Toepassing legaliteitsbeginsel op het gebied van belastingheffing

tegen

1. DE STAAT DER NEDERLANDEN (Ministerie van Financiën, Directoraat-Generaal Belastingdienst), zetelend te Den Haag, 2. DE ONTVANGER VAN DE BELASTINGDIENST/GROTE ONDERNEMINGEN, kantoorhoudend te Eindhoven, geïntimeerden, advocaat: mr. W.I. Wisman te Den Haag,

200.241.208/01

TRADMAN NETHERLANDS B.V., gevestigd te Amsterdam, appellant, advocaat: mr. F.H.H. Sijbers te Den Haag, 

tegen

1.  DE STAAT DER NEDERLANDEN (Ministerie van Financiën, Directoraat-Generaal Belastingdienst), zetelend te Den Haag, 2. DE ONTVANGER VAN DE BELASTINGDIENST/GROTE ONDERNEMINGEN, kantoorhoudend te Eindhoven, geïntimeerden, advocaat: mr. W.I. Wisman te Den Haag,

200.241.690/01

1.  DE STAAT DER NEDERLANDEN (Ministerie van Financiën, Directoraat-Generaal Belastingdienst), zetelend te Den Haag, 2. DE ONTVANGER VAN DE BELASTINGDIENST/GROTE ONDERNEMINGEN, kantoorhoudend te Eindhoven, appellanten, advocaat: mr. W.I. Wisman te Den Haag,

tegen

1. TRADMAN NETHERLANDS B.V., gevestigd te Amsterdam,

2. TRADMAN FS HOLDING B.V., gevestigd te Amsterdam,

3. TRADMAN IP HOLDING B.V., gevestigd te Amsterdam,

4. TMF HOLDING B.V., gevestigd te Amsterdam,

5. X, wonende te woonplaats,

6. Y, wonende te woonplaats, geïntimeerden, advocaat van geïntimeerden 1 tot en met 4: mr. F.H.H. Sijbers te Den Haag, advocaat van geïntimeerden 5 en 6: mr. O.R. van Hardenbroek van Ammerstol te Den Haag.

1. Het geding in hoger beroep

Partijen worden hierna [X] , [Y] , de Staat, de Ontvanger, Tradman NL, Tradman FS, Tradman IP en TMF genoemd. [X] en [Y] worden gezamenlijk ook [X] c.s. genoemd. De Staat en de Ontvanger worden gezamenlijk ook de Staat c.s. genoemd. Tradman NL, Tradman FS en Tradman IP worden gezamenlijk ook Tradman c.s. genoemd.

[X] c.s. zijn bij dagvaardingen van 9 mei 2018 in hoger beroep gekomen tegen de vonnissen van de rechtbank Amsterdam van 7 september 2016, 15 februari 2017 en 14 februari 2018 (dat laatste vonnis wordt hierna het eindvonnis genoemd), voor zover onder zaak- en rolnummer C/13/600973 / HA ZA 16-73 gewezen tussen de Staat c.s. als eisers in de hoofdzaak, verweerders in een incident, en [X] c.s. als gedaagden in de hoofdzaak, eisers in een incident. Deze zaak heeft in hoger beroep zaaknummer 200.240.168/01.

Tradman NL is bij dagvaardingen van 9 mei 2018 in hoger beroep gekomen tegen het eindvonnis, voor zover onder zaak- en rolnummer C/13/614499 / HA ZA 16-885 gewezen tussen de Staat c.s. als eisers en Tradman NL als gedaagde. Deze zaak heeft in hoger beroep zaaknummer 200.241.208/01.

De Staat c.s. zijn bij dagvaardingen van 9 mei 2018 in hoger beroep gekomen tegen het eindvonnis, onder voornoemde zaak- en rolnummers gewezen tussen de Staat c.s. als eisers en Tradman c.s., TMF en [X] c.s. als gedaagden. Deze zaak heeft in hoger beroep zaaknummer 200.241.690/01.

De drie zaken zijn bijeengehouden door rolvoeging. Partijen hebben daarna de volgende stukken ingediend.

Op 25 september 2018:

- memorie van grieven van [X] c.s., met producties;

- memorie van grieven van Tradman NL, met producties;

- memorie van grieven van de Staat c.s., met producties.

Op 29 januari 2019:

- memorie van antwoord van de Staat c.s. in het hoger beroep van [X] c.s., met producties;

- memorie van antwoord van de Staat c.s. in het hoger beroep van Tradman NL, met producties;

- memorie van antwoord van Tradman NL, met producties;

- memorie van antwoord van Tradman FS en Tradman IP, met producties;

- memorie van antwoord van TMF, met producties;

- memorie van antwoord van [X] c.s., met producties.

