Metadata
Abusievelijk door de belastingdienst opgelegde aanslag terwijl de besprekingen daarover nog gaande zijn kan via navordering worden gecorrigeerd
undefined, 7 augustus 2003
Gerelateerde content
- Wet en parlementaire geschiedenis(1)
- Internationale regelgeving
- Lagere regelgeving
- Besluiten
- Jurisprudentie(65)
- Commentaar NLFiscaal(1)
- Literatuur(1)
- Recent
- Kennisgroepstandpunt(2)
Samenvatting
In 1990 zijn aan een gescheiden man tijdens een nog lopend FIOD-onderzoek aan de hand van de voorlopige bevindingen reeds navorderingsaanslagen IB en VB opgelegd over de jaren 1984 tot en met 1988. Daartegen is bezwaar gemaakt. Na de vaststelling van de definitieve resultaten van het onderzoek vinden in 1991 en 1992 besprekingen plaats waarin ook de jaren 1989 en 1990 worden betrokken. Op 17 juni 1992 vat de inspecteur zijn standpunten met betrekking tot de jaren 1984 tot en met 1989 in een brief samen en geeft de man de gelegenheid daar binnen een bepaalde periode zijn zienswijze tegenover te stellen. Nadat die periode is verstreken worden aan de man – geheel in afwijking van de standpunten in de brief van 17 juni 1992 - ambtshalve een aanslag IB 1989 naar een belastbaar inkomen van fl. 50.000 en een aanslag VB naar een vermogen van fl. 100.000 opgelegd. Ook daartegen maakt de man bezwaar. Duidelijk is dat er op de eenheid wat mis is gegaan. De Hoge Raad oordeelt met het Hof dat hier sprake is van een direct herkenbare met een schrijffout of misslag vergelijkbare vergissing en staat navordering naar een belastbaar inkomen van fl. 188.588 toe.BRON
Uitspraak Gerechtshof Arnhem
Uitspraak op het beroep van X te Z (hierna te noemen: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de belastingdienst/Ondernemingen te P op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem voor het jaar 1989 opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Aanslag, navorderingsaanslag en bezwaar
1.1. De primitieve aanslag voor het onderhavige jaar is onder nummer 001 met dagtekening 30 november 1992 opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 50.000, met toepassing van een belastingvrije som van ƒ 7.415, tariefgroep 1, onder berekening van een bedrag aan heffingsrente van ƒ 2.278 en onder toepassing van een verhoging wegens niet tijdig doen van aangifte van ƒ 613, welke verhoging aanstonds bij het opleggen van de aanslag is beperk tot een bedrag van ƒ 153. Nadat belanghebbende tijdig – op 18 december 1992 – tegen deze aanslag bezwaar had ingediend, heeft de Inspecteur bij uitspraak van 31 oktober 1995 de aanslag gehandhaafd.
1.2. De onderhavige navorderingsaanslag is onder nummer 002 met dagtekening 31 oktober 1995 opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 188.588, met toepassing van een belastingvrije som van ƒ 13.347, tariefgroep 4, van een bejaardenaftrek van ƒ 413, alsmede een aftrek elders belast van ƒ 2.034 alsmede onder berekening van een bedrag aan heffingsrente van ƒ 14.303. De navorderingsaanslag is, na tijdig daartegen gemaakt bezwaar, door de Inspecteur bij uitspraak van 30 oktober 1996 gehandhaafd.
2. Geding voor het Hof
2.1. Het beroepschrift is ter griffie ontvangen op 5 november 1995 en aangevuld op 20 februari 1997.
2.2. Tot de stukken van het geding behoort het vertoogschrift alsmede de conclusies van re- en dupliek.
2.3. Bij de mondelinge behandeling op 26 november 1998 en 24 januari 2001, beide te Arnhem zijn gehoord belanghebbende, tot zijn bijstand vergezeld van bij de eerste mondelinge behandeling A, verbonden aan B te Q en bij de tweede door B, verbonden aan C te Q alsmede D, kantoorhoudende alsvoren, alsmede de Inspecteur N in beide zittingen.
2.4. De notities van het pleidooi dat de gemachtigde van belanghebbende bij de tweede mondelinge behandeling heeft gehouden worden, met bijlagen, als hier herhaald en ingelast beschouwd.
2.5. Na de mondelinge behandeling op 26 november 1998 te Arnhem zijn van de Inspecteur schriftelijke inlichtingen ingewonnen. Daarop zijn de artikelen 14, lid 1, onderdeel 2°, en 16 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken toegepast.
2.6. De desbetreffende briefwisseling maakt deel uit van de gedingstukken.
3. Conclusies van partijen
3.1. Belanghebbende verzoekt vernietiging van de uitspraak van de Inspecteur en vernietiging van de navorderingsaanslag.
3.2. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak.
4. De vaststaande feiten
– Aangifte etc.
4.1. Belanghebbende heeft op 28 maart 1991 voor het jaar 1989 aangifte gedaan naar een negatief belastbaar inkomen van ƒ 71.893. In deze aangifte is begrepen aan rente ontvangen op een vordering op nader te noemen E van ƒ 67.427, aan rente betaald aan nader te noemen F ten belope van ƒ 173.793 ter zake van een schuld aan deze, per 1 januari 1990 belopend ƒ 350.511. In deze aangifte was voorts vermeld aan winst uit aanmerkelijk belang een bedrag van ƒ 30.356.
4.2. Bij navordering heeft de Inspecteur belanghebbendes belastbaar inkomen als volgt berekend:
aangegeven belastbaar inkomen -/- ƒ 71.893
diverse, niet in geschil zijnde correcties,
in het bijzonder ter zake van inkomsten uit vermogen – 28.722
geen aftrek rente F – 173.793
rentevrijstelling -/- – 2.000
geen winst uit aanmerkelijk belang -/- – 30.356
onverklaarde vermogenstoename – 90.272
ƒ 188.588.
4.3. Belanghebbende heeft in bezwaar – voor zover thans nog van belang – de voormelde correctie inzake aftrekbare rente ter zake van schuld aan F alsmede die betreffende de winst uit aanmerkelijk belang en de daarmee rechtstreeks samenhangende correctie van ƒ 90.272 bestreden en het standpunt ingenomen dat de inkomsten van het pand b-straat te Q ad ƒ 17.832 ten onrechte in de desbetreffende aangifte zijn opgenomen. In de loop van het geding heeft belanghebbende zich, voor wat de laatstvermelde kwestie betreft, neergelegd bij het standpunt van de Inspecteur.
– Algemeen
4.4. Belanghebbende is geboren in 1921. Ten laatste op 1 februari 1989 is hij duurzaam gescheiden gaan leven van zijn (tweede) echtgenote G, geboren in 1944. Het huwelijk – waaruit twee kinderen zijn geboren – is op 29 maart 1990 door echtscheiding ontbonden. Op 11 mei 1990 is belanghebbende in het huwelijk getreden met H, geboren in 1958. Belanghebbende en zijn gezin bewonen een door hem in de jaren zestig gebouwde villa gelegen op het adres a-straat 1 te Z. Bij deze villa behoren vier – voor kortere of langere tijd aan derden verhuurde – woonunits.
4.5. Op 12 oktober 1989 werd een gerechtelijk vooronderzoek geopend omdat belanghebbende werd verdacht opzettelijk onjuiste aangifte te hebben gedaan voor inkomstenbelasting en vermogensbelasting over de jaren 1982/1983 tot en met 1987/1988 en een onjuiste aangifte van het recht van successie van belanghebbendes moeder, de op 10 februari 1985 overleden J (hierna ook: de moeder). Dit onderzoek werd uitgevoerd door rechercheurs van Belastingdienst/FIOD/Fiscale Recherche te Q, die de ambtsvoorganger van de Inspecteur, de Inspecteur der directe belastingen te R (hierna: ambtsvoorganger) van hun voorlopige bevindingen op de hoogte stelden. Bij brieven van 18 april 1990 en 25 april 1990 deelde de Inspecteur mee over te gaan tot oplegging van (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting en premieheffing 1984 tot en met 1987 en vermogensbelasting 1985 tot en met 1988.
4.6. Op grond van het strafrechtelijk onderzoek werd belanghebbende onder meer het doen van onjuiste aangiften inkomen- en vermogensbelasting 1985/1986, 1986/1987 en/of 1987/1988 ten laste gelegd. Bij arrest van 31 maart 1994 heeft het Gerechtshof te Amsterdam bewezen verklaard dat hij opzettelijk dit feit meermalen heeft gepleegd. De strafrechter grondde dit oordeel op onder meer een ambtsedig proces-verbaal. Het verweer van belanghebbende dat F juridisch en/of economisch eigenaar was van (het geld op) de rekening onder de naam “K” werd door hem verworpen.
Deze einduitspraak is in cassatie onaangetast gebleven.
4.7. Op 7 januari 1991 ontving de Inspecteur het door de Fiscale Recherche te Q onder nummer 08.90021A opgemaakte proces-verbaal met een groot aantal bijlagen, vergezeld van een memorie van toelichting d.d. 30 november 1990 van het door hen ingesteld onderzoek.
Als gevolg van de in 1991 in S ingezette herstructurering van de Belastingdienst verviel de competentie inzake de inkomsten- en vermogensbelasting aan Belastingdienst/Ondernemingen P. De behandeling van het dossier met de lopende aanslagregeling, bezwaar- en verzoekschriften werd begin 1992 aan die Inspecteur overgedragen.
4.8. Bij brieven van respectievelijk 4 en 7 mei 1990 maakte de toenmalige gemachtigde van belanghebbende bezwaar tegen de onder 4.5. laatste volzin bedoelde, inmiddels opgelegde belastingaanslagen.
Tussen de opvolgende gemachtigde van belanghebbende (L, verbonden aan het kantoor M te T) en de ambtsvoorganger is op 5 juni 1991 een bespreking gevoerd naar aanleiding van die ingediende bezwaarschriften. Een en ander leidde er toe dat die gemachtigde schriftelijk informatie verschafte aan de Inspecteur, bij brieven van 22 oktober 1991 betreffende de aangiften IB 1989 en IB 1990.
4.9. Als gevolg van de in 1991 in S ingezette herstructurering van de Belastingdienst verviel de competentie inzake de inkomsten- en vermogensbelasting aan Belastingdienst/Ondernemingen P. De behandeling van het dossier met de lopende aanslagregeling, bezwaar- en verzoekschriften werd begin 1992 aan Inspecteur N (de Inspecteur) opgedragen. Na bestudering van de stukken en aantekeningen had deze op 6 juli 1992 een gesprek met L en O, verbonden aan AA te U.
Het op 22 juni 1992 door AA c.s. te U aan belanghebbende uitgebrachte rapport van een onderzoek naar de door de Belastingdienst aangebracht correcties inkomstenbelasting 1984 tot en met 1988 was hem kort daarvoor toegezonden.
Naar aanleiding van dit gesprek heeft de Inspecteur bij brief van 17 juni 1992 aan L voornoemd een “tussenbalans” opgemaakt van de diverse, al dan niet tot dan toe opgeloste geschilpunten en voorts – onder meer voor het onderhavige jaar – een aantal vragen gesteld.
Deze brief bevat onder meer de volgende passages:
“Over de afhandeling voor de volgende jaren ontvang ik graag nadere uitleg.
2 Uitdelingen door E:
jaren 1984 tot en met 1990:
Naar mijn mening heeft E AG haar enig aandeelhouder gerieft met de aanschaf van een chalet te VV.
