Op 24 december 2016 is fonds A opgericht. De participanten van A zijn X (belanghebbende), haar echtgenoot en hun meerderjarige dochter. X en haar echtgenoot zijn gehuwd in algehele gemeenschap van goederen.
Bij oprichting van A hielden X en haar echtgenoot 98% van de participaties en de dochter de overige 2%. Er is een bedrag van € 500.000 opgevraagd en gestort in A.
De Inspecteur heeft het verzoek om A als belastingplichtig voor de vpb aan te merken geweigerd.
Op 11 november 2017 is door X en haar echtgenoot een schenking gedaan aan de dochter van € 40.000. Deze schenking is door de dochter aangewend ter verwerving van 8% van de participaties in A. Na deze verwerving houdt de dochter 10% van de participaties in A en X en haar echtgenoot 90%.
Het verzoek om A in ieder geval vanaf 11 november 2017 aan te merken als belastingplichtig voor de vpb is gehonoreerd.
In geschil is of A met ingang van 1 januari 2017 (toen de verhouding nog 98%-2% was) kan worden aangemerkt als een fonds voor gemene rekening (open fonds) dat belastingplichtig is voor de vpb.
Rechtbank Gelderland beantwoordt deze vraag bevestigend. Er is sprake van het voor gemene rekening beleggen of anderszins aanwenden van gelden en de bewijzen van deelgerechtigdheid zijn vrij verhandelbaar. Er is geen aanleiding aan te sluiten bij de uitleg van het begrip ‘collectief beleggen’ zoals dat geldt bij de vrijgestelde beleggingsinstelling.
Het gelijk is aan X. Het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen wordt verminderd.
De Rechtbank beslist verder onder meer dat de Inspecteur geen dwangsom verschuldigd is.
Door het lage rendement op defensieve beleggingen is het voor belastingplichtigen met enig vermogen soms voordeliger om vermogen over te brengen van box 3 naar box 2. De heffing over het forfaitair rendement in box 3 is namelijk regelmatig hoger dan de gecombineerde heffing van vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting in box 2 over het daadwerkelijke rendement. Voor het overbrengen van vermogen van box 3 naar box 2 kunnen belastingplichtigen gebruikmaken van diverse lichamen, zoals een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid (bv) of een open fonds voor gemene rekening (OFGR). In de onderhavige uitspraak maakte belanghebbende gebruik van een OFGR. De keuze voor een bv had belanghebbende (achteraf beschouwd) een hoop gedoe bespaard.
Materiële beoordeling OFGR
BRON
Uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 2 april 2020 in de zaak tussen
eiseres, te woonplaats, eiseres (gemachtigde: naam gemachtigde),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Arnhem, verweerder.
Procesverloop
Bij uitspraak van 11 oktober 2019 heeft verweerder het bezwaar van eiseres tegen de voor het jaar 2017 opgelegde aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) ongegrond verklaard.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 februari 2020. Eiseres is verschenen, bijgestaan door haar gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen [persoon A] [persoon B] en [persoon C] .
Overwegingen
Op 24 december 2016 is het [het Fonds] ( [het Fonds] ) opgericht. De participanten van [het Fonds] zijn eiseres, de heer [naam echtgenoot] (de echtgenoot) en hun meerderjarige dochter mevrouw [naam dochter] (de dochter). Eiseres en haar echtgenoot zijn gehuwd in algehele gemeenschap van goederen.
Bij oprichting van [het Fonds] hielden eiseres en haar echtgenoot 98% van de participaties en de dochter de overige 2%. Er is een bedrag van € 500.000 opgevraagd en gestort in [het Fonds] . In de overeenkomst is opgenomen dat iedere participant is gerechtigd de bewijzen van deelgerechtigheid over te dragen.
Bij brief van 21 februari 2017 is bij verweerder een verzoek ingediend [het Fonds] een fiscaal nummer toe te kennen en als belastingplichtig voor de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb) aan te merken. Dit is door verweerder geweigerd.
Op 11 november 2017 is door eiseres en haar echtgenoot een schenking gedaan aan de dochter van € 40.000 (door middel van een bankoverboeking). Deze schenking is door de dochter aangewend ter verwerving van 8% van de participaties in [het Fonds] . Na deze verwerving houdt de dochter 10% van de participaties in [het Fonds] en eiseres en haar echtgenoot 90%.
In een brief van 19 december 2017 is nogmaals een verzoek gedaan om [het Fonds] in ieder geval vanaf 11 november 2017 aan te merken als belastingplichtig voor de Vpb. Dat verzoek is gehonoreerd.
Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of in het jaar 2017 bij eiseres sprake is van een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3). Hierbij dient de vraag te worden beantwoord of [het Fonds] met ingang van 1 januari 2017 (toen de verhouding nog 98%-2% was) kan worden aangemerkt als een fonds voor gemene rekening (open fonds) dat belastingplichtig is voor de Vpb. Indien deze vraag ontkennend moet worden beantwoord is in geschil of de box 3 heffing voor eiseres een individuele buitensporige last vormt. Ook is in geschil of verweerder een dwangsom verschuldigd is.
