Gerelateerde content
- Wet en parlementaire geschiedenis(1)
- Internationale regelgeving
- Lagere regelgeving
- Besluiten
- Jurisprudentie(2)
- Commentaar NLFiscaal
- Literatuur
- Recent
Samenvatting
Verwijzingszaak Hoge Raad, HR 7 mei 2021, 20/01381, ECLI:NL:HR:2021:710.
X (bv; belanghebbende) verkoopt, verhuurt en leent zorghulpmiddelen uit via thuiszorg(web)winkels, uitleenpunten en distributiecentra. Zij bedient zowel ziekenhuizen, zorgverzekeraars en andere zakelijke zorginstellingen als particuliere patiënten en zij heeft een expertisecentrum, een callcenter, een webwinkel en een kantoor. Sinds haar aanmelding als werkgever per 1 januari 2011 is X voor de premieheffing werknemersverzekeringen ingedeeld in sector 17 (Detailhandel en ambachten).
De Inspecteur heeft naar aanleiding van het verzoek van X om herziening van de sectorindeling overwogen dat X blijft aangesloten bij sector 17. Ook na verwijzing door de Hoge Raad is in geschil of de indeling in sector 17 juist is.
Voor het geval waarin een als samengestelde onderneming aan te merken werkgever (zoals X) werkzaamheden doet verrichten die behoren tot verschillende sectoren, bepaalt artikel 96, lid 2, Wfsv dat hij van rechtswege is aangesloten bij de sector waartoe de werkzaamheden behoren waarvoor hij als werkgever in de regel het grootste bedrag aan premieplichtig loon betaalt of vermoedelijk zal betalen. De ‘in-de-regelbepaling’ brengt mee dat een werkgever pas in een andere sector wordt ingedeeld wanneer hij gedurende drie achtereenvolgende jaren voldoet aan de voorwaarden voor indeling in die andere sector.
Volgens verwijzingshof Amsterdam volgt uit berekeningen dat X voor de jaren tot 2016 op goede gronden is ingedeeld in sector 17. Ook voor 2016 is de indeling in sector 17 juist, omdat X nog geen drie achtereenvolgende jaren voldoet aan de voorwaarden voor indeling in sector 45. Daarnaast wordt in geen van de jaren (2010-2016) de loongrens overschreden om van rechtswege aangesloten te zijn bij sector 19 in plaats van sector 17.
De Hoge Raad heeft het beroep in cassatie tegen deze uitspraak verworpen onder verwijzing naar artikel 81 Wet RO (22/00123)
BRON
Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer op het beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van X, gevestigd te Z, belanghebbende, gemachtigde: A tegen de uitspraak op bezwaar van 17 december 2018, in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, de inspecteur,
1. Ontstaan en loop van het geding voor verwijzing
1.1. Bij beschikking heeft de inspecteur naar aanleiding van het door belanghebbende op 29 november 2017 gedane verzoek om herziening op de voet van artikel 5.1 van de Regeling Wfsv van de sectorindeling overwogen dat belanghebbende blijft aangesloten bij sector 17. Detailhandel en ambachten. Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur de beschikking gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is tegen de uitspraak op bezwaar in beroep gekomen bij het Gerechtshof Den Haag.
1.3. Het Gerechtshof Den Haag heeft bij uitspraak van 6 maart 2020, ECLI:NL:GHDHA:2020:429, het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de inspecteur vernietigd en belanghebbende ingaande 1 januari 2012 ingedeeld in sector 19. Grootwinkelbedrijf.
1.4. De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag beroep in cassatie ingesteld.
1.5. Op 7 mei 2021, nr. 20/01381, ECLI:NL:HR:2021:710, heeft de Hoge Raad arrest (hierna: het verwijzingsarrest) gewezen, waarbij het beroep in cassatie gegrond is verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag is vernietigd, en de zaak ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het verwijzingsarrest is verwezen naar het Gerechtshof te Amsterdam (hierna: het Hof).
