprocedure te starten met een volgens de Svb niet-aangewezen Staat een discretionaire bevoegdheid is, maar hij heeft afwijzende beslissingen van de Svb op verzoeken om ‘regularisatie’ wel op redelijkheid en willekeur getoetst.

1.4. Voordat aan rechterlijke toetsing toegekomen kan worden, moet vast staan dat het om een appellabel ‘besluit’ gaat in de zin van art. 1:3 Awb. De toegang tot de bestuursrechtelijke bezwaar- en beroepsprocedures wordt immers bepaald door dat besluitbegrip, nu art. 8:1 Awb bepaalt dat een belanghebbende beroep bij de bestuursrechter kan instellen tegen een ‘besluit’ en art. 7:1 Awb bepaalt dat degene die het recht heeft om beroep bij de bestuursrechter in te stellen eerst bezwaar moet maken tegen dat ‘besluit.’

1.5. Volgens art. 1:3(1) Awb is een besluit ‘een schriftelijke beslissing van een bestuursorgaan, inhoudende een publiekrechtelijke rechtshandeling’. De feitenrechters hebben de afwijzing door de Svb van verzoeken om op grond van art. 13 RVV of art. 16 (EG) Vo. 833/2004 een uitzonderingsprocedure met een andere (EU-)Staat te beginnen impliciet – en recent expliciet – steeds aangemerkt als (onderdeel van) een appellabel (aanwijzings)besluit.

1.6. Het beleid van de Svb bij verzoeken om een ‘regularisatie’-procedure met een andere Staat is dat (i) afwijzend wordt beslist zolang er nog een procedure loopt over de vraag welke nationale wetgeving dwingend wordt aangewezen door het RVV c.q. de RVO en (ii) voor verstreken verzekeringstijdvakken afwijzend wordt beslist tenzij blijkt van bijzondere omstandigheden die anders nopen; van de discretionaire bevoegdheid wordt in geen geval gebruik gemaakt als de belanghebbende er op grond van aan hem gerichte uitlatingen van de fiscus of de Svb rekening mee had moeten houden dat hij in Nederland verzekerd zou blijken te zijn. De CRvB acht dit beleid in vaste rechtspraak redelijk en grijpt pas in als de Svb zich niet aan zijn eigen beleid houdt, hoewel de CRvB dan niet zelf in de zaak kan voorzien, nu hij immers geen invloed heeft op de bevoegde autoriteiten van de andere betrokken Staat.

1.7. De vele procedures van Rijnvarenden die willen dat de Svb ‘regularisatie’-procedures met Luxemburg start, zijn een gevolg van uitzendconstructies uit het verleden die erop gericht waren om Nederlandse premieplicht te omzeilen door Rijnvarenden die volgens de dwingende regels van het RVV en de RVO in Nederland verzekerd waren (omdat de scheepsexploitant voor wie zij materieel werkten in Nederland gevestigd was), in dienst te laten treden van een Luxemburgs (of soms Cypriotisch) uitzendbureau waar de premielasten lager waren. Die constructies zijn meestal mislukt omdat de uitdenkers ervan het toepasselijke EU- en volkenrecht niet helemaal doorgrondden, of wél doorgrondden, maar dan hun cliënten niet volledig hebben voorgelicht, of die cliënten wél op de niet geringe risico’s hebben gewezen, maar die cliënten die risico’s desondanks hebben genomen, naar nu blijkt met dubbele premieheffing ten laste van die Nederlandse Rijnvarenden tot gevolg. De niet-bevoegde Staat (Luxemburg) zou de aldaar ten onrechte betaalde premies moeten restitueren, maar zijn nationale recht kent een verjaringstermijn van vijf jaar voor premierestitutie en bovendien de regel dat alleen aan de werkgever (het uitzendbureau) wordt gerestitueerd, die kennelijk in vele gevallen niet meewerkt of niet meer bestaat.

1.8. Om de Rijnvarenden die door deze constructeurs in moeilijkheden zijn gebracht tegemoet te komen, is de Nederlandse regering besprekingen met de Luxemburgse begonnen. Door de COVID-19-crisis hebben die vertraging opgelopen, hetgeen reden was voor de minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid en de staatssecretaris van Financiën (Fiscaliteit en Belastingdienst) om voorlopig een unilaterale maatregel (premieverrekening) te treffen voor de premieperioden ter zake waarvan de Luxemburgse premierestitutieverjaringstermijn is verstreken (zie 3.21 hieronder).

1.9. Als de afwijzing van een ‘regularisatie’-verzoek een appellabel besluit is - c.q. als niet u maar alleen de CRvB daarover gaat - rijst de vraag of cassatieberoep open staat tegen de uitspraak van de CRvB over die afwijzing, gegeven de beperkte cassatiemogelijkheden in de sociale-zekerheidswetten (artt. 53 AOW, 66 Anw, 31 AKW en 10.3.2 WLZ; zie onderdeel 4.1 hieronder). Voor zover belanghebbenden niet onder de genoemde unilaterale maatregel vallen, bestaat belang bij beantwoording van die vraag.

1.10. Uit de wetsgeschiedenis volgt dat de cassatiemogelijkheid in de sociale verzekeringswetten is opgenomen om tegenstrijdige uitspraken van de belastingrechter en de sociale-verzekeringsrechter over dezelfde wettelijke begrippen te voorkomen. De cassatiebepalingen zijn onderdeel van een pakket maatregelen tot coördinatie tussen sociale-verzekeringswetsbepalingen en met name bepalingen van de Wet op de loonbelasting.

1.11. U heeft die beperkte cassatiemogelijkheden verruimd op grond van rechtstreeks werkend EU- en volkenrecht, nl. tot schending of verkeerde toepassing van bepalingen van EU- of volkenrecht die invloed hebben op het al dan niet bestaan van verzekeringsplicht in Nederland (zie 4.9-4.13 hieronder).

1.12. Als cassatie open staat, rijst de vraag naar de intensiteit van uw toetsing van het oordeel van de CRvB over de afwijzing van ‘regularisatie’-verzoeken door de Svb. Op dit punt kan een parallel getrokken worden met de beoordeling, door de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State (ABRvS), van afwijzingen van verzoeken om een mutual agreement procedure onder een belastingverdrag te initiëren met de andere betrokken Staat. Een belastingplichtige kan daar om verzoeken als hij meent dat het handelen van een van beide of van beide verdragsluiters leidt tot belastingheffing die niet in overeenstemming is met het belastingverdrag. Volgens de ABRvS, ECLI:NL:RVS:2021:205 en ECLI:NL:RVS:2021:206, is de afwijzing van een verzoek om een mutual agreement procedure een appellabel besluit en kan de Staatssecretaris het verzoek afwijzen als zich geen strijd met het belastingverdrag voordoet, gegeven dat de onderling-overlegprocedure is bedoeld om te beoordelen of de belastingheffing het belastingverdrag schendt en niet om administratieve processen of problemen over te nemen die de belastingplichtige in de andere Verdragstaat ondervindt (zie onderdeel 5.5 hieronder).

1.13. Ik merk op dat de belanghebbenden en ook de feitenrechters het vaak over verzoeken tot ‘regularisatie’ hebben, maar dat het daar niet om gaat: ‘regularisatie’ slaat op het bereiken van onderlinge overeenstemming tussen twee betrokken Staten over de reguliere aanwijzing - volgens de dwingende aanwijsregels van Vo. (EEG) 1408/71, Vo. (EG) 833/2004, het RVV of de RVO - van de Staat die regulier exclusief bevoegd is ter zake van de sociale verzekering van de betrokkene, als daar onenigheid of onduidelijkheid over bestaat. In de gevallen van onze belanghebbenden bestaat daarover echter geen onenigheid of onduidelijkheid: het staat vast dat Nederland exclusief bevoegd is, maar de belanghebbenden koesteren de wens dat Nederland Luxemburg vraagt om een uitzondering te maken op de dwingende reguliere aanwijzing van Nederland. De belanghebbenden zijn liever in Luxemburg verzekerd omdat op instigatie van de uitzendbureauconstructeurs daar al ten onrechte premies zijn betaald. Zij wensen dus dat de mislukte constructie om Nederlandse premieplicht te ontwijken alsnog gered wordt door Nederland.

2. Is de afwijzing van een ‘regularisatie’-verzoek een appellabel besluit?

2.1. Mijns inziens gaat het dus niet om verzoeken tot ‘regularisatie’, maar om verzoeken tot uitzondering op reguliere aanwijzing. Dat brengt mijns inziens mee dat de rechter nóg terughoudender moet zijn in zijn toetsing van de beslissing van de bevoegde autoriteit om daar al dan niet aan te beginnen; nog terughoudender dan als het om een (echt) regularisatieverzoek zou gaan, want dat laatste (reguliere aanwijzing) ligt veel dichter tegen de rechterlijke uitlegtaak aan dan een uitzondering daarop op basis van bilaterale beleidsoverwegingen van twee Rijnoeverstaten.

2.2. De toegang tot de bestuursrechtelijke bezwaar- en beroepsprocedures wordt bepaald door de term ‘besluit’ in art. 1:3 Awb. Ingevolge art. 8:1 Awb kan een belanghebbende tegen een besluit beroep instellen bij de bestuursrechter en ingevolge art. 7:1 Awb moet hij daartoe vóór het instellen van beroep eerst bezwaar maken bij het bestuursorgaan dat het besluit nam.3

2.3. Art. 1:3 Awb luidt, voor zover hier van belang:

1. Onder besluit wordt verstaan: een schriftelijke beslissing van een bestuursorgaan, inhoudende een publiekrechtelijke rechtshandeling.

2. Onder beschikking wordt verstaan: een besluit dat niet van algemene strekking is, met inbegrip van de afwijzing van een aanvraag daarvan.

3. Onder een aanvraag wordt verstaan: een verzoek van een belanghebbende, een besluit te nemen.

4. Onder beleidsregel wordt verstaan: (…).”

2.4. Met de term ‘beslissing’ wordt bedoeld op de bekend gemaakte uitkomst van een afwegingsproces van argumenten. De term schriftelijk moet ruim en dynamisch opgevat worden.4 Art. 1:1 Awb verstaat onder een bestuursorgaan:

“a) een orgaan van een rechtspersoon die krachtens publiekrecht is ingesteld, of

b) een ander persoon of college, met enig openbaar gezag bekleed”.

2.5. Een publiekrechtelijke rechtshandeling is een beslissing die eenzijdig de rechtsbetrekking bepaalt tussen het bestuursorgaan en de personen die onder diens rechtsmacht vallen.5 Essentieel is dat een publiekrechtelijke bevoegdheid daartoe bestaat (meestal op basis van een bestuursrechtelijk wettelijk voorschrift) en dat de handeling een rechtshandeling is, dus gericht is op extern rechtsgevolg.6

2.6. Voor beroep – na voorafgaand bezwaar – zijn vatbaar: (i) beschikkingen, inclusief afwijzing van de aanvraag van een beschikking (art. 1:3(2) Awb), (ii) besluiten van algemene strekking die geen algemeen verbindend voorschrift of beleidsregel zijn (art. 8:3(1) Awb), (iii) de weigering om een rechtshandeling naar burgerlijk recht of een besluit van algemene strekking goed te keuren (art. 8(2) Awb); (iv) feitelijke handelingen jegens ambtenaren (art. 8:2(1) Awb) en (v) de schriftelijke weigering om een besluit te nemen of het niet-tijdig nemen van een besluit (art. 6:2 juncto art. 8:1 Awb).7

2.7. De vraag of de Svb kon weigeren een uitzonderingsprocedure ex art. 13 RVV of (vanaf 1 mei 2010) ex art. 16 Vo. (EG) 883/2004 te starten, is meer malen impliciet, maar inmiddels ook expliciet aan de orde geweest bij de CRvB. Aanvankelijk vroeg de CRvB zich kennelijk niet af of die weigering een appellabel besluit was, maar beoordeelde hij de weigering wel inhoudelijk.8 Op 31 oktober 2018 deed hij uitspraak9 in een zaak over de uitzonderingsprocedure voorzien in art. 16 Vo. (EG) 883/2004 en kwam de vraag expliciet aan de orde:

“De Raad onderkent dat op grond van artikel 18 van Verordening (EG) nr. 987/2009 (Vo 987/2009) over het tijdvak vanaf 1 mei 2010 een verzoek tot het sluiten van een regularisatieovereenkomst bij de Luxemburgse autoriteiten moest worden ingediend. Dit wil echter niet zeggen dat de Luxemburgse autoriteiten bij uitsluiting bevoegd zijn om op het verzoek te beslissen. Aangezien het verzoek strekt tot het sluiten van een overeenkomst, moet ook de Nederlandse bevoegde autoriteit besluiten al dan niet medewerking aan het verzoek te verlenen. Dit besluit is op rechtsgevolg gericht. De Raad zal het bestreden besluit opvatten als een weigering om, ook indien het verzoek eerst door de Luxemburgse autoriteiten in behandeling wordt genomen, over het tijdvak vanaf 1 december 2011 medewerking te verlenen aan de totstandkoming van een regularisatieovereenkomst. Dit besluit kan en zal inhoudelijk worden getoetst.”

2.8. De ABRvS heeft in twee uitspraken van 3 februari 202110 de weigering van de Staatssecretaris van Financiën om een mutual agreement procedure onder een belastingverdrag te beginnen aangemerkt als appellabel besluit (zie onderdeel 5 hieronder), maar de motivering van de Afdeling voor dat oordeel noopt tot de conclusie dat de CRvB ten onrechte de weigering van een uitzonderingsprocedure door de Svb als een appellabel besluit heeft aangemerkt. U zie nader onderdeel 5 hieronder.

2.9. De artt. 53 AOW, 66 Anw, 31 AKW en 10.3.2 WLZ stellen geen cassatieberoep open tegen schending of verkeerde toepassing van art. 1:3, art. 7:1 of art. 8:1 Awb. Ik meen daarom dat u geen rechtsmacht heeft ter zake van de vraag of weigering van een ‘regularisatie’-verzoek al dan niet een appellabel besluit is, tenzij (i) men die vraag opvat als van openbare orde omdat het ook om de ontvankelijkheid bij de Svb en bij de feitenrechter gaat én (ii) u u gehouden acht om ook zonder wettelijke opdracht daartoe de openbare orde in het sociale-verzekeringsprocesrecht te handhaven. Ik zou menen dat u daartoe niet gehouden en ook niet bevoegd bent, nu uit niets blijkt dat de wetgever ook op dat punt rechtseenheidssupervisie door de cassatierechter wenste.