(…)
Verder lijkt het zinvol tevens na te gaan welke kosten X betaalde voor onderhoud ed van het pand, hetgeen wellicht mede kan worden afgeleid uit de nog voorhanden dagafschriften van de bankrekening bij Crédit Agricole.
De desbetreffende stukken eventueel vergezeld van een toelichting cq voorstel zie ik graag tegemoet.
(…)
3 de aandelen E:
Volgens de aangifte IB 1989 wordt wegens winst uit aanmerkelijk belang ƒ 30 356 aangegeven wegens vervreemding van aandelen E.
Volgens mijn gegeven lagen op 31 december 1988 49 toonderaandelen in de depot bij de SBG onder klantnummer 002.
In deze rijzen bij mij de volgende vragen:
– 1 Waar bevond zich het ontbrekende aandeel per 31 december 1988?
In wiens bezit is het tot op heden geweest?
2 Hoe luidt de berekening van de winst ad ƒ 30 356?
3 Hoe is de verkoopprijs bepaald?
4 Gaarne ontvang ik ter inzage:
a de jaarstukken van E over 1989 en 1990
b alle bescheiden met betrekking tot de voorbereiding en uitvoering van de obligatoire en zakenrechtelijke overdracht van de aandelen, het afrekenen van de koopsom, de gestelde balansgranties, het beëindigen danwel continueren van de bevoegdheden om namens de vennootschap danwel de dochtervennootschappen op te treden en voor haar te tekenen (als het geven van opdrachten aan de banken met betrekking te verrichten betalingen, het aanbrengen van wijzigingen in de beleggingen en/of het verrichten van overige rechtshandelingen als deelnemen aan aandeelhoudersvergaderingen en het geven van aanwijzingen aan de fiduciaire) etc.
4 onverklaarde vermogensmutaties:
jaar 1985 ƒ 884 508,–:
Op 9 april 1985 wordt op de Hfl.-rek. (en niet op de Zwfr-rek!) van “K” ƒ 884 508,30 gestort. Op 12 april 1985 is ƒ 50 000 doorgestort naar E en ƒ 833 619,73 gebruikt voor een “Treuhand Anlage” tot 15 oktober 1985. Cliënt verklaart deze storting met verklaringen van F te WW dat deze hem in 1980 en 1981 in totaal Sfr 870 000,– en in 1985 nog eens Sfr. 661 800 zou hebben geleend.
Uit het voorwoord van het rapport van O d.d. 22 juni 1992 blijkt dat hij bij zijn onderzoek niet de beschikking had over het proces-verbaal en de bijlagen van het strafrechtelijk onderzoek. In ons gesprek van 6 juli j.l. deelde U mij mede evenmin inzage in die stukken te hebben gehad. Raadpleging van die stukken lijkt mij voor een zinvolle discussie gewenst. Daaruit zullen een aantal omstandigheden blijken waaruit door Justitie en mij geen andere conclusie kan worden getrokken dan dat “F” synoniem is aan “K” en deze beide namen uitsluitend staan voor X en – zolang hij dat wil – zijn echtgenote.
Ik verzoek U – na kennisname van die stukken – mij enige vindplaats aan te wijzen waaruit tot het moment van aanvang van het strafrechtelijk onderzoek ook maar enig direct of indirect belang van F blijkt met het in Zwitserland – al dan niet binnen E A.G. – belegd vermogen.
Verder verzoek ik U mij mede te delen waar de originele stukken inzake de “rekening-courant overzichten F” die U de inspecteur te R bij brief van 25 september 1990 toezond zich bevonden ten tijde van de huiszoekingen en waar deze zich thans bevinden.
(…)
Het moge duidelijk zijn dat wanneer geen bevredigende verklaring voor deze mutaties wordt gegeven door mij de volgende correcties op het inkomen moeten worden aangebracht:
1984 1985 1986 1987 1988 1989
onverklaarbare
vermogenstoename 0 884598 0 115561
rente F 0 0 0 0 177520 173793
totaal 0 884598 0 115561 177520 173793
(…)
8. Aangiften IB/VB 1989/90 ev:
Ik constateer dat in de aangiften VB 1990 en 1991 geen Zwitserse bankrekeningen of effectendepots voorkomen.
Ik verzoek U mij ter inzage te verstrekken alle bescheiden over de jaren 1989 en 1990 inzake rekeningen bij banken en de daarin verrichtte mutaties, overzichten van alle effectendepots waarin X, zijn echtgenote, zijn of haar kinderen feitelijk, direct of indirect al dan niet tesamen met anderen is gerechtigd, met uitzondering van de onverdeelde boedel van J.
(…)
Na beoordeling van deze gegevens zal ik bezien of en zo ja tot welke bedragen ik meen van de aangiften te moeten afwijken.
Uiteraard benader ik U eerst over mijn bevindingen.
Uw antwoorden en de ter inzage gevraagde bescheiden etc zie ik graag omstreeks 15 september 1992 tegemoet.”
Bij brief van 28 augustus 1992 vroeg L uitstel voor beantwoording tot 1 oktober 1992. Telefonisch heeft de Inspecteur dit uitstel verlengd tot 16 november 1992.
4.10. Bij brief van 9 maart 1993 beantwoordt O voornoemd de brief van de Inspecteur van 17 juni 1992. In deze brief komen onder meer de volgende passages voor.
“Betreft: reactie op tussenbalans d.d. 17 juli 1992 betreffende aangiften Inkomstenbelasting 1984 t/m 1990 en Vermogensbelasting 1985 t/m 1991 ten name van X te Z.
Geachte N,
Naar aanleiding van de in uw “tussenbalans” van uw bevindingen d.d. 17 juli 1992 gestelde vragen en opmerkingen met betrekking tot de in de aanhef vermelde aangiften ten name van X, geven wij onderstaand onze reactie op de geschilpunten weer.
Geschilpunten
(…)
1987/1988: Lease/lening BB:
De voorgestelde correcties zijn ons inziens accoord.
Afhandeling volgende jaren:
1989: rente ƒ 4.703 conform opstelling annuïteitenlening, welke als bijlage 2.1 is bijgevoegd;
1990: per 16 januari 1990 is een bedrag van ƒ 42.499 naar E overgemaakt ter algehele aflossing van de annuïteitenlening (bijlage 2.2).
Hierin is een bedrag ad ƒ 5.545 (ƒ 18.975 -/- ƒ 13.430) aan rente begrepen.
Conclusie: de volgende correcties dienen te worden aangebracht:
1987: rente ƒ 2.801
1988: rente ƒ 5.926
1989: rente ƒ 4.703
1990: rente ƒ 5.545 (totaal rente ƒ 18.975)
2. Uitdelingen E
Chalet VV: jaren 1984 t/m 1990
Met uw standpunt, gebaseerd op het arrest HR 17 oktober 1984 BNB 1984/326, kunnen wij ons verenigen, daar niet aan de hand van overige stukken voldoende kan worden aangetoond dat de woning jaarlijks slechts voor een bepaalde periode aan X ter beschikking heeft gestaan.
(…)
Per saldo is het jaarlijkse rendement negatief (ƒ 3.500 -/- ƒ 4.000 -/- ƒ 4.700 = -/- ƒ 5.200) en is er derhalve geen sprake van een uitdeling.
Een aantal bankafschriften van de Crédit Agricole alsmede onderliggende facturen zijn bij deze brief bijgevoegd (bijlage 5.1 t/m 5.3).
Conclusie: Ons inziens dient de jaarlijkse bijtelling op ƒ nihil te worden vastgesteld.
(…)
3. Aandelen E
De door u gestelde vragen kunnen als volgt worden beantwoord:
1) het ontbrekende aandeel was/is in handen van DD te V. Volgens mededeling van X is DD onlangs overleden.
2) verkoopprijs 49 aandelen: 80.000 DM, koers 112.945 = ƒ 90.346
verkrijgingprijs: nominale waarde = 60.000
aanmerkelijk belang winst 30.356
3) enz.
4. Onverklaarde vermogensmutaties
Jaar 1985 ad ƒ 884.508:
Inmiddels hebben wij kennis kunnen nemen van de stukken betreffende het strafrechtelijk onderzoek, te weten het proces-verbaal, de bijlagen en de memorie van toelichting. Vooralsnog handhaven wij, mede in afwachting van het hoger beroep in de strafprocedure, ons standpunt dat F in de diverse financiële transacties die functie heeft vervuld zoals X tot op heden steeds heeft verklaard.
(…)
Conclusie: Er is geen sprake van een onverklaarde vermogensmutatie, derhalve geen inkomen.
Rente F
Om dezelfde reden als hierboven is aangegeven vormen ons inziens de jaarlijkse rentebijschrijvingen op de beide leningen een aftrekbare rentepost.
Conclusie: de volgende rentebijschrijvingen vormen ons inziens een aftrekbare rentepost:
1984: ƒ 89.445
1985: ƒ 138.265
1986: ƒ 161.585
1987: ƒ 175.543
1988: ƒ 177.520
1989: ƒ 173.793
(…)
5 Onderhuur b-straat
Hierbij verwijzen wij naar de brief van EE d.d. 11 september 1992 (bijlage 13), waaruit blijkt dat er sprake is van ten onrechte aangegeven huurinkomsten ten aanzien van het pand b-straat 1 te Q. Deze inkomsten vallen in de boedel. Wij zien niet in waarom hiermee in deze fase, bij het vaststellen van het belastbaar inkomen, geen rekening gehouden zou moeten worden.
Conclusie:
Het vastgesteld belastbaar inkomen over de jaren 1985 tot en met 1990 dient met de volgende bedragen te worden gecorrigeerd:
ƒ
1985 (23.430)
1986 (16.291)
1987 (23.761)
1988 (15.122)
1989 (17.832)
(…)
8. Aangiften IB/VB 1989/90 ev.
Zw. nummerrekeningen/bescheiden
Ultimo 1989 zijn de saldi op de Zw.nummerrekeningen nihil.
Indien u inzage wenst in de diverse bescheiden over 1989 en 1990 verzoeken wij u een afspraak met ons te maken.
(…)
Wij vertrouwen u hiermee voldoende te hebben ingelicht.
Mocht bovenstaande tot vragen bij u leiden, dan zijn wij gaarne bereid dit in een gesprek toe te lichten.”
– Primitieve aanslag
4.11. Met dagtekening 30 november 1992 is ambtshalve een aanslag inkomstenbelasting 1989 en vermogensbelasting 1990 opgelegd naar een belastbaar inkomen respectievelijk vermogen van ƒ 50.000 en ƒ 100.000. De daarbij toegepaste verhoging is beperkt tot een bedrag van ƒ 153.
Bij brief van 18 december 1992 heeft L voornoemd bezwaar tegen de aanslag inkomstenbelasting ingediend. De desbetreffende brief luidt als volgt:
“De ondergetekende, bureau M B.V., gemachtigde van belastingplichtige bovengenoemd, heeft bezwaar tegen vorenbedoelde aanslag.
Er is op geen enkel punt rekening gehouden met de ingediende aangifte zoals inkomensbestanddelen, tariefgroep en ingehouden voorheffingen.
Wij verzoeken u de aanslag op basis van de ingediende aangifte te herzien.
Gaarne zijn wij bereid u alle gewenste verdere toelichtingen te verstrekken.
Mocht u na eventuele schriftelijke of telefonische nadere toelichting niet kunnen besluiten op het bezwaarschrift te beschikken overeenkomstig het standpunt van ondergetekende, dan zullen wij terzake gaarne mondeling door u worden gehoord.”