Op 9 april 2019:

- akte van [X] c.s. tot uitlating over producties van de Staat c.s., met producties;

- akte van Tradman NL tot uitlating over producties van de Staat c.s.;

- akte van de Staat c.s. tot uitlating over producties van Tradman c.s. en TMF;

- akte van de Staat c.s. tot uitlating over producties van [X] c.s.

Op 17 september 2019 heeft een regiezitting plaatsgehad. Blijkens het daarvan opgemaakte proces-verbaal heeft het hof beslist dat partijen bij pleidooi uitsluitend in de gelegenheid zullen worden gesteld zich uit te laten over de vorderingen op de voet van art. 843a Rv en over hetgeen in dit geding de principiële rechtsvraag wordt genoemd (zie rov. 3.6 hierna).

Partijen hebben genoemde aspecten van de zaak doen bepleiten ter zitting van 5 oktober 2020, de Staat c.s. door mr. Wisman voornoemd, [X] c.s. door mrs. De Knijff en Van Hardenbroek van Ammerstol voornoemd en Tradman c.s. en TMF door mr. Sijbers voornoemd. Alle vier de advocaten hebben gepleit aan de hand van pleitnotities waarvan exemplaren zijn overgelegd. De Staat c.s. hebben nog twee producties in het geding gebracht.

Ten slotte is arrest gevraagd.

De conclusie van de Staat c.s. strekt ertoe dat hun vorderingen worden toegewezen. De conclusies van [X] c.s., Tradman c.s. en TMF strekken uiteindelijk ertoe dat de vorderingen van de Staat c.s., voor zover tegen hen gericht, worden afgewezen.

2. Feiten

De rechtbank heeft in het eindvonnis onder 2.1-2.13 de feiten vastgesteld die zij tot uitgangspunt heeft genomen. Grief 9 van [X] c.s. is gericht tegen rov. 2.8, voor zover de rechtbank daarin heeft overwogen dat [X] regelmatig werkzaamheden verrichtte voor de gebroeders [naam broers] . Het hof zal met die grief rekening houden door dat weg te laten. Voor het overige zijn de door de rechtbank vastgestelde feiten in hoger beroep niet in geschil en dienen zij ook het hof tot uitgangspunt. Het zijn de volgende feiten.

Tradman c.s.

2.1. Tradman NL is opgericht op 7 mei 1991. Haar aanvankelijke naam was B.V. European Trust Services Amsterdam. Na haar toetreding, in 2000, tot de Amicorp-groep kreeg zij in augustus 2001 de naam Amicorp Netherlands B.V. Na haar uittreden, in 2004, uit de Amicorp-groep kreeg zij in juli 2006 haar huidige naam. Zij heeft diverse dochtermaatschappijen.

2.2. Tradman FS is opgericht op 31 mei 2006. Zij is sindsdien enig aandeelhouder van Tradman NL.

2.3. Tradman IP is opgericht op 9 juli 2007. Zij heeft diverse dochtermaatschappijen.

2.4. Tradman c.s. zijn trustkantoren.

[X] c.s.

2.5. [X] , een van de oprichters van Tradman NL, is jurist. Hij heeft tot september 2009 bij Tradman c.s. gewerkt. Hij was in het bijzonder verantwoordelijk voor de algemene managementtaken. Van 1 maart 1992 tot 14 mei 2004 en van 2 augustus 2004 tot 1 april 2006 was hij statutair bestuurder van Tradman NL. Van 31 mei 2006 tot 13 augustus 2008 was hij statutair bestuurder van Tradman FS.

2.6. [Y] , eveneens een van de oprichters van Tradman NL, is bedrijfseconoom. Hij heeft tot de zomer van 2010 bij Tradman c.s. en/of TMF gewerkt. Hij was in het bijzonder verantwoordelijk voor het relatie- en klantbeheer. Van 23 augustus 2001 tot 7 januari 2005 en van 6 mei 2005 tot 20 oktober 2006 was hij statutair bestuurder van Tradman NL. Van 31 mei 2006 tot 17 augustus 2009 was hij statutair bestuurder van Tradman FS. Van 9 juli 2007 tot 17 augustus 2009 was hij statutair bestuurder van Tradman IP.