2. Loop van het geding na verwijzing
2.1. Belanghebbende en de inspecteur zijn door de griffier van het Hof in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het verwijzingsarrest in te dienen. Belanghebbende heeft bij brief van 12 juli 2021 haar reactie gegeven. Bij brief van 11 juni 2021 heeft de inspecteur van deze gelegenheid gebruik gemaakt. Voorts heeft de inspecteur een nader stuk (gedateerd 29 oktober 2021) ingediend dat in afschrift aan de wederpartij is gezonden.
2.2. Het beroep is behandeld ter zitting van het Hof van 10 november 2021. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een kopie aan deze uitspraak is gehecht.
3. Tussen partijen vaststaande feiten
3.1. In het verwijzingsarrest zijn de volgende feiten tot uitgangspunt genomen:
a. de verkoop van thuiszorgartikelen (verpleegartikelen en hulpmiddelen) aan particulieren;
b. de verhuur van thuiszorgartikelen aan particulieren;
c. het leveren van thuiszorgartikelen, kunst- en hulpartikelen aan particulieren waarvoor belanghebbende factureert aan de zorgverzekeraar;
d. het leveren van verpleegartikelen en hulpmiddelen aan zorginstellingen.
a en b: 17. detailhandel en ambachten;
c: 45. zakelijke dienstverlening;
d: 42. groothandel II.
3.2. Het Hof zal van dezelfde feiten uitgaan. Het Hof vult deze feiten als volgt aan.
3.3. In het bezwaarschrift van belanghebbende van 24 september 2018 is het volgende opgenomen:
“Om de onderverdeling van de door haar verrichte activiteiten toch zo zuiver mogelijk te houden, heeft cliënt aansluiting gezocht bij de jaarrekening, meer specifiek op de omzetgegevens van de verschillende activiteiten. Daarbij heeft cliënt, op verzoek van de Belastingdienst, een (zuivere) inschatting trachten te maken van de met de omzet gepaard gaande medewerkers, verdeeld over het aantal FTE. Omdat cliënt voornoemde onderverdeling in haar aanvullende memo van 16 april 2018 slechts had gemaakt over het jaar 2016, volgt hieronder een uiteenzetting over de jaren 2010 tot en met 2018.
Activiteiten |
2010 |
2011 |
||||
Omzet |
% |
FTE |
Omzet |
% |
FTE |
|
1. Uitleen zorgverzekeraar |
€ 12.622.583 |
52,60% |
39,60% |
€ 16.079.120 |
57,30% |
39,70% |
2. Particuliere verkoop |
€ 6.991.470 |
29,10% |
35,80% |
€ 6.467.129 |
23,10% |
35,60% |
3. Particuliere verhuur |
€ 1.943.726 |
8,10% |
15,40% |
€ 2.351.343 |
8,40% |
15,10% |
4. Zakelijke verkoop |
€ 2.448.656 |
10,20% |
9,20% |
€ 3.140.237 |
11,20% |
9,60% |
€ 24.006.435 |
100% |
100% |
€ 28.037.829 |
100% |
100% |
Activiteiten |
2012 |
2013 |
||||
Omzet |
% |
FTE |
Omzet |
% |
FTE |
|
1. Uitleen zorgverzekeraar |
€ 20.559.579 |
54,5% |
39,70% |
€ 18.947.733 |
57,2% |
40,3% |
2. Particuliere verkoop |
€ 8.108.953 |
25,1% |
34,60% |
€ 7.660.628 |
23,1% |
34,4% |
3. Particuliere verhuur |
€ 2.171.615 |
6,20% |
15,30% |
€ 2.554.591 |
7,7% |
14,9% |
4. Zakelijke verkoop |
€ 3.968.145 |
11,40% |
10,40% |
€ 3.976.766 |
12% |
10,5% |
€ 34.808.291 |
100% |
100% |
€ 33.139.718 |
100% |
100% |
Activiteiten |
2014 |
2015 |
||||
Omzet |
% |
FTE |
Omzet |
% |
FTE |
|
1. Uitleen zorgverzekeraar |
€ 20.486.893 |
54,5% |
41,3% |
€ 21.161.824 |
55,3% |
41,3% |
2. Particuliere verkoop |
€ 9.411.873 |
25,1% |
