Parochie handelde als ondernemer; vrijstelling overdrachtsbelasting

Uitspraak van de meervoudige kamer van 21 januari 2025 in de zaak tussen

eiseres bv, gevestigd te vestigingsplaats, eiseres (gemachtigde: drs. J.J. Warnawa),

en

de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.

Procesverloop

Verweerder heeft aan eiseres een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 22 september 2022 die naheffingsaanslag gehandhaafd.

Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 december 2024.

Namens eiseres zijn verschenen [naam 1] en de gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen [naam 2] M.Sc., drs. [naam 3] , [naam 4] LL.M. en mr. [naam 5] .

Overwegingen

Feiten

1. Bij akte van levering van 3 april 2017 heeft het kerkgenootschap [Parochie] (de Parochie) een perceel grond aan eiseres geleverd, plaatselijk bekend als [adres] in [plaats] (het perceel). De koopsom bedroeg € 1.600.000, vermeerderd met € 336.000 aan omzetbelasting. De omzetbelasting is door eiseres voldaan door storting op een bankrekening van de notaris. De Parochie heeft koper hiervoor kwijting verleend. Verweerder heeft ter zake van de verkrijging van het perceel de onderhavige naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting opgelegd.

2. De Parochie is ontstaan door een fusie op 1 april 2016. Zij is de rechtsopvolger van onder meer [kerkgenootschap] . Waar hierna van ‘de Parochie’ wordt gesproken, wordt daaronder ook deze rechtsvoorganger verstaan.

3. De titel van de hiervoor genoemde levering is de overeenkomst van 28 december 2007 tussen eiseres en de Parochie tot koop en verkoop van het perceel. Die overeenkomst was gesloten in het kader van het plan om op een andere plaats binnen de gemeente een nieuwe kerk te bouwen. Om dat te financieren werd een deel van het desbetreffende terrein bestemd voor de realisering van appartementen. Een ander deel werd met de gemeente Krimpen aan den IJssel geruild voor de locatie van de nieuw te bouwen kerk.

4. Met een beroep op onder meer de slechte economische omstandigheden is de levering van het perceel aan eiseres uitgesteld. De ruil met de gemeente en de bouw van de nieuwe kerk vonden wel doorgang. De nieuwe kerk is opgeleverd in 2009.

5. In oktober 2011 is de oude kerk volledig afgebrand. Krachtens een in december 2011 tussen de Parochie en eiseres tot stand gekomen afspraak heeft de Parochie de na de brand resterende opstallen doen verwijderen en heeft zij het perceel ook verder zodanig laten bewerken dat het voor bebouwing geschikt werd. Vervolgens heeft zij het perceel aan eiseres geleverd. Dat was, zoals hierboven vermeld, op 3 april 2017.

6. Bij brief van eveneens 3 april 2017 heeft de Parochie de voormelde levering onder de aandacht van verweerder gebracht. Zij heeft daarbij verweerder verzocht om een naheffingsaanslag omzetbelasting aan haar op te leggen ten bedrage van € 336.000. In de correspondentie die daarop volgde, heeft de Parochie zich op het standpunt gesteld dat zij met de verkoop van het perceel als ondernemer heeft gehandeld en heeft de inspecteur laten weten dat volgens hem van ondernemerschap voor de omzetbelasting geen sprake was.

7. Bij brief van 13 februari 2018 liet verweerder aan eiseres weten voornemens te zijn haar een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting op te leggen. Eiseres liet hem bij brief van 12 maart 2018 weten, het daar niet mee eens te zijn.

8. Vervolgens heeft de Parochie per e-mail van 16 april 2018 de correspondentie met verweerder hervat met het verzoek om de vraag naar het ondernemerschap nogmaals te beoordelen, zulks onder verwijzing naar haar brief aan verweerder van 7 september 2017. Voorts verzocht zij daarbij om haar een aangiftebiljet voor de omzetbelasting uit te reiken. Aan dat verzoek heeft verweerder voldaan en op 14 mei 2018 heeft de Parochie aangifte gedaan van een te betalen bedrag aan omzetbelasting van € 336.000.

Verweerder heeft vervolgens met dagtekening van 6 juli 2018 een naheffingsaanslag aan de Parochie opgelegd, met de vermelding dat te doen op grond van artikel 37 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet OB). De Parochie heeft op 13 juli 2018 bezwaar gemaakt. Dat bezwaar richtte zich niet tegen de naheffingsaanslag als zodanig, maar tegen de grondslag die verweerder daarvoor had genoemd. Volgens de Parochie had verweerder de aanslag niet moeten baseren op artikel 37 van de Wet OB, waarbij zij erop wees niet een factuur te hebben uitgereikt, maar op haar ondernemerschap.