De gebroeders [naam broers] en hun vennootschappen

2.7. [naam broer 1] (hierna: [naam broer 1] ) heeft van december 1989 tot en met augustus 1992 een gevangenisstraf uitgezeten wegens oplichting, afpersing, valsheid in geschrift en deelneming aan een criminele organisatie. Na zijn vrijlating heeft hij de [naam groep] opgericht, een groep van met elkaar verbonden vennootschappen. Zijn broer [naam broer 2] (hierna: [naam broer 2] ) regelde het financiële en fiscale beheer van die groep. In de periode 2004-2007 zijn vrijwel alle tot de [naam groep] behorende vennootschappen in staat van faillissement verklaard, met achterlating van grote belastingschulden. Op 12 april 2013 zijn [naam broer 1] en [naam broer 2] wegens fiscale malversaties veroordeeld tot gevangenisstraffen van 30 respectievelijk 24 maanden.

De gebroeders [naam broers] en Tradman NL

2.8. De gebroeders [naam broers] zijn van eind 1993/begin 1994 tot eind 2006 klant geweest van Tradman NL. [Y] was hun relatiebeheerder.

TMF

2.9. TMF, net als Tradman c.s. een trustkantoor, is sinds 14 februari 2008 enig aandeelhouder van Tradman FS en Tradman IP. Sinds medio 2009 zijn, of waren, medewerkers van TMF bestuurder van Tradman NL.

De Staat c.s.

2.10. In maart 2008 hebben de Staat c.s. met het oog op de belastingheffing en -invordering van de gebroeders [naam broers] en door hen gecontroleerde vennootschappen op de voet van art. 53 in verbinding met art. 47 Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en art. 62 in verbinding met art. 58 Invorderingswet 1990 (hierna: Iw 1990) een onderzoek ingesteld bij Tradman c.s. en de aan hen gelieerde stichting Stichting Derdengelden E.T.S.A. (hierna: het derdenonderzoek).

2.11. Bij brief van 19 december 2008 hebben de Staat c.s. aan Tradman NL geschreven dat zij alle gegevensdragers die zij in het kader van het derdenonderzoek aan de Staat c.s. had behoren te verstrekken dient te bewaren ten behoeve van de nakoming van haar verplichtingen op grond van art. 53 AWR en art. 62 Iw 1990.

2.12. Bij brieven van 27 februari 2012 hebben de Staat c.s. Tradman FS, Tradman IP, TMF, [X] en [Y] aansprakelijk gesteld voor de in dit geding aan de orde zijnde schade, en de lopende verjaringstermijnen gestuit.

Voorlopig getuigenverhoor

2.13. Bij beschikking van 21 februari 2013, gegeven in de zaak tussen de Staat c.s. als verzoekers en Tradman FS, Tradman IP, TMF, [X] en [Y] als verweerders, heeft de rechtbank Amsterdam een voorlopig getuigenverhoor bevolen voor wat betreft de transacties en vennootschappen, beschreven onder 6.2 tot en met 6.30 in het verzoekschrift, de door de gebroeders [naam broers] aan Tradman FS en Tradman IP in rekening gebrachte schadeloosstelling in verband met [Z] Holding B.V. en de vermeende wetenschap van verweerders van de gestelde dubieuze praktijken van de gebroeders [naam broers] , beschreven onder 5.14 tot en met 5.18 van het verzoekschrift.

3. Beoordeling

3.1. In eerste aanleg hebben de Staat c.s. in de weergave van de rechtbank het volgende gevorderd (de rechtbank duidt de Staat c.s. aan als de Belastingdienst en Tradman c.s. als Tradman).

Tot zover de weergave van de vorderingen door de rechtbank.

3.2. De Staat c.s. hebben in de weergave van de rechtbank de volgende samenvatting gegeven van hetgeen zij aan hun vorderingen ten grondslag hebben gelegd.

Tot zover de weergave door de rechtbank van de samenvatting van de Staat c.s.

