Artikel 67f-boete vernietigd wegens strijd met nemo-teneturbeginsel

1.1. De inspecteur heeft een naheffingsaanslag omzetbelasting over de periode 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht en bij beschikking een boete opgelegd.

1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de beschikking belastingrente en de boetebeschikking.

1.3. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar gegrond verklaard.

1.4. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.

De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.5. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.6. Belanghebbende heeft in reactie op het verweerschrift een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft afgezien van het indienen van een conclusie van dupliek.

1.7. De zitting heeft plaatsgevonden op 23 december 2019 in ‘s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen, namens belanghebbende, [C] , group controller van [A] B.V. te [vestigingsplaats] (hierna: de controller), en [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [D] . De inspecteur is niet verschenen. De griffier heeft verklaard dat hij de inspecteur bij brief van 11 november 2019 heeft uitgenodigd voor de zitting met vermelding van datum, plaats en tijdstip van de zitting. Deze brief, met nummer [nummer] , is aangetekend verzonden naar het door de inspecteur opgegeven adres van de Belastingdienst PDB te Den Haag. Tot de gedingstukken behoort een kopie van de lijst van aangetekende verzendbewijzen en een schermprint van de statusinformatie van het verzendbewijs. Hieruit volgt dat de uitnodiging voor de zitting op 12 november 2019 op het door de inspecteur opgegeven adres is afgeleverd.

1.8. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.9. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan partijen is verzonden.

2. Feiten

2.1. De bedrijfsactiviteiten van belanghebbende bestaan onder meer uit de handel in eieren en eiproducten. Belanghebbende is een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 7, lid 4, Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) en in die hoedanigheid is zij belastingplichtige voor de omzetbelasting. Volgens de beschikking van 3 december 2009 bestaat belanghebbende uit de volgende te [vestigingsplaats] gevestigde vennootschappen: [A] B.V., [B] B.V., [E] B.V., [F] B.V. en [G] B.V. Blijkens de beschikking van 18 juli 2013 is [H] B.V. te [vestigingsplaats] op 1 juli 2013 deel gaan uitmaken van belanghebbende.

2.2. Tot begin 2016 wordt bij belanghebbende de dagelijkse administratie, waaronder het indienen van de maandelijkse aangiften omzetbelasting, verzorgd door twee administratieve medewerkers, [I] en [J] , die daarvoor een MBO-opleiding hebben gevolgd. Daarbij worden zij al jaren bijgestaan door accountant [accountant] van [kantoornaam] te [kantoorplaats] (hierna: de accountant), die toentertijd belanghebbende al 20 jaren bijstond. De accountant controleerde de interne administraties, verwerkte correcties daarin, maakte de onderbouwing van balansposten, stelde de enkelvoudige en geconsolideerde jaarrekeningen op en besprak die jaarrekeningen met de directie. In de jaarrekening staat een totaalbedrag als balanspost belastingen. In de toelichting op de jaarrekening is alleen een uitsplitsing van dat totaalbedrag naar loonheffing, omzetbelasting en andere heffingen terug te vinden. Op de balanspost is in de jaarrekening geen aanvullende toelichting gegeven. Het is een saldo en meestal een te vorderen bedrag. Belanghebbende koopt namelijk eieren in Nederland in en verkoopt de eieren over de grens zonder berekening van omzetbelasting, waardoor aan het einde van het jaar te vorderen omzetbelasting resulteert, omdat de teruggaven over de maanden november en december van een jaar nog niet ontvangen zijn. Een nog te betalen bedrag aan omzetbelasting blijkt dan niet uit de balanspost omzetbelasting in de jaarrekening. Op basis van de definitieve jaarrekening werd de aangifte vennootschapsbelasting ingediend. In de aangifte vennootschapsbelasting is wel een uitsplitsing van de omzetbelasting naar jaren opgenomen. Die aangifte werd niet met de directie besproken. Vanaf maart 2016 is de controller bij belanghebbende werkzaam, aanvankelijk voor 1 dag per week en later voor 3 dagen per week.

