Ziekenhuislocatie ondanks enige sloopwerkzaamheden niet aangemerkt als bouwterrein

5.1. Onder de opschortende voorwaarde als vermeld in artikel 14 verplicht Verkoper zich tot het slopen van alle tot het Verkochte behorende bebouwing conform het Sloopplan (de ‘Sloopwerkzaamheden’). Onder diezelfde opschortende voorwaarde wordt de opdracht inclusief de gehele zeggenschap en alle verantwoordelijkheden van de opdracht tot de Sloopwerkzaamheden door gelegd aan Koper. De tegenprestatie voor de Sloopwerkzaamheden is verdisconteerd in de Koopsom. Een en ander zal voor Verkoper niet leiden tot aanvullende kosten.

[…]

5.3. Koper neemt de opdracht tot de Sloopwerkzaamheden aan op basis van een resultaatsverplichting. Derhalve liggen alle taken, risico’s en aansprakelijkheden voor de juiste en volledige uitvoering van de Sloopwerkzaamheden bij Koper als opdrachtnemer. Hiertoe behoort onder meer, maar niet uitsluitend: het tijdig aanvragen van de benodigde vergunningen, het beheer van het Verkochte (ook voor die bebouwing ten aanzien waarvan de Sloopwerkzaamheden nog niet zijn aangevangen), het zorgdragen voor het afdoende CAR en AVB verzekering ter verzekering van het risico van Koper bij de uitvoering van de Sloopwerkzaamheden en opstalverzekering ten aanzien van die opstellen ten aanzien waarvan de Sloopwerkzaamheden (nog) niet zijn aangevangen. Koper (in hoedanigheid van opdrachtnemer) staat er jegens Verkoper (in hoedanigheid van opdrachtgever) voor in dat hij alle toepasselijke wet- en regelgeving zal naleven, in het bijzonder voor wat betreft de Wet Ketenaansprakelijkheid, de Wet Arbeid en Vreemdelingen, Arbeidsomstandighedenwet en de Wet op de Identificatieplicht, en vrijwaart Verkoper voor enige aansprakelijkheid als gevolg van het niet-naleven daarvan. Deze vrijwaring strekt zich ook uit tot handelingen van door of namens Koper bij de uitvoering van de Sloopwerkzaamheden ingeschakelde derden.”

6. Op 23 november 2017 heeft [bedrijf 5] namens haar cliënt [bedrijf 2] verweerder verzocht om goed te keuren dat de levering van [locatie] wordt aangemerkt als een levering van een bouwterrein.

7. Op 24 januari 2018 heeft de Stichting een aanvraag bij de gemeente [plaats] ingediend voor het slopen van enige bouwdelen en het verwijderen van asbest. [bedrijf 1] zal de sloopwerkzaamheden uitvoeren. Onder het kopje ‘contactgegevens’ van deze aanvraag is het e-mailadres “ [e-mailadres] ” vermeld.

8. Op 22 februari 2018 heeft de Stichting een factuur van [bedrijf 6] B.V. ontvangen voor de verkoopbegeleiding van [locatie] . Hierbij is € 68.250 aan btw in rekening gebracht.

9. Op 23 februari 2018 hebben de Stichting en [bedrijf 1] een overeenkomst gesloten ten behoeve van de sloopwerkzaamheden van [locatie] . In de overeenkomst staat:

10. Op 12 maart 2018 is [locatie] door de Stichting aan [bedrijf 4] geleverd. In de akte van levering is opgenomen:

11. Op 9 april 2018 heeft [bedrijf 1] een factuur van € 29.500 aan de Stichting uitgereikt. De Stichting heeft de factuur betaald.

12. Met dagtekening 16 april 2018 heeft verweerder beslist op het hiervoor onder 6. vermelde verzoek van eiseres. Verweerder vindt niet dat gesproken kan worden van een levering van een bouwterrein en wijst daarom het verzoek van eiseres af.