3.3. [X] c.s., Tradman c.s. en TMF hebben in eerste aanleg diverse incidenten opgeworpen en verweren gevoerd. Daarvan is thans het volgende van belang.

a. In eerste aanleg hebben [X] c.s., Tradman FS, Tradman IP en TMF bij incidentele conclusies gevorderd dat de Staat c.s. op de voet van art. 843a Rv wordt gelast bescheiden of afschriften daarvan aan hen ter beschikking te stellen of inzage daarin te verschaffen, op straffe van verbeurte van dwangsommen. Bij het door [X] c.s. bestreden vonnis van 7 september 2016 heeft de rechtbank deze vordering afgewezen. Onder 4.16 van het eindvonnis heeft de rechtbank overwogen dat er in de eerste fase van het geding waarin de Staat c.s. nog slechts verklaringen voor recht en verwijzing naar de schadestaatprocedure vorderen, geen aanleiding is de Staat c.s. te gelasten inzage te geven in hun dossiers.

b. Tradman c.s. en [X] c.s. hebben in eerste aanleg een reeks verweren gevoerd die erop neerkomen dat in de specifieke omstandigheden van het geval geen verhaal mogelijk is op hen als derden voor niet aan de desbetreffende vennootschappen opgelegde aanslagen, althans niet indien de bevoegdheid om de aanslag op te leggen, inmiddels is verjaard (rov. 4.12 van het eindvonnis). Deze verweren heeft de rechtbank verworpen (rov. 4.16 van het eindvonnis).

3.4. De rechtbank heeft als volgt beslist. De rechtbank heeft voor recht verklaard:

a. dat Tradman NL, [X] en [Y] onrechtmatig jegens de Staat c.s. hebben gehandeld door onrechtmatige handel in en/of misbruik van de kasgeldvennootschappen Roodhold en Hazersharen;

b. dat Tradman NL, [X] en [Y] onrechtmatig jegens de Staat c.s. hebben gehandeld door het onttrekken van Marsannay en Kooilust/Fenchurch aan het zicht van de Staat c.s.; en

c. dat Tradman NL, [X] en [Y] hoofdelijk aansprakelijk zijn voor de schade die de Staat c.s. als gevolg van die onrechtmatige daden heeft geleden en zal lijden, nader op te maken bij staat en te vereffenen volgens de wet.

De rechtbank heeft daarnaast beslissingen gegeven over de proceskosten en haar vonnis uitvoerbaar bij voorraad verklaard. De overige vorderingen heeft de rechtbank afgewezen.

3.5. De grieven 1 en 2 van [X] c.s. en grief 4 van Tradman NL zijn gericht tegen de hiervoor in rov. 3.3 sub b bedoelde beslissing van de rechtbank.

Grief 3 van [X] c.s. is gericht tegen het hiervoor in rov. 3.3 sub a bedoelde oordeel van de rechtbank. In hoger beroep hebben [X] c.s. hun op de voet van art. 843a Rv ingestelde vordering vermeerderd. Tradman NL heeft bij memorie van grieven gevorderd dat de Staat c.s. op de voet van art. 843a Rv wordt gelast bescheiden aan haar te verstrekken.

3.6. In hoger beroep is een regiezitting gehouden op 17 september 2019. In het proces-verbaal daarvan is de meest verstrekkende vraag die partijen verdeeld houdt, als volgt weergegeven:

In navolging van partijen noemt het hof deze vraag de principiële rechtsvraag.

Het hof heeft op de regiezitting beslist dat partijen eerst in de gelegenheid zullen worden gesteld om zich bij pleidooi uitsluitend uit te laten over de vordering op de voet van art. 843a Rv en over de principiële rechtsvraag. Daarna zal het hof bij tussenarrest beslissen. Vervolgens hebben partijen overeenkomstig die beslissing gepleit over de vordering op de voet van art. 843a Rv en over de principiële rechtsvraag.

De principiële rechtsvraag

3.7. Het hof zal eerst de principiële rechtsvraag beoordelen. Het oordeel daarover is van belang voor de stelling van de Staat c.s. dat Tradman c.s., TMF en/of [X] c.s. onrechtmatig hebben gehandeld omdat door hun toedoen het onmogelijk is geworden nog aanslagen op te leggen aan door de Staat c.s. in deze procedure als belastingplichtigen aangemerkte entiteiten en personen.

3.8. In HR 8 mei 1998, ECLI:NL:HR:1998:ZC7062, NJ 1998/890 (Staat/Lenger c.s.) heeft de Hoge Raad geoordeeld, kort gezegd, dat de belastingplichtige die in het kader van de belastingheffing aan de belastingdienst onjuiste opgaven doet, niet jegens de Staat aansprakelijk is uit onrechtmatige daad, ook niet indien deze onjuistheid is te wijten aan zijn schuld of aan een oorzaak die krachtens de wet of de in het verkeer geldende opvattingen voor zijn rekening komt. Dat oordeel heeft de Hoge Raad gebaseerd, kort gezegd, op de overweging dat een andere opvatting niet verenigbaar is met het in art. 104 Grondwet tot uitdrukking gebrachte legaliteitsbeginsel op het gebied van de belastingheffing (rov. 3.3).

