Berekening rechtsherstel box 3; aandeel VvE-reserves en leegwaarderatio (1)

1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2018 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd. Tevens is een beschikking belastingrente vastgesteld.

1.2. De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard. Bij beschikking van 17 maart 2020 is bepaald dat de Inspecteur wegens het niet tijdig beslissen op het bezwaar een dwangsom van € 299 heeft verbeurd aan belanghebbende.

1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

1.5. Het Hof heeft de Inspecteur naar aanleiding van de arresten van de Hoge Raad van 24 december 2021, (ECLI:NL:HR:2021:1963) en 20 mei 2022 (ECLI:NL:HR:2022:718), alsmede het besluit van de staatssecretaris van financiën van 28 juni 2022, nr. 2022-176296, Stcrt. 17063, gevraagd het aan belanghebbende af te geven besluit tot vermindering in te brengen.

1.6. Met dagtekening 16 november 2022, door het Hof ontvangen op 18 november 2022 heeft de Inspecteur een verweerschrift ingediend, met daarin een berekening van het vermoedelijk te verlenen rechtsherstel.

1.7. Bij brief van 25 november 2022 heeft belanghebbende een nader stuk met bijlagen ingediend.

1.8. Belanghebbende en de Inspecteur hebben een pleitnota ingebracht.

1.9. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 november 2022. Daarbij zijn belanghebbende en zijn echtgenote [naam1] , via een beeldbelverbinding gehoord. Namens de Inspecteur is verschenen, [naam2] , bijgestaan door [naam3] . Gelijktijdig met de behandeling van onderhavige zaak heeft het onderzoek ter zitting in de zaak van de echtgenote van belanghebbende, met zaaknummer BK-ARN 20/01121, plaatsgevonden. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. Vaststaande feiten

2.1. Belanghebbende woont samen met zijn echtgenote aan de [adres1] 142, te [woonplaats] . Dit betreft een eigen woning als bedoeld in artikel 3.111, lid 1, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001).

2.2. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben vier kinderen.

2.3. De aanslag IB/PVV 2018 is opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 26.895. De box 3 heffing bedraagt € 8.068. Het verzamelinkomen bedraagt € 26.901.

2.4. De rendementsgrondslag is als volgt bepaald:

2.5. Tot de rendementsgrondslag behoren de volgende onroerende zaken:

2.6. De onroerende zaak [adres1] 84 heeft de echtgenote van belanghebbende tezamen met drie van hun kinderen gekocht in 2009. Deze onroerende zaak werd gedurende het gehele kalenderjaar 2018 bewoond door een derde en één van de kinderen van belanghebbende op basis van afzonderlijke huurovereenkomsten. De huurprijs per maand bedroeg € 450 (voor de derde), respectievelijk € 375 (voor het kind). De genoemde huurprijzen zijn volgens de door belanghebbende overgelegde huurovereenkomsten, inclusief een vergoeding voor bijkomende diensten, bestaande uit gas, elektra, water, gebruik van diverse apparaten en internet- en tv-aansluiting.

2.7. De onroerende zaak aan de [adres2] 44 werd van 5 augustus 2016 tot 1 juni 2019 bewoond door één van de vier kinderen van belanghebbende. In de door belanghebbende overgelegde huurovereenkomst is een huurprijs van € 790 per maand opgenomen, bestaande uit € 650 als ‘kale huurprijs’ en € 140 voor bijkomende diensten, bestaande uit gas, elektra, water, internet en gemeentelijke heffingen.

2.8. Tot de bezittingen van belanghebbende behoort nog het aandeel in Vve-reserves van de eigen woning, de [adres1] 84 en de [adres2] 44, van in totaal € 10.807.

2.9. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV 2018. Het bezwaar betreft zowel de stelselvraag (of de box 3-heffing op stelselniveau in strijd is met artikel 14 van het Europees Verdrag voor de bescherming van de Rechten van de Mens en de fundamentele vrijheden of artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM) als de vraag of sprake is van een individuele en buitensporige last.

2.10. De Inspecteur heeft het bezwaar gesplitst. Het bezwaar betreffende de stelselvraag is aangehouden in afwachting van het arrest van de Hoge Raad in de massaalbezwaarprocedure en de daarop volgende collectieve uitspraak op bezwaar. Het bezwaar betreffende de vraag of sprake is van een individuele en buitensporige last is verder in behandeling genomen.