13. In de in geschil zijnde op aangifte voor het tijdvak april 2018 voldane omzetbelasting is begrepen € 1.260.000 aan omzetbelasting ter zake van de levering van [locatie] door eiseres. In de aangifte voor het tijdvak mei 2018 heeft eiseres € 68.250 aan voorbelasting in aftrek gebracht, omdat deze kosten betrekking hebben op de levering van [locatie] . De aangifte heeft geresulteerd in een verzoek om teruggaaf voor een bedrag van € 51.710. Naar aanleiding van het standpunt van verweerder dat de levering van [locatie] vrijgesteld is voor de omzetbelasting, waardoor samenhangende kosten niet in aftrek kunnen worden gebracht, heeft verweerder de in geschil zijnde naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd .

Geschil

14. Tussen partijen is in geschil of verweerder terecht heeft geoordeeld dat het materieel belang bij het bezwaar tegen de voldoening op aangifte voor het tijdvak 2018 ontbreekt (HAA 20/2749), alsook of verweerder het bezwaar tegen de naheffingsaanslag mei 2018 terecht ongegrond heeft verklaard (HAA 20/2750). De vraag die partijen daarbij verdeeld houdt is of de levering van [locatie] een vrijgestelde levering betreft (artikel 11, eerste lid, onderdeel a van de Wet op de omzetbelasting 1986 (Wet OB)), óf dat sprake is van een belaste levering (artikel 11, eerste lid, onderdeel a, onder 1 in samenhang gelezen met artikel 11, zesde lid, van de Wet OB), omdat [locatie] een bouwterrein is.

15. Eiseres heeft gesteld dat zij belang had bij het bezwaar tegen de voldoening op aangifte maart 2018. Bij de aangifte voor maart 2018 is namelijk € 47,89 aan voorbelasting nog niet in aftrek gebracht, terwijl eiseres daar wel recht op heeft. De naheffingsaanslag mei 2018 dient vernietigd te worden, omdat de in aftrek gebrachte voorbelasting ten bedrage van € 68.250, kosten zijn die samenhangen met de levering van [locatie] . Eiseres heeft deze dan ook terecht in aftrek gebracht.

Volgens eiseres kwalificeert de levering van [locatie] als de levering van een bouwterrein. [locatie] was namelijk op het moment van de levering daadwerkelijk bestemd om te worden bebouwd, wat is gebleken uit de intenties van de betrokken partijen, de bestemming van [locatie] , de wijze waarop de vergoeding is overeengekomen en de (staat van de) sloop. Eiseres is aangevangen met de sloop, welke tot het moment van de levering van [locatie] voor rekening en risico van eiseres kwam. Pas vanaf de levering is de sloop voor rekening en risico van [bedrijf 2] gekomen. Nu volgens eiseres sprake is van de levering van een bouwterrein, zijn volgens haar de daarmee samenhangende kosten aftrekbaar.

Subsidiair heeft eiseres gesteld dat ten minste gedeeltelijk sprake is van een bouwterrein, namelijk voor het bouwdeel dat is gesloopt vóór het moment van de levering van het onbebouwde gedeelte van [locatie] . Dit was het mortuarium. Het mortuarium had een zelfstandige toegang en was niet toegankelijk voor onbevoegden, waardoor het geschikt is geweest om zelfstandig te gebruiken en te exploiteren. Volgens eiseres dient het mortuarium als ‘zelfstandig’ voor de omzetbelasting te worden beschouwd. Hierdoor is een splitsing van [locatie] in een onbebouwd deel (de (al) onbebouwde grond en de grond waar het mortuarium op staat) en een bebouwd deel (de overige delen van het ziekenhuis) mogelijk. De levering van de onbebouwde grond, inclusief de grond waar het mortuarium op stond, betreft dan ook een stuk grond dat als bouwterrein is geleverd. De ter zake van de levering van [locatie] in rekening gebrachte voorbelasting moet gedeeltelijk aan de levering van dit bouwterrein worden toegerekend. In zoverre bestaat dan ook het recht de voorbelasting in aftrek te brengen.