In HR 11 november 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU2554, NJ 2006/337 (Ontvanger c.s./Granaria Holdings) heeft de Hoge Raad geoordeeld, kort gezegd, dat in een geval waarin het belastingrecht geen mogelijkheden (meer) biedt te doen vaststellen dat een bedrag waarop de belastingdienst materieel aanspraak heeft, hem inderdaad toekomt, het privaatrecht in beginsel geen correctiemogelijkheid biedt om dit wél te doen vaststellen. Hierbij heeft de Hoge Raad verwezen naar het legaliteitsbeginsel, dat inhoudt dat belastingen van het Rijk worden geheven uit kracht van een wet (rov. 3.3).

In HR 15 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:890, NJ 2020/269, heeft de Hoge Raad geoordeeld, kort gezegd, dat de Staat niet op privaatrechtelijke grondslag verhaal kan nemen voor extra kosten van controle en correctie van aangiften en van invordering van aanslagen, veroorzaakt door het opzettelijk doen van onjuiste aangiften. Hiertoe heeft de Hoge Raad overwogen, kort gezegd, dat verhaal van dergelijke meerkosten langs publiekrechtelijke weg is uitgesloten en dat gelet daarop moet worden aangenomen dat verhaal daarvan op privaatrechtrechtelijke grondslag een onaanvaardbare doorkruising zou vormen van de publiekrechtelijke regeling van de belastingheffing en -invordering en daarom niet mogelijk is (rov. 3.2).

Dit alles wordt in dit geding (terecht) niet bestreden.

3.9. In het verlengde van die oordelen van de Hoge Raad moet het volgende worden aangenomen: in een geval waarin het belastingrecht geen mogelijkheden (meer) biedt te doen vaststellen dat een bedrag waarop de Staat of de Ontvanger materieel aanspraak heeft, inderdaad toekomt aan de Staat of de Ontvanger, biedt het privaatrecht in beginsel aan de Staat en de Ontvanger niet de mogelijkheid het aldus (mogelijk) misgelopen bedrag als schadevergoeding te vorderen van een derde wegens een door die derde gepleegde onrechtmatige daad.

Het legaliteitsbeginsel op het gebied van de belastingheffing strekt ter bescherming van de burger in zijn hoedanigheid van belastingplichtige tegen de overheid (vergelijk: Kamerstukken II, 1978-1979, 15 575, nrs. 1-5, p. 2-3, en Kamerstukken II, 1979-1980, 15 575, nr. 7, p. 2). Aangenomen moet echter worden dat dit beginsel tot op zekere hoogte ook doorwerkt in andere relaties van de burger tot de overheid. Daarom moet de opvatting van de Staat c.s. dat het (in beginsel) mogelijk is dergelijke misgelopen bedragen als schadevergoeding van een derde te vorderen, in strijd met het legaliteitsbeginsel worden geacht, zoals dat doorwerkt in die andere relaties.

Een bijkomend argument is dat verhaal van dergelijke misgelopen bedragen op derden langs publiekrechtelijke weg is uitgesloten als er geen mogelijkheden (meer) zijn een belastingaanslag op te leggen. Verhaal kan immers slechts plaatsvinden nadat de belastingschulden met toepassing van de belastingwetgeving zijn vastgesteld (Staat/Lenger c.s., rov. 3.5). Daaruit volgt dat verhaal daarvan op privaatrechtrechtelijke grondslag een onaanvaardbare doorkruising zou vormen van de publiekrechtelijke regeling van de belastingheffing en -invordering en daarom niet mogelijk is.

3.10. De Staat c.s. hebben een betoog gehouden dat erop neerkomt dat Tradman c.s., TMF en/of [X] c.s. mogelijkheden tot belastingheffing opzettelijk uit het zicht van de inspecteur hebben gehouden. Hierbij zouden zij het vooropgezette oogmerk hebben gehad om door tijdsverloop een situatie te creëren waarin het belastingrecht geen mogelijkheden (meer) biedt te doen vaststellen dat een bedrag waarop de Staat of de Ontvanger materieel aanspraak heeft, hem inderdaad toekomt, aldus de Staat c.s. Dit betoog is echter geen reden om anders te oordelen. Ook voor het overige is onvoldoende gesteld om aan te nemen dat in dit geval een uitzondering op het voorgaande zou moeten worden aanvaard.