Bij uitspraak van 12 april 2019 heeft verweerder het bezwaar van de Parochie gegrond verklaard en heeft hij de naheffingsaanslag omzetbelasting vernietigd. Verweerder heeft de Parochie gevolgd in haar argument dat artikel 37 Wet OB niet van toepassing is nu zij niet een factuur had uitgereikt. Hij heeft haar evenwel niet gevolgd in haar standpunt bij de verkoop van het perceel te hebben gehandeld als ondernemer, wat hem ertoe heeft gebracht de naheffingsaanslag te vernietigen.

9. In de tussentijd, op 28 februari 2019, had verweerder de naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting aan eiseres opgelegd die het onderwerp is van deze procedure.

Geschil

10. In geschil is of de onderhavige naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting terecht is opgelegd.

11. Eiseres beantwoordt deze vraag ontkennend. Zij stelt zich op het standpunt dat de samenloopvrijstelling van artikel 15, eerste lid, onder a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (WBR) van toepassing is nu volgens haar de Parochie voor de levering van het perceel kwalificeert als ondernemer in de zin van de Wet OB en daarom ter zake van die levering omzetbelasting verschuldigd is. Daarnaast doet eiseres een beroep op het vertrouwensbeginsel en roept zij het fiscale neutraliteitsbeginsel in.

12. Verweerder stelt zich primair op het standpunt dat het ondernemerschap van de Parochie in de onderhavige procedure niet aan de orde kan komen, nu daaromtrent bij de uitspraak op bezwaar van 12 april 2019 is beslist en daartegen geen beroep is ingesteld. Daarmee staat volgens verweerder onherroepelijk vast dat de Parochie voor de levering van het perceel niet als ondernemer voor de omzetbelasting kwalificeert. Subsidiair handhaaft verweerder zijn standpunt dat de Parochie voor de levering van het perceel niet kan worden aangemerkt als ondernemer in de zin van de Wet OB.

13. Tussen partijen is niet in geschil dat het perceel kwalificeert als een bouwterrein in de zin van artikel 11, eerste lid, onder a, van de Wet OB.

Beoordeling van het geschil

14. De levering van het bouwterrein is op grond van artikel 15, eerste lid, aanhef en letter a, van de WBR vrijgesteld van overdrachtsbelasting indien ter zake van de levering omzetbelasting verschuldigd is anders dan op grond van artikel 37 Wet OB.

15. Daaruit volgt dat eiseres rechtstreeks belanghebbende is bij de uitkomst van de vraag naar het ondernemerschap van de Parochie ter zake van de levering van het perceel. Bovendien zou die vraag, als zij niet in deze procedure aan de orde zou kunnen komen, aan toetsing door de rechter onttrokken zijn. De Parochie kon van de uitspraak op haar bezwaar namelijk niet in beroep, in die zin dat zij daarin wegens gebrek aan belang niet-ontvankelijk zou zijn verklaard. De rechtbank volgt verweerder dan ook niet in zijn primaire standpunt en zal hierna beoordelen of de Parochie ter zake van de levering van het bouwterrein heeft gehandeld als ondernemer voor de omzetbelasting.

16. Artikel 7, eerste lid, van de Wet OB definieert ‘ondernemer’ als degene die zelfstandig een bedrijf uitoefent, waar op grond van het tweede lid mede onder wordt begrepen de uitoefening van een beroep alsmede de exploitatie van een vermogensbestanddeel om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. De inhoud van dit aldus gedefinieerde begrip van ‘ondernemer’ komt overeen met het begrip ‘belastingplichtige’ van artikel 9 van Richtlijn 2006/112/EG betreffende het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (de btw-richtlijn).1

Artikel 9, eerste lid, van de btw-richtlijn luidt:

17. In artikel 12, eerste lid, van de btw-richtlijn wordt de lidstaten de mogelijkheid geboden om ook degene die incidenteel een economische activiteit verricht als belastingplichtige aan te merken. Daarbij is met name gedacht aan de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het erbij behorend terrein vóór de eerste ingebruikneming en de levering van bouwterreinen. Nederland maakt van deze mogelijkheid thans geen gebruik.

18. Het Hof van Justitie heeft in zijn arrest van 15 september 2011, nrs. C-180/10 enC-181/10, ECLI:EU:C:2011:589 (Słaby en Kuć) overwogen:

19. Eiseres heeft, door verwijzing naar de in r.o. 8 hiervoor vermelde brief van 7 september 2017 van de Parochie aan verweerder, een opsomming gegeven van de handelingen die de Parochie heeft verricht voorafgaand aan de levering van het perceel. Verweerder heeft niet weersproken dat een en ander is verlopen zoals in die brief is weergegeven. Gelet hierop is het navolgende komen vast te staan.