3. De uitzonderingsprocedures in het Rijnvarendenverdrag en in Vo. (EG) 883/2004

Het oude regime: Vo. (EEG) 1408/71 en het Rijnvarendenverdrag 11

3.1. Tot 1 mei 2010 werd het op migrerende werknemers en zelfstandigen toepasselijke sociale-verzekeringsrecht aangewezen door de coördinatieregels van Verordening (EEG) nr. 1408/71 (Vo. 1408/71).12 Vo. 1408/71 trad blijkens haar art. 6 in de plaats van bilaterale sociale-zekerheidsverdragen tussen EEG-lidstaten, maar niet in de plaats van het multilaterale Rijnvarendenverdrag (RVV). Vo. 1408/71 schakelde zichzelf uit in alle gevallen waarin het RVV van toepassing was. Art. 7(2) Vo. 1408/71 bepaalde daartoe:

“Ongeacht het bepaalde in artikel 6 blijven van toepassing:

a ) het Verdrag van 27 juli 1950 betreffende de sociale zekerheid van Rijnvarenden , herzien op 13 februari 1961 (…).”

3.2. Het RVV betrof de sociale zekerheid van Rijnvarenden; dat zijn volgens art. 1 RVV:

“een werknemer of een zelfstandige, alsmede elke persoon die krachtens de van toepassing zijnde wetgeving met hen wordt gelijkgesteld, die behorend tot het varend personeel zijn beroepsarbeid verricht aan boord van een schip, dat met winstoogmerk in de rijnvaart wordt gebruikt en is voorzien van het certificaat, bedoeld in artikel 22 van de herziene Rijnvaart-akte (…).”

3.3. Art. 11 RVV bepaalde dat op Rijnvarenden de wetgeving van slechts één Verdragsluitende Partij van toepassing was, nl. die van de Staat van vestiging van de scheepsexploitant:

“1. Op de rijnvarende is slechts de wetgeving van één enkele Verdragsluitende Partij van toepassing.

2. Op de rijnvarende is van toepassing de wetgeving van de Verdragsluitende Partij op het grondgebied waarvan zich de zetel bevindt van de onderneming, waartoe het in artikel 1, sub m) bedoelde schip, aan boord waarvan deze rijnvarende zijn beroepsarbeid verricht, behoort. Indien deze onderneming echter geen zetel heeft op het grondgebied van een Verdragsluitende Partij, is op de rijnvarende van toepassing de wetgeving van de Verdragsluitende Partij op het grondgebied waarvan zich het filiaal of de vaste vertegenwoordiging van die onderneming bevindt.”

3.4. Het RVV voorzag in een uitzonderingsprocedure. De bevoegde autoriteiten van twee of meer Verdragsluitende Partijen konden in onderlinge overeenstemming uitzonderingen maken op de aanwijsregel van art. 11 RVV. Art. 13 RVV bepaalde daartoe:

“1. De bevoegde autoriteiten van twee of meer Verdragsluitende Partijen kunnen in onderlinge overeenstemming, ten behoeve van de betrokken rijnvarenden, uitzonderingen op de artikelen 11 en 12 vaststellen.

2. Voor zover nodig is de toepassing van het vorige lid afhankelijk van een verzoek van de betrokken rijnvarenden en eventueel van hun werkgevers. Bovendien neemt de bevoegde autoriteit van de Verdragsluitende Partij waarvan de wetgeving van toepassing zou moeten zijn, een beslissing, waarin wordt vastgesteld dat op bedoelde rijnvarenden niet langer deze wetgeving maar wel de wetgeving van een andere Verdragsluitende Partij van toepassing is.”

Het huidige regime: Verordening (EG) 883/2004 en de Rijnvarendenovereenkomst 13

3.5. Per 1 mei 2010 is Vo. 1408/71 vervangen door Verordening (EG) 883/2004 (de Basisverordening). De Basisverordening wijst exclusief één nationaal sociale-zekerheidsstelsel aan voor personen binnen haar reikwijdte. Art. 13 Basisverordening wijst de nationale wetgeving aan die van toepassing is op personen die in twee of meer lidstaten werkzaamheden in loondienst verrichten, maar volgens art. 16 Basisverordening kunnen uitzonderingen gemaakt worden op die aanwijzing. Art. 16 Basisverordening luidt:

“1. Twee of meer lidstaten, de bevoegde autoriteiten van deze lidstaten of de door deze autoriteiten aangewezen instellingen kunnen in onderlinge overeenstemming in het belang van bepaalde personen of groepen personen, uitzonderingen op de artikelen 11 tot en met 15 vaststellen.

2. (…).”

3.6. De EU-Rijnoeverstaten hebben op basis daarvan in afwijking van art. 13 Basisverordening het regime van het Rijnvarendenverdrag voortgezet in de Rijnvarendenovereenkomst. In HR BNB 2020/14214 overwoog u daarover:

“4.3.2 Artikel 13 Basisverordening regelt dat het antwoord op de vraag welke nationale wetgeving geldt voor een persoon die in twee of meer lidstaten werkzaamheden in loondienst verricht, afhankelijk is van de omstandigheden van de in die bepaling omschreven gevallen. Artikel 16 Basisverordening biedt mogelijkheden tot afwijking van artikel 13 Basisverordening.

4.3.3. Het bestreden oordeel berust op het uitgangspunt dat op belanghebbende vanaf 1 april 2012 de Rijnvarendenovereenkomst van toepassing is. De Rijnvarendenovereenkomst is getiteld “Overeenkomst krachtens artikel 16, eerste lid, van verordening (EG) 883/2004 betreffende de vaststelling van de op rijnvarenden toepasselijke wetgeving 883/2004”. De EU-Rijnoeverstaten hebben met het sluiten van de Rijnvarendenovereenkomst dus gebruik gemaakt van de afwijkingsmogelijkheid van artikel 16 Basisverordening.”

3.7. De procedure voor de toepassing van art. 16 Basisverordening is neergelegd in art. 18 Verordening (EG) 987/2009:15

“Een verzoek van de werkgever of de betrokkene om een uitzondering op de artikelen 11 tot en met 15 van de basisverordening wordt, indien mogelijk vooraf, ingediend bij de bevoegde autoriteit of het orgaan dat is aangewezen door de autoriteit van de lidstaat waarvan de werknemer of de betrokkene toepassing van de wetgeving wenst.”

Zoals de feitenrechters al vaststelden: de belanghebbenden of hun werkgevers hadden zich dus in Luxemburg moeten melden met een verzoek om de niet-bevoegde Staat Luxemburg aan te wijzen en Luxemburg had vervolgens contact met de wél-bevoegde Staat (Nederland) daarover moeten opnemen. Dat is kennelijk allemaal niet gebeurd. Dat kan liggen aan die werkgevers, aan Luxemburg of aan de belanghebbenden, maar in geen geval aan de bevoegde Staat Nederland.

3.8. Art. 4 RVO bevat de aanwijsregels voor Rijnvarenden:

“1. Op de Rijnvarende is slechts de wetgeving van één enkele Ondertekenende Staat van toepassing.

2. Op de Rijnvarende is de wetgeving van toepassing van de Ondertekenende Staat op het grondgebied waarvan zich de zetel bevindt van de onderneming waartoe het in artikel 1, sub c) bedoelde schip behoort, aan boord waarvan deze Rijnvarende zijn beroepsarbeid verricht.

3. Indien deze onderneming geen zetel heeft op het grondgebied van een Ondertekenende Staat, is op de Rijnvarende de wetgeving van toepassing van de Ondertekenende Staat op het grondgebied waarvan het filiaal of de vaste vertegenwoordiging van die onderneming zich bevindt.

4. Heeft de onderneming of vennootschap die het schip in kwestie exploiteert dat aan de voorwaarden overeenkomstig Aanvullend Protocol nr. 2 van 17 oktober 1979 bij de Herziene Rijnvaartakte voor het toebehoren tot de Rijnvaart voldoet, geen zetel, bijkantoor of permanente vertegenwoordiging op het grondgebied van een Ondertekenende Staat, dan geldt de wetgeving van de Ondertekenende Staat op wiens grondgebied zich de zetel van de eigenaar van het schip bevindt.

5. Op de Rijnvarende die zijn schip als eigen onderneming exploiteert, is de wetgeving van de Ondertekenende Staat van toepassing op het grondgebied waarvan zijn onderneming haar zetel heeft. Indien zijn onderneming geen zetel op het grondgebied van een Ondertekenende Staat heeft, is op deze Rijnvarende alsmede op iedere andere Rijnvarende die zijn beroepsarbeid aan boord van dit schip verricht, de wetgeving van de Ondertekenende Staat van toepassing op het grondgebied waarvan zich de plaats van inschrijving of de thuishaven van dit schip bevindt.”

3.9. Anders dan het RVV, bevat de RVO geen uitzonderingsprocedure, denkelijk omdat de RVO zelf al een uitzondering op de Basisverordening is ex art. 16 Basisverordening. Op basis van dat art. 16 Basisverordening kunnen immers ook weer uitzonderingen op de uitzondering gemaakt worden. Aldus ook de CRvB:16

"4.1.2. Vanaf 1 mei 2010 is Vo 883/2004 in de plaats getreden van Vo 1408/71. Ingevolge artikel 16, eerste lid, van Vo 883/2004 kunnen de bevoegde autoriteiten van twee of meer lidstaten in onderlinge overeenstemming in het belang van bepaalde personen of groepen van personen uitzonderingen vaststellen op de in de artikelen 11 tot en met 15 neergelegde vaststelling van de toepasselijke regelgeving. Met gebruikmaking van deze bevoegdheid hebben de lidstaten België, Duitsland, Frankrijk, Luxemburg en Nederland in de Rijnvarendenovereenkomst regels voor de toepasselijke regelgeving voor Rijnvarenden vastgesteld. Niet kan worden ingezien dat deze lidstaten daarmee een zodanige invulling hebben gegeven aan de hun in artikel 16 van Vo 883/2004 gegeven bevoegdheid, dat zij – zoals de rechtbank heeft geoordeeld – niet meer bevoegd zijn om in een individueel geval af te wijken van de Rijnvarendenovereenkomst. In dit verband wordt verwezen naar de uitspraak van de Raad van 22 november 2018, ECLI:NL:CRVB:2018:3686. De Svb heeft zich dus terecht op het standpunt gesteld dat op grond van artikel 16 van Vo 883/2004 de lidstaten de bevoegdheid hebben af te wijken van artikel 4 van de Rijnvarendenovereenkomst."

3.10. Hoewel de wetgevingstechniek onder het RVV en onder Vo. 833/2004 juncto de RVO voor uitzonderingsprocedures iets verschilt (het voormalige Rijnvarendenverdrag is een uitzondering geworden op de EU-Basisverordening en de uitzonderingsbepaling in het voormalige Rijnvarendenverdrag is daarom verhuisd naar de algemene uitzonderingsbepaling in de EU-Basisverordening waarop de RVO zelf een uitzondering is), is in wezen het oude regime gehandhaafd. Onder beide regimes kunnen de bevoegde autoriteiten van twee of meer Rijnoever-lidstaten in onderling overleg uitzonderingen maken op de overigens dwingende aanwijsbepalingen voor Rijnvarenden.

Rechtspraak CRvB over de weigering van de Svb om een uitzonderingsprocedure in te leiden

3.11. De CRvB heeft steeds geoordeeld dat de bevoegdheid van de Svb om een uitzonderingsprocedure te starten een discretionaire bevoegdheid is, maar hij heeft weigeringen om die bevoegdheid uit te oefenen wel terughoudend getoetst:

3.12. Op 9 september 2016 oordeelde de CRvB17 over een belanghebbende op de loonlijst van een failliete vennootschap naar Luxemburgs recht die in Luxemburg voor de belanghebbende premies had afgedragen voor een aantal sociale verzekeringen. De belanghebbende had daarom verzocht om premievrijstelling in Nederland, die werd geweigerd. De belanghebbende procedeerde daarover bij de belastingrechter. Vooruitlopend op een oordeel van de belastingrechter verzocht de belanghebbende de Svb om – al dan niet met toepassing van art. 13 RVV – te bevestigen dat hij uitsluitend in Luxemburg verzekerd was voor de sociale zekerheid en dat hij over die periode geen premie volksverzekeringen in Nederland verschuldigd was. De Svb wees dat verzoek af. De CRvB overwoog daarover:

“4.3.1. Ingevolge artikel 13 van het Rijnvarendenverdrag en artikel 16, eerste lid, van Vo 883/2004 kunnen de bevoegde autoriteiten van de betrokken staten – al dan niet op verzoek – een overlegprocedure starten die erin kan uitmonden dat de aanwijsregels van artikel 11 van het Rijnvarendenverdrag en artikel 4 van de Rijnvarendenovereenkomst in bepaalde gevallen niet worden toegepast. Het gaat hierbij om een discretionaire bevoegdheid waarin de bevoegdheid om afwijzend te beslissen op zo’n verzoek besloten moet worden geacht.

4.3.2. De Svb heeft te kennen gegeven dat afwijzend wordt beslist op verzoeken om de onder 4.3.1 omschreven overlegprocedure te starten, indien er – zoals in dit geding – nog een rechterlijke procedure loopt over de ingevolge de aanwijsregels toe te passen wetgeving. De Raad acht dit een geenszins onredelijk uitgangspunt, nu er hangende zo’n procedure nog geen duidelijkheid bestaat over de toe te passen wetgeving en nog onduidelijk is of het noodzakelijk is een regularisatieprocedure te starten teneinde het door een betrokkene gewenste resultaat te bereiken. In dit verband is mede het belang van rechtseenheid en rechtszekerheid in aanmerking genomen. Verder wordt opgemerkt dat het nut en doel van het opstarten van bedoelde overlegprocedure mede wordt bepaald door de uitkomst van lopende rechterlijke procedures over de ingevolge de aanwijsregels toe te passen wetgeving en de daarbij van belang geachte omstandigheden. In dit geding is niet gebleken van omstandigheden om in voor appellant begunstigende zin af te wijken van het door de Svb gehanteerde uitgangspunt. Het staat appellant vrij om opnieuw een regularisatieverzoek te doen indien en nadat er in de fiscale rechterlijke kolom een finaal negatief oordeel is gegeven over zijn vermeende recht op vrijstelling van premieheffing voor de volksverzekeringen. De Svb heeft beleidsregels vastgesteld aan de hand waarvan wordt beoordeeld of dergelijke verzoeken om met terugwerkende kracht alsnog regularisatieprocedures te starten al dan niet worden gehonoreerd.”