2.11. De Inspecteur heeft op 16 maart 2020 uitspraak op bezwaar gedaan, waarbij het bezwaar ongegrond is verklaard.

2.12. De Rechtbank heeft het beroep tegen de uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard.

2.13. De Inspecteur heeft in zijn pleitnota voor de behandeling ter zitting van het hoger beroep voor het te verlenen rechtsherstel, overeenkomstig het Besluit rechtsherstel box 31, de volgende uitgangspunten gehanteerd:

De aldus te verlenen vermindering van de aanslag heeft de Inspecteur als volgt bepaald:

2.14. In het bedrag van de bank- en spaartegoeden van € 646.294 is een bedrag begrepen van € 1.202 aan saldi op rekeningen die tot het ondernemingsvermogen behoren en dus niet tot de grondslag sparen beleggen.

3. Geschil

Partijen zijn gedurende het hoger beroep overeengekomen dat de aanslag IB/PVV 2018 dient te worden verminderd in overeenstemming met het Besluit rechtsherstel box 3. In hoger beroep is uitsluitend nog in geschil voor welke waarde de onroerende zaken aan de [adres1] 84 en de [adres2] 44 in aanmerking moeten worden genomen en of ter zake van belanghebbendes aandeel in de Vve-reserves uitgegaan dient te worden van het forfaitair rendement dat geldt voor bank- en spaartegoeden (0,12%), dan wel overige bezittingen (5,38%). Belanghebbende heeft de beschikking tot vaststelling van de hoogte van de dwangsom niet betwist.

4. Beoordeling van het geschil

In aanmerking te nemen waarde [adres1] 84 en [adres2] 44

4.1. Partijen verschillen in hoger beroep nog van mening over de in aanmerking te nemen waarde van de onroerende zaken aan de [adres1] 84 en de [adres2] 44. Meer in het bijzonder verschillen partijen daarbij van mening over de toe te passen leegwaarderatio, zoals opgenomen in artikel 17a van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 (hierna: het uitvoeringsbesluit). Belanghebbende bepleit dat bij het bepalen van de leegwaarderatio moet worden uitgegaan van de kale huurprijs, dat wil zeggen de huurprijs verminderd met de vergoeding voor bijkomende diensten. De Inspecteur stelt dat uitgegaan moet worden van de totale huurprijs, dat wil zeggen inclusief de vergoeding voor bijkomende diensten.

4.2. Op grond van artikel 17a, lid 1, van het uitvoeringsbesluit wordt de waarde van woningen als bedoeld in artikel 5.20, lid 3, van de Wet IB 2001 gesteld op de in aanmerking te nemen WOZ-waarde vermenigvuldigd met de leegwaarderatio. Ingevolge artikel 17a, lid 2, van het uitvoeringsbesluit wordt de leegwaarderatio vastgesteld op basis van de voor het enkele gebruik van de woning verschuldigde jaarlijkse huur of pacht uitgedrukt als percentage van de WOZ-waarde van de woning, namelijk:

4.3. Ten aanzien van de in aanmerking te nemen huurprijs is in het Besluit van 23 december 2009 tot wijziging van enige fiscale uitvoeringsbesluiten en enkele andere besluiten, Stb. 2009, 615, p. 40, het volgende opgenomen:

4.4. Uit de onder 4.3. aangehaalde toelichting volgt dat bij het bepalen van de leegwaarderatio dient te worden uitgegaan van de kale huurprijs, zodat het Hof daarvan uit zal gaan. Verder is tussen partijen niet in geschil dat uit moet worden gegaan van de tussen belanghebbendes echtgenote en de huurders daadwerkelijk overeengekomen huurprijs.

4.5. Wat betreft de leegwaarderatio van de onroerende zaak aan de [adres2] 44, betekent dit dat de leegwaarderatio 67% bedraagt, nu de kale huurprijs van € 7.800 uitgedrukt als percentage van de WOZ-waarde van € 194.000, 4,02% bedraagt. De in aanmerking te nemen waarde bedraagt dan € 129.980 (€ 194.000 maal 67%).

4.6. Wat betreft de [adres1] 84 is tussen partijen niet in geschil dat voor het bepalen van de leegwaarderatio uitgegaan dient te worden van een waarde van € 161.100. Het Hof zal partijen daarin volgen. Zoals onder 4.4. overwogen dient, wat betreft de in aanmerking te nemen huurprijs, in afwijking van het door de Inspecteur ingenomen standpunt te worden uitgegaan van de kale huurprijs. Belanghebbende heeft in de reactie op de pleitnota van de Inspecteur – door de Inspecteur onvoldoende weersproken – gesteld dat de kale huurprijs per jaar in totaal € 7.980 (12 maal € 665) bedraagt. Aldus is de kale huurprijs, uitgedrukt als percentage van de WOZ-waarde 4,95% (€ 7.980 gedeeld door € 161.100), zodat de leegwaarderatio op 67% dient te worden gesteld. De in aanmerking te nemen waarde van deze woning bedraagt dan € 107.937.