4.12. Betreffende de gang van zaken rond het opleggen van deze aanslagen heeft de Inspecteur in zijn verweerschrift als volgt verklaard:
Op de “restantlijst” heeft de Inspecteur doen aantekenen dat de aangifte 1989 bij hem in behandeling was en dat de uiterste datum van aanslag – wegens verleend uitstel van de aangifte – 30 november 1993 was. Hiermee was hij tevens verantwoordelijk dat die aanslag tijdig werd opgelegd.
Naar aanleiding van het bezwaarschrift tegen de aanslag had hij een telefoongesprek met L. Zij deelde hem mee dat met dagtekening 30 november 1992 aanslagen IB en PH over 1989 waren opgelegd. Na onderzoek diepte hij een resultatennota op, waaruit bleek dat ambtshalve aanslagen IB en PH waren opgelegd naar een inkomen van ƒ 50.000 en als gevolg van het ambtshalve vaststellen van het vermogen op ƒ 100.000 de voorlopige aanslag VB 1990 ad ƒ 3.380 was vernietigd. Hij berichtte L dat de aanslagen op een administratieve fout moesten berusten.
Deze brief van 1 februari 1993 luidt aldus:
“Naar aanleiding van uw bezwaarschriften van 18 december 1992 inzake de ambtshalve opgelegde aanslagen inkomstenbelasting en premieheffing volksverzekeringen over 1989 kan ik U het volgende mededelen.
1 Wellicht als gevolg van een administratieve fout blijken over het belastingjaar 1989 ambtshalve aanslagen te zijn opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 50 000 en een belastbaar vermogen van ƒ 100 000. In ieder geval heb ik deze aanslagen niet geinitieeerd omdat ik met uw cliënt nog in overleg ben over zowel de bezwaren als de aangiften over de jaren 1984 tot en met 1990. De gang van zaken betreur ik bijzonder, waarvoor ik bij deze mijn excuus aanbied.
2 Voor het laatst op 16 november 1992 had ik telefonisch contact met FF in verband met het uitblijven van antwoord op mijn brief van 17 juli 1992. Anders dan ik verwachtte heb is sindsdien niets meer vernomen.
3 Mag ik uw reactie zo spoedig mogelijk vernemen?
Na vervolg-onderzoek bleek hem dat een “ambtshalve biljet” was opgemaakt, aan de hand waarvan de bewuste aanslag ambtshalve was vastgesteld. Desgevraagd deelden de behandelend ambtenaren mee dat dit de aanslag betrof van personen die op hun “restantlijst” voorkwamen, maar waarvoor zij geen aantekening hadden geplaatst dat de aangifte en het dossier was opgespoord, dan wel op andere wijze gegevens omtrent het inkomen of vermogen hadden kunnen achterhalen.
Deze constatering werd pas gedaan als sluitstuk na een veelheid van handelingen. Systematisch werd nagegaan of een aangifte op de eenheid aanwezig was; als dat niet het geval leek te zijn werden adviseurs en/of de belastingplichtige benaderd de aangifte of een kopie toe te zenden. Als dit geen success had, werd in overleg met de invorderingsmedewerker een aanslag opgelegd.
Waar ook geen invorderingsgegevens voorhanden was moest tenslotte
– noodgedwongen – tot een blote schatting worden overgegaan. De oorzaak van deze werkwijze waren “naweeën” van de herstructurering van de Belastingdienst doordat enerzijds de aangiften nog werden ingeleverd bij de vroegere competente eenheden, die soms de dossiers nog moesten overdragen, en anderzijds doordat er problemen en fouten waren ontstaan bij de overschakeling van een “papieren” registatie van de aangiften en de dossiers naar die van een registratie en bewaking door middel van vastleggingen in computersystemen.
De “restantlijst” was bij in december 1992 gedane constatering reeds vernietigd.
– E
4.13. Belanghebbende bezat gedurende het onderhavige jaar alle aandelen op één na van de te W (Zwitserland) gevestigde Aktiengeselschaft E AG (hierna: E). E werd op 28 oktober 1959 opgericht. Het aandelenkapitaal bestond uit 50 aandelen van SFR 1.000, dat voor 70% was volgestort. Belanghebbende nam bij oprichting 40 aandelen. Hierbij werd hij vertegenwoordigd door GG, Rechtsanwalt te RR.
Op 31 december 1968 had belanghebbende in ieder geval zijn belang in E tot 50 aandelen uitgebreid. Medio 1977 stelde de rijksaccountansdienst te Q een onderzoek in naar de aangifte vennootschapsbelasting 1975 van HH BV. In het geplaatste kapitaal ad ƒ 75.000 van deze vennootschap nam E deel voor ƒ 49.000, belanghebbende voor ƒ 20.000 en de moeder voor ƒ 6.000 nominaal. Vraagpunten rezen ten aanzien van het zakelijk karakter van provisie-betalingen aan GG waarvan het vermoeden bestond dat deze voor belanghebbende waren bestemd en over de herkomst van de gelden welke door E aan HH BV waren geleend. In dat kader deelde belanghebbende mee dat ene “K” reeds vóór 1967 middels een emissie een belang van 50 aandelen in E had verworven, dat zijn eigen positie in deze vennootschap vergelijkbaar was met die van een willekeurige aandeelhouder van JJ en dat hij op 7 december 1977 zijn aandelen in E had verkocht aan genoemde K.
Deze bewering werd nader gestaafd met de overmaking van SFR 60.000 door “K” naar de privé-bankrekening van belanghebbende, een verklaring van de ABN-bank en een op 14 februari 1978 gedateerde brief van GG. Medio 1980 stelde de rijksaccountantsdienst een onderzoek in naar de aangiften inkomstenbelasting van belanghebbende en vennootschapsbelasting 1977 van zijn vennootschappen. Daarbij constateerde de rijksaccountant dat belanghebbende op 2 december 1977 ƒ 150.000 in contanten van een privé-rekening opnam, hetwelk hij volgens de aangifte vermogensbelasting aan E zou hebben geleend. De rijksaccountant uitte ernstige twijfel over de voorgestelde gang van zaken.
– Trust/KK
4.14. Op 21 december 1979 sloot belanghebbende voor E een overeenkomst met KK te QQ (Luxemburg) waarbij KK werd benoemd tot “trustee” over een bankrekening gehouden bij de Trade Development Bank te Luxemburg. De op die rekening (nummer 003/IN) te ontvangen “commissions” moesten worden overgemaakt naar rekening 004 bij de Schweizerische bankgesellschaft te RR (hierna: SBG). In de periode 16 april 1981 tot en met 24 juni 1981 is vanaf een rekening van LL BV een bedrag van totaal ƒ 283.435 overgemaakt naar bankrekening 003 ten gunste van KK. Op 7 juli 1981 bedroeg het saldo op deze rekening ƒ 0,68; op 25 februari 1982 werd door MM BV (zie 4.17) ƒ 20.785,45 gestort, waarna het saldo in de vorm van SFR 14.807,55 werd overgemaakt naar 004 (aldaar op 28 maart 1982 ontvangen). In ieder geval werd op 12 januari 1983 ƒ 8.048,90 van Luxemburg naar Zwitserland overgemaakt (aldaar op 18 januari 1983 in de vorm van SFR 5.867 ontvangen) afkomstig uit twee betalingen van MM BV. Voor zijn bemoeienis kreeg KK een jaarlijks (geïndexeerde) vergoeding van Luxfr. 30.000. Bij brief van 1 april 1985 beëindigde belanghebbende de overeenkomst met KK onder dankzegging voor de bewezen diensten, “that have been of importance to us especially during the years 1980-1981”.
– E/BBB
4.15. Op 21 december 1979 sloot belanghebbende voor E een overeenkomst met KK te QQ (Luxemburg) waarbij KK werd benoemd tot “trustee” over een bankrekening gehouden bij de Trade Development Bank te Luxemburg. De op die rekening (nummer 003/IN) te ontvangen “commissions” moesten worden overgemaakt naar rekening 004 bij de Schweizerische bankgesellschaft te RR (hierna: SBG). In de periode 16 april 1981 tot en met 24 juni 1981 is vanaf een rekening van LL BV een bedrag van totaal ƒ 283.435 overgemaakt naar bankrekening 003 ten gunste van KK. Op 7 juli 1981 bedroeg het saldo op deze rekening ƒ 0,68; op 25 februari 1982 werd door MM BV ƒ 20.785,45 gestort, waarna het saldo in de vorm van SFR 14.807,55 werd overgemaakt naar 004 (aldaar op 28 maart 1982 ontvangen). In ieder geval werd op 12 januari 1983 ƒ 8.048,90 van Luxemburg naar Zwitserland overgemaakt (aldaar op 18 januari 1983 in de vorm van SFR 5.867 ontvangen) afkomstig uit twee betalingen van MM BV. Voor zijn bemoeienis kreeg KK een jaarlijks (geïndexeerde) vergoeding van Luxfr. 30.000. Bij brief van 1 april 1985 beëindigde belanghebbende de overeenkomst met KK onder dankzegging voor de bewezen diensten, “that have been of importance to us especially during the years 1980-1981”.
4.16. Belanghebbende was vóór 1980 via een aantal direct dan wel indirect door hem beheerste vennootschappen in de reclamewereld werkzaam geweest.
Volgens rapport van de rijksaccountantsdienst was medio 1980 de situatie aldus: E had vier dochtervennootschappen, LL BV die vanaf 1977 geen activiteiten meer ontplooide, NN BV die in dat jaar failliet was verklaard en HH BV en OO BV die samen met AAA BV (eigendom van belanghebbende) onder de naam BBB activiteiten ontplooiden. Op 22 april 1980 werd aan deze drie vennootschappen surséance van betaling verleend.
In de daarin voorafgaande maanden werden door BBB aan LL BV betalingen verricht tot in totaal ƒ 863.751,45 welke deels waren gedekt door ongenummerde, vaag gespecificeerde, facturen. De controlerend ambtenaar vermoedde dat deze gelden naar Zwitserland zijn overgeheveld in verband met vorderingen op BBB van J ad ƒ 636.837,50, van E ad ƒ 191.250 en van belanghebbende ad ƒ 524.091,50.
In het kader van de afwikkeling van de surséance van BBB diende EE bij de bewindvoerders namens E en de familie X vorderingen in. Volgens zijn brief van 18 februari 1981 had E nog te vorderen wegens op 15 september 1980 opgezegde geldleningen totaal ƒ 170.000 verhoogd met rente en wegens 123 obligaties voor ƒ 123.000 te verhogen met rente per 31 maart 1981 ad ƒ 13.837,50.
De onderneming van BBB was gestaakt, het door haar gehuurde bedrijfspand was door belanghebbende met ingang van 1 maart 1981 voor ƒ 7.500 per maand verhuurd aan de universiteit van Q. De surséance van betaling was geëindigd in een akkoord hetwelk door de rechtbank op 26 mei 1981 was gehomologeerd.
Volgens de grootboekkaart van de Hfl-rekening nr. 226.314-82 van E werden in het eerste kwartaal 1980 diverse bedragen ontvangen welke per 31 december 1979 op de balans van E voorkwamen als “Kurzfristige Darlehen” of “Beteiligingen”.