33,8% |
€ 8.509.350 |
22,2% |
32,2% |
3. Particuliere verhuur |
€ 3.379.627 |
9,0% |
14,5% |
€ 4.058.420 |
10,6% |
13,8% |
4. Zakelijke verkoop |
€ 4.281.741 |
11,4% |
10,3% |
€ 4.528.550 |
11,8% |
12,8% |
€ 37.560.134 |
100% |
100% |
€ 38.258.144 |
100% |
100% |
Activiteiten |
2016 |
||||
Omzet |
% |
FTE |
Corresponderende sectorcode |
||
1. Uitleen zorgverzekeraar |
€ 20.486.893 |
54,5% |
41,3% |
1. Zakelijke dienstverlening III (045) |
|
2. Particuliere verkoop |
€ 9.411.873 |
25,1% |
33,8% |
2. Detailhandel en ambachten (017) |
|
3. Particuliere verhuur |
€ 3.379.627 |
9,0% |
14,5% |
3. Detailhandel en ambachten (017) |
|
4. Zakelijke verkoop |
€ 4.281.741 |
11,4% |
10,3% |
4. Groothandel II (042) |
|
€ 37.560.134 |
100% |
100% |
3.4. Tot de gedingstukken behoort een door de Belastingdienst op 10 december 2018 opgemaakt rapport inzake een ingesteld indelingsonderzoek bij belanghebbende. Daarin is het volgende opgenomen:
jaar |
loon totaal |
%FTE uitleen zak Sector 45 |
%FTE verkoop part Sector 17/19 |
%FTE verhuur part Sector 17 |
%FTE totaal Sector 17 |
%FTE verkoop zak Sector 41/42 |
2010 |
€ 6.297.424 |
39,6% |
35,8% |
15,4% |
51,2% |
9,2% |
2011 |
€ 8.225.330 |
39,7% |
35,6% |
15,1% |
50,7% |
9,6% |
2012 |
€ 10.101.737 |
39,7% |
34,6% |
15,3% |
49,9% |
10,4% |
2013 |
€ 10.693.648 |
40,3% |
34,3% |
14,9% |
49,2% |
10,5% |
2014 |
€ 11.634.592 |
41,3% |
33,8% |
14,5% |
48,3% |
10,3% |
2015 |
€ 12.686.283 |
41,3% |
32,2% |
13,8% |
46,0% |
12,8% |
2016 |
€ 12.916.528 |
45,3% |
30,4% |
13,5% |
43,9% |
10,7% |
jaar |
loon totaal |
loon uitleen zak Sector 45 |
loon verkoop part Sector 17/19 |
loon verhuur part 17 |
Totaal loon Sector 17 |
Loon verkoop zak Sector 41/42 |
2010 |
€ 6.297.424 |
€ 2.493.780 |
€ 2.254.478 |
€ 969.803 |
€ 3.224.281 |
€ 579.363 |
2011 |
€ 8.225.330 |
€ 3.265.456 |
€ 2.928.217 |
€ 1.242.025 |
€ 4.170.242 |
€ 789.632 |
2012 |
€ 10.101.737 |
€ 4.010.390 |
€ 3.495.201 |
€ 1.545.566 |
€ 5.040.767 |
€ 1.050.581 |
2013 |
€ 10.693.648 |
€ 4.309.540 |
€ 3.667.921 |
€ 1.593.354 |
€ 5.261.275 |
€ 1.122.833 |
2014 |
€ 11.634.592 |
€ 4.805.086 |
€ 3.932.492 |
€ 1.687.016 |
€ 5.619.508 |
€ 1.198.363 |
2015 |
€ 12.686.283 |
€ 5.239.435 |
€ 4.084.983 |
€ 1.750.707 |
€ 5.835.690 |
€ 1.623.844 |
2016 |
€ 12.916.528 |
€ 5.851.187 |
€ 3.926.625 |
€ 1.743.731 |
€ 5.670.356 |
€ 1.382.068 |
In het onderhavige geval verricht werkgever twee soorten werkzaamheden of bedrijfsactiviteiten welke ieder voor zich en op verschillende gronden indelingstechnisch bezien behoren tot de werkingssfeer van sector 17. Detailhandel en ambachten, te weten:
1. De verkoop van hulpmiddelen aan en voor rekening van particulieren. Op grond van bijlage 1 horend bij artikel 5.2 Regeling Wfsv onder sector 17. Detailhandel; onderdeel:
2. De verhuur van hulpmiddelen aan en voor rekening van particulieren. Op grond van bijlage 1 horend bij artikel 5.2 Regeling Wfsv onder sector 17. Detailhandel; onderdeel:
Hieruit blijkt dat de bedrijfsactiviteit/maatschappelijke functie van de verkoop aan particulieren, oftewel het winkelbedrijf, voor de bepaling van de van rechtswege sector tevens getoetst dient te worden aan de loongrens grootwinkelbedrijven.