16. Verweerder heeft gesteld dat eiseres wel belang had bij het bezwaar tegen de voldoening op aangifte maart 2018 en dat hij dit bezwaar ongegrond had moeten verklaren, omdat geen sprake is van de levering van een bouwterrein. Het bezwaar tegen de naheffingsaanslag mei 2018 is terecht ongegrond verklaard, omdat de voorbelasting niet in aftrek gebracht kon worden, daar geen sprake is van de levering van een bouwterrein.

Volgens verweerder kwalificeert de levering van [locatie] als een vrijgestelde levering (artikel 11, eerste lid, onderdeel a, van de Wet OB) en niet als de levering van een (gedeeltelijk) bouwterrein. De levering en de sloop van [locatie] kunnen niet worden gezien als één prestatie die aangemerkt moet worden als de levering van een bouwterrein (de samengestelde handeling). Ook al is eiseres de verplichting tot de sloop met [bedrijf 2] overeengekomen en heeft eiseres de overeenkomst gesloten met het sloopbedrijf [bedrijf 1] , houdt de economische realiteit in dat de sloop voor rekening en risico van [bedrijf 2] is verricht. Eiseres heeft namelijk de opdracht tot de sloop, inclusief de gehele zeggenschap en alle verantwoordelijkheden van de sloop, doorgelegd aan [bedrijf 2] . Ook de afspraken over de koopsom bevestigen dat eiseres niet wil instaan voor de sloopkosten. De sloopkosten van € 29.250 die wel door eiseres zijn gedragen, zijn in verhouding tot de totale sloopkosten verwaarloosbaar. Met uitzondering van die door eiseres betaalde sloopkosten komen alle andere sloopkosten rechtstreeks voor rekening en risico van [bedrijf 2] . Eiseres draagt dan ook geen enkele verantwoordelijkheid voor de sloop die nog na de levering van [locatie] dient plaats te vinden. Hierdoor heeft eiseres een oud gebouw geleverd en slechts medewerking verleend aan de (eerste) sloophandelingen. De levering van [locatie] is dan ook een vrijgestelde levering, waardoor de voorbelasting niet in aftrek kan worden gebracht.

17. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.

Beoordeling van het geschil

Materieel belang bij het bezwaar (HAA 20/2749)

18. Een bezwaar moet niet-ontvankelijk worden verklaard als de indiener geen belang daarbij heeft. Daarvan is sprake als het bezwaar, ongeacht de gronden waarop het steunt, hem niet in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit en eventuele bijkomende beslissingen (zie het arrest van de Hoge Raad van 12 mei 2017, ECLI:NL:HR:2017:844, r.o. 2.3.2). Artikel 4:5 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) is in dezen niet van belang, aangezien artikel 7:14 van de Awb die bepaling buiten toepassing stelt voor uitspraken op bezwaar. Ter zitting is verweerder voorgehouden dat het bezwaar kort inhoudelijk bekeken is en dat de overweging betreffende het ontbreken van materieel belang lijkt te duiden op een niet-ontvankelijkverklaring. Beide partijen hebben daarop bevestigd dat dit de strekking is van de uitspraak op bezwaar.

19. Volgens verweerder had het bezwaar niet niet-ontvankelijk maar ongegrond verklaard moeten worden. De rechtbank constateert dat tussen partijen niet langer in geschil is dat eiseres belang had bij haar bezwaar en dat het bezwaar dus ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard. De rechtbank volgt partijen hierin. Het beroep is dan ook gegrond en de uitspraak op bezwaar dient te worden vernietigd.

20. Voor het geval dat een bezwaar ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard en de belastingrechter de daartoe strekkende uitspraak vernietigt, heeft de Hoge Raad is zijn uitspraak van 9 juni 2006 (ECLI:NL:HR:2006:AX7330) bepaald dat de rechter in de regel de inspecteur moet opdragen opnieuw op het bezwaar te beslissen. Wel kan daarvan worden afgeweken als daartoe goede gronden bestaan, bijvoorbeeld als partijen een inhoudelijke beoordeling van het geschil door de rechter verlangen of als duidelijk is dat de belanghebbende niet benadeeld wordt doordat de rechter zelf in de zaak voorziet.