– Uitgedrukt in Nederlands geld betrof dat in ieder geval de volgende posten:
datum bankrekening balans
HH BV (incl. rente) 30-01-1980 ƒ 50.000,– ƒ 49.500,–
NV CCC (idem) 26-02-1980 ƒ 80.003,59 ƒ 88.000,–
9% obligatielening Adv. bureau
HH 03-01-1980 ƒ 127.093,90 ƒ 125.000,–
– Onder vermelding van BBB werden bedragen geboekt van achtereenvolgens ƒ 22.500, ƒ 22.500, ƒ 82.500; onder die van LL ƒ 90.000, ƒ 85.000 en ƒ 70.000.
4.17. E leende op 15 augustus 1980 aan BBB ƒ 70.000 voor de te maken boedelschulden ten behoeve van de bedrijfsvoortzetting. Ter zekerheid van de nakoming tot aflossing cedeerde BBB haar vorderingen aan E. Vanaf eind 1979 was BBB in onderhandeling met DDD BV te SS ter zake van de overdracht van haar klantenbestand. In dat kader stelden betrokkenen vast dat de waarde van de omzetprognose over vijf jaar ƒ 1.300.000 bedroeg. DDD zou met de bewindvoerder van BBB ƒ 650.000 verrekenen hetgeen overeenkwam met ƒ 800.000 omzet. Voor de resterende omzet van ƒ 500.000 zou belanghebbende ƒ 265.500 (ƒ 225.000 vermeerderd met BTW) ontvangen. Medio 1981 is ƒ 265.500 door LL BV ontvangen. Desgevraagd verklaarde belanghebbende op 14 januari 1985 aan de Inspecteur dat de opbrengst voor E was bestemd ter bestrijding van door haar gemaakte kosten in het kader van de surséance van betaling.
Over de gang van zaken verklaarde bij het FIOD-onderzoek getuige EEE (hij trad namens DDD op) dat de splitsing van de koopsom op verzoek van belanghebbende heeft plaatsgevonden.
4.18. Een tussen de moeder en BBB op 28 juni 1979 gesloten overeenkomst, namens BBB ondertekend door belanghebbende, houdt – zakelijk weergegeven – het volgende in.
4.19. Belanghebbendes moeder bevordert dat de door de Raad van orde en tucht voor het advertentiewezen (ROTA) van BBB geëiste bankgarantie ten bedrage van ƒ 350.000 wordt afgegeven en zij zal zelf zich ten behoeve van de ROTA borgstellen voor BBB voor een bedrag van ƒ 150.000.
Tot zekerheid van hetgeen uit voormelde handelingen door haar voldaan zou moeten worden, verstrekt BBB haar zekerheid in de vorm van storting van een bedrag van ƒ 500.000 op een door haar aan te wijzen en onder haar beheer staande rekening en cedeert BBB haar voorts alle vorderingen van BBB op derden uit welken hoofde ook tot een bedrag van ƒ 500.000 waarbij BBB zich verplicht alle op de gecedeerde vorderingen door hem ontvangen betalingen aan belanghebbendes moeder af te dragen. Indien de rechten uit genoemde bankgarantie en/of borgtocht worden uitgeoefend, dan gaat het eigendom van het depot zonder enige sommatie of ingebrekestelling over op de moeder. In geval van surseance van betaling of faillissement van BBB valt het deposito terstond in zijn geheel en zonder enige beperking aan haar toe.
Een eventuele overwaarde van de door BBB gestelde zekerheden komt toe aan BBB.
4.20. Gedateerd 5 augustus 1979 heeft de moeder de gevraagde borgtocht verleend (ad ƒ 150.000).
Inmiddels had op verzoek van belanghebbende d.d. 18 juni 1979 de AMRO-bank ten laste van belanghebbende aan ROTA de gevraagde bankgarantie ten belope van ƒ 350.000 afgegeven op 21 juni 1979. De ontvangst van deze garanties is door ROTA bij brief van 22 juni 1979 bevestigd.
Bij brief van 26 maart 1980 van ROTA aan HH BV, AAA BV en OO bV ter attentie van belanghebbende deelt de ROTA mee bereid te zijn het door de gezamenlijke BV's gedane aanbod tot voldoening van 28% van de door de uitgevers-crediteuren van de voornoemde drie BV's te aanvaarden, onder meer onder voorwaarde dat de moeder haar verplichtingen uit hoofde van de door haar aangegane borgtochtverplichting nakomt, door betaling van een bedrag van ƒ 150.000. Voorts is in deze brief vermeld: “Los hiervan verlangt de Raad
“(= ROTA)” dat door U onmiddellijk althans binnen 48 uur surseance van betaling wordt aangevraagd”.
Blijkens een brief van de ROTA van 21 april 1980 aan de moeder is voormeld bedrag betaald.
4.21. De tot de stukken behorende kopieën van bankafschriften wijzen het volgende uit:
In de periode van 11 februari tot en met 15 februari 1980 is op de rekening van J nummer 005 rechtstreeks door BBB een bedrag van in totaal ƒ 531.788,40 gestort. Op 19 februari 1980 is van deze rekening een bedrag van ƒ 500.000 overgemaakt op de ten name van belanghebbende en zijn moeder staande rekening 006.
Van deze rekening is vervolgens op respectievelijk 12 april 1980 en 26 maart 1980 de opgevorderde bankgarantie van ƒ 350.000 betaald alsmede de opgeëiste borgtocht ad ƒ 150.000.
Op voormelde rekening 005 is voorts op 15 februari 1980 gestort door kennelijk een debiteur van BBB een bedrag van ƒ 65.000 alsmede in de periode van 7 maart 1980 tot en met 13 mei 1980 de opbrengst van een drietal cheques ad in totaal ƒ 156.161,76. In de periode van 19 maart tot en met 16 mei 1980 is voorts van deze rekening driemaal overgeboekt op een rekening van E voor een totaal bedrag van ƒ 213.760.
In zijn brief van 21 juni 1982 aan GG (bijlage 18 bij het vertoogschrift) deelt belanghebbende voorts mede dat de gezamenlijke crediteuren akkoord zijn gegaan met een uitbetaling door BBB van 18% van hun vorderingen, welk akkoord in mei/juni 1980 is gehomologeerd.
– E/BB
4.22. Vanaf 1 november 1983 is belanghebbende tegen beloning als projectmanager in dienst bij BB BV gevestigd te TT op het adres c-straat 1. Deze BV heette tot 8 april 1987 CC BV. De directie over deze vennootschap werd van 10 december 1982 tot eind 1988 uitgeoefend door zijn (thans) ex-echtgenote G en sindsdien tot medio 1995 door zijn (inmiddels ook ex-) echtgenote H. G ontving – voor zover de Inspecteur kan nagaan – van deze vennootschap geen beloning; evenmin als H tot 1 januari 1991.
4.23. BB BV werd 23 november 1960 opgericht als NV EEE. Na diverse wijzigingen van naam verplaatste de vennootschap haar activiteiten – groothandel en fabricage van papierwaren – medio 1977 van Q naar bovengenoemd adres te TT. Op dit adres is tevens gevestigd FFF BV opgericht op 3 augustus 1977.
Sinds 1988 oefent deze vennootschap geen noemenswaardige activiteiten meer uit. Op 23 juli 1981 zijn de aandelen in de beide vennootschappen gekocht door E. De koopsommen bedroegen voor BB ƒ 550.000 en voor FFF ƒ 50.000.
Daarnaast verplichtte E zich aan de herstructurering van de financiering van BB mee te werken. Volgens de “Proxy” gehecht aan de koopovereenkomst van CC BV en de aanhef van de contracten trad belanghebbende op als vertegenwoordiger van E. Op het adres in U was een derde vennootschap gevestigd. Deze heette MM BV. Zij werd in 1981 als dochter van E opgericht en is in 1983 failliet gegaan. Bij de afwikkeling van dit faillissement zijn een aantal vorderingen op E overgegaan.
4.24. De onderhandelingen tot verwerving van de aandelen CC BV zijn – blijkens correspondentie en notities – voor E geheel gevoerd door belanghebbende. In een brief van 21 juli 1981 aan GGG te UU (een compagnon van HHH die de verkopende vernnootschap vertegenwoordigde) wenste belanghebbende – in verband met “de belastingen” – dat zijn naam niet in een andere kwaliteit dan van louter vertegenwoordiger van E in de overeenkomst voorkwam.
– Verhouding belanghebbende/E
4.25. In de periode van 6 december 1977 tot en met 14 december 1982 zijn tussen belanghebbende en GG met grote regelmaat brieven gewisseld betreffende de gang van zaken en de jaarstukken van E.
Bij brief van 6 december 1977 deelt GG aan belanghebbende het volgende mede:
“Ich bestätige Ihnen erneut, dass ich als einziger Verwaltungsrat obiger Gesellschaft ausschliesslich nach Ihren Weisungen handle, sofern diese im Einklang mit unseren Gesetzen stehen. Es ändert sich also am bisherigen Zustand nichts.”
Belanghebbendes brief aan GG van 10 juni 1978 luidt aldus:
“The advertising agency, which by the way will change its name from HH B.V. into BBB, has become through the acquisition of OO an enterprise of appreciable size and importance. Because of this size E itself becomes more important. Now I have to think what will happen, when I would come to die. The E stock was bought last december through the new account at the Schweizerische Bank Gesellschaft. My wife has the right to sign for this account. What do you think would be the best to do, so that my wife can proceed with E upon my death. The only thing she would have to do, is to show you a certificate of my death. From that moment on she would receive all the rights of ownerschip for the E stock. It is clear to me that the E stock will not be part of my inheritance any more. But that is just what I mean to do. She must become owner of the E stock without any formality, only by showing you my death certificate. And E will at the same time not be any part of my inheritance any more.”
Het schriftelijke antwoord d.d. 14 juni 1978 van GG luidt:
“Ich bestätige mit bestem Dank den Empfang Ihres Schreibens vom 10. ds. Darf ich Sie daran erinnern, dass E Inhaber-Aktien hat. Es genügt also, dem jetzigen Aktionär die notwendigen Instruktionen zu erteilen.
Vielleicht können wir uns gelegentlich darüber auch noch mündlich unterhalten.”
4.26. Vanaf het najaar 1981 ontspon zich een uitgebreide correspondentie tussen GG en belanghebbende inzake het al dan niet voor E verantwoord zijn van handelingen en betalingen rond de (nieuwe) deelnemingen van de vennootschap. Bij brief van 7 januari 1982 zette GG de eigen positie en de beperkingen die aan het aandeelhouderschap van E zijn verbonden uiteen. Die brief bevat onder meer de volgende passages:
“Eindlich komme ich dazu, Ihnen für Ihre beiden Schreiben vom 24.11. und 18.12. 1981 zu danken. Ganz allgemein möchte ich sagen, dass meine Ausführungen in meinem Brief vom 19.11.1981 auch in Ihrem Interesse erfolgten. Ich fühle mich nämlich verpflichtet, Ihnen zu sagen, dass für alle Mittel, die von der Aktiengesellschaft zu Verfügung gestellt werden, wohl begründete Erklärungen abgegeben werden müssen. Prinzip dabei ist, dass keine Transaktionen vorgenommen werden dürfen, die man nicht mit jedem unabhängigen Dritten machen würde. Alle Geschäfte, die mit Aktionärskreisen nahestehenden Personen getätigt werden, nimmt die Steuerbehörde in Bern unter die Lupe. (…)
Zo ist s.B. aussergewöhnlich dass man im selben Moment, wo man eine Rangrücktrittserklärung abgeben muss weitere Mittel als Darlehen zur Verfügung gestellt werden, wie das bei CC der Fall war. Etwas eigenartig könnte auch der Umstand wirken, dass die Firma ein Anwesen in Frankreich gekauft hat. Dies müstte als eine Art Kapitalanlage begründet werden. Darüber hinaus ist es unbedingt notwendig, dass die Gesellschaft aus dieser Anlage Einkünfte hat, beispielsweise im Rahmen des Mietwertes. (…)
Ich bitte Sie jedenfalls, mich wissen zu lassen, wie hoch ein solcher Mietzins kalkuliert werden muss. Für diesen Betrag müssten wir Sie oder einen Dritten entsprechend belasten (…) eine Randite von mindestens 6 % bezogen auf 30 % des investierten Kapitals = FF 10'000.---.
