Naheffing accijns voor vergunninghouder AGP; brief gold als naheffingsaanslag (1)

Belanghebbende, vertegenwoordigd door S.F. van Immerseel en D.J. Franssen, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door P, heeft een verweerschrift ingediend.

Namens belanghebbende is de zaak schriftelijk toegelicht door S.F. van Immerseel, advocaat te Breda.

De Advocaat-Generaal C.M. Ettema heeft op 7 mei 2021 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie.2

Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.

Nadien heeft S.F. van Immerseel - met toestemming van de Hoge Raad - het cassatieberoep aangevuld met een middel dat de uitspraak van het Hof bestrijdt op de grond dat zich bij de beëdiging van een van de raadsheren die de bestreden uitspraak hebben gedaan, een onvolkomenheid heeft voorgedaan.

2. Uitgangspunten in cassatie

2.1.1. Belanghebbende verzorgt in opdracht van derden tegen vergoeding de opslag in Nederland van alcoholhoudende dranken met het oog op distributie daarvan. Zij heeft een vergunning voor een accijnsgoederenplaats in de zin van artikel 1a, lid 1, letter b, van de Wet op de accijns (hierna: de Wet).

2.1.2. In de periode 23 oktober 2013 tot en met 27 november 2013 heeft belanghebbende dertien maal een partij alcoholhoudende dranken uit haar accijnsgoederenplaats uitgeslagen om onder schorsing van accijns te doen overbrengen naar een belastingentrepot in Italië. Voor elke zending is een elektronisch administratief document (hierna: e-AD) opgemaakt in het geautomatiseerde systeem EMCS (Excise Movement and Control System) zoals bedoeld in artikel 1a, letter a, van het Uitvoeringsbesluit accijns.

2.1.3. Na elke verzending is in EMCS een melding gedaan dat de op het e-AD vermelde geadresseerde de desbetreffende partij alcoholhoudende dranken heeft geaccepteerd. De Italiaanse autoriteiten hebben deze meldingen binnen EMCS overgebracht aan de Nederlandse douane. Belanghebbende is via EMCS door de Nederlandse douane van die meldingen op de hoogte gesteld.

2.1.4. De Fiscale inlichtingen- en opsporingsdienst (FIOD) is in 2014 bij belanghebbende een strafrechtelijk onderzoek gestart naar vermoedelijke fraude met alcoholhoudende dranken die niet overeenkomstig de bepalingen van de Wet in de accijnsheffing zijn betrokken. Op 2 mei 2014 heeft het Functioneel Parket van het Openbaar Ministerie de bevoegde autoriteiten in Italië gevraagd of de hiervoor in 2.1.2 bedoelde dertien zendingen alcoholhoudende dranken zijn afgeleverd bij het op elk e-AD opgegeven belastingentrepot.

De Italiaanse autoriteiten hebben geantwoord dat uit door hen verricht onderzoek is gebleken dat de dertien zendingen alcoholhoudende dranken niet zijn aangekomen in het desbetreffende belastingentrepot en dat de voor elke partij in EMCS geplaatste melding van ontvangst in dat belastingentrepot vals is gebleken.

2.1.5. De Inspecteur heeft belanghebbende schriftelijk op de hoogte gesteld van de bevindingen van de Italiaanse autoriteiten en haar medegedeeld voornemens te zijn haar een naheffingsaanslag in de accijns op te leggen. Belanghebbende is in de gelegenheid gesteld aan te tonen dat de beëindiging van de overbrenging van de zendingen alcoholhoudende dranken naar Italië overeenkomstig artikel 2b, lid 2, van de Wet heeft plaatsgevonden, dan wel aan te tonen waar tijdens het vervoer de onregelmatigheid heeft plaatsgevonden. In dat kader heeft de Inspecteur haar desgevraagd kopieën van stukken doen toekomen die afkomstig waren uit het dossier van de FIOD met de naam ‘[dossier 1]’. Dat dossier betreft het strafrechtelijke onderzoek naar het vervoer van deze dertien zendingen alcoholhoudende dranken. Belanghebbende heeft de Inspecteur in haar reacties geen opheldering kunnen geven over hetgeen met deze zendingen is gebeurd nadat zij vanuit haar accijnsgoederenplaats waren geladen in het vervoermiddel.

2.1.6. De Inspecteur heeft in de reacties van belanghebbende geen aanleiding gezien om van naheffing af te zien. Hij heeft belanghebbende in een brief van 8 juli 2015 (waarvan het Hof in rechtsoverweging 2.11 van zijn uitspraak de inhoud - voor zover relevant - heeft geciteerd) met in de aanhef: “Betreft: Toelichting Naheffingsaanslag” medegedeeld dat hij haar met deze brief een naheffingsaanslag in de accijns ten bedrage van € 933.888,26 doet toekomen. Volgens deze brief is belanghebbende op grond van artikel 52, lid 1, van de Wet ter zake van de dertien zendingen alcoholhoudende dranken accijns - zoals gespecificeerd weergegeven in een bijlage bij deze brief - verschuldigd geworden.