21. Ter zitting hebben partijen de rechtbank verzocht om de zaak niet terug te wijzen naar verweerder, maar om de zaak zelf inhoudelijk te behandelen. De rechtbank zal daarom het beroep gegrond verklaren en zelf in de zaak voorzien.

Is sprake van een bouwterrein? (HAA 20/2749 en HAA 20/2750)

22. De levering van een onroerende zaak is van omzetbelasting vrijgesteld, met uitzondering van een bouwterrein (artikel 11, eerste lid, aanhef, onderdeel a, onder 1, van de Wet OB). Een bouwterrein is gedefinieerd als onbebouwde grond die kennelijk bestemd is om te worden bebouwd met een of meer gebouwen (artikel 11, zesde lid, van de Wet OB).

23. Ook kan van een bouwterrein worden gesproken, indien een perceel grond met een oud gebouw erop wordt geleverd, maar de verkoper zich heeft verbonden om voor eigen rekening en risico het oude gebouw te slopen, waarbij met de sloop al vóór de levering is begonnen. Daarbij is niet van belang hoe ver de sloop ten tijde van de levering gevorderd was, maar beslissend is de staat waarin en de omstandigheden waaronder het perceel grond uiteindelijk door de verkoper aan de koper is geleverd (HvJ EU 19 november 2009, C-461/08, Don Bosco, ECLI:EU:C:2009:722). Wanneer uit een beoordeling van alle feiten en omstandigheden op de datum van de levering blijkt dat een perceel grond daadwerkelijk was bestemd om bebouwd te worden, wordt ook gesproken van de levering van een bouwterrein. Dat is niet anders, indien op de datum van de levering van het perceel grond nog geen voorzieningen zijn getroffen voor het perceel grond, anders dan de sloop (HvJ EU, 17 januari 2013, C-543/11, Woningstichting Maasdriel, ECLI:EU:C:2013:20). De Hoge Raad heeft op 5 oktober 2018 overwogen (ECLI:NL:HR:2018:1866) dat voor de beoordeling of sprake is van de levering van een bouwterrein, niet enkel de contractuele bepalingen van belang zijn, maar ook de omstandigheden voorafgaand en ten tijde van de levering. Tot die omstandigheden rekent de Hoge Raad ook de intentie van de betrokken partijen, mits deze met objectieve gegevens wordt ondersteund.

24. De rechtbank concludeert dat eiseres in de koopovereenkomst met [bedrijf 4] is overeengekomen de intentie te hebben om [locatie] als bouwterrein te leveren. Omdat in het onderhavige geval sprake is van de levering van een perceel grond, met daarop nog een (oud) ziekenhuiscomplex, komen de partijen bij deze koopovereenkomst overeen dat eiseres zich verplicht tot het slopen van het ziekenhuiscomplex, maar dat de opdracht tot sloop, inclusief de gehele zeggenschap en alle verantwoordelijkheden, wordt doorgelegd aan [bedrijf 4] . Voorafgaand aan de levering is aangevangen met de sloop. Over wie de kosten van de sloopwerkzaamheden draagt zijn eiseres en [bedrijf 4] overeengekomen dat deze reeds in de koopsom verdisconteerd zijn en een en ander ook niet tot aanvullende kosten voor eiseres leidt.

25. Naar het oordeel van de rechtbank kan niet gesproken worden van de levering van een bouwterrein. Ook al hadden eiseres en [bedrijf 4] vastgelegd dat de intentie bestond om [locatie] als bouwgrond te leveren en is de sloop aangevangen voordat werd geleverd, niet aannemelijk is dat de sloop voor rekening en risico van eiseres heeft plaatsgevonden. Uit de de koopovereenkomst, de akte van levering en de sloopovereenkomst volgt nu juist uitdrukkelijk dat de sloop voor rekening en risico van [bedrijf 4] zou komen. In de artikelen 5.1 en 5.3 van de koopovereenkomst en in artikel 2, vierde lid, van de akte van levering wordt immers geen onderscheid gemaakt tussen de werkzaamheden vóór en die na het moment van levering.