Fonds voor gemene rekening 6. Artikel 2, derde lid, van de Wet Vpb, luidt als volgt:
“Onder een fonds voor gemene rekening wordt verstaan een fonds ter verkrijging van voordelen voor de deelgerechtigden door het voor gemene rekening beleggen of anderszins aanwenden van gelden, mits van de deelgerechtigdheid in het fonds blijkt uit verhandelbare bewijzen van deelgerechtigdheid. Een fonds voor gemene rekening wordt als onderneming aangemerkt. De bewijzen van deelgerechtigdheid worden als verhandelbaar aangemerkt indien voor vervreemding niet de toestemming van alle deelgerechtigden is vereist, met dien verstande dat ingeval vervreemding uitsluitend kan plaatsvinden aan het fonds voor gemene rekening of aan bloed- en aanverwanten in de rechte linie de bewijzen niet als verhandelbaar worden aangemerkt.”
7. Volgens de staatssecretaris van Financiën is sprake van een open fonds voor gemene rekening als wordt voldaan aan de volgende voorwaarden:
“(…).a. Er moet sprake zijn van een fonds (in beginsel een afgescheiden vermogen zonder rechtspersoonlijkheid).
b. Het doel moet zijn het verkrijgen van voordelen voor de deelgerechtigden.
c. Het moet voor gemene rekening zijn. Dit brengt een collectiviteit tot uitdrukking, dat wil zeggen dat er minimaal twee participanten zijn, die gelden of andere activa bijeenbrengen.
d. Het bezit van het vermogen is gericht op het verkrijgen van rendementen, via beleggen of het anderszins aanwenden van gelden.
e. Bewijzen van deelgerechtigdheid zijn verhandelbaar; voor de vervreemding (van het bewijs) is niet de toestemming vereist van alle deelgerechtigden. Als uitsluitend aan het fonds zelf kan worden vervreemd, of aan bloed- en aanverwanten in de rechte linie, is geen sprake van verhandelbaarheid.(…)”.
8. In het document “Beoordeling open FGR” van december 2016 (gedeeltelijk openbaar gemaakt op 26 juli 2017) en in de toelichting bij vraag 4 van het formulier ‘Aanmelding Fonds voor gemene rekening’ van verweerder is het volgende opgemerkt:
“Van ‘gemene rekening’ is geen sprake als een (overheersende) participant de overige participanten erbij heeft gezocht om naar de vorm sprake te doen zijn van ‘voor gemene rekening’. Wij erkennen het aangemelde fonds dan niet als een open fonds voor gemene rekening.
Als twee (overigens voldoende onafhankelijke) participanten door middel van een fonds voor gemene rekening beleggen en de ene participant heeft een aandeel van ten minste 10% en de andere van ten hoogste 90% in het fonds , dan gaan wij er van uit dat nog sprake is van ‘gemene rekening’.”
9. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat bij een verhouding van 90%-10% nog sprake is van collectief beleggen voor gemene rekening. De verhouding 98%-2% is volgens verweerder zo’n bijzondere verhouding dat het erop lijkt dat de deelname van 2% alleen maar is toegevoegd om te voldoen aan de collectiviteitseis. Ter zitting heeft verweerder aanvullend het standpunt ingenomen dat als een verhouding van 90%-10% niet voldoet dan in ieder geval een verhouding van 95%-5% geldt.
10. In voornoemd document “Beoordeling open FGR” wordt hetgeen in de parlementaire geschiedenis is opgemerkt over het open fonds als volgt weergegeven:
“(…).
deze veelal wordt ingesteld door een financiële instelling die als beheerder gaat optreden;
beheer en bewaring van fondsvermogen meestal elk afzonderlijk toevertrouwd zijn aan een NV of vof en
deelgerechtigden elkaar in de regel niet kennen.
Het is dus vooral een weging van het geheel van feiten en omstandigheden die de doorslag moeten geven, (…).”
11. Vooropgesteld dient te worden dat in de tekst en de wetsgeschiedenis van artikel 2, derde lid, van de Wet Vpb, geen concrete invulling wordt gegeven aan het begrip ‘gemene rekening’. Wel is opgemerkt dat het geheel van feiten en omstandigheden doorslaggevend is.
12. Verweerder lijkt de eis dat de tweede participant in een open fonds voor gemene rekening ten minste een belang van 10% moet hebben, aansluiting te hebben gezocht bij de uitleg van het begrip ‘collectief beleggen’ zoals dat geldt bij de vrijgestelde beleggingsinstelling (VBI). Daar is het beleid dat bij een verhouding van 90%-10% nog wordt geacht te zijn voldaan aan de collectiviteitseis.