Om te bewerkstelligen dat Tradman c.s., TMF en/of [X] c.s. niet kunnen "profiteren" van het verstrijken van de in de AWR opgenomen termijnen voor het opleggen van aanslagen, hebben de Staat c.s. in hoger beroep een beroep gedaan op de beperkende werking van de redelijkheid en billijkheid. Indien al kan worden aangenomen dat zij dit beroep tijdig (bij memorie van antwoord) hebben gedaan, kan dat beroep niet slagen, omdat onvoldoende feiten en omstandigheden zijn gesteld of gebleken om dat beroep te kunnen honoreren.

3.11. De rechtbank heeft anders geoordeeld en heeft daarbij verwezen naar overwegingen uit HR 28 juni 1996, ECLI:NL:HR:1996:ZC2120, NJ 1997/102 (Van Maarseveen/Ontvanger), HR 8 juli 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP8686, NJ 2011/477 (Intertrust/Ontvanger) en HR 21 februari 2014, ECLI:NL:HR:2014:397, NJ 2014/202 (K./Ontvanger c.s.; Oxbridge). Deze overwegingen en arresten zijn echter niet in strijd met de voorgaande oordelen van het hof.

De overweging in Van Maarseveen/Ontvanger dat niet van belang is of belastingschulden reeds door aanslagen zijn geformaliseerd (rov. 3.4.2), heeft betrekking op de situatie ten tijde van het door de Ontvanger onrechtmatig geachte handelen . Het hof vindt zelfs steun voor zijn voorgaande oordelen in Van Maarseveen/Ontvanger. In rov. 3.4.3 overweegt de Hoge Raad namelijk dat voor de vaststelling van de omvang van de schadevergoeding de grootte van de schade moet blijken uit opgelegde aanslagen. In de situatie waarin het belastingrecht geen mogelijkheden meer biedt te doen vaststellen dat een bedrag waarop de belastingdienst materieel aanspraak heeft, hem inderdaad toekomt, kan aan dat voorschrift niet meer worden voldaan omdat de belastingschulden in beginsel niet meer door aanslagen kunnen worden geformaliseerd.

In K./Ontvanger c.s. heeft de Hoge Raad niet geoordeeld dat het de Belastingdienst vrijstaat schadevergoeding te vorderen van een derde die volgens de Belastingdienst onrechtmatig het opleggen van een aanslag heeft verhinderd, maar slechts dat het de Ontvanger vrijstaat schadevergoeding te vorderen van een derde die volgens de Ontvanger onrechtmatig de invordering van belastingschulden heeft verhinderd (rov. 3.5).

In K./Ontvanger c.s. heeft de Hoge Raad verder overwogen dat de identiteit van derden die door onrechtmatig handelen verhaal door de Ontvanger hebben belemmerd , langdurig voor de Ontvanger verborgen kan zijn gebleven, en dat dit het temeer gerechtvaardigd maakt om tot uitgangspunt te nemen dat de Ontvanger zijn bevoegdheid tot verhaal van schade kan uitoefenen totdat de rechtsvordering volgens art. 3:310 BW is verjaard (rov. 3.8). Ook hieruit kan echter niet worden afgeleid dat het de Staat of de Ontvanger vrijstaat schadevergoeding te vorderen van een derde die volgens de Staat en de Ontvanger onrechtmatig het opleggen van een aanslag heeft verhinderd.

Uit Intertrust/Ontvanger kan weliswaar worden afgeleid dat de aansprakelijk gestelde derde zowel de bevoegdheid om de aanslag aan de belastingplichtige op te leggen als de omvang daarvan aan de orde kan stellen voor de burgerlijke rechter, maar die zaak betreft ook een geval waarin er aanslagen waren opgelegd. Uit dat arrest kan niet worden afgeleid dat de burgerlijke rechter schadevergoeding kan toewijzen in een geval waarin geen aanslagen meer kunnen worden opgelegd.

3.12. De rechtbank heeft verder aan haar oordeel ten grondslag gelegd dat indien de onrechtmatigheid eruit bestaat dat het door toedoen van de derde onmogelijk is geworden om nog aanslagen op te leggen, de schade kan worden geschat op de voet van art. 6:97 BW. De opvatting dat er een belastingaanslag moet zijn, zou ertoe leiden dat op een dergelijke onrechtmatigheid geen civielrechtelijke sanctie zou staan. Dat zou naar het oordeel van de rechtbank onaanvaardbaar zijn (rov. 4.16 van het eindvonnis).