Im weiteren muss ich als verantwortlicher Verwaltungsrat darauf bedacht sein, dass die Aktiengesellschaft nicht sukzessive ausgehölt wird. Das ist auch der Grund, weshalb ich die Bank gebeten habe, mich vor Ausführung von Ueberweisungsaufträgen zu begrüssen. Normalerweise werde ich ja sagen. Die dadurch entstehende Verzögerung beläuft sich nur auf wenige Tage.
Der Aktionär einer Gesellschaft muss Sich darüber im klaren sein, dass er über die in der Gesellschaft liegenden Mittel nicht nach seinem Gutdünken verfügen kann, sondern dass jede Transaktion auch mit einem völlig unabhängigen Dritten abgeschlossen werden könnten.
Ich hoffe zuversichtlich, dass sie diesen Ueberlegungen, die vor allem auch in Ihrem Interesse sind, das notwendige Verständnis entgegebringen.”
Belanghebbende antwoordt GG bij brief van 18 januari 1982 onder meer:
“(…) The value of CC/FFF is roughly Hfl 1,8 Millio. The transaction was possible because we had the possibility to have the company pay themselves a large amount of the price (in the form of Rückzahlung on a loan). The company cannot stand such a drain on its liquidity, so: 1. The bank was willing to open a special credit-account on condition of a Rangrücktrittserklärung (which is usual); 2. E paid a certain amount as a loan. These two conditions are perfectly normal.
Concerning the house in France I give you following information:
It is a chalet, Swiss style, (…)
What did you say the price is for such a house ? In France: 800.000,- to 1.000.000,- FFr if it is in a small community. What was the price E paid ? FFr 390.000.-. Pardon me. I could not leave this incredible opportunity. The owner needed money “at once”. This I could give him. I was there at the right moment.
Concerning the Mietzins. I am not going tot pay any Mietzins. In the first place I bought something at an unbelievable low price. Secondly E does not pay any cost. You can see my payments for electricity and heating, water, upkeep, housekeeper as Mietzins.
So I still do not understand why all the fuss about me not having the right to sign bankpayments. You confirmed me a few years ago again, that you act as my trustee and that you will follow my instructions. It was not my instruction to end my right to sign. And with this letter I ask you for the third time to reinstate my right to sign.”
4.27. Met dagtekening 18 augustus 1982 schrijft GG aan belanghebbende onder meer het volgende:
“(…) Ich möchte immerhin einmal mehr mit Nachdruck betonen, dass meine Fragen in Ihrem Interesse gestellt werden. Aufgrund meiner bald 40-jährigen Erfahrung kenne ich die latenten Gefahren die in solchen Transaktionen liegen können zur genüge. Ich weiss insbesondere, dass die Steuerbehörde in Bern bis zu 5 Jahre zuwartet, bevor sie heikle Fragen steltt, die sich immer wieder in Richtung verdeckte Gewinnausschüttung bewegen.
Die Gründung vom E geht auf den Oktober 1959 zurück.
Ich darf annehmen, dass Sie mich während der mehr als 20-jährigen Zusammenarbeit genügend kennengelernt haben, um meine Probleme zu verstehen. Wenn ich in meinen Ausführungen manchmal bewusst den advokatus diaboli spiele, sollte Ihnen das nur Recht sein. Es besteht also meiner Meinung nach keine Veranlassung den “trustee” zu wechseln.”
Bij brief van 26 september 1982 eiste belanghebbende zijn volledige tekeningsbevoegdheid voor de bank terug, het ontslag van GG als bestuurder van de vennootschap en de overdracht van de functie aan JJJ:
“(…) I do want “Unterschriftberechtigung” for the bank at once.
I had this right for more than 20 years. You took this right without any specific order from me. You promised in several letters to reinstate me in this right. My patience is at end and I want the right back without any further discussions.
Because all the difficulties (you called yourself an advocatus diaboli) I decided to change trustee and Verwaltungsrat. So our 20 year long cooperation comes to an unexpected end. Wil1 you please hand over the position as Verwaltungsrat to:
JJJ (…)”
GG verzocht in zijn brief van 12 oktober 1982 – onder verwijzing naar zijn brieven van (ondermeer) 13 februari 1978 – nadere opheldering over het aandelenhouderschap, maar ongeacht het antwoord op zijn vraag deelde hij de voorwaarden mee waaronder hij zal terugtreden.
Bij brief van 27 september 1982 deelt belanghebbende aan JJJ ondermeer het volgende mede:
“Ich habe heute GG, Verwaltungsrat von E AG, gebeten um zuruck zu treten. Ich habe Ihm Ihre Name gegeben als neue Verwaltungsrat. Wir haben diese Sommer auf Ihren Buro daruber gesprochen und verschiedene Punkte waren denn klar:
1. Sie treten auf als Vertrauensperson und Sie folgen all meine Anweisungen als Aktieninhaber punktgenau auf. (Selbstverständlich alles innerhalb Schweizer Recht).
2. Ich bekomme und behalte Unterschriftsberechtigung für alle Transaktionen bei der Bank (SKA).
3. Die Kosten werden durch Ihnen möglich niedrigst gehalten. Die Arbeit ist mehr oder weniger das aufstellen von ein sehr einfache Jahresbilanz.”
4.28. Bij brief van 12 november 1982 verzoekt belanghebbende de opvolgende administrateur van E, DD te V de inhoud van een door hem met DD op 21 oktober daaraan voorafgaand gesprek te bevestigen. Bij deze brief was een door belanghebbende handgeschreven samenvatting van dat gesprek gevoegd, dat blijkens die brief ook reeds op 25 oktober 1982 aan DD was toegezonden. Dit stuk bevat onder meer het volgende:
“(…)
7. Die Aktien von E A.G. stehen auf name: K - d-straat 1-VV - France.
K ist nur eine Name und steht für: X - a-straat 1 - Z - Nederland óder G (selber Adresse). Nach meinen Tot kann G ohne weiteres meine Rechte als Eigentumer ubernehmen und in meine Platz treten.
8. Der Verwaltungsrat wird ausschliesslich nach meine weisungen handeln und nach meinen Tot aussliesslich nach die weisungen von meine Frau.
9. Zeichnungsberechtigung für die Bank kommt mir zu und nach meinen Tot meine Frau.
10. (…)
11. DD gibt keine Informationen über E A.G. an Personen oder Organisationen die nicht berechtigt sind auf solche Informationen (Geheimhaldungspflicht).”
4.29. Bij brief van 9 november 1982 verklaart DD onder meer het volgende:
“(…) Enfin, j'ai pris bonne note que vous viserez tout paiement qui sera à faire par la société et que vous détenez la totalité du capital-actions vous permettant d'exercer un droit de vote illimité lors des assemblées générales des actionnaires. ”
Bij deze brief was gevoegd een kopie van een handtekeningkaart betreffende de rekening 007 van E bij de Schweizerische Kreditantalt (hierna: SKA), gedateerd 3 november 1982, met de handtekeningen van belanghebbende, zijn toenmalige echtgenote G en DD voornoemd. De tekenbevoegdheid van genoemd drietal was als volgt omschreven:
“Die unten aufgeführten Personen vertreten die Firma in ihrem Geschäftsverkehr mit der Schweitzerischen Kreditansalt ohne Beschränkung. Sie sind insbesondere auch befugt, über das auf den Namen der Firma geführte Kontokorrent zu verfügen, für die Firma Darlehen aufzunehmen, Wechselverpflichtungen und Grundpfandschulden einzugehen, Wertpapiere zu veräussern, zu verpfänden oder zurückzuziehen. Die unten angebrachten Unterschriften sind ohne Rücksicht auf allfällige Eintragungen im Handelsregister und auch bei Hinschied des Inhabers der Einzelfirma so lange gültig, als sie nich durch besondere Mitteilung an die Bank widerrufen werden.
4.30. Bij brief van 14 december 1982 deelt GG mede:
“Ich möchte Ihnen noch kurz bestätigen, dass ich die beiden Unterschriftsformulare für die Schweizerische Kreditanstalt heute an die Bank weiterleite. Damit sind ausschliesslich Ihre Frau und Sie, sowie DD einzelzeichnungsberechtigt. Meine Unterschrift ist gelöscht.”
4.31. Medio 1984/1985 werd in onderling overleg tussen DD en belanghebbende besloten om aandeelbewijzen van E uit te geven: één voor 49 aandelen en een ander voor één aandeel hetwelk volgens wettelijke en statutaire bepalingen door de bestuurder voor de vennootschap moet worden gehouden. Bij brief van 17 november 1986 berichtte belanghebbende dat hij omstreeks de jaarwisseling een gesprek met DD wil hebben inzake de gedrukte aandeelbewijzen. Op 30 december 1986 kwiteerde DD belanghebbende voor de ontvangst van één aandeel en belanghebbende DD voor 49 aandelen in E. Op 21 april 1987 neemt de SBG 49 aandelen E in depot nr. 008.S1 ten name van K.
4.32. DD bevestigt bij brief van 28 december 1988 aan belanghebbende dat hij zich als administrateur van E uitsluitend zal richten naar instructies van belanghebbende, dan wel in geval van diens overlijden naar die van H.
4.33. Tot de gedingstukken behoren de jaarstukken van E met betrekking tot de jaren 1979, 1982 (in concept) en 1983 tot en met 1987.
Blijkens deze jaarstukken beloopt het zichtbare eigen vermogen van E per ultimo 1979, 1982/1984 SFR respectievelijk 452.677, 349.676, 325.361 en 244.678.
Bij brief van 24 februari 1982 stelt belanghebbende aan GG voor – in het kader van de vaststelling van de jaarstukken over 1981 – een tweetal schulden van E aan “K” samen te voegen.
DD merkt in zijn brief van 13 februari 1984 aan belanghebbende betreffende de conceptjaarstukken over 1982 onder meer het volgende op:
“(…)
Vous remarquerez que le prêt K figure au bilan pour Fr.1'109'330.--, soit une différence de Fr.91'000.-- par rapport au chiffre indiqué dans votre lettre. Je suppose que vous n'avez pas tenu compte de son avance du 14.7.1982 de Fr.16'000.-- et de son prêt du 7.12.1982 de Fr.75'000.--.
Si les intérêts indiqués dans votre lettre du 27 écoulé consentis à K devaient être comptabilisés, la société s'expose à des difficultés fiscales énormes dont je ne voudrais pas prendre la responsabilité en tant qu' administrateur.
E avec le prêt de K et un capital-actions de même pas Fr.50.000 présente un cas typique de sous-capitalisation. (…) Il est donc à prévoir que les intérêts créanciers soient-limités jusqu' à une certaine somme et à un taux qui, normalement, ne devraient pas dépasser les 4%.
