Niet voldaan aan bezitstermijn van indirect gehouden ab; geen BOR

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend.

De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 21 augustus 2019 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie (ECLI:NL:PHR:2019:825).

Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.

2. Beoordeling van het middel

2.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

2.1.1. Belanghebbende heeft op 15 januari 2014 een schenking gekregen van zijn ouders, A (hierna: de vader) en B, bestaande uit alle aandelen in C bv (hierna: Beheer bv).

2.1.2. Beheer bv hield ten tijde van de schenking alle aandelen in E bv (hierna: E bv). Zij heeft deze aandelen op 24 november 2009 gekocht van de vader die die bv in 2007 had opgericht.

Voorts hield Beheer bv ten tijde van de schenking alle aandelen in H bv welke vennootschap in 2010 50 procent hield van de aandelen in F bv (hierna: F bv). H bv heeft die aandelen in 2010 verworven.

2.1.3. Zowel E bv als F bv dreef een materiële onderneming.

2.2.1. Voor de Rechtbank was in geschil of de bedrijfsopvolgingsregeling (hierna: BOR) van hoofdstuk IIIA van de Successiewet (hierna: SW) kan worden toegepast op de waarde van de aan belanghebbende geschonken aandelen voor zover die waarde betrekking had op de aandelen in E bv en F BV.

2.2.2. De Rechtbank heeft geoordeeld dat de BOR niet van toepassing is voor wat betreft de aandelen E bv en F bv, omdat de tekst, het doel en de strekking van de wet ertoe leiden dat voor elke objectieve onderneming of een gedeelte daarvan de bezitseis afzonderlijk moet worden beoordeeld, en ten aanzien van E bv en F bv niet aan de vereiste bezitstermijn van vijf jaar is voldaan. Het beroep van belanghebbende op het gelijkheidsbeginsel, inhoudende dat het tijdsbestek waarin de aandelen in E bv rechtstreeks door de vader werden gehouden moet worden meegeteld, faalt volgens de Rechtbank. Er is niet gekozen voor een fiscaal geruisloze doorschuiving waarvoor een tegemoetkoming in artikel 9 van de Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting (hierna: Uitvoeringsregeling) is geregeld. Dat die tegemoetkoming is beperkt tot situaties van fiscaal geruisloze doorschuiving acht de Rechtbank begrijpelijk, aangezien bij een geruisloze doorschuiving geen en bij een ruisende doorschuiving wél contanten beschikbaar komen.

2.3. Het eerste middel richt zich tegen het oordeel van de Rechtbank dat de BOR niet van toepassing is voor zover de waarde van de verkrijging is toe te rekenen aan de belangen van Beheer bv in E bv en F bv. Het middel betoogt dat onderscheid moet worden gemaakt tussen de eis dat de schenker van de aandelen gedurende tenminste vijf jaar aanmerkelijkbelanghouder was (de bezitseis) en de eis dat de vennootschap de onderneming gedurende vijf jaar moet hebben gedreven (de ondernemingseis). Voor de toets of aan de ondernemingseis is voldaan, moet binnen de geconsolideerde balans van Beheer bv en haar (klein)dochtermaatschappijen worden beoordeeld of de activiteiten van E bv en F bv zelfstandige ondernemingen vormden waarvoor aan de ondernemingseis moet worden voldaan. De Rechtbank heeft in haar uitspraak in het midden gelaten of de activiteiten van E bv en F bv moeten worden gezien als zelfstandige gedeelten van de onderneming die Beheer bv, geconsolideerd bezien, drijft, dan wel als zelfstandige ondernemingen, hoewel belanghebbende voor de Rechtbank uitdrukkelijk heeft gesteld dat de activiteiten van E bv en F bv, geconsolideerd bezien, als (zelfstandige) gedeelten van de onderneming van Beheer bv moeten worden beschouwd, aldus het middel.

2.4.1. Het middel wordt terecht voorgesteld voor zover het inhoudt dat in dit geval op het niveau van Beheer bv moet worden beoordeeld of aan de vijfjaarseis is voldaan (de ondernemingseis), en niet op het niveau van de schenkers (de bezitseis). De bezitseis van artikel 35c, lid 1, aanhef en letter c, SW strekt in dit geval niet verder dan dat de vader ten tijde van de schenking gedurende vijf jaren aanmerkelijkbelanghouder moet zijn geweest van Beheer bv. Aan die eis is voldaan. Het middel kan echter, gelet op het navolgende, niet tot cassatie leiden.

2.4.2. Voor toepassing van de BOR is vereist dat Beheer bv gedurende vijf jaar de in artikel 35c, lid 1, aanhef en letter c, SW bedoelde onderneming dreef (artikel 35d, lid 1, aanhef en letter c, SW, hierna: de vijfjaarstermijn). Artikel 35c, lid 1, aanhef en letter c, SW verwijst voor het begrip onderneming naar letter a van dat artikellid, waaruit volgt dat onder onderneming wordt verstaan een onderneming als bedoeld in artikel 3.2 Wet IB 2001.

2.4.3. De Rechtbank heeft geoordeeld dat de indirecte belangen van Beheer bv in E bv respectievelijk F bv zijn aan te merken als meerdere objectieve ondernemingen. Deze ondernemingen zijn niet ondernemingen van Beheer bv, maar voor de toepassing van de BOR worden zij ingevolge het vijfde lid van artikel 35c SW wel aan haar toegerekend. Het vijfde lid bewerkstelligt daardoor dat Beheer meer dan één onderneming drijft, en niet, zoals het uitgangspunt is van artikel 35c, lid 1, aanhef en letter c, SW een onderneming. Het strookt dan met doel en strekking van de BOR om de ondernemingseis van artikel 35d, lid 1, aanhef en letter d, SW toe te passen op iedere afzonderlijke (toegerekende) onderneming van Beheer bv. Het oordeel van de Rechtbank dat voor de ondernemingen van E bv en F bv niet is voldaan aan de vijfjaarseis van artikel 35d, lid 1, aanhef en letter c, SW, geeft dus niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in de cassatieprocedure niet op juistheid worden onderzocht.

2.5. Het tweede middel komt op tegen het oordeel van de Rechtbank dat belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel van artikel 1 van de Grondwet faalt. Het middel betoogt dat de periode dat de vader aandeelhouder was in E bv van 2007 tot de verkoop aan Beheer bv in 2009, meegeteld moet worden voor de beoordeling of aan de vijfjaarstermijn is voldaan, omdat een dergelijke toerekening in artikel 9 Uitvoeringsregeling Successiewet 1956 is voorzien voor vergelijkbare gevallen. Dit middel faalt. De Rechtbank is er in haar oordeel kennelijk vanuit gegaan dat het geval dat een houdstermaatschappij aandelen in een (klein)dochtermaatschappij verkrijgt door koop, niet gelijk is aan de gevallen die worden bestreken door artikel 9 Uitvoeringsregeling Successiewet 1956. Dat uitgangspunt is juist.

2.6. Al hetgeen hiervoor is overwogen leidt ertoe dat het beroep in cassatie ongegrond moet worden verklaard.

3. Proceskosten

De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.

4. Beslissing

De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.

Dit arrest is gewezen door de vice-president G. de Groot als voorzitter, en de raadsheren P.M.F. van Loon, J. Wortel, A.F.M.Q. Beukers-van Dooren en P.A.G.M. Cools, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 29 mei 2020.