2.3. Per 23 november 2016 wordt door de inspecteur bij aan belanghebbende gelieerde ondernemingen (fiscale eenheid [K] B.V. c.s.) een boekenonderzoek ingesteld. In dat kader is verzocht om inzage in het betreffende accountantsdossier en meer in het bijzonder in de aansluitingsberekeningen tussen de financiële administratie en de (tijdvak)aangiften omzetbelasting en de balanspost omzetbelasting per 31 december 2014. Naar aanleiding van die inzage deelt de inspecteur in zijn bief van 30 november 2016 belanghebbende mee dat volgens de aangifte vennootschapsbelasting 2014 van [A] B.V. sprake is van een balanspost te vorderen omzetbelasting van € 316.358. Van dit bedrag blijkt uit de specificatie in de aangifte vennootschapsbelasting 2014 € 180.069 nog verschuldigde omzetbelasting over boekjaren van 2012 en ouder te betreffen. In de brief is vermeld:

Omdat hem informatie over voornoemde balanspost ontbreekt, stelt de inspecteur zich op het standpunt dat het bedrag van € 180.069 geheel het jaar 2011 betreft en zal hij op grond van artikel 20 AWR € 180.069 aan omzetbelasting naheffen, hetgeen hij ook heeft gedaan.

2.4. Om de balanspost omzetbelasting per 31 december 2014 te kunnen beoordelen verzoekt de inspecteur belanghebbende, per email-bericht van 3 januari 2017, om informatie over de samenstelling van de balansposten omzetbelasting per 31 december 2014 en of, en over welke jaren, suppleties omzetbelasting zijn gedaan en naar de te betalen en te vorderen aangiften.

2.5. Bij brief van 13 januari 2017 verstrekt belanghebbende de inspecteur informatie over de balanspost omzetbelasting per ultimo 2014 met de betreffende specificaties. Daaraan wordt toegevoegd, dat de navolgende suppleties over de vermelde jaren moeten worden ingediend:

• 2012 te betalen € 59.653;
• 2013 te betalen € 59.915; en
• 2014 te vorderen € 11.171.

Verder deelt belanghebbende mee dat op 20 december 2016 over het jaar 2011 een suppletie naar een bedrag van € 124.177 aan te vorderen omzetbelasting is ingediend. Belanghebbende vermeldt verder dat er per saldo een bedrag van € 15.780 aan te vorderen omzetbelasting is over de jaren 2011 tot en met 2014 en dat zij daartoe alle benodigde suppleties zal indienen.

2.6. Op 17 januari 2017 dient belanghebbende de suppletie omzetbelasting over 2013 in naar een te betalen bedrag aan omzetbelasting van € 59.915.

2.7. Per email-bericht van 2 februari 2017 verzoekt de inspecteur belanghebbende om een toelichting omtrent door [H] B.V. onjuist aangegeven omzetbelasting in de aangiften van belanghebbende van het jaar 2013 van een bedrag aan teruggave van € 71.159.

2.8. In een overleg tussen de inspecteur en belanghebbende informeert belanghebbende de inspecteur dat die teruggave de maanden januari en februari 2013 betreft en dat om de teruggave in eerste instantie was verzocht in de aangiften van belanghebbende, waarvan [H] B.V. echter nog geen deel uitmaakte. Na de in 2014 aan [H] B.V. verleende vermindering is verzuimd om een naheffing omzetbelasting bij belanghebbende te verzoeken. Dit verklaart de balanspost te betalen omzetbelasting aan het einde van het jaar 2014 bij belanghebbende.

2.9. Bij brief van 8 februari 2017 deelt de inspecteur belanghebbende mee dat uit de door haar verstrekte informatie (zie 2.5 en 2.6) volgt dat over het jaar 2013 sprake is van nog te betalen omzetbelasting. Hij vermeldt dat hij daarvoor de naheffingsaanslag zal opleggen, alsmede op grond van artikel 67c Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en paragraaf 24 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (hierna: BBBB) een verzuimboete van 10% van de na te heffen omzetbelasting, met een maximum van € 4.920 per boek- of kalenderjaar.