De premie loonsom werkgever in verband met het winkelbedrijf afgezet tegen de loongrens grootwinkelbedrijf als bedoeld onder sector 19. Grootwinkelbedrijven is als volgt:
jaar |
loon verkoop part Sector 17/19 |
Loongrens Regeling Wfsv |
2010 |
€ 2.254.478 |
€ 5.548.811 |
2011 |
€ 2.928.217 |
€ 5.5632.043 |
2012 |
€ 3.495.201 |
€ 5.730.604 |
2013 |
€ 3.667.921 |
€ 5.820.575 |
2014 |
€ 3.932.492 |
€ 5.890.425 |
2015 |
€ 4.084.983 |
€ 5.968.128 |
2016 |
€ 3.926.625 |
€ 6.062.424 |
Tabel 8 (bron Belastingdienst)
Uit het vorenstaande blijkt dat de bedrijfsactiviteit/maatschappelijke functie detailhandel/winkelbedrijf de loongrens om van rechtswege aangesloten te zijn bij sector 19. Grootwinkelbedrijf in geen van de toetsingsjaren overschrijdt. Dit impliceert dan ook een van rechtswege aansluiting bij sector 17. Detailhandel en ambachten.
Het vorenstaande betekent verder dat de maatschappelijke functies van werkgever die zien op verkoop alsmede verhuur aan particulieren, zij het op afwijkende gronden (winkelbedrijf en verhuurinrichting) ieder voor zich gerekend moeten worden tot sector 17. Detailhandel en ambachten. Dit laat onverlet dat ten aanzien van deze maatschappelijke functies eveneens sprake is van een samengestelde onderneming in de zin van artikel 96, tweede lid Wfsv.
Om die reden is aan de maatschappelijke functies verkoop en verhuur aan particulieren bij cumulatie van betreffende premieloonsommen over de jaren 2011 tot en met 2015 veruit het grootste deel van het premieplichting loon toe te rekenen.
Eerder is aangegeven dat werkgever een samengestelde onderneming exploiteert. Werkgever is dan ook, indachtig het hiervoor vermelde, voor de jaren tot 2016, gelet op artikel 96, tweede lid Wfsv op goede gronden ingedeeld is in sector 17. Detailhandel en ambachten.
Voor het premiejaar 2016 is volgens de overgelegde gegevens de grootste premieloonsom toe te rekenen aan de zakelijke verkoop en verhuur voor rekening van zorgverzekeraars. Deze maatschappelijke functie is toe te rekenen aan sector 45. Zakelijke dienstverlening III. Opgemerkt wordt dat in deze beoordeling geen gegevens zijn verstrekt (en dus betrokken) over de jaren 2017 en 2018.