(…)
En tous cas, il y aurait lieu de clarifier ces questions avant d'etablir définitivement les comtes de l'année 1983.”
Belanghebbende reageert daarop in zijn brief van 25 februari 1984 met onder meer het volgende:
“Merci bien pour votre lettre du fevrier 13. Avoir lu cette lettre j'ai quelques considerations à faire comme axiome.
Axiome 1: Je serais fou de detruire la construction E A.G.
Axiome 2: Parceque K est le créancier plus important il sera mieux que K attends le payement d'interets jusq'au moment que tous les autres creanciers sont payé.
(…)
Je pense de regagner la situation avec profits pour E comme suit:
(…)
4. Diminuer la pourcentage d'intérets à K pour une periode limitée. Cette pourcentage est discutée avec GG. Quand cette pourcentage faut etre diminué pendant une situation difficile, il faut aussi avoir la possibilité de regagner une pourcentage de 7% quand la situation cela permettra, alors quand E regagne des profits interessants.”
Bij brief van 19 december 1985 heeft belanghebbende DD meegedeeld:
“With this letter I agree to the fact, that E will pay an interest on the present outstanding loan of Sfr. 1.130.000.- of 5 % (five percent) instead of 7 % over the year 1986. This will make it possible that E will make a profit in 1986. By the end of 1986 we will consider the situation again. This reduction of interest due is only given for the year 1986 and will not be continued on an automatic basis.”
Met de hand geschreven had belanghebbende daaraan toegevoegd: “P.S. The first payment of 5% interest instead of 7% will be mid-summer 1986”.
4.34. Bij brief van 7 juli 1986 deelt DD betreffende jaarstukken 1986 mede dat het wellicht – in verband met de positie van E in de ogen van de Zwitserse fiscus – verstandig is de rente op de “K lening” te verlagen. Belanghebbende deelt daarop DD bij brief van 6 augustus 1986 mee dat voorshands het rentepercentage van 7 naar 5 kan worden teruggebracht. Ook voor het jaar 1987 heeft belanghebbende het rentepercentage – in afwijking van de oorspronkelijke leningsvoorwaarden, op 5 gehandhaafd.
Bij diverse gelegenheden heeft belanghebbende aan DD opgave gedaan van het saldo van de vordering van K op E (onder andere in de brieven
van 16 januari 1987, 30 juni 1987 en 16 januari 1989 – bijlage 18 bij het vertoogschrift –).
Bij brief van 15 februari 1987 aan DD betreffende de jaarstukken van E over 1985, berekent belanghebbende de waarde per ultimo 1985 van de deelneming BB op circa ƒ 2.000.000. (bijlage 18 van het vertoogschrift).
4.35. Bij notariële akte van 24 april 1981 kocht E een chalet te VV (Frankrijk) voor de prijs van Ffr. 390.000. Ter zake van deze transactie merkt GG bij brief van 7 januari 1982 op:
“(…) Etwas eigenartig köntte auch der Umstand wirken, dass die Frima ein Anwesen in Frankreich gekauft hat. Dies müsste als eine Art Kapitalanlage begründet werden. Darüber hinaus ist es unbedingt notwendig, dass die Gesellschaft aus dieser Anlage Einkünfte hat, beispielsweise im Rahmen des Mietwertes. So müssen. z.B. bei uns natürliche Personen, die ein Ferienhaus in den Bergen kaufen, einen angemessenen Mietzins als Einkommen versteuern. Ich bitte Sie jedenfalls, mich wissen zu lassen, wie hoch ein solcher Mietzins kalkuliert werden muss. Für diesen Betrag müssten wir Sie oder einen Dritten entsprechend belasten. Wenn man von dem Kaufpreis von ca. FF 400'000.- ausgeht, müsste eine Rendite von mindestens 6 % resultieren bezorgen auf 30 % des investierten Kapitals = FF 10'000.--.”
Belanghebbende antwoordt daarop bij brief van 18 januari 1982 onder meer aldus:
“(…) Concerning the house in France I give you following information: (…)
I could not leave this incredible opportunity. The owner needed money 'at once'. This I could give him. I was there at the right moment.
Concerning the Mietzins. I am not going to pay any Mietszins. (…)”
De waarde van deze woning werd medio 1991 blijkens een tot de stukken behorende en aan belanghebbende gerichte brief van een zekere KKK te VV ter plaatste op Ffr. 550.000 à 600.000 geschat. In elk geval tot en met 1992 heeft belanghebbende de gebruikerslasten van deze woning betaald.
– K-rekening
4.36. Tot de gedingstukken behoren overzichten, mutatieformulieren, correspondentie e.d. inzake de onder de naam “K” onder nummer 008, 002 en 011 aangehouden bankrekeningen bij de SBG. Antwoorden op verzoeken om inlichtingen zijn gericht aan belanghebbende. Belanghebbende hield aantekening van het bij SBG ondergebrachte vermogen.
4.37. De mutaties in onder meer de K-rekeningen werden in opdracht van belanghebbende verricht. De daartoe door belanghebbende aangegeven en in zijn administratie aangetroffen (kopieën van) brieven luiden vrijwel standaard: “Dear Sirs, will you please make the following payment from my account in the name of K onder number 008 … at your bank …” (o.a. 1 januari 1982, 21 april 1983, 17 juni 1984, 14 augustus 1986 en 20 juni 1987 - bijlagen 27 bij het vertoogschrift).
Bij brief van 29 maart 1984 deelt belanghebbende SBG mede dat hij wenst dat zijn (toenmalige) echtgenote (volledige) tekenbevoegdheid heeft voor de Krekening 008 en wel aldus:
“I write to you concerning my account in the name of K, accountno 008, at your bank.
I should like my wife, G, to have also the right to sign for my account. So we can both individualy sign. And when one of us will die, the other remains in the position to sign. I think this all has been already organised by you.
But I would like to know if I remember this allright.”
Belanghebbende verzoekt bij brief van 15 januari 1985 aan de SBG een jaarlijkse opgave van zijn rekening 004 en deelt daarin voorts mede dat hij “im Laufe dieses Jahres ein erhebliche Zuwachs der positionen auf meine Rechnung erwarte” (bijlage 27 bij het vertoogschrift).
Belanghebbende verzoekt bij brief van 13 januari 1986 aan de SBG een crediet op zijn rekening 004 V en verkrijgt dat tegen een rente van 5 ¾ % per jaar.
Bij brief van 9 april 1986 deelt belanghebbende aan de SBG onder meer het volgende mede:
“Der Pfandvertrag mit Nummer 013 (und auch 014) steht auf Name meiner Frau. Ich habe das Konto derart eröffnet, das meine Frau und ich selbst ohne Mitunterschrift der Andere (also Einzelunterzeichnung) über das Konto kann disponieren. Ist es deshalb nicht richtig, dasz der Vertrag von mir oder von mir und meiner Frau individuell oder zusammen unterschrieben wird, oder dasz separate Verträge gemacht werden ?
Daszselbe ist mehr oder weniger auch von Bedeutung für die beiliegende Selbstschuldnerschafts-Erklärung.
Wir bitten Sie um zu untersuchen:
a. Ob wir beide individuell Unterschrift-bevollmächtigt sind;
b. Ob die Unterlagen auf die richtigen Namen stehen.
Direkt nach ihrer Àntwort Unterschreiben wir dann.”
De ter zake daarvan opgemaakte akte wordt op 6 mei 1986 mede door zijn toenmalige echtgenote G ondertekend.
Het desbetreffende depotreglement bevat onder meer de clausule:
“7. Stellvertretung des deponenten. Vollmacht. Will der Deponent jemandem als seinem stellvertreter die Ermächtigung erteilen, über das Depot zu verfügen, so hat er eine entsprechende schriftliche Vollmacht auszustellen.”
Op verzoek van belanghebbende in de loop van december 1988 hebben de desbetreffende banken (SKA en SBG) aan G de bevoegdheid tot tekenen betreffende de rekeningen 007 en 008 met onmiddellijke ingang ontnomen. Eveneens nog in december 1988 heeft belanghebbende aan H voor de desbetreffende rekeningen door voormelde banken overeenkomstige bevoegdheid laten verstrekken. Vanaf dat tijdstip zijn blijkens de tot de stukken behorende kopieën belanghebbende en H gerechtigd tot de rekening 008 en die beiden alsmede DD voornoemd tot de rekening 007.
Belanghebbende heeft ten laste van de rekening 008 diverse contante opnamen gedaan. Een der bankmutatieformulieren ter zake bevat de ondertekening “X = K” (27 december 1984, bijlage 27 bij het vertoogschrift).
4.38. Bij brief van 12 oktober 1989 geeft belanghebbende de SBG opdracht tot het doen van betalingen ten laste van 008 op de rekeningen 002 en 011 en deelt hij voorts mede “in the first weeks of November I will be back from my far-east trip and I will than look in the matter more closely”.
Op 2 november 1989 wordt op de rekening 010 N contant een bedrag gestort van DM 80.000.
– Gestelde leningen
4.39. Op 17 december 1980 is blijkens haar administratie bij E binnengekomen een bedrag van SFR 365.000 en op 31 juli 1981 een bedrag van SFR 505.000. Deze bedragen zijn blijkens die administratie aangemerkt als een lening opgenomen geld van K, rentende 6½ % per jaar.
De rekening 009 V, in Nederlandse guldens luidend, wordt op 9 april 1985 geopend met een “Einzahlung” van ƒ 884.508,30, blijkens een tot de stukken behorend kopie van het formulier “einzahlung 25725”.
Aldus: Hfl. 815.000,–
1.630,– -/-
" 813.370,–
" 71.138,30
" 884.508,30.
Van dit bedrag is ƒ 832.000 vanaf 15 april 1985 tot 12 december 1985 op een “Treuhandanlage” belegd tegen 6,25 % rente. Het saldo van de rekening is op 19 december 1985 overgeboekt naar de SFR rekening 004 V en de rekening is vervolgens opgeheven.
4.40. Belanghebbende heeft in de loop van het onderzoek het standpunt ingenomen dat hij in de in 4.39 genoemde bedragen van SFR 365.000 en SFR 505.000 en ƒ 884.508,30 omstreeks de data van ontvangst ervan rentedragend à 6½ per jaar had geleend van een zekere F te WW (Taiwan) De desbetreffende bedragen belopen zijns inziens per ultimo 1986, inclusief de verschuldigde en bij de hoofdsom geschreven bedragen in totaal ƒ 2.710.954.
4.41. Desgevraagd verklaarde F in een telefoongesprek met rechercheurs van de FIOD op 16 mei 1990 belanghebbende te kennen en BB, maar niet de naam E. Hij deelde bij die gelegenheid mee noch aan belanghebbende noch aan E een geldlening te hebben verstrekt.
In een fax van 17 mei 1990 deelde F mee belanghebbende reeds lang te kennen, met hem zaken te doen, in 1989 E te hebben gekocht en geld aan belanghebbende en E te hebben geleend, zich niet uit te willen laten over de hoogte van het geleende bedrag en voorts dat “K” de naam is van een gezamenlijke rekening van hem en belanghebbende.
Op 29 mei 1990 verklaarde F voorts dat hij in 1984/1985 geld had geleend aan belanghebbende om in aandelen te beleggen en dat de leningen nog moesten worden terugbetaald.