Verder geeft de inspecteur belanghebbende daarin een kennisgeving omtrent het op grond van artikel 10a AWR opleggen van een vergrijpboete van 25% van de over het jaar 2013 te weinig betaalde omzetbelasting. De Inspecteur geeft hiervoor de navolgende motivering:

2.10. In de brief van 9 februari 2017 legt belanghebbende vast dat met de inspecteur onlangs is besproken:

2.11. Op voornoemde brief reageert de inspecteur bij brief van 14 februari 2017 als volgt:

2.12. Bij brief van 21 maart 2017 reageert belanghebbendes nieuwe gemachtigde [L] van Belastingadvies [L] (hierna: [L] ) op het voornemen van de Inspecteur ter zake van na te heffen belasting een verzuimboete van 10% en een vergrijpboete van 25% op te leggen. Hij bestrijdt dat sprake is van grove schuld en merkt op dat sprake is van dubbele beboeting voor hetzelfde feit. Hij deelt onder meer mee:

2.13. Bij brief van 4 april 2017 reageert de inspecteur op de brief van 21 maart 2017 van adviseur [L] en deelt daarbij mee voornemens te zijn op grond van artikel 67f AWR en paragrafen 25 en 28 BBBB, een vergrijpboete van 25 % van de te weinig betaalde omzetbelasting op te leggen. Dit voornemen wordt door de inspecteur als volgt gemotiveerd:

2.14. De naheffingsaanslag met dagtekening 26 juni 2017 is opgelegd naar een bedrag van € 59.915. Tevens is bij beschikking € 8.304 belastingrente in rekening gebracht. Op het biljet van de naheffingsaanslag is één bedrag van € 29.957 als boete vermeld. Op het aanslagbiljet is over de boete verder het volgende vermeld:

2.15. Op 7 december 2017 is belanghebbende gehoord. In het hoorverslag is opgenomen:

2.16. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de rentebeschikking verminderd tot € 7.552 en de boetebeschikking verminderd tot € 10.000.

3. Geschil, alsmede conclusies van partijen

3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of aan belanghebbende terecht en tot het juiste bedrag bij boetebeschikkingen een boete is opgelegd op grond van artikel 67f AWR en van artikel 10a AWR.

3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en van de uitspraak op bezwaar en, naar het hof begrijpt, vernietiging van de boetebeschikking. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

4. Gronden

Vooraf en ambtshalve

4.1. Zoals volgt uit de onder 1.7 vermelde stukken is de uitnodiging op 11 november 2019 uitgereikt. Op grond hiervan is het hof van oordeel dat de inspecteur op de juiste wijze is uitgenodigd om op de zitting te verschijnen.

Vooraf

4.2. Het aanslagbiljet vermeldt slechts één boete, één boetebedrag en één overtreden voorschrift en dat is het voorschrift van art. 67f AWR.

4.3. Daaruit volgt dat, anders dan de inspecteur had aangekondigd, geen boetebeschikking voor het overtreden van het voorschrift van art. 10a AWR is gegeven.1

4.4. Al hetgeen partijen hebben aangevoerd over het al dan niet tijdig en/of juist suppleren behoeft geen behandeling meer.

Ten aanzien van het geschil

4.5. Uit het voorgaande volgt, dat het op het aanslagbiljet vermelde boetebedrag van € 29.957 gebaseerd is op art. 67f AWR. Bij uitspraak op bezwaar is dit bedrag verminderd tot € 10.000.

4.6. Op grond van artikel 67f AWR kan de inspecteur een boete opleggen van ten hoogste 100% indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat belasting die op aangifte moet worden voldaan niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald. De grondslag voor de boete wordt gevormd door het bedrag van de belasting dat niet of niet-tijdig is betaald, voor zover dat bedrag als gevolg van opzet of grove schuld van de belastingplichtige niet of niet-tijdig is betaald. Opzet is het willens en wetens handelen of nalaten, in dit geval leidend tot het niet of niet binnen de in de wet gestelde termijn betalen van belasting die op aangifte moet worden voldaan. Onder opzet wordt mede verstaan voorwaardelijk opzet. Onder voorwaardelijk opzet wordt verstaan het willens en wetens aanvaarden van de aanmerkelijke kans dat een handelen of nalaten tot gevolg heeft dat de belasting niet of niet binnen de in de wet gestelde termijn wordt betaald en het bewust op de koop toenemen van deze kans. Onder grove schuld wordt verstaan de in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid.

4.7. Uit hetgeen onder 2.3 en 2.4 is vermeld, volgt dat inspecteur op 3 januari 2017 er niet mee bekend was dat over 2013 nog € 59.915 aan omzetbelasting was verschuldigd.