Ten aanzien van de herziening van een samengestelde onderneming geldt een nader toetsingscriterium, nader aangeduid als de zgn. “in de regelbepaling”. Met “in de regel” wordt, gelet op de bestaande jurisprudentie, een periode van (ongeveer) drie jaar bedoeld. Dat wil zeggen, dat een samengestelde onderneming pas kan overgaan naar een andere sector, nadat gedurende een aaneengesloten periode van drie jaar het meest is verloond voor werkzaamheden/maatschappelijke functie(s), die onder die andere sector vallen.
In het onderhavige geval betekent dit, dat de geconstateerde wijziging per premiejaar 2016 (hoogste loonsom te rekenen tot sector 45. Zakelijk Dienstverlening III) eerst gedurende 3 jaren dus in ieder geval tot en met 2018 dient te bestaan alvorens per 1 januari 2019 een herziening naar die sector kan plaatshebben. Deze beoordeling valt buiten de reikwijdte van het onderhavig te behandelen bezwaarschrift.”
4. Het verwijzingsarrest
De Hoge Raad heeft in het verwijzingsarrest van, voor zover voor het geding na verwijzing van belang, het volgende overwogen:
5. Geschil in hoger beroep na verwijzing
5.1. Ook na verwijzing is in geschil of belanghebbende in de onder 1.1. genoemde beschikking terecht is ingedeeld in sector 17. Belanghebbende staat primair een indeling in sector 19 voor en subsidiair in sector 45. De inspecteur blijft bij de opvatting dat belanghebbende met juistheid is ingedeeld in sector 17.
5.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
6. Beoordeling van het geschil
Omvang van het geschil na verwijzing
6.1. Een verwijzingshof is als regel gebonden aan de (feitelijke) uitgangspunten die de Hoge Raad in een verwijzingsarrest heeft opgenomen (vgl. Hoge raad, 23 mei 2014 nr. 12/05390, ECLI:NL:HR:2014:1185).
6.2. In onderdelen 2.3., 4.3. en 4.4. van het verwijzingsarrest is als een van de uitgangspunten in cassatie geformuleerd dat niet in geschil is dat belanghebbende een samengestelde onderneming is die werkzaamheden in meerdere sectoren doet verrichten: 42, 45 en 17 (of wellicht in plaats van die laatste: 19).
6.3. Hetgeen hiervoor in 6.2. is overwogen brengt mee dat het Hof niet zal uitgaan van de door belanghebbende na cassatie in het geding gebrachte stelling dat zij heeft gedwaald omtrent de kwalificatie als samengestelde onderneming en als enkelvoudige onderneming moet worden aangemerkt. Daarbij merkt het Hof, ter aanvulling, nog op dat belanghebbende in verschillende gedingstukken (motivering beroepschrift van 22 februari 2019 en de pleitnota bij het Hof Den Haag) ook (expliciet) tot uitgangspunt neemt dat zij een samengestelde onderneming drijft.
Sectoraansluiting van samengestelde ondernemingen
6.4.1. Hetgeen in de conclusie van de Advocaat Generaal van 28 oktober 2020 (ECLI:NL:PHR:2020:995) onder 4. Sectorindeling voor de premieheffing werknemersverzekeringen (Achtergrond, regelgeving en beleid en Rechtspraak) is opgenomen (en dan gelet op hetgeen onder 6.1. tot en met 6.3. is overwogen met name de passages over samengestelde ondernemingen) zal door het Hof als uitganspunt worden genomen voor de beoordeling van de juiste sectorindeling van belanghebbende.
6.4.2. Voor het geval waarin een als samengestelde onderneming aan te merken werkgever (zoals belanghebbende) werkzaamheden doet verrichten die behoren tot verschillende sectoren, bepaalt artikel 96, lid 2, Wfsv dat hij van rechtswege is aangesloten bij de sector waartoe de werkzaamheden behoren waarvoor hij als werkgever in de regel het grootste bedrag aan premieplichtig loon betaalt of vermoedelijk zal betalen.