Het hof acht niet zozeer van belang of het aanvaardbaar is dat op een dergelijke onrechtmatigheid geen civielrechtelijk sanctie staat voor de pleger , als wel of het aanvaardbaar is dat voor een dergelijke onrechtmatigheid geen civielrechtelijke remedie ter beschikking staat aan de benadeelde . Meer precies is van belang of het aanvaardbaar is dat bij een dergelijke onrechtmatigheid de remedie van schadevergoeding ontbreekt. Schadevergoeding is immers vooral gericht op rechtsherstel en niet zozeer op sanctionering van gedragingen. Naar het oordeel van het hof is het ontbreken van die remedie niet onaanvaardbaar. Het wordt gerechtvaardigd door de op het gebied van de belastingheffing toepasselijke regels, zoals hiervoor in rov. 3.9 is overwogen. Het is niet onaanvaardbaar dat deze remedie voor de Staat en de Ontvanger ontbreekt in hun verhouding tot de burger als belastingplichtige, ook niet als de belastingplichtige opzettelijk verhindert dat tijdig belastingaanslagen kunnen worden opgelegd. Dit gevolg van de toepasselijke regels is zowel door de wetgever als door de Hoge Raad onder ogen gezien en aanvaard. Niet valt in te zien dat dit anders zou zijn in de verhouding van de Staat en de Ontvanger tot de burger als derde.

3.13. Bij pleitnota in hoger beroep hebben de Staat c.s. aangevoerd dat het legaliteitsbeginsel niet van toepassing is en in dat verband verwezen naar art. 6:162 BW. Het legaliteitsbeginsel houdt in dat belastingen van het Rijk worden geheven uit kracht van een wet. Voor zover de Staat hebben beoogd te betogen dat het legaliteitsbeginsel niet wordt geraakt, omdat art. 6:162 BW ook een wettelijke bepaling is, inclusief de daarin opgenomen verwijzing naar het ongeschreven recht, gaat dat betoog niet op. Art. 6:162 BW is onvoldoende specifiek om de gevolgen van het legaliteitsbeginsel in dit verband te kunnen opzijzetten. Het betoog gaat in elk geval niet op in de verhouding van de Staat en de Ontvanger tot de burger als belastingplichtige, zoals volgt uit de rechtspraak van de Hoge Raad. Niet valt in te zien dat dit anders zou zijn in de verhouding van de Staat en de Ontvanger tot de burger als derde.

Verder hebben de Staat c.s. bij pleitnota in hoger beroep opgemerkt dat de in de AWR opgenomen aanslagtermijnen uitsluitend gelden jegens de belastingplichtige. Ook dit doet echter niet eraan af dat het legaliteitsbeginsel op het gebied van de belastingheffing tot op zekere hoogte ook doorwerkt in de bescherming van de burger in andere relaties tot de overheid dan in zijn hoedanigheid van belastingplichtige.

Bovendien neemt dit niet weg dat honorering van het betoog van de Staat c.s. een onaanvaardbare doorkruising zou vormen van de publiekrechtelijke regeling van de belastingheffing en -invordering, zoals hiervoor in rov. 3.9 is overwogen.

3.14. Het voorgaande brengt mee dat de vorderingen van de Staat c.s. niet toewijsbaar zijn, voor zover die zien op verklaringen voor recht en schadevergoeding in verband met hun stelling dat het door toedoen van Tradman c.s., TMF en/of [X] c.s. onmogelijk is geworden nog aanslagen op te leggen aan de door de Staat c.s. als belastingplichtigen aangemerkte entiteiten en personen.

De vorderingen op de voet van art. 843a Rv

3.15. [X] c.s., Tradman c.s. en TMF hebben geen belang bij hun vorderingen op de voet van art. 843a Rv, voor zover die zijn ingesteld met het oog op hun verdediging tegen vorderingen van de Staat c.s. die op grond van het voorgaande niet toewijsbaar zijn. In zoverre moeten de vorderingen van [X] c.s., Tradman c.s. en TMF worden afgewezen.

Ter beoordeling staan de vordering van [X] c.s., Tradman c.s. en TMF, voor zover die zijn ingesteld met het oog op hun verdediging tegen vorderingen van de Staat c.s. die niet door het voorgaande worden geraakt. Dat zijn de vorderingen in verband met Marsannay en Kooilust/Fenchurch, want aan die entiteiten zijn wel aanslagen opgelegd.