3.13. De CRvB heeft ook als redelijk aangemerkt het beleid van de Svb om over verstreken verzekeringstijdvakken slechts gebruik te maken van de bevoegdheid om een uitzonderingsprocedure in te leiden indien blijkt van bijzondere omstandigheden die daartoe nopen:18

“4.3.2. In zijn uitspraak van 28 juli 2017 (ECLI:NL:CRVB:2017:2634) heeft de Raad onder 3.1 de wijze waarop de Svb volgens zijn verklaring toepassing geeft aan artikel 13 van het Rijnvarendenverdrag als volgt samengevat.

“De Svb maakt uitsluitend gebruik van de in artikel 13 van het Rijnvarendenverdrag gegeven bevoegdheid om een regularisatieprocedure te starten over reeds verstreken verzekeringstijdvakken, indien vast staat dat ten onrechte toepassing is gegeven aan de wetgeving van een bepaalde lidstaat. Dit betekent niet dat de Svb desgevraagd altijd een regularisatieprocedure start indien vaststaat dat ten onrechte toepassing is gegeven aan de wetgeving van een bepaalde lidstaat. Dat gebeurt alleen indien blijkt van voldoende in aanmerking te nemen bijzondere omstandigheden. Wat in dit verband voldoende is, is niet alomvattend nader gedefinieerd. Het Rijnvarendenverdrag voorziet er niet in dat (werkgevers van) Rijnvarenden naar eigen believen kunnen bepalen in welke lidstaat zij premies afdragen voor de sociale zekerheid. De Svb wil de bevoegdheid om een regularisatieprocedure te starten niet gebruiken om, in feite, alsnog zo’n keuzevrijheid te creëren. Omdat de Svb, evenals de Belastingdienst, is geconfronteerd met een toenemend aantal al dan niet legale constructies dat is gericht op vermindering van afdracht van belastingen en premies in Nederland, en de Svb het gebruik daarvan niet in de hand wil werken, is vanaf 2013 in de beleidsregels van de Svb opgenomen dat de Svb geen regularisatie bevordert indien toepassing van de wetgeving van de bevoegde lidstaat achterwege is gebleven en de Svb vermoedt dat de premieafdracht in een andere lidstaat het resultaat is van het doelbewust creëren van een constructie en dit de betrokkene, voor wie de regularisatie is aangevraagd, redelijkerwijs duidelijk had kunnen zijn. Dit betekent niet dat de Svb desgevraagd altijd een regularisatieprocedure start indien voor betrokkene niet redelijkerwijs duidelijk had kunnen zijn dat de premieafdracht in een andere lidstaat het resultaat is van het doelbewust creëren van een constructie, of als betrokkene geen verwijt kan worden gemaakt ten aanzien van de afdracht van premies in de verkeerde lidstaat. Daartoe zal moeten blijken van meer in aanmerking te nemen bijzondere omstandigheden.”

4.3.3. In zijn onder 4.3.2 aangehaalde uitspraak heeft de Raad geoordeeld dat het niet onredelijk is dat de in artikel 13 van het Rijnvarendenverdrag gegeven discretionaire bevoegdheid om een regularisatieprocedure te starten over reeds verstreken verzekeringstijdvakken, alleen wordt toegepast indien blijkt van voldoende in aanmerking te nemen bijzondere omstandigheden. Evenmin is het onredelijk dat niet alomvattend nader is gedefinieerd wat daar precies onder moet worden verstaan. De Raad oordeelt op gelijke wijze over de toepassing van artikel 16, eerste lid, van Vo 883/2004 op personen die onder de Rijnvaartovereenkomst vallen.”

3.14. Ook begrip heeft de CRvB voor het belang dat de Svb hecht aan de vraag vanaf welk moment een belanghebbende op grond van correspondentie van de Belastingdienst of de Svb “meer dan voorheen” erop bedacht moest zijn dat hij in Nederland verzekerd was.19

“4.3.2. In zijn [uitspraak van 28 juli 2017 (ECLI:NL:CRVB:2017:2634)] heeft de Raad geoordeeld dat het niet onredelijk is dat de in artikel 13 van het Rijnvarendenverdrag gegeven discretionaire bevoegdheid om een regularisatieprocedure te starten over reeds verstreken verzekeringstijdvakken, alleen wordt toegepast indien blijkt van voldoende in aanmerking te nemen bijzondere omstandigheden. Evenmin is het onredelijk dat niet alomvattend nader is gedefinieerd wat daar precies onder moet worden verstaan. De Raad oordeelt op gelijke wijze over de toepassing van artikel 16, eerste lid, van Vo 883/2004 op personen die onder de Rijnvarendenovereenkomst vallen.

4.3.3. In gedingen over de weigering om mee te werken aan een regularisatieovereenkomst over een tijdvak in het verleden, moet daarom worden beoordeeld of de Svb zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat over het tijdvak in geding niet is gebleken van in aanmerking te nemen bijzondere omstandigheden die ertoe hadden moeten leiden medewerking te verlenen aan het regularisatieverzoek.

4.3.4. Blijkens zijn beoordeling van een aantal bij de Raad in geding zijnde regularisatieverzoeken hecht de Svb hierbij bijzondere betekenis aan de vraag vanaf welk moment de betrokkene op grond van besluiten of andere correspondentie van de Belastingdienst of de Svb, er meer dan voorheen rekening mee heeft moeten houden dat hij verzekerd zou worden geacht voor de Nederlandse socialezekerheidswetgeving. Naar het oordeel van de Raad ligt het in de rede om bij de weging van de betekenis van deze correspondentie in ieder geval te betrekken de wijze waarop de correspondentie is gemotiveerd en de vraag wat betrokkene hieruit in zijn concrete situatie heeft kunnen opmaken. Daarbij kan het wel op de weg van een betrokkene liggen rechtshulp te zoeken als hij een besluit niet goed begrijpt. Ook kan van belang worden geacht of in het te beoordelen tijdvak sprake is van ongewijzigde omstandigheden ten opzichte van het tijdvak waarop de correspondentie betrekking heeft.”

3.15. Na HR BNB 2019/44,20 een prejudiciële beslissing over de vraag of de belastingrechter moet uitgaan van de gelding van een A1-aanwijzingsverklaring, ook als die niet onherroepelijk vaststaat, dan wel een (belasting)zaak moet aanhouden in afwachting van de procedure over die A1-verklaring, lag terughoudend van de CRvB te meer voor de hand omdat overleg gaande was tussen de in Nederland bij de Rijnvarenden-premiesproblematiek betrokken organen en verschillende oplossingen denkbaar waren. De CRvB overwoog:21

“4.3.3. De Svb beslist in zijn vaste praktijk afwijzend op verzoeken om een procedure tot het sluiten van een dergelijke overeenkomst te starten, indien er in de fiscale kolom nog een procedure loopt over de ingevolge de aanwijsregels toe te passen wetgeving. De Raad acht dit niet onredelijk en verwijst in dit verband naar wat hij heeft overwogen in zijn uitspraken van 9 september 2016, ECLI:NL:CRVB:2016:3578 en ECLI:NL:CRVB:2016:3556, herhaald in zijn uitspraak van 28 juli 2017, ECLI:NL:CRVB:2017:2634. Hieraan doet niet af dat recente rechtspraak (betrokkene noemt het arrest van de Hoge Raad van 5 oktober 2018, ECLI:NL:HR:2018:1725, de uitspraak van de Raad van 28 augustus 2019, ECLI:NL:CRVB:2019:2817 en de uitspraak van het Hof Den Bosch van 28 augustus 2019, ECLI:NL:GHSHE:2019:3139) wellicht aanleiding geeft tot een andere benadering in de toekomst. De Svb heeft ter zitting te kennen gegeven hierover met andere betrokken Nederlandse organen in overleg te zijn getreden en uiteengezet dat verschillende oplossingsrichtingen denkbaar zijn. Waar het hier gaat om een discretionaire bevoegdheid in het kader van een veelomvattende problematiek, ligt een terughoudende rechterlijke opstelling vooralsnog in de rede.”

3.16. Uit het bovenstaande volgt dat de Svb volgens de CRvB een ruime beleidsruimte heeft. Het beleid van de Svb wordt door de CRvB slechts op (on)redelijkheid en consistentie (samengevat: op willekeur) getoetst. Als de Svb zich niet aan zijn eigen beleid houdt, grijpt de CRvB dus wel in, zoals blijkt uit een uitspraak van 22 november 2018:22

“De Raad verwerpt (…) de stelling van de Svb dat betrokkene in het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 13 oktober 2011 heeft kunnen begrijpen dat hij aan de Nederlandse sociale-zekerheidswetgeving was onderworpen. Nu uit de bij de Raad voorliggende dossiers blijkt dat de Svb in het algemeen tot het omslagpunt waarop een dergelijk begrip heeft kunnen ontstaan, medewerking verleent aan een verzoek tot regularisatie, ligt het in de rede dat de Svb alsnog de Luxemburgse autoriteit benadert met het verzoek medewerking te verlenen aan een regularisatieovereenkomst over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 13 oktober 2011. Dit kan echter anders worden als de Svb aannemelijk maakt dat er in dit geval ook tot en met 13 oktober 2011 bijzondere omstandigheden zijn om van regularisatie af te zien.”

3.17. De CRvB kan echter niet zelf in de zaak voorzien als de Svb geweigerd heeft een inhoudelijk besluit te nemen op een verzoek om een uitzonderingprocedure. In de in 3.15 hierboven al aangehaalde uitspraak van 19 december 2019, overwoog hij:23

4.5. (…).

Aan de Svb zal opdracht worden gegeven om over 2010 een inhoudelijk besluit te nemen. Gelet op de aard van de zaak (de toepassing van een verdragsrechtelijke dan wel Unierechtelijke ruime discretionaire bevoegdheid door een aangewezen bevoegde autoriteit) en omdat nog nader onderzoek moet worden verricht, bestaat er geen ruimte om zelf in de zaak te voorzien. Met het oog op een zo voortvarend mogelijke definitieve afdoening van het geschil ziet de Raad aanleiding om met toepassing van artikel 8:113, tweede lid, van de Awb te bepalen dat tegen het te nemen nieuwe besluit op bezwaar alleen bij de Raad beroep kan worden ingesteld."

Regeringsoverleg met Luxemburg

3.18. In vrijwel alle procedures over de premieplicht van Nederlandse Rijnvarenden die formeel in dienst van een Luxemburgs uitzendbureau waren, kwam vast te staan dat exclusief het Nederlandse sociale-verzekeringsstelsel van toepassing was,24 maar ondertussen was wel ten onrechte premie betaald in Luxemburg, zodat dubbele premieheffing optrad. De betrokken Rijnvarenden ondervonden problemen bij de terugvordering van de onverschuldigd in Luxemburg betaalde premies omdat Luxemburg een verjaringstermijn van vijf jaar kent en in beginsel alleen aan de werkgever (het uitzendbureau) restitueert, dat dan wel nog moet bestaan en moet meewerken.25 Dat heeft ook de aandacht van de politiek getrokken. De gemeenschappelijke bijlage bij de conclusies van 7 mei 202026 voor onder meer HR BNB 2020/14227 bevat een overzicht van de Kamervragen en -antwoorden en de regeringsinitiatieven inzake Rijnvarenden. Nadien hebben zich nog de volgende ontwikkelingen voorgedaan.

3.19. Minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid Koolmees schreef op 1 juli 2020 de Tweede Kamer het volgende over het overleg van de regering met de Luxemburgse autoriteiten:28

Uitgangspunten

In de contacten met Luxemburg en bij het zoeken naar mogelijke oplossingen voor de problematiek van de restitutie van onverschuldigd betaalde premies aan deze groep rijnvarenden hanteren wij twee uitgangspunten.

Ten eerste dienen oplossingen bij te dragen aan het doorbreken van het verdienmodel, waarbij in afwijking van de aanwijsregels in een andere lidstaat met een goedkoper premieregime wordt afgedragen. Aan de toepasselijkheid van het Nederlandse stelsel en de verschuldigdheid van Nederlandse premies kan daarom niet worden getornd: «premieshopping« mag niet lonend zijn, noch voor de werkgever, noch voor de werknemer29. Werknemers en werkgevers die zich wél aan de regels hebben gehouden, mogen hierdoor niet slechter af zijn.

Op de tweede plaats moeten oplossingen rekening houden met de ondergeschikte en afhankelijke positie van werknemers ten opzichte van hun werkgevers. Dit ontslaat de rijnvarenden in kwestie niet van eigen verantwoordelijkheid30. Het betekent wel dat wij het onwenselijk achten dat werknemers eenzijdig de dupe worden van het gedrag van werkgevers. Dit kan het geval zijn wanneer werkgevers premies hebben ingehouden ten behoeve van Luxemburg in plaats van Nederland maar deze premies niet (volledig) hebben afgedragen en ondertussen niet meer actief zijn.

Besprekingen Luxemburg

Vanwege de COVID-19 maatregelen hebben de besprekingen met Luxemburg helaas vertraging opgelopen. In de gesprekken tot dusverre hebben Nederland en Luxemburg steeds opnieuw bevestigd dat in de gevallen in kwestie de Nederlandse wetgeving van toepassing is.

Naar aanleiding van een analyse van de SVB en de Belastingdienst zijn verschillende geanonimiseerde casussen op geaggregeerd niveau aan Luxemburg voorgelegd en is geïnformeerd naar de redenen voor problemen bij de terugvordering en eventuele mogelijkheden om, in individuele gevallen, onverschuldigd betaalde premies te restitueren of te verrekenen.