4.8. Op het verzoek van de inspecteur van 3 januari 2017 verstrekt belanghebbende bij brief van 13 januari 2017 de informatie dat onder meer over 2013 nog € 59.915 aan omzetbelasting is verschuldigd en suppleert2 belanghebbende dit bedrag voor 2013 op 17 januari 2017.

4.9. De suppletie van 17 januari 2017 moet naar haar aard worden aangemerkt als materiaal waarvan het bestaan afhankelijk is van de wil van de belastingplichtige, evenals de in de brief van 13 januari 2017 verstrekte informatie.3 De suppletie mag dus niet worden gebruikt voor het bewijs dat belanghebbende een beboetbaar of strafbaar feit heeft begaan, evenmin als de in de brief van 13 januari 2017 verstrekte informatie. Nu de naheffingsaanslag is opgelegd op basis van de bij brief van 13 januari 2017 en de suppletie van 17 januari 2017 verstrekte informatie evenals de daarbij tegelijkertijd op grond van art. 67 AWR gegeven boetebeschikking is deze boetebeschikking gebaseerd op wilsafhankelijk materiaal, hetgeen gelet op het beginsel dat niemand kan worden gedwongen aan zijn eigen veroordeling mee te werken (het zogenoemde nemo teneturbeginsel) is verboden.

4.10. De boete dient te worden vernietigd.

Tussenconclusie

4.11. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd en de boetebeschikking dient te worden vernietigd.

Ten aanzien van de immateriële schadevergoeding

4.12. Voor de berechting van een zaak in hoger beroep geldt als uitgangspunt dat het hof uitspraak doet binnen twee jaar nadat het hoger beroep is ingesteld. Het hof stelt ambtshalve vast dat de redelijke termijn in deze procedure is overschreden. Een verzoek om vergoeding van immateriële schade is in dit geval niet nodig, omdat de redelijke termijn pas is verstreken na afloop van de termijn van zes weken voor het doen van uitspraak.4

4.13. Indien de redelijke termijn is overschreden, wordt als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief gehanteerd van € 500 per half jaar waarmee die termijn is overschreden. Het totaal van de overschrijding wordt naar boven afgerond.

Het hof stelt vast dat de redelijke termijn in deze procedure met ruim 8 maanden is overschreden. Alhoewel de zaak is aangehouden met het oog op voor de zaak van belang zijnde lopende procedures5, heeft het hof geen aanknopingspunten gevonden voor bijzondere omstandigheden die aanleiding geven voor een beperking van de schadevergoeding, in het bijzonder niet nu belanghebbende door het hof niet in detail op de hoogte is gesteld van de reden van de aanhouding van de zaak en haar instemming om aanhouding ook niet heeft verzocht.

4.14. Daarom is het hof van oordeel dat de overschrijding van (afgerond) één jaar reden vormt voor een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende van € 1.000, waartoe de minister wordt veroordeeld.

Ten aanzien van het griffierecht

4.15. De inspecteur dient aan belanghebbende het bij de rechtbank en bij het hof betaalde griffierecht van € 338 respectievelijk € 519, in totaal € 857, te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd en het beroep gegrond had moeten worden verklaard.

Ten aanzien van de proceskosten

4.16. Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het hof, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is en het beroep bij de rechtbank gegrond is.

4.17. Het hof stelt deze tegemoetkoming voor de behandeling bij de rechtbank op 2 (punten)6 x € 748 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.496 en bij het hof op 2,5 (punten)7 x € 748 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.870;

tezamen € 3.366.

4.18. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.

5. Beslissing

Het hof:

• verklaart het hoger beroep gegrond;
• vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
• verklaart het tegen de uitspraak op bezwaar bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar, met uitzondering van de beslissing over de rentebeschikking;
• vernietigt de boetebeschikking;
• veroordeelt de minister tot vergoeding van de schade die belanghebbende heeft geleden tot een bedrag van € 1.000;
• bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het hof van, in totaal, € 857 vergoedt;
• veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij de rechtbank en het hof van € 3.366.

De uitspraak is gedaan door P. Fortuin, voorzitter, P.A.M. Pijnenburg en F.P.G. Pötgens, leden, in tegenwoordigheid van A. Muller, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 19 november 2021 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.