3. De oordelen van het Hof

3.1. Belanghebbende heeft in hoger beroep in de eerste plaats betoogd dat de hiervoor in 2.1.6 bedoelde brief van 8 juli 2015 niet een naheffingsaanslag behelst en evenmin als zodanig kan worden aangemerkt, omdat die brief niet de vorm heeft van een aanslagbiljet en wat betreft de inhoud ervan niet meer is dan een toelichting op een nog door de Inspecteur op te maken en aan belanghebbende uit te reiken aanslagbiljet. Het Hof heeft dat standpunt verworpen omdat de hiervoor in 2.1.6 bedoelde brief van 8 juli 2015 alle voor een aanslagbiljet benodigde gegevens bevat en de naheffingsaanslag door toezending daarvan aan belanghebbende is bekendgemaakt.

3.2.1. Bij het Hof was in de tweede plaats in geschil of de Inspecteur heeft voldaan aan de op grond van artikel 8:42 Awb op hem rustende verplichting om de op de zaak betrekking hebbende stukken aan het Hof over te leggen. Belanghebbende heeft daarover aangevoerd, aldus het Hof, dat de FIOD twee dossiers heeft opgemaakt, waaronder het hiervoor in 2.1.5 bedoelde dossier met de naam ‘[dossier 1]’, en dat die beide dossiers zien op één onderzoek dat zich richtte op één organisatie waarbinnen in georganiseerd verband grote zendingen alcoholhoudende dranken zonder afdracht van accijns werden vrijgespeeld en dat de FIOD dit ene onderzoek kunstmatig in tweeën heeft geknipt. Belanghebbende heeft gesteld in bewijsnood te verkeren omdat zij niet exact weet welke stukken zich in het andere dossier bevinden. Volgens belanghebbende kunnen deze stukken mogelijk licht werpen op de plaats(en) waar tijdens het vervoer van de dertien zendingen alcoholhoudende dranken naar Italië de onregelmatigheden hebben plaatsgevonden.

3.2.2. Het Hof heeft het, zonder kennisname van het andere dossier van de FIOD, evident geacht dat dit andere dossier niet behoort tot de op deze zaak betrekking hebbende stukken zoals bedoeld in artikel 8:42 Awb. Daartoe heeft het Hof overwogen dat het volstrekt niet aannemelijk is dat de hiervoor in 2.1.2 bedoelde dertien zendingen in twee verschillende strafrechtelijke onderzoeken zijn betrokken en evenmin dat dit andere dossier feiten bevat met betrekking tot de accijnsheffing ter zake van deze dertien zendingen. Zelfs al zouden in het andere dossier de organisatie, de betrekkingen en de handelwijze van de houder van het belastingentrepot in Italië zijn blootgelegd waaruit zou blijken dat in georganiseerd verband grote partijen alcoholhoudende dranken zonder afdracht van accijns zijn vrijgespeeld, dan is die informatie naar het oordeel van het Hof niet concreet genoeg voor de accijnsheffing met betrekking tot de hiervoor in 2.1.2 bedoelde dertien zendingen. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende daarom niet voldoende onderbouwd dat stukken uit dit andere dossier van de FIOD van enig belang kunnen zijn (geweest) voor de besluitvorming van de Inspecteur in deze zaak.

4. Beoordeling van de middelen

4.1.1. Middel I is gericht tegen het hiervoor in 3.1 weergegeven oordeel van het Hof dat de hiervoor in 2.1.6 bedoelde brief van 8 juli 2015 alle voor een aanslagbiljet benodigde gegevens bevat en de naheffingsaanslag door toezending daarvan aan belanghebbende is bekendgemaakt.

4.1.2. De wetgever heeft niet een model voorgeschreven voor het in artikel 2, lid 2, letter d, van de Invorderingswet 1990 (hierna: IW 1990) bedoelde aanslagbiljet waarmee de belastingschuldige op de voet van artikel 8 IW 1990 in kennis wordt gesteld van een door de inspecteur op de voet van artikel 5, lid 1, AWR vastgestelde belastingaanslag. Dat betekent dat de inspecteur bij het opmaken van het hiervoor bedoelde aanslagbiljet niet aan een bepaalde vorm is gebonden. Voor het doen ontstaan van een betalingsverplichting uit hoofde van een belastingschuld moet de inspecteur de in artikel 5, lid 1, AWR bedoelde belastingaanslag hebben opgenomen in een biljet waarin is vermeld welke persoon de belastingschuldige is, wat de hoogte van de desbetreffende belastingschuld is, op welke wijze de verschuldigde belasting moet worden betaald, en wat de termijn is waarbinnen moet worden betaald.3 Aan de hand van deze kenmerken moet worden bepaald of een document van de inspecteur een aanslagbiljet is, zodat dit document, zoals in dit geval een brief, de kennisgeving van een belastingaanslag is.