13. De collectiviteitseis die geldt bij een VBI vloeit voort uit de definitie van ‘beleggingsinstelling, in de Wet financieel toezicht (Wft). Verweerder heeft echter niets aangevoerd waaruit kan worden opgemaakt dan wel afgeleid, dat een open fonds dat wordt opgericht binnen een familiekring als beleggingsinstelling in de zin van de Wft moet worden aangemerkt. Ook heeft verweerder niet inzichtelijk gemaakt of en in hoeverre de gestelde voorwaarden voor een open fonds voortvloeien uit artikel 2, derde lid, van de Wet Vpb. De stelling dat het erop lijkt dat de deelname van 2% van de dochter alleen maar is toegevoegd om te voldoen aan de collectiviteitseis is hiertoe niet voldoende.
14. Ook helpt het verweerder niet dat in de op 26 juli 2017 openbaar gemaakte stukken een groot aantal passages zijn weggelakt en het document “FGR twijfelgevallen” in zijn geheel niet openbaar gemaakt is. Uiteraard staat het verweerder vrij om het belang van controlestrategie zwaarder te laten wegen dan het belang van openbaarmaking bij een Wob-verzoek maar hierdoor wordt het niet inzichtelijk welke afwegingen – lees: welke weging van feiten en omstandigheden – verweerder maakt bij de beoordeling van een open fonds.
15. Gelet op het vorenstaande kan [het Fonds] naar het oordeel van de rechtbank met ingang van 1 januari 2017 worden aangemerkt als een open fonds in de zin van artikel 2 van de Wet Vpb dat belastingplichtig is voor de Vpb. Er is immers sprake van het voor gemene rekening beleggen of anderszins aanwenden van gelden en de bewijzen van deelgerechtigdheid zijn vrij verhandelbaar. Zoals hierboven is overwogen, is er geen aanleiding aan te sluiten bij de collectiviteitseis bij een VBI. Dat in het geval van eiseres sprake is van een schijnconstructie met als enige doel aan de box 3 heffing te ontkomen – zoals verweerder kennelijk lijkt te stellen – is onvoldoende onderbouwd gelet op de daarvoor geldende vereisten (de doorslaggevende beweegreden voor het aangaan van de (rechts)handeling is verijdeling van de belastingheffing en de gekozen wijze van belastingverijdeling is strijdig met doel en strekking van de wet).
16. Het gelijk is aan eiseres zodat het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen conform haar primaire standpunt moet worden verminderd tot € 35.543.
Gelijkheidsbeginsel en buitensporige last
17. Gelet op het vorenstaande komt de rechtbank niet toe aan de vragen met betrekking tot het gelijkheidsbeginsel en de buitensporige last.
Hoorplicht en dwangsom
18. Op 15 februari 2019 heeft eiseres in verband met het uitblijven van een uitspraak op bezwaar een dwangsomformulier verzonden aan verweerder. Verweerder heeft vervolgens op 26 februari 2019 uitspraak op bezwaar gedaan. Verweerder heeft hierbij aangegeven dat – gelet op de termijn van twee weken waarbinnen hij uitspraak moet doen – niet meer mogelijk zou zijn een hoorgesprek te houden. Het verzoek om toekenning van een dwangsom wegens niet-tijdig beslissen is in een brief van 27 februari 2019 afgewezen.
19. De rechtbank is van oordeel dat verweerder de hoorplicht heeft geschonden. Eiseres heeft verzocht om in de bezwaarfase te worden gehoord maar verweerder is hieraan voorbij gegaan. De rechtbank ziet echter aanleiding om dit gebrek te passeren op grond van artikel 6:22 van de Algemene wet bestuursrecht. Er bestaat overeenstemming over de feiten, eiseres is door de gang van zaken niet benadeeld en het gebrek is hersteld doordat eiseres haar bezwaren in beroep voldoende schriftelijk en mondeling heeft kunnen uiteenzetten.
20. Voor het alsnog toekennen van een dwangsom ziet de rechtbank geen aanleiding. Van een situatie zoals aan de orde in de uitspraak van deze rechtbank van 16 augustus 2019– waar sprake was van een zeer onzorgvuldige en onbehoorlijke handelwijze van verweerder – is in dit geval geen sprake.
Slotoverwegingen
21. Het beroep is gegrond en de rechtbank vernietigt de uitspraak op bezwaar. De rechtbank vermindert het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen tot € 35.543. Eiseres heeft geen afzonderlijke gronden tegen de beschikking belastingrente aangevoerd. De rechtbank zal de in rekening gebrachte belastingrente verminderen overeenkomstig de vermindering van de aanslag.
22. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten zijn op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.311 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde van € 261, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
23. Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiseres het door haar betaalde griffierecht vergoedt.
Beslissing
De rechtbank:
verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak op bezwaar;
vermindert het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen tot € 35.543;
vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig;
bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.311;
draagt verweerder op om het betaalde griffierecht van € 47 aan eiseres te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.M.F. Geerling, rechter, in tegenwoordigheid van M. Brouwer, griffier. Deze uitspraak is gedaan op 2 april 2020.