Luxemburg heeft hierbij meerdere factoren benoemd die premierestitutie in individuele gevallen in de weg staan:

• het feit dat werkgevers premies vaak niet of maar gedeeltelijk hebben afgedragen;
• het feit dat werknemers Luxemburgse prestaties hebben genoten en rechten hebben opgebouwd, ook als premies niet zijn afgedragen (een direct gevolg van de aanmelding van de rijnvarenden door de werkgever bij de CCSS én van het ontbreken van A1-verklaringen bij de aanvang van het grensoverschrijdende werken);
• de Luxemburgse wettelijke terugvorderingstermijn van vijf jaar, waarbij het wettelijke kader voorziet in een terugbetaling aan de partij die heeft afgedragen (de werkgever) en alleen in gevallen waarin daadwerkelijk is afgedragen.

Luxemburg heeft in de besprekingen begrip getoond voor de impact die de huidige situatie kan hebben op individuele rijnvarenden en staat open voor het bespreken van andere vormen van restitutie van de onverschuldigd ingehouden premies, wanneer premierestitutie op individueel niveau niet (meer) mogelijk is.

Inzet vervolg besprekingen

Gegeven de uitgangspunten en de uitkomsten van de contacten met Luxemburg, zetten wij in op een afspraak met Luxemburg over een andere vorm van restitutie van de Luxemburgse premies, waarbij tegelijkertijd de opbouw van dubbele toekomstige rechten, zoals pensioentijdvakken, wordt voorkomen. Daarbij is ons streven om de ingehouden premies en geleverde prestaties bilateraal te verrekenen en de Luxemburgse premies in mindering te brengen op de verschuldigde premie volksverzekeringen in Nederland.

In algemene zin betekent dit voor de rijnvarenden in kwestie dat hun aanslag wordt verminderd met de ingehouden Luxemburgse premies31. Aan deze oplossingsrichting is verbonden dat de rijnvarenden de in Luxemburg geleverde prestaties, zoals zorg, uitkeringen bij ziekte en gezinsbijslagen, houden en deze niet met terugwerkende kracht in Nederland kunnen claimen. Het beeld is dat de rijnvarenden daarmee niet tekort worden gedaan. Aan in Nederland opgebouwde pensioenrechten wordt niet getornd en de in de Luxemburgse administratie geregistreerde pensioentijdvakken, die daarmee dubbelen, worden geschrapt.

Bij het verkennen van bovenstaande oplossingsrichting, bespreken we met Luxemburg nadrukkelijk of er oplossingen geboden kunnen worden voor alle gevallen waarop de Rijnvarendenovereenkomst van toepassing is, ook voor gevallen die buiten de wettelijke terugvorderingstermijn van vijf jaar vallen, en voor gevallen waarin de werkgever niet of slechts gedeeltelijk heeft afgedragen.

Als we conform deze inzet een akkoord met Luxemburg kunnen bereiken, dan zou dit naar onze mening ook een betekenisvolle stap zijn om de financiële problemen van de rijnvarenden in kwestie te verminderen.

Vervolg

Gedurende de zomer zetten wij de gesprekken met Luxemburg voort. Hierbij moet aan beide zijden ook de uitvoering betrokken worden om beter zicht te krijgen op de praktische haalbaarheid en uitvoeringsgevolgen van onderdelen van deze oplossingsrichting, zoals het schrappen van toekomstige rechten in de systemen van Luxemburg, die dubbelen met in Nederland opgebouwde rechten. Het streven is om in september tot een akkoord te komen. Wij zullen uw Kamer hierover nader informeren.

3.20. Op vragen van het Kamerlid Lodders over uw uitspraken van 10 juli 202032 over de premieplicht van Rijnvarenden heeft Staatssecretaris Vijlbrief op 27 augustus 2020 als volgt geantwoord.33

“Bij deze problematiek gaat het om rijnvarenden die werkzaam zijn of zijn geweest voor een in Luxemburg gevestigde werkgever en die op grond van de aanwijsregels van de Rijnvarendenovereenkomst sociaal verzekerd zijn in Nederland. De werkgever heeft echter niet de Nederlandse premie volksverzekeringen op het loon ingehouden, maar de Luxemburgse. De arresten van de Hoge Raad bevestigen de Nederlandse premieplicht van de rijnvarenden in kwestie en de bevoegdheid van de belastinginspecteur om de premie volksverzekeringen te heffen. Ook bevestigt de Hoge Raad dat een rechtsgrond ontbreekt om bij de heffing rekening te houden met onverschuldigd betaalde premies in een andere lidstaat. Daarmee is de situatie echter niet anders dan medio 2019 het geval was. Dit betekent ook dat de Minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid en ik het nog steeds onwenselijk achten dat het terugvorderen van onverschuldigd betaalde Luxemburgse premies op problemen stuit. Wij blijven ons inzetten voor een oplossing hiervoor. De contouren van onze inzet in het overleg met Luxemburg hebben wij voor het zomerreces met uw Kamer gedeeld.34 Voor het realiseren van deze inzet zijn we uiteraard afhankelijk van de medewerking van Luxemburg. Het streven is om in september tot een akkoord te komen. Wij zullen uw Kamer in het najaar hierover nader informeren.

(…).

Oplossingen dienen wat ons betreft bij te dragen aan het doorbreken van het verdienmodel én rekening te houden met de ondergeschikte en afhankelijke positie van werknemers ten opzichte van hun werkgevers, zonder dat dit hen van hun eigen verantwoordelijkheid ontslaat. De beoogde oplossingsrichting zou naar onze mening een betekenisvolle stap zijn om de financiële problemen van de rijnvarenden in kwestie te verminderen, zonder te tornen aan de Nederlandse premieplicht en doet daarmee aan beide uitgangspunten recht.

(…).

De Hoge Raad heeft bevestigd dat op grond van de Rijnvarendenovereenkomst op een rijnvarende de wetgeving van slechts één Rijnoeverstaat van toepassing kan zijn. Het kan echter voorkomen dat werkgevers ten onrechte premies inhouden ten behoeve van de verkeerde lidstaat en er alsnog premies verschuldigd zijn in de lidstaat waar de rijnvarende op grond van de aanwijsregels sociaal verzekerd is. In de lidstaat waar ten onrechte premie is betaald, dient dan een verzoek tot premierestitutie te worden ingediend. De Hoge Raad heeft ook bevestigd dat er geen grondslag is voor verrekening in een geval waarin op grond van de Rijnvarendenovereenkomst de wetgeving van slechts één Rijnoeverstaat van toepassing is en er desondanks in meer dan één Rijnoeverstaat premies zijn betaald. De Rijnvarendenovereenkomst is gebaseerd op artikel 16 van Verordening (EG) nr. 883/2004. Dit artikel biedt uitsluitend de ruimte aan lidstaten om afwijkende afspraken te maken over de vaststelling van de toepasselijke wetgeving. Afspraken over premierestitutie of -verrekening kunnen dan ook niet in de Rijnvarendenovereenkomst worden opgenomen. Onze inzet is erop gericht om de praktijk van premieshoppen zoveel mogelijk te beëindigen en onjuiste inhoudingen te voorkomen of tijdig te adresseren. Hierbij wordt in de relatie met Luxemburg onder meer ingezet op betere en snellere gegevensuitwisseling.”

3.21. Op 8 februari 2021 heeft Minister Koolmees mede namens staatssecretaris Vijlbrief de Tweede Kamer bericht dat hen, vooruitlopend op de uitkomst van het in verband met de Covid-19-crisis vertraagde overleg met Luxemburg, een unilaterale oplossing voor ogen staat voor een specifieke groep rijnvarenden die onder het Nederlandse sociale-zekerheidsstelsel valt en problemen ervaart bij terugvordering van ten onrechte in Luxemburg betaalde premies en in Nederland inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen verschuldigd is:35

“Omdat het Luxemburgse uitvoeringsorgaan door capaciteitsgebrek als gevolg van COVID-19 onvoldoende tijd kan vrijmaken om grote stappen te maken, heeft de staatssecretaris van Financiën – Fiscaliteit en Belastingdienst tijdens het AO Belastingdienst van 2 december 2020 gemeld dat wij samen werken aan een unilaterale oplossing voor de problematiek van de rijnvarenden en toegezegd uw Kamer daarover vóór het verkiezingsreces schriftelijk te informeren. Wij willen namelijk niet dat de rijnvarenden de dupe worden van het gebrek aan capaciteit in Luxemburg. Met deze brief komen wij deze toezegging na.

Unilaterale oplossing

Het staat niet ter discussie dat het voor een rijnvarende een zeer onaangename verrassing is als hij de (belasting)heffing moet betalen van een bedrag dat hij als nettosalaris ziet. Ook zijn wij ons er zeer van bewust dat de financiële druk van de Nederlandse premieheffing in combinatie met de onterechte inhouding door de Luxemburgse werkgever hoog kan zijn. Tegelijkertijd geldt dat in Nederland de werknemer de belasting en premies volksverzekeringen over zijn loon betaalt en dat de onterechte inhouding van Luxemburgse premies een zaak is tussen de rijnvarende en zijn werkgever dan wel de Luxemburgse overheid. Nederland is daarin geen partij. Toch maakt een combinatie van factoren dat wij menen dat een specifieke groep rijnvarenden in een zodanige positie verkeert dat een unilaterale maatregel een passende manier is om ervoor te zorgen dat deze groep niet tussen de hiervoor genoemde invalshoeken klem blijft zitten. De unilaterale maatregel die wij willen treffen past binnen het internationale en nationale stelsel van belasting- en premieheffing en komt tegelijkertijd de rijnvarenden wezenlijk tegemoet. Deze maatregel vergt nog wel nadere uitwerking en verdere afstemming. De oplossing houdt in dat Nederland vooruitlopend op een bilaterale afspraak met Luxemburg een specifieke groep rijnvarenden unilateraal tegemoetkomt, voor het deel waarvoor dat nog niet is gebeurd, met een bedrag ter hoogte van de door hen betaalde – dat wil zeggen op het salaris ingehouden – Luxemburgse premies in de periode 1 mei 2010 tot en met 31 december 2015. Door deze tegemoetkoming aan de rijnvarenden te verstrekken, worden zij zo veel als mogelijk in de positie gebracht waarin zij zouden hebben verkeerd indien conform de geldende aanwijsregels in de juiste lidstaat, te weten Nederland, premie zou zijn afgedragen. De tegemoetkoming dient nadrukkelijk te worden geplaatst in het licht van het streven naar een bilaterale oplossing en hiervoor zullen wij ons dan ook actief blijven inzetten. Inzet van de gesprekken met Luxemburg is dat reeds geleverde prestaties niet worden teruggevorderd en dat Luxemburgse tijdvakken die dubbelen met in Nederland opgebouwde tijdvakken worden geschrapt. Daarmee wordt bijvoorbeeld voorkomen dat oudedagsvoorzieningen dubbel worden opgebouwd. Voor rijnvarenden, die reeds Luxemburgse uitkeringen ontvangen, bijvoorbeeld voor de oudedagsvoorziening, zal in overleg met Luxemburg maatwerk moeten worden geleverd. Uit een eerste inventarisatie blijkt dat dit naar verwachting, waar het gaat om de oudedagsvoorziening, maximaal 10 rijnvarenden betreft. De unilaterale tegemoetkoming die wij voor ogen hebben omvat een samenhangend geheel aan afspraken waarvan de details, onder meer rond de vastlegging, nog moeten worden uitgewerkt en waarvoor een nieuw beleidskader moet worden gemaakt. Nadat de Uitvoeringstoets op het beleidskader is afgerond, zal de Belastingdienst nog enige tijd nodig hebben voor de afhandeling van deze tegemoetkoming. Wij realiseren ons dat het voor de rijnvarenden heel belangrijk is om te weten waar zij aan toe zijn. Met enige voorzichtigheid ten aanzien van de uitwerking en afstemming die nog nodig is, streven wij naar een afhandeling binnen enkele maanden nadat de kaders voor de tegemoetkoming vastliggen. Zelfs als informatie over de inhoudingen in Luxemburg moet worden opgevraagd, denken wij dat de tegemoetkoming in het eerste kwartaal van 2022 kan worden afgerond. Volledigheidshalve merken we op dat – ook in de situaties waarin de rijnvarenden een wezenlijke tegemoetkoming ontvangen – er per saldo nog steeds sprake kan zijn van substantiële bedragen die moeten worden betaald, omdat de Luxemburgse socialezekerheidsbijdrage lager ligt dan de premies volksverzekeringen. Ook kan nog inkomstenbelasting verschuldigd zijn. Tot de afronding van onze voorgenomen oplossing, blijft de invorderingspauze voor deze groep rijnvarenden van kracht. Wanneer betaling te zijner tijd tot financiële moeilijkheden leidt, kunnen de rijnvarenden de Belastingdienst verzoeken om een betalingsregeling. De voorwaarden rondom deze mogelijkheden zijn gepubliceerd op de site van de Belastingdienst.

Omvang en kenmerken van de doelgroep

De periode waarin wij streven naar maatwerkoplossingen voor het verleden, beperkt zich tot de periode 1 mei 2010 tot en met eind 2020. De inwerkingtreding van Verordening 883/2004 met ingang van 1 mei 2010 kan tot onduidelijkheid hebben geleid bij werkgevers en werknemers in de Rijnvaart over de geldende regels rondom procedurele aspecten ten aanzien van de Rijnvarendenovereenkomst. Mogelijk nog bestaande twijfel over de geldende regels rondom procedurele aspecten ten aanzien van de Rijnvarendenovereenkomst is overigens weggenomen met de arresten van de Hoge Raad van 10 juli 2020 en de recente uitspraak van de Centrale Raad van Beroep van 22 oktober 2020. Verder bestaat bij rechtstreekse toepassing van de Rijnvarendenovereenkomst geen meldplicht van werken in meer dan één lidstaat. Dit kan ertoe geleid hebben dat rijnvarenden, voor wie ten onrechte in Luxemburg premies zijn ingehouden, niet in een vroeg stadium in beeld zijn gekomen bij de Nederlandse uitvoeringsinstanties. Ook is van belang dat bij rechtstreekse toepassing van de Rijnvarendenovereenkomst een overlegprocedure met daaraan gekoppeld een procedure voor premieverrekening ontbreekt. Het is nadrukkelijk onze bedoeling om ons te richten op situaties vanaf 1 mei 2010. Tot die tijd gold immers (al jarenlang) het Rijnvarendenverdrag en was over de werking daarvan geen onduidelijkheid. In de toekomst dient afdracht van premies in de verkeerde lidstaat zoveel mogelijk te worden voorkomen door de relevante aanwijsregels te volgen om het toepasselijke socialezekerheidsregime vast te stellen.