3.16. Zoals hiervoor in rov. 3.11 is overwogen, kan de aansprakelijk gestelde derde zowel de bevoegdheid om de aanslag aan de belastingplichtige op te leggen als de omvang daarvan aan de orde stellen voor de burgerlijke rechter. [X] c.s., Tradman c.s. en TMF willen de bescheiden die zij willen ontvangen of inzien, niet alleen gebruiken om de hoogte van de gestelde schade (nader) te betwisten, maar ook om hun betwisting te onderbouwen van onder meer de stelling van de Staat c.s. dat Marsannay en Kooilust/Fenchurch (in enig jaar) in Nederland belastingplichtig waren. De juistheid van die stelling van de Staat c.s. kan van belang zijn voor de vraag of [X] c.s., Tradman c.s. en/of TMF onrechtmatig hebben gehandeld.

Gelet hierop hebben [X] c.s., Tradman c.s. en TMF rechtmatig belang erbij dat de Staat c.s. afschrift verstrekken van alle op de zaak betrekking hebbende stukken uit de heffings- en invorderingsdossiers inzake Marsannay en Kooilust/Fenchurch, voor zover die stukken nog niet als producties in dit geding zijn gebracht en voor zover de Staat c.s. die stukken nog tot hun beschikking of onder hun berusting hebben. Anders dan de Staat c.s. hebben aangevoerd, kan niet zonder meer ervan worden uitgegaan dat [X] c.s., Tradman c.s. en TMF reeds over de hiervoor bedoelde stukken beschikken of gemakkelijk op andere wijze toegang tot die stukken kunnen krijgen. Het hof zal de Staat c.s. dan ook bevelen [X] c.s., Tradman c.s. en TMF afschrift te verstrekken van de aldus omschreven stukken.

3.17. In verband met de geheimhoudingsplicht van art. 67 AWR zal het hof [X] c.s., Tradman c.s. en TMF verbieden om de stukken waarvan zij op bevel van het hof afschrift verstrekt zullen krijgen, anders te gebruiken dan ten behoeve van verweer in deze zaak en zal het hof hen tevens verbieden om de in die stukken vermelde gegevens bekend te maken aan anderen dan de Staat c.s., het hof en de Hoge Raad.

Bij een aldus geclausuleerde toewijzing van de vordering is voldaan aan de vereisten van art. 843a Rv.

Voor het overige wijst het hof de vorderingen van [X] c.s., Tradman c.s. en TMF op de voet van art. 843a Rv af, omdat redelijkerwijs kan worden aangenomen dat een behoorlijke rechtsbedeling ook zonder verschaffing van verdere gegevens (in dit stadium) is gewaarborgd.

3.18. Het hof zal bepalen dat tussentijds cassatieberoep tegen dit arrest kan worden ingesteld. In verband met de mogelijkheid dat tussentijds cassatieberoep zal worden ingesteld, zal het hof met het oog op een ordelijke procesvoering het onderstaande bevel niet uitvoerbaar bij voorraad verklaren.

3.19. Het hof zal iedere verdere beslissing aanhouden.

4. Beslissing

Het hof:

• beveelt de Staat c.s. om binnen vier maanden na heden afschrift aan [X] c.s., Tradman c.s. en TMF te verstrekken van alle op de zaak betrekking hebbende stukken uit de heffings- en invorderingsdossiers inzake Marsannay en Kooilust/Fenchurch, voor zover die stukken nog niet als producties in dit geding zijn gebracht en voor zover de Staat c.s. die stukken nog tot hun beschikking of onder hun berusting hebben;
• verbiedt [X] c.s., Tradman c.s. en TMF om de stukken waarvan zij op voornoemd bevel afschrift verstrekt zullen krijgen, anders te gebruiken dan ten behoeve van verweer in deze zaak;
• verbiedt [X] c.s., Tradman c.s. en TMF om de in die stukken vermelde gegevens bekend te maken aan anderen dan de Staat c.s., het hof en de Hoge Raad;
• verwijst de zaak naar de rol van dinsdag 18 mei 2021 voor akte aan de zijde van [X] c.s., Tradman c.s. en TMF tot uitlating over de stukken waarvan zij op voornoemd bevel afschrift verstrekt zullen krijgen;
• bepaalt dat tussentijds cassatieberoep tegen dit arrest kan worden ingesteld;
• houdt iedere verdere beslissing aan.

Dit arrest is gewezen door mrs. A.W.H. Vink, G.C.C. Lewin en M.M. Korsten-Krijnen en door de rolraadsheer in het openbaar uitgesproken op 15 december 2020.