In de koopovereenkomst is verder opgenomen dat [bedrijf 4] de sloopkosten draagt. |Ook de kosten van de sloop die heeft plaatsgevonden in de periode voorafgaand aan de levering, waarvoor eiseres € 29.500 heeft betaald, komen (indirect) voor rekening van [bedrijf 2] . Deze kosten zijn immers blijkens de koopovereenkomst in de koopprijs verdisconteerd. Dit alles wijst erop dat de gestelde intentie tot levering van een bouwterrein niet door objectieve feiten, zoals die zich voordoen ten tijde van de levering, wordt onderbouwd. Tot slot acht de rechtbank de omstandigheid dat de aanvraag bij de gemeente voor de sloop door eiseres is ingediend onvoldoende voor het oordeel dat de sloopwerkzaamheden voor rekening en risico van eiseres zijn gekomen, aangezien daaruit slechts iets kan worden afgeleid over de administratieve begeleiding van het sloopproces. Dit alles betekent dat sprake is van een andere situatie dan in het door eiseres aangehaalde arrest Don Bosco. Er is geen sprake van één samengestelde handeling bestaande uit verschillende elementen met als economisch doel de levering van een terrein dat gereed was om te worden bebouwd.

26. Dat het stuk grond dat ten tijde van de levering onbebouwd was, inclusief de grond waar het mortuarium had gestaan, afzonderlijk als bouwterrein aangemerkt moet worden, zoals eiseres subsidiair heeft gesteld, volgt de rechtbank niet. Naar het oordeel van de rechtbank is sprake van één gebouw (één ziekenhuis), inclusief het mortuarium. Naar blijkt uit de in het dossier aanwezige foto’s is het mortuarium geen losstaand bouwdeel ten opzichte van de rest van het ziekenhuis (zoals de poliklinieken). Ook functioneel kan het mortuarium niet los worden gezien van het ziekenhuis, in die zin dat de aanwezigheid van een mortuarium onontbeerlijk is voor het goede fungeren van een ziekenhuis. De aanwezigheid van een eigen ingang en het feit dat onbevoegden in principe niet in het mortuarium kunnen komen is onvoldoende om het mortuarium als een zelfstandig bouwdeel aan te merken.

27. De rechtbank concludeert dat [locatie] (in zijn geheel) aangemerkt dient te worden als bebouwde grond, zodat de levering van [locatie] een vrijgestelde levering betreft. Eiseres heeft dan ook geen recht op een (volledige of gedeeltelijke) aftrek van de voorbelasting die in rekening is gebracht in verband met de levering van [locatie] .

28. De rechtbank verklaart het beroep met zaaknummer HAA 21/2749 gegrond, nu verweerder ten onrechte het bezwaar niet-ontvankelijk heeft verklaard. De rechtbank vernietigt deze uitspraak op bezwaar en verklaart het bezwaar ongegrond. Het beroep met zaaknummer HAA 20/2750 zal de rechtbank ongegrond verklaren, nu verweerder terecht en tot het juiste bedrag de naheffingsaanslag over mei 2018 heeft opgelegd.

Proceskosten

29. Omdat de rechtbank het beroep met zaaknummer HAA 20/2749 gegrond verklaart, ziet zij aanleiding om verweerder te veroordelen in de proceskosten die eiseres heeft gemaakt. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 2.056 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 269 en wegingsfactor 1, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 759 en wegingsfactor 1). Ook bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiseres het door haar betaalde griffierecht vergoedt.

Beslissing

De rechtbank:

• verklaart het beroep met zaaknummer HAA 20/2749 gegrond;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar;
• verklaart het bezwaar ongegrond;
• bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
• verklaart het beroep met zaaknummer HAA 20/2750 ongegrond;
• veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 2.056; en
• draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 354 aan eiseres te vergoeden.

Deze uitspraak is gedaan door mr. T.N. van Rijn, voorzitter, en mr. M.W. Koenis en mr. C. Maas, leden, in aanwezigheid van mr. M. van Doesburg, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 2 juni 2022.