De in onze brief van 17 december 2019 genoemde maatregelen dragen hieraan bij. De werkgevers in de Rijnvaart en de rijnvarenden zelf kunnen, zoals wij meermaals hebben aangegeven, daaraan eveneens bijdragen door onverplicht een zogenoemde A1- verklaring aan te vragen. In het geval van Luxemburg maakt de wettelijke Luxemburgse termijn van vijf jaar voor de terugvordering van ten onrechte betaalde premies – die alleen via de werkgever kan verlopen - dat de werkgever over de eerste jaren na 1 mei 2010 bovendien geen premies meer kan terugvragen bij de Luxemburgse uitvoeringsorganisatie. De periode waarin wij streven naar maatwerkoplossingen valt uiteen in twee delen:

Periode 1: 1 mei 2010 tot 1 januari 2016

Voor rijnvarenden die binnen de hiervoor genoemde kaders vallen en werkten voor een inmiddels gefailleerde werkgever, kan worden betoogd dat zij gedupeerd zijn door het gedrag van hun werkgever, dat zij tegelijkertijd grotendeels afhankelijk zijn van hun werkgever voor het vinden van een oplossing (premies worden in tegenstelling tot veel andere landen door Luxemburg niet aan werknemers in persoon gerestitueerd), dat het voor hen inmiddels niet meer mogelijk is om hun werkgever aan te spreken en dat het systeem niet voorziet in een oplossing voor deze groep. Op basis van dossieronderzoek van de Belastingdienst betreft dit 109 rijnvarenden. De tegemoetkoming zoals hiervoor geschetst zou op hen van toepassing zijn. Daarnaast zijn er bij de Belastingdienst 24 rijnvarenden bekend die werk(t)en voor een nog actieve werkgever. Wij onderzoeken nog of deze rijnvarenden redelijkerwijs de voor Luxemburg ingehouden premies op hun (voormalige) werkgevers kunnen verhalen. Bij de uitwerking van de tegemoetkoming zullen we bezien of het wenselijk is om deze groep daar eveneens voor in aanmerking te laten komen. Sinds de invorderingspauze van 16 maart 2020 zijn nauwelijks nieuwe situaties in beeld gekomen. Dit beeld geeft vertrouwen dat de groep goed in beeld is. Wel zal een meldpunt worden gecreëerd, zodat geen bestaande situaties worden gemist.

Periode 2: de jaren 2016 tot en met 2020

Op basis van dossieronderzoek van de Belastingdienst zijn 13 werknemers in beeld die werk(t)en voor een nog actieve werkgever. Voor deze periode kunnen de Luxemburgse werkgevers van de rijnvarenden ten aanzien van wie onverschuldigd Luxemburgse premies op het loon zijn ingehouden, een verzoek tot premierestitutie indienen in Luxemburg. Dit is mogelijk op grond van de Luxemburgse wet- en regelgeving. Omdat het in de geïnventariseerde situaties gaat om rijnvarenden van werkgevers die actief en gevestigd zijn in Luxemburg, is de verwachting dat de werkgevers bekend zijn met de processen en procedures rondom premierestitutie. Waar mogelijk kunnen wij in het overleg met Luxemburg een bemiddelende rol spelen, mocht premierestitutie in deze jaren toch op problemen stuiten.

Invorderingsmaatregelen

Zoals ook in de brief van 1 juli 2020 is aangegeven, heeft de staatssecretaris van Financiën – Fiscaliteit en Belastingdienst u in zijn brief van 1 april 2020 geïnformeerd over het pauzeren van invorderingsmaatregelen bij rijnvarenden met een werkgever in Luxemburg. Hiertoe is besloten omdat het treffen van invorderingsmaatregelen vooruit zou lopen op de uitkomsten van overleg met Luxemburg over eventuele mogelijkheden tot premierestitutie of premieverrekening. Om deze toezegging snel na te komen, is de op rijnvarenden gerichte invorderingspauze omwille van de snelheid preventief ingevoerd bij rijnvarenden die potentieel tot de doelgroep behoren. Dat waren rijnvarenden bij wie mogelijk heffing van premies volksverzekeringen zou kunnen samenlopen met de onterechte inhouding van Luxemburgse premies. Vervolgens is voor personen binnen deze groep, waarbij sprake is van een schuld bij de Belastingdienst, ervoor gezorgd dat er per 16 maart 2020 geen invorderingsmaatregelen plaatsvinden, ongeacht of de uitstaande schuld betrekking had op de problematiek van deze brief. Inmiddels is na dossieronderzoek duidelijk in welke situaties over loon afkomstig van een Luxemburgse werkgever premies volksverzekeringen zijn geheven. Het gaat om de hiervoor genoemde 146 rijnvarenden (109+24+13); ongeveer de helft van de oorspronkelijk geïnventariseerde groep. Voor deze 146 rijnvarenden blijft, zoals gezegd, de toezegging van de staatssecretaris van Financiën – Fiscaliteit en Belastingdienst gelden en worden er in de komende periode geen invorderingsmaatregelen getroffen. Voor de andere rijnvarenden zullen – indien aan de orde – eventuele invorderingshandelingen worden hervat dan wel gestart. Deze worden overigens voorafgegaan door contact met de individuele belastingplichtige. Bij het hervatten of starten van invorderingsmaatregelen wordt gelijke tred gehouden met het herstarten van invordering in algemene zin als onderdeel van het steun- en herstelpakket voor banen en economie in het kader van de coronacrisis.

Vervolg

Zodra het beleidskader gereed is en de Belastingdienst deze maatregel kan gaan uitvoeren, zullen de desbetreffende rijnvarenden hiervan persoonlijk op de hoogte worden gesteld om hen zo spoedig mogelijk duidelijkheid te verschaffen over het vervolg. We zullen uw Kamer daarnaast vóór het zomerreces schriftelijk informeren over de voortgang op zowel de unilaterale tegemoetkoming als de nog lopende besprekingen met Luxemburg.”

4. Staat cassatieberoep open tegen de weigering om een uitzonderingsprocedure te starten?

De wet

4.1. De artt. 53 AOW, 66 Anw, 31 AKW en 10.3.2 WLZ bepalen over schending, door de CRvB, van welke sociale-zekerheidsbepalingen bij u geklaagd kan worden. Zij luiden inhoudelijk hetzelfde. Ik citeer hier alleen art. 53 AOW:

“1.Tegen uitspraken van de Centrale Raad van Beroep kan ieder der partijen beroep in cassatie instellen ter zake van schending of verkeerde toepassing van de artikelen 1, derde tot en met zevende lid, 2, 3 en 6 en de op die artikelen berustende bepalingen.

2. Op dit beroep zijn de voorschriften betreffende het beroep in cassatie tegen uitspraken van de gerechtshoven inzake beroepen in belastingzaken van overeenkomstige toepassing, waarbij de Centrale Raad van Beroep de plaats inneemt van een gerechtshof.”

4.2. De in lid 1 genoemde bepalingen luiden als volgt (het gaat in casu om de artt. 6 en 6a, welke laatste bepaling ten onrechte niet wordt genoemd in art. 53 AOW36):

Art. 1(3) t/m (7) AOW:

3 In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt:

a. als gehuwd of als echtgenoot mede aangemerkt de ongehuwde meerderjarige die met een andere ongehuwde meerderjarige een gezamenlijke huishouding voert, tenzij het betreft een bloedverwant in de eerste graad;

b. als ongehuwd mede aangemerkt degene die duurzaam gescheiden leeft van de persoon met wie hij gehuwd is.

4 Van een gezamenlijke huishouding is sprake indien twee personen hun hoofdverblijf in dezelfde woning hebben en zij blijk geven zorg te dragen voor elkaar door middel van het leveren van een bijdrage in de kosten van de huishouding dan wel anderszins.

5 Een gezamenlijke huishouding wordt in ieder geval aanwezig geacht indien de betrokkenen hun hoofdverblijf hebben in dezelfde woning en:

a. zij met elkaar gehuwd zijn geweest of eerder voor de toepassing van deze wet daarmee gelijk zijn gesteld;

b. uit hun relatie een kind is geboren of erkenning heeft plaatsgevonden van een kind van de een door de ander;

c. zij zich wederzijds verplicht hebben tot een bijdrage aan de huishouding krachtens een geldend samenlevingscontract; of

d. zij op grond van een registratie worden aangemerkt als een gezamenlijke huishouding die naar aard en strekking overeenkomt met de gezamenlijke huishouding, bedoeld in het vierde lid.

6 Bij algemene maatregel van bestuur wordt vastgesteld welke registraties, en gedurende welk tijdvak, in aanmerking worden genomen voor de toepassing van het vijfde lid, onderdeel d.

7 Bij algemene maatregel van bestuur kunnen regels worden gesteld ten aanzien van hetgeen wordt verstaan onder het hoofdverblijf in dezelfde woning hebben als bedoeld in het vierde en vijfde lid, aanhef, en het blijk geven zorg te dragen voor een ander als bedoeld in het vierde lid.

Artt. 2 en 3 AOW:

Artikel 2

Ingezetene in de zin van deze wet is degene, die in Nederland woont.

Artikel 3

1 Waar iemand woont en waar een lichaam gevestigd is, wordt naar de omstandigheden beoordeeld.

2 Voor de toepassing van het eerste lid worden schepen welke in Nederland hun thuishaven hebben, ten opzichte van de bemanning als deel van Nederland beschouwd.

3 Hij die Nederland metterwoon heeft verlaten en binnen een jaar nadien metterwoon terugkeert zonder inmiddels in Aruba, Curaçao, Sint Maarten, de openbare lichamen Bonaire, Sint Eustatius en Saba, of op het grondgebied van een andere Mogendheid te hebben gewoond, wordt ook voor de duur van zijn afwezigheid geacht in Nederland te hebben gewoond.”

Artt. 6 en 6a AOW:

“Artikel 6

1 Verzekerd overeenkomstig de bepalingen van deze wet is degene, die nog niet de pensioengerechtigde leeftijd heeft bereikt, en

a. ingezetene is;

b. geen ingezetene is, doch ter zake van in Nederland of op het continentaal plat in dienstbetrekking verrichte arbeid aan de loonbelasting is onderworpen.

2 Niet verzekerd is de vreemdeling die niet rechtmatig in Nederland verblijf houdt in de zin van artikel 8, onder a tot en met e en l, van de Vreemdelingenwet 2000.

3 Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur kan, in afwijking van het eerste en tweede lid, uitbreiding dan wel beperking worden gegeven aan de kring der verzekerden.

4 Bij een maatregel, als bedoeld in het derde lid, kan worden afgeweken van het tweede lid ten aanzien van:

a. vreemdelingen die rechtmatig in Nederland arbeid verrichten, dan wel hebben verricht;

b. vreemdelingen die, na rechtmatig verblijf te hebben gehouden in de zin van artikel 8, onder a tot en met e en l, van de Vreemdelingenwet 2000, rechtmatig in Nederland verblijf hebben als bedoeld in artikel 8, onder g of h, van de Vreemdelingenwet 2000.

Artikel 6a

Zo nodig in afwijking van artikel 6 en de daarop berustende bepalingen:

a. wordt als verzekerde aangemerkt de persoon van wie de verzekering op grond van deze wet voortvloeit uit de toepassing van bepalingen van een verdrag of van een besluit van een volkenrechtelijke organisatie;

b. wordt niet als verzekerde aangemerkt de persoon op wie op grond van een verdrag of een besluit van een volkenrechtelijke organisatie de wetgeving van een andere mogendheid van toepassing is.”

Wetsgeschiedenis

4.3. De Memorie van Toelichting bij de Coördinatiewet sociale verzekeringen (CSV: ‘Coördinatie van bepalingen van sociale verzekeringswetten met die van de loonbelasting en de vereveningsheffing’) wijst op de toen bestaande uiteenlopende rechtspraak van de belastingrechter en de sociale-verzekeringsrechter als gevolg van verschillen tussen bepalingen over loon in de belastingwetgeving en sociale-verzekeringswetten en daardoor uiteenlopende richtsnoeren voor de uitvoeringsorganen op sociaal en fiscaal terrein:37

“Het uiteenlopen van de regelingen [over belastingheffing over het loon enerzijds en die over de premieheffingen anderzijds] is voorts vergroot door de verschillen in interpretatie. Ten gevolge van het feit, dat de colleges, die kennis nemen van geschillen in zake de sociale verzekering, andere zijn dan die, welke met de rechtspraak in zake de fiscale heffingen zijn belast, kon omtrent dezelfde vraagstukken een jurisprudentie ontstaan, die aan de uitvoeringsorganen op sociaal en fiscaal terrein uiteenlopende richtsnoeren gaf. Voorts is het feit, dat de uitvoering van de belastingbesluiten enerzijds en die van de sociale-verzekeringswetten anderzijds aan verschillende organen is opgedragen, oorzaak van het ontstaan van een aantal afwijkende regelen, waartoe de praktijk van de uitvoering aanleiding heeft gegeven.

Algemeen is echter de overtuiging, dat sommige van deze verschillen geen zin hebben en dat andere niet zo essentieel zijn dat de daardoor veroorzaakte moeite en kosten gerechtvaardigd zouden zijn. De ondergetekenden stellen zich op het standpunt, dat het bereiken van meer coördinatie op dit gebied van een zodanig maatschappelijk belang is, dat de feitelijk gegroeide situatie en de daarmede verband houdende ingeburgerde gewoonten geen beletsel mogen vormen om tot een geunificeerde regeling te komen, tenzij daardoor dermate ernstig in het karakter en de structuur van het belastingrecht of de sociale verzekering zou worden ingegrepen, dat tegen de aantasting van dat karakter of die structuur de te bereiken maatschappelijke besparing niet zou opwegen.

Dit uitgangspunt brengt mede dat gestreefd dient te worden naar een ingrijpende vereenvoudiging, bestaande uit een aanpassing over en weer van de grondslagen van de heffingen naar het loon zo groot mogelijke eenvormigheid van de aan de uitvoering verbonden formaliteiten en eenheid in de beslissingen bij uitvoering en rechtspraak. Voorts is het wenselijk, dat mede langs de weg van overleg tussen de uitvoerende organen samenwerking bij controle en inning tot stand komt. Aldus kan, nu het om verrichtingen gaat, waarvan de aantallen in de millioenen lopen, allereerst voor de bedrijven, doch tevens voor de gehele gemeenschap een belangrijke bezuiniging worden bereikt. De wenselijkheid daarvan klemt te meer, nu de omstandigheden nopen tot het aangrijpen van alle middelen. die tot een zo efficiënt mogelijke productie kunnen bijdragen.”