De ‘in-de-regelbepaling’ brengt mee dat een werkgever pas in een andere sector wordt ingedeeld, wanneer hij gedurende drie achtereenvolgende jaren voldoet aan de voorwaarden voor indeling in die andere sector. Het doel daarvan is een duiventileffect (te frequente herindeling) te voorkomen.
Op deze grond kan belanghebbende pas worden ingedeeld in een door haar voorgestane (andere) sector, indien en nadat haar loonsom gedurende drie achtereenvolgende kalenderjaren de daarvoor geldende grens heeft overschreden. De wachttijd van drie jaren voorkomt dat herberekeningen moeten worden gemaakt, althans zij beperkt het aantal malen dat dat moet gebeuren.
6.4.3. Artikel 5.8a Regeling Wfsv regelde de overgang tussen de sectoren 17 en 19: om van detailhandel naar grootwinkelbedrijf over te gaan of andersom, moest een werkgever drie jaar boven respectievelijk onder de sector-19-loonsomdrempel (ad circa € 6 mio) zitten:
6.5. In het indelingsrapport van de Belastingdienst van 10 december 2018 (zie onder 3.4.) is aan de hand van door belanghebbende in zijn bezwaarschrift (zie onder 3.3.) opgenomen gegevens (inschatting van de “met de omzet gepaard gaande medewerkers, verdeeld over het aantal FTE”) een doorrekening naar loonsom gemaakt. Uit deze doorrekeningen volgt dat belanghebbende (zijnde een samengestelde onderneming) voor de jaren tot 2016 op goede gronden is ingedeeld in sector 17. Voorts geldt voor 2016 (volgens de overgelegde gegevens is in dat jaar de grootste premieloonsom toe te rekenen aan de zakelijke verkoop en verhuur voor rekening van zorgverzekeraars; sector 45. Zakelijke dienstverlening III) hetgeen onder 6.4.2. is opgenomen omtrent de zogenaamde ‘in-de-regelbepaling’; nu belanghebbende nog geen drie achtereenvolgende jaren voldoet aan de voorwaarden voor indeling in die andere sector is ook voor dit jaar de indeling in sector 17 juist. Daarnaast wordt in geen van de jaren (2010 – 2016) de loongrens overschreden om van rechtswege aangesloten te zijn bij sector 19 in plaats van sector 17 (zie 3.4; tabel 8 in het indelingsrapport).
6.6. Hetgeen door belanghebbende naar voren is gebracht doet aan voorgaande conclusie niet af. Naar het oordeel van het Hof heeft de Belastingdienst met hetgeen in het controlerapport is opgenomen voldoende onderbouwd aan welke sector het grootste bedrag aan premieplichtig loon wordt betaald of vermoedelijk zal worden betaald. De gegeven onderbouwing aan de hand van door belanghebbende zelf ingebrachte gegevens omtrent de verdeling van het aantal FTE’s acht het Hof voldoende gespecificeerd om tot grondslag te dienen van de sectorindeling. Belanghebbende’s stelling dat de sector waarin het grootste bedrag aan premieplichtig loon wordt betaald of vermoedelijk zal worden betaald niet voldoende zuiver kan worden vastgesteld en de gemaakte indeling arbitrair is, passeert het Hof dan ook.
6.7. Tot slot merkt het Hof volledigheidshalve op dat deze procedure (alleen) ziet op de (juiste) sectorindeling van belanghebbende. De (vast te stellen of vastgestelde) premies en eventuele verzoeken om premierestitutie vallen buiten het kader van deze procedure, hetgeen meebrengt dat het Hof dat hieromtrent geen beslissing kan nemen. Partijen hebben dit ter zitting van het Hof erkend en belanghebbende heeft zijn verzoek daartoe dan ook ingetrokken.
Slotsom
Het vorenstaande leidt tot de slotsom dat het beroep van belanghebbende ongegrond is.
7. Kosten
Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten in verband met de behandeling van het beroep op de voet van artikel 8:75 Awb.
8. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, N. Djebali, en J-P.R. van den Berg, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J.H.E. Breman als griffier. De beslissing is op 30 november 2021 in het openbaar uitgesproken.