4.7. Uitgaande van het voorgaande en gelet op de vermogensbestanddelen waarover tussen partijen geen geschil meer bestaat, dient de totale waarde van de bezittingen als volgt te worden vastgesteld:

In aanmerking te nemen rendement op aandeel in Vve-reserves

4.8. Wat betreft het in aanmerking te nemen rendement bij het verlenen van rechtsherstel bepleit belanghebbende enkel nog dat het forfaitair rendement van 5,38% hoger is dan het werkelijk behaalde rendement en dat in zoverre onvoldoende rechtsherstel wordt geboden. Volgens belanghebbende hebben banksaldi van verenigingen van eigenaren eenzelfde rendement als spaargeld van particulieren, zodat ter zake van het aandeel in de Vve-reserves eveneens een forfaitair rendement van 0,12% in aanmerking moet worden genomen bij het bepalen van het rechtsherstel. Het in aanmerking genomen forfaitair rendement ter zake van de overige vermogensbestanddelen (5,38%) is tussen partijen niet in geschil.

4.9. In het licht van belanghebbendes – door de Inspecteur onvoldoende weersproken – stelling dat het werkelijk rendement op het aandeel in de Vve-reserves lager is, is het Hof voor dit geval van oordeel dat onvoldoende rechtsherstel wordt geboden indien wordt uitgegaan van een forfaitair rendement op het aandeel in de Vve-reserves van 5,38%. Het Hof wijst in dit kader mede op het bepaalde in artikel 5:126, lid 3, van het Burgerlijk Wetboek, waaruit volgt dat bijdragen aan dergelijke Vve-reserves, behoudens uitzonderingen, op een afzonderlijke betaalrekening of spaarrekening als bedoeld in artikel 1:1 van de Wet op het financieel toezicht moeten worden gedeponeerd. Aldus zal in het onderhavige geval voor de berekening van het rechtsherstel worden uitgegaan van een forfaitair rendement van 0,12% ter zake van belanghebbendes aandeel in de Vve-reserves.

Berekening rechtsherstel

4.10. Uitgaande van het hiervoor overwogene wordt het forfaitair rendement voor het verlenen van rechtsherstel als volgt bepaald:

4.11. Het rendementspercentage bedraagt aldus 2,7828% (€ 36.971 / € 1.328.517). Uitgaande van de door belanghebbende en zijn echtgenote gekozen onderlinge verdeling van 50/50, wordt van de grondslag sparen en beleggen € 634.258 aan belanghebbende toegerekend, zodat het nieuwe berekende belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van belanghebbende € 17.650 bedraagt, te weten 2,7828% x € 634.258. Het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen wordt op grond van het te verlenen rechtsherstel verminderd met € 9.245.

4.12. Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op het verzamelinkomen en de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is in gegrond voor zover het de vorenbedoelde vermindering van de aanslag betreft. Het Hof stelt het verzamelinkomen aldus vast op € 17.564 (€ 26.809 minus € 9.245)

Slotsom

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.

5. Griffierecht en proceskosten

Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het beroep te vergoeden. Voor vergoeding van het griffierecht voor de behandeling van het hoger beroep bestaat geen aanleiding, nu uit onderzoek is gebleken dat voor de behandeling daarvan abusievelijk geen griffierecht in rekening is gebracht.

Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken. Deze kosten bestaan uit de kosten ter zake van het bijwonen van de zitting bij de Rechtbank in verband met de behandeling van het beroep. De Inspecteur heeft ter zitting ingestemd met vergoeding van deze kosten, overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht, op basis van de kosten voor reizen met openbaar vervoer tweede klasse.

De proceskosten van belanghebbende zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op € 29,34.

6. Beslissing

Het Hof:

• vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
• verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond,
• vernietigt de uitspraken van de Inspecteur,
• vermindert de aanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 17.650,
• vermindert het verzamelinkomen tot € 17.564,
• vermindert de belastingrente dienovereenkomstig,
• veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 29,34,
• gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 48 in verband met het beroep bij de Rechtbank.

Deze uitspraak is gedaan door mr. T.H.J. Verhagen, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 10 januari 2023.