4.4. Een cassatiebepaling in de sociale-zekerheidswetten maakte onderdeel uit van een pakket voorstellen tot coördinatie van de loonbelastingheffing en de premieheffing voor de sociale-zekerheidswetten:38

“[I]n 1950 [hebben] de toenmalige Ministers van Financiën en van Sociale Zaken een commissie in het leven geroepen, die tot opdracht had een onderzoek in te stellen naar de mogelijkheid van een coördinatie van de loonbelasting en de vereveningsheffing enerzijds en de heffing van sociale-verzekeringspremiën anderzijds en voorstellen ter zake voor te bereiden.

Het door deze breed samengestelde commissie met eenstemmigheid uitgebrachte rapport, dat aan de leden der Staten-Generaal werd toegezonden, hield een reeks van concrete voorstellen in, terwijl van enige belangrijke aan te brengen wetswijzigingen een nadere uitwerking was gegeven. Dit rapport verschaft naar de mening van de ondergetekenden een goede grondslag voor een wettelijke regeling ter bereiking van de coördinatie.

De gedetailleerde uitwerking van de in te dienen wetsontwerpen is na het verschijnen van het rapport — hierna te noemen het coördinatierapport — met kracht ter hand genomen, met het doel aan de door de commissie gedane voorstellen zo spoedig mogelijk uitvoering te geven. Deze voorstellen kunnen in het kort als volgt worden samengevat:

A. Alle verschillen tussen het begrip loon dat ten grondslag ligt aan de heffingen ingevolge de sociale-verzekeringswetten en het Besluit op de Vereveningsheffing, vervallen.

B. De verschillen tussen het begrip loon voor de heffingen ingevolge de sociale-verzekeringswetten en de vereveningsheffing enerzijds en het loonbegrip voor de loonbelasting anderzijds worden sterk beperkt.

C. De kringen van werknemers en werkgevers, vallende onder de sociale-verzekeringswetten en de Besluiten op de Loonbelasting en de Vereveningsheffing, worden zoveel mogelijk dezelfde.

D. Aanbevolen wordt het doen overeenstemmen van bepalingen in zake betalingstermijnen, administratie en dergelijke, alsmede een nauwe samenwerking tussen de uitvoerende organen bij de wetstoepassing.

E. Voorgesteld wordt beroep in cassatie bij de Hoge Raad mogelijk te maken van die uitspraken van de Centrale Raad van Beroep, welke voor de coördinatie der premieheffing van belang zijn.”

4.5. De rechtspraak werd als het sluitstuk van de coördinatie gezien. De MvT bij de ‘Aanvulling van de Coördinatiewet Sociale Verzekering met een artikel betreffende cassatie’, zegt over de noodzaak en reikwijdte van een cassatiebepaling het volgende:39

“In de Memorie van Antwoord aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal, betreffende het ontwerp, dat inmiddels de Coördinatiewet Sociale Verzekering is geworden (Bijlage Handelingen Zitting 1952—1953 — 3034), hebben de tweede en derde ondergetekende medegedeeld, dat van het rapport der Commissie—Van den Tempel één punt bij de Regering nog in het bijzonder voorwerp van studie uitmaakte, namelijk de coördinatie van de rechtspraak. Deze is, zoals ook meermalen in de Staten-Generaal werd betoogd, te beschouwen als het sluitstuk van de coördinatie. Het feit, dat de wettelijke omschrijving van het loonbegrip in de wetten betreffende sociale verzekering, loonbelasting en vereveningsheffing thans gelijkgetrokken is, waarborgt immers op zich zelf nog niet dat dit begrip in elk der genoemde sectoren ook gelijk zal worden uitgelegd, aangezien er geen gemeenschappelijke hoogste rechter is voor de sociale verzekering en de directe belastingen. Zou een uiteenlopende jurisprudentie ontstaan, dan zouden de werkgevers daarmede rekening moeten houden door verschillende loonadministraties aan te houden voor de socialeverzekeringspremies en voor de belastingen. Het doel der coördinatie zou daarmede volkomen zijn gemist.

(…).

Ten einde noch de Hoge Raad, noch de justitiabelen boven noodzaak te belasten, ware de cassatiemogelijkheid zo veel doenlijk te beperken; dus tot de gevallen van schending of verkeerde toepassing van die bepalingen van het sociale-verzekeringsrecht, welke haar parallel vinden op fiscaal gebied. Vooralsnog zijn dit alleen de artikelen 4 tot en met 8 van de Coördinatiewet Sociale Verzekering. Daarentegen heeft b.v. artikel 9, hoewel het in dezelfde paragraaf betreffende het loonbegrip voorkomt, slechts betekenis voor de onderlinge coördinatie van de sociale-verzekeringswetten zelf, welke door de Centrale Raad van Beroep kan worden gehandhaafd.”

4.6. Ook de Memorie van Toelichting bij de wet Algemene Ouderdomsverzekering vermeldt dat de mogelijkheid om in bepaalde gevallen tegen een CRvB-uitspraak cassatieberoep in te stellen, moest voorkomen dat uiteenlopende rechtspraak van rechterlijke instanties zou ontstaan over dezelfde wettelijke termen.40

“Zoals in de toelichting bij het volgende artikel wordt aangegeven, wordt over beroep, ingesteld tegen een beslissing inzake verschuldigde premie, in hoogste ressort geoordeeld door de Hoge Raad. De in dit beroep te beslissen vraag omtrent het al dan niet verschuldigd zijn van premie kan resulteren in de vraag, of degene, van wie de premie wordt gevorderd, al dan niet hier te lande woont en dientengevolge al dan niet verzekerd is, ofwel al dan niet gehuwd is in de zin van artikel 1, tweede en derde lid, van het wetsontwerp. De vragen betreffende woonplaats en betreffende al dan niet gehuwd zijn kunnen, zoals uit de toelichting op het volgende artikel blijkt, ook beslist zijn, doordat bij de belastingheffing de beantwoording ervan onherroepelijk is komen vast te staan. Ook dan is de Hoge Raad de hoogste rechterlijke instantie.

In de in het eerste lid van het vorige artikel onder a bedoelde beslissingen wordt ook beslist omtrent de vraag of de aanvrager al dan niet verzekerd is geweest. Laatstbedoelde beslissingen worden echter genomen door de Sociale Verzekeringsbank. Voorts impliceren deze beslissingen uitspraken over de vraag of iemand gehuwd dan wel ongehuwd is in de zin van de voorgestelde voorziening alsmede — al dan niet mede in verband met de overgangsbepalingen van de artikelen 43 en volgende — over de vraag, waar iemand woont of heeft gewoond. Over beroep, ingesteld tegen deze beslissingen, zou, indien geen nadere voorziening ware getroffen, in hoogste ressort worden geoordeeld door de Centrale Raad van Beroep. Aldus zou een uiteenlopende jurisprudentie kunnen ontstaan omtrent dezelfde materie — nl. de plaats waar iemand woont, het al dan niet verzekerd zijn en het al dan niet gehuwd zijn — enerzijds van de Hoge Raad, anderzijds van de Centrale Raad van Beroep.

Ter voorkoming hiervan dient voor beroep tegen de beslissingen, waarbij zich dit gevaar van uiteenlopende jurisprudentie kan voordoen, een gemeenschappelijke hoogste rechter te worden aangewezen, ongeacht of de onderhavige beslissingen zijn genomen door de Sociale Verzekeringsbank of door de Rijksbelastingdienst.

Geheel aansluitend bij het bij Koninklijke Boodschap dd. 8 Februari 1955 ingediende wetsontwerp (zitting 1954—1955, no. 3859) tot aanvulling van de Coördinatiewet Sociale Verzekering met een artikel betreffende cassatie, bij welk ontwerp een regeling ter voorziening in soortgelijke moeilijkheden wordt voorgesteld, is de oplossing gezocht in deze zin, dat tegen uitspraken van de Centrale Raad van Beroep in bepaalde gevallen beroep in cassatie bij de Hoge Raad kan worden ingesteld. De gevallen, waarin de mogelijkheid tot cassatie is geopend, beperken zich tot die uitspraken van de Centrale Raad, waarbij van schending of verkeerde toepassing van een der artikelen 1, tweede en derde lid, 2, 3 en 6 sprake kan zijn. Artikel 1, tweede en derde lid, betreft de begrippen gehuwde man of echtgenoot en gehuwde vrouw of echtgenote. De artikelen 2 en 6 bepalen de inhoud van het begrip verzekerde ingevolge de onderhavige voorziening. Artikel 3 regelt waar iemand woont.”

De cassatiebepalingen moeten dus volgens de wetgever zo beperkt mogelijk uitgelegd worden, nl. alleen cassatieberoep openende tegen uitspraken van de CRvB die van belang zijn voor de coördinatie van de premieheffing met de loonheffing, c.q. alleen bij schending of verkeerde toepassing van sociale-zekerheidsbepalingen die ‘hun parallel vinden’ in de loonheffing.

Rechtspraak Hoge Raad

4.7. In de zaak HR BNB 1980/23341 was de belanghebbende bij het bereiken van de pensioengerechtigde leeftijd een AOW-ouderdomspensioen toegekend. Hij had een aantal tijdvakken in Duitsland gewerkt en was toen aldaar verzekerd geweest, waardoor hij in die tijdvakken niet verzekerd was in Nederland. Het wettelijke pensioenbedrag voor gehuwden werd daarom in zijn geval gekort op grond van art. 10, lid 2, AOW. Volgens mijn voormalig ambtgenoot Mok lag in de uitspraak van de CRvB besloten dat de belanghebbende:

“(…) gedurende de periodes dat hij in Duitsland werkte ingezetene van Nederland is gebleven. Hij was in deze periodes (…) niet in Duitsland ,,gedetacheerd'' in de zin van art. 13, sub a, van de destijds geldende Verordening nr. 3 van de Raad van de Europese Economische Gemeenschap inzake de sociale zekerheid van migrerende werknemers”.42

Over de ontvankelijkheid van het cassatieberoep en de bevoegdheid van de Hoge Raad merkte Mok op:

“Ingevolge art. 41, lid 3, AOW kunnen partijen tegen uitspraken van de CRvB beroep in cassatie uitstellen terzake van schending of verkeerde toepassing van het bepaalde bij of krachtens een der artt. 1, tweede en derde lid, 2, 3 en 6 van de AOW. De onderhavige zaak gaat over de vraag of eiser (gedurende bepaalde periodes) verzekerd was, derhalve over een vraag die ten principale geregeld is in art. 6, al spelen ook ettelijke andere wetsbepalingen een rol. Derhalve acht ik het beroep ontvankelijk. Behalve bij en krachtens de AOW vastgestelde bepalingen, is ook Europees Gemeenschapsrecht aan de orde. De Hoge Raad heeft geen algemene bevoegdheid kennis te nemen van eisen tot cassatie tegen uitspraken van de CRvB wegens schending of verkeerde toepassing van Europees recht, al is dit rechtstreeks toepasselijk. De situatie ligt wezenlijk anders dan bij uitspraken van de ,,gewone rechter'', met inbegrip van de belastingrechter, waarvoor de algemene voorschriften van de artt. 95 en 99 Wet RO gelden. Toch zou ik menen dat wanneer de werking of toepassing van de in art. 41, lid 3, AOW genoemde artikelen van die wet beheerst of beperkt wordt door bepalingen van Europees Gemeenschapsrecht, de Hoge Raad de vraag of laatstgenoemde bepalingen mogelijk geschonden of verkeerd toegepast zijn, in zijn overwegingen moet kunnen betrekken. Anders zou een zinvolle uitvoering van de door art. 41, lid 3, AOW aan de cassatierechter gegeven opdracht niet mogelijk zijn.”

4.8. U hebt in HR BNB 1980/233 de ontvankelijkheid van het beroep in cassatie niet expliciet aan de orde gesteld, maar denkelijk achtte u het ontvankelijk, aangezien u inhoudelijk bent ingegaan op de aangevoerde middelen.

4.9. HR BNB 1988/8643 betrof een echtpaar dat naar Frankrijk was geëmigreerd. Aan één van hen (A) werd een volledig AOW-ouderdomspensioen toegekend. De andere echtgenoot (B) verzocht de Svb de premiebetaling voor diens AOW vrijwillig te mogen voortzetten, hetgeen door de Svb werd geweigerd. In hoger beroep oordeelde de CRvB dat naar Nederlands nationaal recht beoordeeld B in de relevante periode niet AOW-verzekerd was, maar onder Vo. EEG nr. 1408/71 wél. In cassatie was onder meer de vraag aan de orde of tegen de uitspraak van de CRvB cassatie open stond ook voor zover hij EEG-recht had toegepast. Bij de beoordeling van de ontvankelijkheid in cassatie achtte u beslissend of een in de cassatiebepaling in de AOW genoemd artikel werd aangevuld of gewijzigd door EG-recht:

“Ingevolge het bepaalde in artikel 41, lid 3, van de AOW kan tegen uitspraken van de Centrale Raad van Beroep beroep in cassatie worden ingesteld ter zake van schending of verkeerde toepassing van, onder meer, het bepaalde bij of krachtens artikel 6 van de AOW.

Zoals hierna onder 5 zal blijken, is in cassatie aan de orde de vraag of het bij en krachtens artikel 6 van de AOW bepaalde al dan niet wordt aangevuld of gewijzigd door een bepaling van het recht van de Europese Gemeenschappen. Een met doel en strekking van artikel 41, lid 3, van de AOW strokende uitlegging van dit artikellid brengt mede dat klachten in cassatie over een verkeerde toepassing van bepalingen van het recht van de Europese Gemeenschappen, als gevolg waarvan aan het bij of krachtens artikel 6 van de AOW bepaalde een andere werking wordt gegeven dan zonder de toepassing van die communautaire bepalingen het geval zou zijn geweest, moet worden aangemerkt als klachten over schending of verkeerde toepassing van het bepaalde bij of krachtens artikel 6 van de AOW.

Het bestuur is mitsdien ontvankelijk in zijn beroep.”