Tot de stukken behoren voorts een “Affidavit” van 3 december 1991 en een “Sworn Statement” van 13 mei 1996. Deze stukken luiden als volgt:
Affidavit
“The following statement is made by me, F under the conditition that this statement will only be used in the Netherlands and that it will not be handed over or sent by mail or fax to the R.O.C. (Taiwan) or to R.O.C.-officials.
I state herewith, that I have bought 49 shares of stock in E A.G. W at a price of DM 80.000.- (NT$1.250.000.-) The price of this stock was paid by me in november 1989.
Furthermore I state also that I did lend an amount of SFr 365.000.- by the end of december 1980 and SFr 505.000.- in july 1981 towards X in Z, Netherlands.
Also I state that I did lend an amount of SFr 661.800.- in march 1985 towards X in Z, Netherlands. X invested the amounts in the stock-market trying to make a profit. This profit would be split between X and undersigned. The stock and the money was put in the care of a swiss bank. SBG in RR.
In the meantime there were heavy stock-market losses in october 1987 and in october 1989. As a result the stock-investments were liquidated and with the proceeds the loans and interests were paid back. Up till now a small amount of about SFr 56.000.- has still to be paid back.”
Sworn Statement
“On this day, the thirteenth day of May, nineteen hundred and ninety-six, there appeared before me, LLL, Esq., a civil-law notary in Q:
F, businessman, residing at e-straat 1, WW, Taiwan, born at QQQ, Taiwan in nineteen hundred and forty-six, married and holder of passport with number:
012, Republic of China.
The deponent declared as follows:
I met X in nineteen hundred seventy-seven in RR, Switzerland. He was introduced to me by GG, a law practitioner whom I met in the hotel where I resided. At that moment, I did not do any business with GG, nor with X. I explained to GG about my kind of business, I traded in Christmas decoration via Bigtree Industries. I explained that I would be willing to invest in Europe. GG said to me that he knew a company that would be very good for setting up business in Europe. That company was E A.G. owned by X. As it appeared, X was in need for cash and was willing to sell this company to me. I met X to discuss business opportunities in Europe and I had the idea that he is a person that I could trust. Investment in E seemed a better investment than storing money in a Swiss bank account because you may win more than a small interest percentage.
In nineteen hundred seventy-seven, I bought E A.G. for sixty thousand Netherlands guilders (NLG 60,000) .I did not have specific investment plans with E A.G. at that moment. It is normal for me to await good opportunities. I kept the company for a few years, but no investments were of enough interest. I was able to sell the company back to X.
In nineteen hundred eighty, I was informed by X that BB B.V. is a Dutch company which deals with the same products as MMM. I was very interested in doing business with BB B.V..
X wanted to borrow money from me, in order to enable E A.G. to investment in BB B.V.. I had a lot of contacts with him and fully trusted him. I lent X three hundred sixty-five thousand Swiss Francs (SFR 365,000) in December nineteen hundred eighty and five hundred five thousand Swiss Francs (SFR 505,000) in July nineteen hundred eighty-one to enable the investment in BB -B.V: and to enable to purchase a house in VV, France.
I invested, via our mutual account "K" with the Union Banque Suisse in Switzerland, an amount of six hundred sixty-one thousand eight hundred Swiss Francs (SFR 661,800) in nineteen hundred eighty-five.
I regarded this as an investment, made in the form of a loan to X. We agreed that half of the proceeds would be my share, with a minimum interest rate of six and a half percent (6.5%). The investment was not riskful for me because I was entitled to the bank account and could have taken out the money at any desirable moment.
I do not pay taxes in Taiwan over the proceeds of the Swiss affairs. Now, I do not have any Swiss accounts anymore. I still do have foreign accounts in Hong Kong for my foreign business activities.
In nineteen hundred eighty-nine X owed me over one million United States Dollars (USD 1,000,000.--). X suggested that he would transfer his shares in E A.G. to me and that he would also transfer to me his claim on E A .G.. X suggested that E A.G. was a better debtor than himself and I agreed.
I testify that I bought the shares in E A.G. for eighty thousand Deutsch Mark (DM 80,000 .--) and received forty-nine (49) shares certificates. I have these certificates at home and I can show them if necessary. In nineteen hundred and eighty-nine, all loans were returned by X, including accrued interest, except for an amount of fifty-six thousand Swiss Francs (SWFR 56,000 .--) which remained due and is still due.
I gave proxy to NNN to arrange my affairs with E A.G.. Furthermore, I gave proxy to X to look after my interests at BB B.V.. Recently, I also gave proxy to OOO for this purpose. I am too busy to look after the European business myself and X can do it better than I. X keeps me informed about BB B.V. by telephone and telefax and sometimes visits me in Hong Kong or Taiwan. I ask NNN about E A.G.'s affairs.
In nineteen hundred and ninety-five, X proposed that H (the wife of X) will resign as a director of BB B.V. and that OOO will be appointed. I did not have any problems with that and find OOO a good managing director.
Finally, the deponent swore and affirmed that he had given an accurate and correct account of the facts to the best of his knowledge and belief
The deponent is known to me, a civil-law notary. The identity of the deponent of this deed was established by me, a civil-law notary, on the basis of the above-mentioned document intended for identification purposes.”
4.42. Tot de stukken behoort voorts een memo, gedateerd 2 oktober 1989 waarin belanghebbende een waarde van de aandelen E berekent.
Dit stuk luidt aldus:
“FROM: X
TO: F
* Herewith on your request some notes concerning the value of the E stock.
* As soon as you possess the stock of E you can have your loans transferred from me to the company, which is a better debtor, I think.
* The value of E on the yearsheet 1987 (which is the last yearsheet in my possession) is SFr 50.000 less losses over previous years of SFr 58.440,65 = DB SFr 8.440.- or DB DM 9.748.-
* In the yearsheet E 1987 the value uf BB is indicated as HFl 879.000.-, whereas in the yearsheet of BB of 1988 this value is indicated as HFl 755.816.-. The difference is HFl 123.184.-, which is DM109.109.-
* The total of the yearsheets E and BB together is therefore to be calculated less DM 109.109.- and DM 9.748.-. This is: DB DM 118.857.-
* The profit of BB is HFl 75.288.- According to the formula I know I have to multiply this yearly profit by 3, thus leading to the total of HFl 225.864.- = DM 200.056.-
* The loss in E in 1987 is mainly the result of less value of the stock held by E, which is something I expect only for 1987, but not for later years. Also the increase in value of BB-stock is not expressed in the year-sheet.
* The value of E will be therefore: DM 200.056.-
Minus negative value in yearsheets DM 118.857.-
Total value E-stock DM. 81.199,- ”
– Algemene beginselen van behoorlijk bestuur
4.43. H (in verband met het bepaalde in artikel 5, lid 1, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en artikel 5, lid 1, van de Wet op de vermogensbelasting 1964) heeft voor het jaar IB '95/VB '96 aangifte gedaan. In de desbetreffende aangiften is geen rekening gehouden met consequenties van het door de Inspecteur voor het onderhavige jaar gestelde feitencomplex betreffende in Zwitserland buiten het zicht van de fiscus ondergebracht vermogen.
Nadat de Inspecteur bij voorlopige aanslagen d.d. 31 oktober 1996 haar belastbaar inkomen en vermogen had gesteld op respectievelijk ƒ 285.000 en ƒ 4.000.000, zijn de definitieve aanslagen op 30 november 1999 opgelegd – conform aangiften – naar een belastbaar inkomen van ƒ 52.128 en een vermogen van nihil.
b. Bij notari
5. Het geschil en de standpunten van partijen
5.1. Partijen houdt nog verdeeld, of
1. belanghebbende recht heeft op aftrek van een bedrag aan rente ten belope van ƒ 173.793 zoals belanghebbende stelt, maar de Inspecteur ontkent en
– indien deze vraag ontkennend moet worden beantwoord –
2. belanghebbende in het onderhavige jaar een winst ter gelegenheid van de verkoop van zijn aandelen E van ƒ 30.356 heeft behaald zoals belanghebbende stelt dan wel dat in werkelijkheid geen vervreemding van die aandelen heeft plaatsgevonden en de gepretendeerde koopsom van DM 80.000 beschouwd moet worden als een te belasten vermogenstoename zoals de Inspecteur verdedigt,
3. indien vraag 1. onkennend moet worden beantwoord niettemin de gevraagde aftrek verleend moet worden op grond van schending door de Inspecteur van enig beginsel van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het vertrouwensbeginsel, en – indien ook deze vraag ontkennend moet worden beantwoord –
4. de Inspecteur gerechtigd was de onderhavige navorderingsaanslag op te leggen.
De (hoogte van de) heffingsrente is geen zelfstandig geschilpunt.
5.2. Elk van de partijen heeft voor haar standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van haar afkomstige stukken.
5.3. Daaraan is mondeling, behalve de inhoud van de voormelde pleitnotities, toegevoegd – zakelijk weergegeven –
zitting van 26 november 1998
5.3.1. door belanghebbende:
5.3.1.1. BB heeft in 1992 ƒ 20.000 dividend uitgekeerd aan belanghebbende, alsmede een bedrag van ƒ 30.412 ter zake van privé-uitgaven. Ten aanzien van het gehele bedrag van ƒ 50.412 overheerst het loonkarakter. Het desbetreffende bedrag dient derhalve bij belanghebbende te worden belast en niet bij de toenmalige echtgenote H.
5.3.2. door de Inspecteur:
5.3.2.1. De uitspraken in de drie premieheffing zaken moeten worden vernietigd.
5.3.2.2. De “inkomsten onverdeelde boedel” spelen geen rol meer voor de jaren IB '86, IB '87 en IB '88.
5.3.2.3. De door hem voor IB ' 87 onder “bankstorting” gehanteerde biijtelling blijkt onjuist.
5.3.2.4. Ten aanzien van de opbrengst “AAAA” kan voor de jaren IB '89, IB '90 en IB '91 het destijds gesloten compromis worden gehanteerd.
5.3.2.5. De correctie “waarde postzegels” (VB '92) kan vervallen, evenals voor ƒ 19.000 de correctie “waarde sieraden” (VB '92).
zitting van 24 januari 2001
5.3.3. door belanghebbende:
5.3.3.1. Met betrekking tot de K rekeningen heeft belanghebbende per saldo niets genoten.
5.3.3.2. De vaststelling van de boedel is vorig jaar definitief geworden.
5.3.3.3. Hij wijst erop dat ook de aangiften VB '97/VB '98 en IB '98/VB '99 van hem en zijn ex-echtgenote door de Inspecteur zijn gevolgd, afgezien van een post alimentatie.
Toen hij de waarde van de aandelen E berekende in verband met verkoop van F kon hij nog niet voorzien welke winst er in volgende jaren zou worden gemaakt.
5.3.4. door de Inspecteur:
5.3.4.1. De ex-echtgenote (H) was een zaak in RRR begonnen. Aanslag was in systeem als geregeld aangegeven. Ondernemingen P was echter competent.
Belanghebbende kan in redelijkheid niet hebben gedacht dat de belastingdienst welbewust alsnog het standpunt van belanghebbende in de kwestie F zou hebben gevolgd. Het schikkingsvoorstel van belanghebbende ervan uitgaande dat de belastingdienst hem in de zaak F zou geloven, is immers door de belastingdienst niet aanvaard.
5.3.4.2. Hij wijst erop dat als belanghebbende de aandelen in E in 1989 opnieuw aan F zou hebben verkocht, belanghebbende in zijn visie die aandelen eerst (in '82/'83) weer zou hebben moeten kopen. Die aankoop is er niet geweest.