• In 1999 is binnen de Parochie het idee ontstaan om een nieuw kerkgebouw op te richten en de bouw te financieren door het gelijktijdig (laten) bouwen van een appartementencomplex. In dat kader heeft de Parochie een architect benaderd om plannen te maken voor zowel de nieuwe kerk als het appartementencomplex.
• In 2000 heeft de Parochie de plannen met de gemeente besproken en in samenspraak met haar een eerste concept opgesteld van de ‘Overeenkomst inzake realisering ontwikkeling locatie R.K. kerk’.
• In 2001 heeft de Parochie een bouwcommissie ingesteld. In 2001 en in 2002 waren er contacten met diverse bouwbedrijven over de mogelijkheden om het project te realiseren.
• In 2002 heeft het bouwbedrijf Heijmans namens de Parochie bouwvergunningen aangevraagd voor de kerk en het appartementencomplex.
• De Parochie is in 2003 gestart met de voorverkoop van de geplande appartementen. De verkoop bleek niet te lopen, waarna de samenwerking met Heijmans is beëindigd. De Parochie is vervolgens op zoek gegaan naar andere mogelijkheden om het project te realiseren.
• - In 2004 trad de Parochie op als belanghebbende partij in de beroepsprocedure die door omwonenden was aangespannen tegen de aan haar verleende bouwvergunning.
• In 2006 schreef de bouwcommissie van de Parochie een aanbesteding uit voor de nieuw te bouwen kerk, in samenhang met koop van grond waarop het appartementencomplex was voorzien.
• In 2007 is een overeenkomst tussen de Parochie en de gemeente tot stand gekomen waarbij de Parochie, daarin aangeduid als ‘de ontwikkelaar’, zich verplichtte het plangebied bouwrijp te maken en af te werken. Dat laatste omvatte onder andere de aanleg van openbare verlichting, openbare verkeerstechnische ontsluitingen conform Duurzaam Veilig (inclusief het straatmeubilair en de noodwegen), openbaar toegankelijke parkeervoorzieningen, nutsvoorzieningen, openbare groenvoorzieningen, aanleg van oeververdediging en dergelijke. Ook verplichtte de Parochie zich met die overeenkomst tot het verrichten van onderzoek op het gebied van grondmechanica, cultuurhistorie archeologie en alle relevante milieuonderzoeken met betrekking tot in ieder geval geluid, bodem, water, natuur en landschap. De overeenkomst bepaalt voorts dat de Parochie gedurende twee jaar na de eerste oplevering van de civieltechnische werken voor de gehele buitenruimte verantwoordelijk bleef voor een goed onderhoud en het dientengevolge (doen) nemen van eventueel noodzakelijke maatregelen.
• In 2007 voerde de Parochie verder nog nader overleg met de gemeente over het te bouwen appartementencomplex.
• Nadat de oude kerk was afgebrand, eind 2011, heeft de Parochie laten verwijderen wat er van de opstallen over was en de grond tot bouwterrein laten bewerken. Dat laatste omvatte onder meer het verwijderen van de wadi, inclusief hemelwaterafvoer en eventueel daardoor veroorzaakte vervuiling, de zorg voor watercompensatie, het laten afvoeren van vervuilde grond, het aanvragen van sloopvergunningen, het aanvragen van een bestemmingsplanwijziging (van kerk naar appartementencomplex) en het organiseren van een planschadeonderzoek.

20. De hiervoor beschreven verplichtingen die de Parochie jegens de gemeente was aangegaan en werkzaamheden die door haar zijn verricht passen niet bij het enkele beheer van privévermogen, maar zijn stappen als die een fabrikant, handelaar of dienstverrichter zou zetten om de beste omstandigheden te creëren met het oog op de verkoop zoals bedoeld in het hiervoor aangehaalde arrest Słaby en Kuć. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de Parochie bij de levering van het bouwterrein dan ook gehandeld als ondernemer voor de omzetbelasting en is ter zake daarvan de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, aanhef en letter a, WBR van toepassing.

21. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard.

Proceskosten

22. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 3.108 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 647, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 907 en een wegingsfactor 1).

Beslissing

De rechtbank:

• verklaart het beroep gegrond;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar;
• vernietigt de naheffingsaanslag;
• veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 3.108;
• draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 365 aan eiseres te vergoeden.

Deze uitspraak is gedaan door mr. M.J. Pelinck, voorzitter, en mr. E. Kouwenhoven en mr. J.J. Arts, leden, in aanwezigheid van mr. W.M.M.A. van der Vegt, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 januari 2025.