4.10. Volgens Den Boer (noot in BNB 1988/86) zou een andere uitleg van de cassatiebepaling weinig rationeel geweest zijn omdat die onvolledige rechtsbescherming van de verzekerde tot gevolg had gehad, en ook niet zou stroken met de bedoeling van de artt. 93 en 94 GW:

“Ingevolge art. 53, lid 3, AOW - voor 1985 was dat art. 41, lid 3, AOW - kan ieder der partijen tegen uitspraken van de Centrale Raad van Beroep beroep in cassatie instellen ter zake van schending of verkeerde toepassing van het bepaalde bij of krachtens een der artikelen 1, tweede lid, 2, 3 en 6 AOW. De eerste vraag waarvoor de Hoge Raad i.c. kwam te staan, was of ,,het bepaalde bij of krachtens art. 6 AOW'' (regelende de kring van verzekerden) ook omvat de beperking of uitbreiding daarvan op grond van Europees recht. Een ontkennende beantwoording van deze vraag lijkt al op het eerste gezicht weinig rationeel; het resultaat zou zijn een wat wonderbaarlijke wetsuitlegging en een onvolledige rechtsbescherming van de verzekerde. Bovendien zou dit mijns inziens nooit de bedoeling kunnen zijn van de artt. 93 en 94 GW Art. 93 luidt: ,,Bepalingen van verdragen en van besluiten van volkenrechtelijke organisaties, die naar haar inhoud een ieder kunnen verbinden, hebben verbindende kracht nadat zij zijn bekend gemaakt''. En art. 94 GW bepaalt: ,,Binnen het Koninkrijk geldende wettelijke voorschriften vinden geen toepassing, indien deze toepassing niet verenigbaar is met een ieder verbindende bepalingen van verdragen en van besluiten van volkenrechtelijke organisaties''. Weliswaar is dit laatste artikel geredigeerd als een soort beperking van de nationale wet, maar men zal toch wel als zijn strekking moeten zien dat het evenzeer geldt voor een uitbreiding van de nationale wet door een een ieder verbindende bepaling van internationaal recht (zoals i.c. op grond van art. 51 EEG-verdrag aan de orde was). In overeenstemming met de meningen van de A.-G.'s Mok (conclusie bij HR 18 juni 1980, BNB 1980/233 , blz. 1152) en Van Soest (conclusie bij het onderhavige arrest van 12 februari 1986, BNB 1988/86 * hiervoor) heeft de Hoge Raad dan ook mijns inziens terecht beslist dat de eerdervermelde vraag bevestigend dient te worden beantwoord. Dit leidde dan weer onmiddellijk tot een verzoek aan het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen tot het doen van een prejudiciele uitspraak over het materiele geschilpunt.”

4.11. HR AB 1987/10044 betrof de vraag of het Verdrag inzake sociale zekerheid met Joegoslavië45 meebracht dat de belanghebbende en haar echtgenoot in het relevante tijdvak niet als verzekerde in de zin van de Algemene Kinderbijslagwet (AKW) moesten worden aangemerkt. Ook de vraag of de CRvB een dergelijk Verdrag correct had uitgelegd, achtte u ontvankelijk in cassatie:

“Ingevolge het bepaalde in artikel 31, lid 1, van de AKW (tekst 1980) kan tegen uitspraken van de Centrale Raad van Beroep beroep in cassatie worden ingesteld ter zake van schending of verkeerde toepassing van, onder meer, het bepaalde bij of krachtens artikel 6 van de AKW.

Zoals hierna zal blijken, is in cassatie de vraag aan de orde of de uitzonderingsbepaling vervat in artikel 2, lid 1, aanhef en letter k, van de oorspronkelijke tekst van het mede krachtens artikel 6 van de AKW tot stand gekomen Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden volksverzekeringen (hierna te noemen: het Besluit) in casu van toepassing is. De beantwoording van die vraag hangt af van de uitlegging van het Verdrag inzake sociale zekerheid tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Socialistische Federatieve Republiek Joegoslavie van 11 mei 1977 (Trb. 1977, nummer 156), hierna te noemen: het Verdrag.

Een met doel en strekking van artikel 31, lid 1, van de AKW (tekst 1980) strokende uitlegging van deze bepaling brengt mede dat klachten in cassatie inhoudende dat het Verdrag verkeerd is uitgelegd en dat als gevolg daarvan aan voormelde bepaling van het Besluit een verkeerde toepassing is gegeven, moet worden aangemerkt als klachten over schending of verkeerde toepassing van het krachtens artikel 6 van de AKW bepaalde.

De Raad van Arbeid is mitsdien ontvankelijk in zijn beroep.”

4.12. Deze lijn is recenter bevestigd in onder meer HR BNB 2014/92.46 U overwoog:

“Bij de beoordeling van het (…) middel moet worden vooropgesteld dat beroep in cassatie tegen uitspraken van de Centrale Raad op grond van artikel 53, lid 1, van de AOW slechts mogelijk is ter zake van schending of verkeerde toepassing van (onder meer) artikel 6 en de daarop berustende bepalingen. Voor de toepassing van deze cassatiebepaling moeten klachten over een verkeerde toepassing van bepalingen van internationaal of supranationaal recht, als gevolg waarvan aan het bij of krachtens artikel 6 van de AOW bepaalde een ruimere dan wel beperktere werking wordt gegeven, worden aangemerkt als klachten over schending of verkeerde toepassing van het bepaalde bij of krachtens artikel 6 van de AOW (zie HR 12 februari 1986, nr. 185, BNB 1988/86, onderdeel 4, en HR 25 juni 1986, nr. 186, V-N 1986, blz. 1706, onderdeel 1). In het onderhavige geval brengt dit mee dat de Hoge Raad (ook) kan beoordelen welke invloed op de verzekeringsplicht van belanghebbende wordt uitgeoefend door de hiervoor in onderdeel 3.1.5 vermelde zetelovereenkomsten [tussen Nederland en de Verenigde Naties voor de zetel van het Joegoslavië-tribunaal (Trb. 1994, 189) en de Briefwisseling tussen Nederland en de Verenigde Naties houdende een verdrag tot toepassing van die zetelovereenkomst op de werkzaamheden en handelingen van het Ruanda-tribunaal (Trb. 1996, 143); PJW], door internationale regelingen die discriminatie verbieden, en door het EP [Eerste protocol EVRM; PJW].”

Naast de aanwijsregels van Vo. 1408/71 (thans: Vo. 883/2004) en verdragen inzake sociale zekerheid zijn dus ook zetelovereenkomsten en multilaterale verdragen van belang voor de toepassing van art. 6 AOW, en daarmee ook de CRvB-uitspraken daarover vatbaar voor cassatieberoep voor zover hun bepalingen van invloed zijn op de toepassing van art. 6 AOW.

4.13. Uit het bovenstaande volgt dat cassatieberoep moet open staan voor zover uiteenlopende rechtspraak kan ontstaan tussen de sociale-verzekeringsrechter en de belastingrechter over met name het al dan niet bestaan van verzekerings- en daarmee premieplicht in Nederland, ook als dat bestaan mede bepaald wordt door inter- of supranationaal recht.

4.14. Beslissend voor de vraag of cassatieberoep open staat is dus of het al dan niet starten van een uitzonderingsprocedure door de Svb met de autoriteiten van een andere EU-lidstaat invloed heeft op de uitleg van art. 6 AOW c.a. of van de stelselaanwijsregels in Vo. 1408/71, Vo. 883/2004, het RVV of de RVO. Ik meen dat dat niet het geval is, nu een uitzonderingsprocedure pas aan de orde komt nadat die aanwijsregels zijn uitgelegd en toegepast, en dus al vaststaat welke lidstaat exclusief bevoegd is, maar de betrokken lidstaten op die reguliere, uiteindelijk door de rechter te beslechten aanwijzing om beleidsmatige redenen wensen af te wijken.

4.15. Wel kunt u ingrijpen, zoals uit het bovenstaande blijkt, als een dergelijke uitzondering gemaakt wordt tegen de wil van de verzekerde(n) en deze stelt/stellen dat die uitzondering leidt tot een resultaat dat niet verenigbaar is met de genoemde inter- en supranationale rechtsregels, met name een ieder verbindende grondrechtelijke bepalingen.

4.16. Hoe dan ook is de afwijkingsbevoegdheid niet bedoeld om regulier in lidstaat A verzekerden te helpen shoppen naar een verzekeringsstelsel in enige lidstaat B dat hen om welke reden dan ook beter uitkomt dan het door de wet en EU-recht voor hen aangewezen stelsel.

5. Parallel met verzoeken om een mutual agreement procedure onder belastingverdragen

5.1. Op grond van art. 25 van het OESO-modelbelastingverdrag47 kan een belanghebbende belastingplichtige die meent dat het handelen van één van de verdragsluiters leidt tot heffing te zijnen laste die niet in overeenstemming is met het verdrag zijn zaak voorleggen aan de bevoegde autoriteiten van die staat. Als de klacht haar gegrond lijkt en die autoriteit de zaak niet unilateraal kan oplossen, moet zij proberen de zaak in onderlinge overeenstemming met de bevoegde autoriteit van de andere verdragstaat op te lossen. Art. 25 OESO-Modelverdrag luidt als volgt:

“ARTICLE 25

MUTUAL AGREEMENT PROCEDURE

1. Where a person considers that the actions of one or both of the Contracting States result or will result for him in taxation not in accordance with the provisions of this Convention, he may, irrespective of the remedies provided by the domestic law of those States, present his case to the competent authority of either Contracting State. The case must be presented within three years from the first notification of the action resulting in taxation not in accordance with the provisions of the Convention.

2. The competent authority shall endeavour, if the objection appears to it to be justified and if it is not itself able to arrive at a satisfactory solution, to resolve the case by mutual agreement with the competent authority of the other Contracting State, with a view to the avoidance of taxation which is not in accordance with the Convention. Any agreement reached shall be implemented notwithstanding any time limits in the domestic law of the Contracting States.

3. The competent authorities of the Contracting States shall endeavour to resolve by mutual agreement any difficulties or doubts arising as to the interpretation or application of the Convention. They may also consult together for the elimination of double taxation in cases not provided for in the Convention.

4. The competent authorities of the Contracting States may communicate with each other directly, including through a joint commission consisting of themselves or their representatives, for the purpose of reaching an agreement in the sense of the preceding paragraphs.”

5.2. De ABRvS heeft op 3 februari 2021 beslist in twee zaken over de weigering van de Staatssecretaris van Financiën om in te gaan op een verzoek van een belastingplichtige om een onderling-verlegprocedure met Duitsland en Frankrijk respectievelijk Zwitserland in te leiden.48 De zaak ECLI:NL:RVS:2021:205 betrof een belanghebbende die van vennootschappen gevestigd in belastingverdragslanden dividenden ontving waarop volgens hem teveel bronbelasting was ingehouden in strijd met de toepasselijke belastingverdragen. In de vestigingsstaten van de uitkerende vennootschappen bestonden administratieve procedures om het teveel ingehoudene gerestitueerd te krijgen, maar de belanghebbende achtte die procedures te tijdrovend en kostbaar. De zaak ECLI:NL:RVS:2021:206 betrof een in Nederland wonende belanghebbende met een vakantiewoning in Zwitserland, die betoogde dat hij in Zwitserland meer belasting was verschuldigd doordat Nederland uitgaat van fictieve inkomsten uit zijn hoofdverblijf en zijn Zwitserse vakantiewoning, hetgeen hij in strijd achtte met het belastingverdrag tussen Nederland en Zwitserland.49

5.3. Omdat hier vooral de procedurele (ontvankelijkheids)aspecten van belang zijn en de overwegingen van de Afdeling over die procedurele aspecten in beide uitspraken nagenoeg gelijk luiden, citeer ik maar één van beide zaken (ECLI:NL:RVS:2021:205):

“5. Onder een besluit als bedoeld in artikel 1:3, eerste lid, van de Awb wordt verstaan een schriftelijke beslissing van een bestuursorgaan, inhoudende een publiekrechtelijke rechtshandeling. Vaststaat dat de brief van 22 juni 2017 van de staatssecretaris een schriftelijke beslissing van een bestuursorgaan is. De vraag is of sprake is van een publiekrechtelijke rechtshandeling. Een rechtshandeling is publiekrechtelijk als zij is gebaseerd op een publiekrechtelijke grondslag. In de regel is daarvoor nodig dat het bestuursorgaan de bevoegdheid tot het verrichten van die handeling ontleent aan een specifiek wettelijk voorschrift.

De staatssecretaris ontleent zijn bevoegdheid in dit geval aan het Belastingverdrag Nederland - Duitsland 1959 en het Belastingverdrag Nederland - Frankrijk, waarbij de minister van Financiën of zijn bevoegde vertegenwoordiger is aangewezen als de bevoegde autoriteit. De onderlinge overlegprocedure is geregeld in artikel 22 van het Belastingverdrag Nederland - Duitsland 1959 en artikel 27 van het Belastingverdrag Nederland - Frankrijk. Deze verdragsbepalingen kunnen als publiekrechtelijke grondslag dienen voor zover deze een ieder verbindend zijn als bedoeld in de artikelen 93 en 94 van de Grondwet. De Afdeling overweegt hierover als volgt.