4.1.3. In hetgeen het Hof in rechtsoverweging 4.1.4 van zijn uitspraak ten grondslag heeft gelegd aan zijn oordeel dat de brief van 8 juli 2015 moet worden aangemerkt als de kennisgeving van de naheffingsaanslag in de accijns, ligt de in cassatie niet bestreden vaststelling besloten dat deze brief de hiervoor in 4.1.2 vermelde kenmerken van een aanslagbiljet bevat. Het Hof heeft daarom terecht beslist dat de brief van 8 juli 2015 een aanslagbiljet is. Middel I kan daarom niet tot cassatie leiden.

4.2.1. Middel II is gericht tegen het hiervoor in 3.2.2 weergegeven oordeel van het Hof dat stukken uit dit andere dossier van de FIOD niet van belang kunnen zijn (geweest) voor de besluitvorming van de Inspecteur in deze zaak.

4.2.2. Bij de beoordeling van middel II wordt het volgende vooropgesteld.

Belanghebbende heeft in hoger beroep aangevoerd dat haar belang bij het verkrijgen van stukken uit het andere dossier van de FIOD verband houdt met het door het Hof te beslechten geschil over de plaats waar de dertien zendingen alcoholhoudende dranken tijdens het vervoer aan de schorsingsregeling zijn onttrokken en daarmee in welke lidstaat mag worden overgegaan tot heffing van accijns ter zake van uitslag tot verbruik.

In hoger beroep was niet in geschil dat de Inspecteur, voordat hij tot naheffing is overgegaan, belanghebbende in de gelegenheid heeft gesteld om het in artikel 2c, lid 4, van de Wet bedoelde bewijs te leveren van de plaats waar de onregelmatigheid heeft plaatsgevonden. De stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat belanghebbende niet binnen de daarvoor gegeven termijn dergelijk bewijs heeft geleverd, welk bewijs zou meebrengendat de Inspecteur op grond van artikel 2c, lid 3, van de Wet in samenhang gelezen met artikel 10, lid 4, eerste alinea, van Richtlijn 2008/118/EG4 niet bevoegd is om de verschuldigde accijns te heffen. Met na afloop van die termijn geleverd bewijs over de plaats van een onregelmatigheid in een andere lidstaat kan geen rekening worden gehouden bij het beoordelen van de heffingsbevoegdheid van de Inspecteur.5

4.2.3. Gelet op hetgeen hiervoor in 4.2.2 is overwogen, kan inbreng door de Inspecteur in deze gerechtelijke procedure van stukken uit het andere dossier van de FIOD niet van belang zijn voor de besluitvorming door de rechter, in aanmerking genomen dat deze procedure aanhangig is gemaakt nadat de in 4.2.2 bedoelde termijn voor het leveren van bewijs door belanghebbende was verstreken. Het Hof heeft daarom terecht beslist dat de Inspecteur niet was gehouden om stukken uit dat andere dossier in deze procedure als op de zaak betrekking hebbende stukken in de zin van artikel 8:42 Awb in het geding te brengen, wat er zij van de daartoe door het Hof gebezigde gronden. Middel II faalt.

4.3. De Hoge Raad heeft verder de klacht beoordeeld over de onvolkomenheid bij de beëdiging van een van de raadsheren die de bestreden uitspraak hebben gedaan. Deze klacht faalt op de gronden die zijn vermeld in de rechtsoverwegingen 5.2.1 tot en met 5.3 en 5.4.2 tot en met 5.8 van het arrest van de Hoge Raad van 21 oktober 2022, ECLI:NL:HR:2022:1438.

4.4. De Hoge Raad heeft ook de overige klachten over de uitspraak van het Hof beoordeeld. De uitkomst hiervan is dat deze klachten niet kunnen leiden tot vernietiging van de uitspraak van het Hof. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klachten is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).

5. Overschrijding van de redelijke termijn in de cassatieprocedure

5.1. Belanghebbende heeft de Hoge Raad verzocht om bij overschrijding van de redelijke termijn die geldt voor de behandeling van het cassatieberoep, de Staat te veroordelen tot een vergoeding van immateriële schade.

5.2. In deze zaak is beroep in cassatie ingesteld op 9 november 2020. Het tijdsverloop sindsdien tot het moment dat de Hoge Raad in deze zaak arrest wijst, levert wat de cassatieprocedure betreft een overschrijding op van de redelijke termijn met minder dan zes maanden. Aan belanghebbende komt daarom een vergoeding van immateriële schade toe van € 500.

6. Proceskosten

De Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.

7. Beslissing

De Hoge Raad:

• verklaart het beroep in cassatie ongegrond,
• draagt de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 532,
• veroordeelt de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 1.708 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
• veroordeelt de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding van de aan de cassatieprocedure toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 500.

Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, M.A. Fierstra, E.F. Faase en J.A.R. van Eijsden, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 11 november 2022.