Wat betreft het Belastingverdrag Nederland - Duitsland 1959 is in artikel 22, tweede lid, bepaald dat indien de klacht gegrond wordt geacht, de krachtens het eerste lid bevoegde hoogste belastingautoriteit moet trachten met de hoogste belastingautoriteit van de andere Staat in onderlinge overeenstemming een regeling te treffen, teneinde dubbele belastingheffing te vermijden. De Afdeling is van oordeel dat de rechtzoekende aan deze verdragsbepaling direct een recht kan ontlenen zodat deze kan worden aangemerkt als een ieder verbindend in de zin van de artikelen 93 en 94 van de Grondwet. De zinsnede "indien de klacht gegrond wordt geacht" in deze bepaling is naar het oordeel van de Afdeling onvoorwaardelijk en voldoende nauwkeurig geformuleerd om zonder meer als objectief recht in de nationale rechtsorde door de rechter te worden toegepast. De staatsecretaris dient bij de beoordeling of sprake is van een belastingheffing die niet in overeenstemming is met de bepalingen van het Belastingverdrag Nederland - Duitsland 1959 vast te stellen of er al dan niet belasting wordt geheven in strijd met het verdrag en heeft daarbij geen discretionaire ruimte, hetgeen de staatssecretaris ter zitting heeft erkend. In het Belastingverdrag Nederland - Frankrijk is in artikel 27, tweede lid, bepaald dat indien het bezwaar hem gegrond voorkomt en indien hij niet zelf in staat is tot een bevredigende oplossing te komen, de bevoegde autoriteit de aangelegenheid in onderlinge overeenstemming met de bevoegde autoriteit van de andere Staat tracht te regelen ten einde een belastingheffing die niet in overeenstemming is met de Overeenkomst, te vermijden. Ook de zinsnede "indien het bezwaar hem gegrond voorkomt" is naar het oordeel van de Afdeling onvoorwaardelijk en voldoende nauwkeurig geformuleerd om zonder meer als objectief recht in de nationale rechtsorde door de rechter te worden toegepast. Ook hier heeft de staatssecretaris, zoals hij ook ter zitting heeft erkend, geen discretionaire ruimte bij het vaststellen of belasting wordt geheven in strijd met het belastingverdrag. Ook de zinsnede "en indien hij niet zelf in staat is tot een bevredigende oplossing te komen" is naar het oordeel van de Afdeling onvoorwaardelijk en voldoende nauwkeurig geformuleerd om zonder meer als objectief recht in de nationale rechtsorde door de rechter te worden toegepast, nog daargelaten dat de zinsnede in deze zaak niet aan de orde is.

Gelet op het vorenstaande bieden artikel 22 van het Belastingverdrag Nederland - Duitsland 1959 en artikel 27 van het Belastingverdrag Nederland - Frankrijk in zoverre een publiekrechtelijke grondslag voor het nemen van een beslissing door de staatssecretaris op een verzoek tot het starten van een onderlinge overlegprocedure.

De conclusie is dat de afwijzing van de staatssecretaris om een onderlinge overlegprocedure te starten wordt aangemerkt als een besluit als bedoeld in artikel 1:3 van de Awb.”

5.4. Vervolgens oordeelde de Afdeling dat zij – en niet de belastingrechter – bevoegd is:

“Nu de afwijzing van een verzoek van de staatssecretaris om een onderlinge overlegprocedure te starten moet worden aangemerkt als een besluit als bedoeld in artikel 1:3 van de Awb is de bestuursrechter ingevolge artikel 8:1 van de Awb de bevoegde rechter om hiervan kennis te nemen. De vraag is vervolgens of de (hoogste) algemene bestuursrechter of de belastingrechter de bevoegde rechter is. In artikel 26 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) is bepaald dat in afwijking van artikel 8:1 van de Awb tegen een ingevolge de belastingwet genomen besluit slechts beroep bij de bestuursrechter kan worden ingesteld, indien het betreft een belastingaanslag, daaronder begrepen de in artikel 15 voorgeschreven verrekening, of een voor bezwaar vatbare beschikking. Artikel 26 ziet aldus op besluiten die ingevolge de belastingwet zijn genomen. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a, van de Awr wordt onder belastingwet verstaan zowel deze wet als andere wettelijke bepalingen betreffende de heffing van de onder artikel 1 vallende belastingen. In dit geval is het besluit van de staatssecretaris genomen op grond van een belastingverdrag. Een ingevolge een belastingverdrag genomen besluit valt niet onder de definitie van artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a, van de Awr en is daarmee geen besluit in de zin van artikel 26 van de Awr. De Afdeling ziet hiervoor bevestiging in de wetsgeschiedenis van de Awr (kamerstukken 1954/55, 4080, nr. 3, blz. 3) waarin is opgemerkt dat belastingverdragen niet onder het begrip belastingwet als bedoeld in artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a vallen. Omdat de Awr een zogeheten gesloten systeem van rechtsbescherming kent, kan tegen de afwijzing van het verzoek van de staatssecretaris om een onderlinge overlegprocedure te starten geen beroep bij de belastingrechter worden ingesteld. Zolang de wetgever in de Awr niet in iets anders heeft voorzien betekent dit dat de (hoogste) algemene bestuursrechter de bevoegde rechter is. De conclusie is dan ook dat de Afdeling bevoegd is kennis te nemen van zaken die betrekking hebben op besluiten van de staatssecretaris over de afwijzing van een verzoek om op grond van een bilateraal belastingverdrag een onderlinge overlegprocedure te starten.”

5.5. Tenslotte verklaarde de Afdeling de hogere beroepen ongegrond omdat de verzoeken terecht waren afgewezen, gegeven dat zich helemaal geen strijd met de desbetreffende belastingverdragen voordeed, maar de belanghebbende kennelijk wenste dat Nederland de problemen zou oplossen die hij in de andere Staten ondervond:

“8. [ appellant] heeft onder meer in de jaren 2012 en 2013, toen hij inwoner was van Nederland, belegd in aandelen van in Duitsland en Frankrijk gevestigde vennootschappen. Bij de uitkering van de dividenden is door de vennootschappen Duitse respectievelijk Franse dividendbelasting, zogeheten bronbelasting, ingehouden. Dit is geschied overeenkomstig de nationale toepasselijke belastingtarieven in Duitsland en Frankrijk. Omdat de inhoudingsplichtige vennootschappen vaak niet op de hoogte zullen zijn of de ontvanger van de dividenden recht heeft op een verdragstarief of niet, omdat de inhoudingsplichtige niet altijd de fiscale woonplaats van de ontvanger kent, wordt conform het nationale tarief bronbelasting ingehouden. Met deze beide landen heeft Nederland een belastingverdrag ter voorkoming van dubbele belasting gesloten, waarin is afgesproken dat door het bronland maximaal 15% belasting mag worden geheven. Nederland verleent overeenkomstig de van toepassing zijnde verdragsbepalingen aftrek ter voorkoming van dubbele belasting in de vorm van een verrekening van de door Duitsland respectievelijk Frankrijk geheven belasting tot maximaal het hiervoor genoemde percentage. Niet in geschil is dat Nederland die verrekening aan [appellant] heeft verleend. Indien in Duitsland of Frankrijk feitelijk meer bronbelasting is geheven dan onder de respectievelijke verdragen is toegestaan, heeft de belastingplichtige de mogelijkheid in beide landen de teveel geheven belasting terug te vragen. Deze teruggaveprocedures maken onderdeel uit van het proces van belastingheffing in de bronstaat en verzekeren dat die heffing in overeenstemming is met de verdragsbepalingen. Er doet zich daarom geen belastingheffing in strijd met het belastingverdrag voor. [appellant] heeft voorts niet duidelijk gemaakt op welke wijze de algemene beginselen van behoorlijk bestuur zouden zijn geschonden, als strijd met het belastingverdrag zich niet voordoet. Verder heeft de rechtbank terecht overwogen dat de onderlinge overlegprocedure niet is bedoeld om te beoordelen of de belastingheffing in de bronstaat in strijd is met het Europees recht. De onderlinge overlegprocedure is bedoeld om te beoordelen of de belastingheffing in strijd is met de bepalingen van het betreffende belastingverdrag.

Over de stelling van [appellant] dat de uitvoeringspraktijk van Duitsland in strijd is met artikel 63 van het VWEU, omdat hij kosten heeft gemaakt om teveel ingehouden belasting terug te krijgen, overweegt de Afdeling dat het geschil in deze zaak gaat om de vraag of belasting is geheven in strijd met het Belastingverdrag Nederland - Duitsland 1959 en of de staatssecretaris gehouden is een onderlinge overlegprocedure te starten. De vraag of de uitvoeringspraktijk van Duitsland in strijd is met artikel 63 van het VWEU kan in deze procedure dan ook niet aan de orde komen. Indien [appellant] van oordeel is dat de Duitse uitvoeringspraktijk in strijd is met artikel 63 VWEU dient hij een procedure in Duitsland hierover te voeren. Er bestaat gelet op het arrest van het Hof van Justitie van 6 oktober 1982, Cilfit, ECLI:EU:C:1982:335, punt 10, dan ook geen aanleiding tot het stellen van prejudiciële vragen, omdat dit niet relevant is voor de oplossing van het geschil.

Het vorenstaande betekent dat de staatssecretaris de verzoeken van [appellant] om op grond van de bilaterale belastingverdragen met Duitsland en Frankrijk een onderlinge overlegprocedure te starten terecht heeft afgewezen. De rechtbank is terecht tot dezelfde conclusie gekomen.”

5.6. Van Dun (NTFR 2021/879) onderschrijft het oordeel dat de afwijzing van het verzoek om een onderling-overlegprocedure een ‘besluit’ is als bedoeld in art. 1:3 Awb. Hij wijst ook op art. 1:3(2) Awb:

“Ingevolge deze bepaling wordt onder een beschikking verstaan: een besluit dat niet van algemene strekking is (namelijk bestemd voor een concreet geval), met inbegrip van de afwijzing van een aanvraag daarvan. Aldus beschouwd is de afwijzing door de staatssecretaris van Financiën van het verzoek om een onderlinge overlegprocedure te starten, een beschikking als bedoeld in art. 1:3, lid 2, Awb.”

Met de Afdeling meent hij dat de onderling-overlegprocedure niet is bedoeld om de toepassing van het interne recht van de verdragspartner aan de orde te stellen; dat moet de belanghebbende doen bij de nationale rechter van die andere staat.

5.7. Ook de redactie van V-N 2021/12.9 onderschrijft het oordeel dat de afwijzing van het verzoek een besluit is in de zin van art. 1:3 Awb. Minder vanzelfsprekend acht zij dat de Afdeling de bevoegde rechter in deze zaken blijkt te zijn:

“Interessanter is de vraag of vervolgens de bestuursrechter (ABRvS) dan wel de belastingrechter bevoegd is. Omdat art. 26 AWR spreekt over ingevolge de belastingwet genomen besluiten, kan geen beroep bij de belastingrechter worden ingesteld, nu in casu sprake is van op grond van een belastingverdrag (en dus niet belastingwet) genomen besluiten. De (hoogste) algemene bestuursrechter (ABRvS) is dan de bevoegde rechter, aldus de ABRvS. Het doet ons er ook aan denken dat onderlinge-overlegprocedures naar verwachting vaker zullen gaan plaatsvinden. Onder andere de OESO (denk aan ‘BEPS-actiepunt 14’) ziet ‘dispute resolution’ als belangrijk instrument om dubbele belasting te voorkomen. Ook lijkt denkbaar dat de Belastingdienst in de toekomst zou kunnen weigeren in een individueel geval op een verzoek in te gaan over de vaststelling van de vestigingsplaats van lichamen (zie de ‘corporate tiebreaker’ van art. 4 lid 3 OESO-modelverdrag) of zelfs bij zogenoemde ‘vangnet-verzoeken’ (vgl. art. 26 lid 7 Verdrag Nederland-VS (1992)). Dan lijkt de algemene bestuursrechter bevoegd. Inhoudelijk echter ligt de problematiek sterk in het verlengde van belastingwetuitspraken. Of deze verdeling binnen de rechterlijke macht derhalve logisch is, wagen wij te betwijfelen.”

5.8. Deze rechtspraak is voor onze zaken om twee redenen van belang. In de eerste plaats overweegt de Afdeling expliciet dat de onderling-overlegprocedure er niet toe dient om de problemen die een belanghebbende in de andere Staat (in ons geval Luxemburg) ondervindt, over te laten nemen door Nederland – al doet Nederland dat dus terecht wel voor een bepaalde groep Rijnvarenden die – men vergeve mij deze inkopper – tussen wal en schip en daardoor mogelijk aan lager wal dreigen te geraken.

5.9. In de tweede plaats eist de Afdeling voor het aannemen van een (appellabel) ‘besluit’ een bevoegdheid tot het nemen van dat besluit op basis van een ‘publiekrechtelijke grondslag’ en ziet zij die grondslag in verdragsbepalingen slechts voor zover die bepalingen rechtstreeks werken. Omdat onderling-overlegbepalingen conform art. 25 OESO-Modelbelastingverdrag uitgaan van belastingheffing ‘not in accordance with the Treaty’ en daarin de zinsnede "indien de klacht gegrond wordt geacht" is opgenomen, acht de Afdeling deze bepalingen “onvoorwaardelijk en voldoende nauwkeurig (…) om zonder meer als objectief recht in de nationale rechtsorde door de rechter te worden toegepast”. Zij leidt daar namelijk uit af dat de Staatsecretaris heeft bij de beoordeling of de belastingheffing al dan niet in overeenstemming is met het belastingverdrag geen discretionaire ruimte heeft. Onderling-overlegbepalingen bieden daarom de vereiste publiekrechtelijke bevoegdheidsgrondslag om een appellabel ‘besluit’ te zien in de weigering om onderling overleg te beginnen.

5.10. De uitzonderingsprocedures in art. 13 RVV en art. 16 Vo. 883/2004 daarentegen gaan niet uit van verzekerings- en premieplicht ‘not in accordance with’ hun aanwijsregels, maar integendeel juist van geheel correcte toepassing van die aanwijsregels, zij het dat er beleidsmatige redenen kunnen bestaan voor de betrokken Staten om een uitzondering te maken op de dwingende aanwijzing volgens het RVV c.q. de Basisverordening. Een term als "indien de klacht gegrond wordt geacht" komt in die uitzonderingsbepalingen dan ook niet voor, en of er beleidsmatige redenen bestaan voor een uitzondering, is niet aan de rechter. De art. 13 RVV en art. 16 Vo. 883/2004 zijn dus, anders dan art. 25 OESO-Modelbelastingverdrag, niet “onvoorwaardelijk en voldoende nauwkeurig (…) om zonder meer als objectief recht in de nationale rechtsorde door de rechter te worden toegepast”. Op basis van de hier besproken uitspraken van de Afdeling moet dus geconcludeerd worden dat de weigering van de Svb om in te gaan op verzoeken om een uitzonderingsprocedure in te leiden, géén ‘besluit’ is en dus te minder een appellabel besluit.

5.11. Uit het bovenstaande (onderdeel 2.7) volgt echter dat de CRvB daar anders over denkt. De vraag is of hier een rechtseenheidstaak voor u ligt. Ik meen van niet, gegeven de beperkte cassatiegronden in art. 53 AOW c.a. (zie de 2.9 en 4 hierboven). Maar misschien moeten de Afdeling en de CRvB eens met elkaar gaan praten, al dan niet met het CbB en u erbij in het rechtseenheidsoverleg.