5.3.4.3. Bij de bepaling van de koopsom in 1989 is geen rekening gehouden met de “lijfrentevordering” ad ƒ 160.000 op belanghebbende. Dat bedrag zou F dus cadeau hebben gekregen in de visie van belanghebbende.
5.3.4.4. Gelden die vanuit het ene land naar het andere worden overgemaakt, komen nooit voor hetzelfde bedrag bij de begunstigde. De ter zake door belanghebbende geproduceerde papieren zijn inderdaad alleen maar papier.
5.3.4.5. Met betrekking tot het opleggen van de primitieve aanslag IB 1989 is er een fout gemaakt bij het administratieve, massale verwerkingsproces. Hij had daaraan voorafgaand met de consulenten van belanghebbende in juli 1992 gesproken (L en O). Men kon niet menen dat hij – Inspecteur – op zijn standpunt was teruggekomen. Er waren bovendien allerlei beslagen op vermogensbestanddelen van belanghebbende. Het opleggen van de onjuiste primitieve aanslag was echter niet meer terug te draaien.
6. Beoordeling van het geschil
6.1. Belanghebbende erkent dat hij onder andere gedurende het onderhavige jaar bankrekeningen in Zwitserland heeft aangehouden onder de naam “K”.
6.2. Hij stelt evenwel (zie de pleitnotities) dat hij uit deze rekeningen “in fiscale zin” noch vermogen noch inkomsten heeft genoten, omdat de gelden van deze “K” rekeningen van een derde rentedragend geleende gelden betroffen.
Belanghebbende heeft de desbetreffende stelling ter zitting nader verduidelijkt door te stellen dat hij per saldo, naar het Hof begrijpt in elk geval in de jaren 1986 tot en met 1989, ter zake niets heeft genoten.
6.3. Uit de stukken van het geding volgt dat het hier betreft een conglomeraat van rekeningen (rekeningen-courant, beleggings- en depositorekeningen in diverse valuta – US $, SFR, DM en ƒ) onder de naam “K” welke alle zijn verbonden met de door belanghebbende op 14 december 1977 geopende en in de periode 10 september 1981 tot 30 september 1989 als centrale K-rekening dienende bankrekening onder nummer 004 V. bij de SBG.
6.4. Voor zover belanghebbende het standpunt mocht willen innemen dat in het onderhavige jaar de voornoemde K-rekening op naam van zowel hemzelf als van F stond, is dat standpunt waarvan op grond van een redelijke verdeling van de bewijslast de juistheid door belanghebbende moet worden bewezen, niet houdbaar.
Uit de onder de feiten vermelde brief van belanghebbende aan de SBG van 29 maart 1984 blijkt dat belanghebbende op dat moment als enige bevoegd was voor die rekeningen.
Er is niet aannemelijk geworden dat op enig moment tussen 14 december 1977 en 29 maart 1984 een ander dan belanghebbende en in het bijzonder F (mede) gerechtigd is geweest tot voormelde rekeningen.
Van enige medegerechtigdheid van F tot (het verrichten van handelingen met betrekking tot) voormelde rekeningen in de periode vanaf eind maart 1984 tot 30 september 1989 is evenmin ook maar iets aannemelijk geworden.
Belanghebbende heeft in december 1988 zijn toenmalige echtgenote G haar bevoegdheid om te beschikken over de bankrekeningen bij SBG en SKA ontnomen en verleend aan zijn toekomstige echtgenote. Uit niets blijkt dat een derde voor deze wijzigingen medewerking diende te verlenen dan wel door (één van) de banken is verzocht die medewerking te verlenen.
6.5. De voorgaande conclusie betreffende de periode 14 december 1977 tot 30 september 1989 vindt voorts mede bevestiging in het door de Inspecteur onweersproken gestelde en onder de feiten onder 4.28 (in het bijzonder het geciteerde onder 7.) en 4.37 opgenomene, alsmede, naar het Hof ten overvloede opmerkt, in het navolgende:
Belanghebbende maakt in zijn standpunt niet duidelijk waarom F toestemming gaf tot overboekingen in oktober 1989 op de rekeningen onder nummer 002 en 011 tot welke rekeningen ook in de opvatting van belanghebbende F niet gerechtigd was, terwijl belanghebbende in zijn visie op dat moment niet in staat was zijn schulden aan F volledig te betalen.
Belanghebbende heeft voorts geen enkele verklaring gegeven voor het feit dat de door hem in het kader van de Trustovereenkomst met KK naar de TLB te Luxemburg overgemaakte bedragen, tot welke bedragen op zichzelf beschouwd F kennelijk niet gerechtigd was, op hun beurt werden doorgeboekt naar een rekening waartoe F wel gerechtigd zou zijn.
6.6. Aangenomen moet dan ook worden dat belanghebbende en zijn toenmalige echtgenote in het onderhavige jaar de enige gerechtigden tot voormelde “K” rekeningen zijn.
6.7. De Inspecteur stelt dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan, als bedoeld in artikel 29, lid 2 AWR. Het Hof zal evenwel eerst het standpunt van partijen met betrekking tot de door belanghebbende gestelde leningen opgenomen geld aan de hand van de normale regels voor de verdeling van het bewijs beoordelen.
6.8. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt met zich dat belanghebbende het bestaan en de omvang van door hem gestelde door F verstrekte rentedragende leningen aannemelijk maakt alsmede dat en tot welk bedrag hij over deze leningen rente heeft betaald, dan wel rentedragend is verschuldigd geworden.
6.9. Voorop moet worden gesteld dat, naar de Inspecteur gemotiveerd en onvoldoende weersproken heeft gesteld, de bedragen welke belanghebbende stelt van F te hebben geleend in de loop van 1980, 1981 en 1985 alle in contanten op de voornoemde centrale K-rekening zijn gestort. Uit die stortingen kan derhalve de herkomst van die gelden niet worden afgeleid.
6.10. Het Hof wijst er in dit verband op dat de hiervoor reeds vermelde mededeling in belanghebbendes brief aan de SBG van 15 januari 1985 over een te verwachten aanmerkelijk toename van zijn saldo eerder een aanwijzing geeft dat de betrekkelijk kort daarop gevolgde storting van ruim ƒ 884.000 belanghebbendes eigen gelden betreft, dan door hem geleende.
6.11. Belanghebbende doet zijn standpunt dat hij geldleningen tot omvangrijke bedragen heeft gesloten bij F, in het bijzonder steunen op de onder de feiten onder nr. 4.41. en 4.42. vermelde stukken.
6.12. In bedoelde “Sworn Statement” is opgenomen een verklaring van F dat hij (zakelijk weergegeven) in de loop van 1977 E van belanghebbende kocht en dat hij was “able te sell the company back to” belanghebbende. Belanghebbende neemt in de stukken het standpunt in dat hij E in de loop van 1982 dan wel 1983 heeft teruggekocht. Die verklaring kan niet als juist worden aanvaard.
6.13. Belanghebbende ontkent niet dat tot en met 6 december 1977 hij volledig gerechtigd was tot het aandelenkapitaal in E. Hij heeft op zeker moment tegenover de fiscus het standpunt ingenomen dat hij zijn aandelenbezit in E op 7 december 1977 had verkocht aan een zekere K en wel voor een bedrag van SFR 60.000, welk bedrag door “K” op belanghebbendes privé-bankrekening is overgemaakt.
Op grond van het hiervoor onder 6.1, en onder 6.4 tot en met 6.6 overwogene moeten “K” en belanghebbende vereenzelvigd worden. Voor een reële verkoop van het aandelenkapitaal van E aan een werkelijk bestaande derde nog in het jaar 1977, heeft belanghebbende volstrekt onvoldoende bewijs geleverd. Met name het “Sworn Statement” – waarin F als koopsom ƒ 60.000 noemt in plaats van SFR 60.000 – is hiertoe niet toereikend. De door belanghebbende gestelde verkoop kan dan ook – mede gelet op hetgeen het Hof hierna onder 6.15 en 6.16 overweegt – niet als gedaan worden aangemerkt.
6.14. Het Hof merkt hierbij nog het volgende op.
Uit niets blijkt dat de door belanghebbende gestelde verkoop van de aandelen in december 1977 geleid heeft tot minder invloed van belanghebbende op de gang van zaken binnen E zoals bij een reële verkoop verwacht had kunnen worden. De onder de feiten vermelde passages van de brief van GG aan belanghebbende van 7 januari 1982 zijn in redelijkheid niet anders te duiden dan als gericht tot belanghebbende als (enig) aandeelhouder in E.
Het antwoord van belanghebbende van 18 januari 1982 bevestigt dit. Een door belanghebbende gestelde terugkoop van de aandelen in E zou derhalve op zijn laatst kort voor 7 januari 1982 hebben moeten plaatsvinden. Van enige ter zake gesloten overeenkomst, bepaling van de koopsom en betaling ervan is niets gesteld of gebleken.
6.15. Belanghebbende laat voorts onverklaard waarom een derde (F) hem persoonlijk een belangrijk bedrag zou lenen teneinde het aandelenkapitaal van BB aan te kopen, terwijl die aankoop in werkelijkheid wordt gedaan door en voor rekening van de – in belanghebbendes visie door die derde (F) beheerste – E, zonder dat zulks invloed heeft op de mate waarin belanghebbende bij F in het krijt staat.
Hetzelfde kan worden opgemerkt met betrekking tot de aankoop van het chalet te VV. Daarbij laat belanghebbende geheel onverklaard waarom hij die door hem persoonlijk gewenste woning, welke hij tegen een zeer aantrekkelijke prijs kan kopen, laat aankopen door de – in belanghebbendes visie door F beheerste – E.
6.16. Op grond van het hiervoor onder 6.9 tot en met 6.15 overwogene moet worden geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij in de loop van 1980 en 1981 enig bedrag, laat staan tot een totaal van SFR 870.000 van een derde heeft geleend.
Belanghebbende heeft weliswaar een overzicht overgelegd van de liquiditeiten waarover hij in de desbetreffende jaren heeft beschikt, doch dit overzicht heeft, omdat het uitgaat van hetgeen belanghebbende nu juist moet bewijzen – het bestaan van de leningen van F – op zichzelf onvoldoende bewijskracht. De Inspecteur maakt daarentegen aannemelijk dat in die jaren tenminste aanmerkelijke bedragen door belanghebbende naar Zwitserse bankrekeningen zijn overgebracht waarmee belanghebbende in zijn opstelling geen rekening mee heeft gehouden (zie in het bijzonder 4.14. en 4.15. hiervoor).
6.17. De stelling van belanghebbende dat een derde hem in het voorjaar van 1985 een bedrag van in totaal ƒ 884.508,30 heeft geleend, kan evenmin als juist worden aanvaard.
6.18. De Inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat de desbetreffende bedragen in contanten zijn gestort op belanghebbendes in Nederlandse courant luidende K-rekening 009 V.
De in de “Sworn Statement” afgelegde verklaring dat er sprake was van een investering via een gemeenschappelijke “K” rekening, dat deze investering voor de geldlener geen risico met zich meebracht, omdat hij gerechtigd was tot de desbetreffende bankrekening en over het geleende geld op ieder door hem gewenste moment zou kunnen beschikken, zijn gelet op hetgeen hiervoor onder 6.4 tot en met 6.6.is overwogen, onjuist.
Het Hof verwerpt dan ook dit gedeelte van de door F afgelegde verklaring.
De door F ten overstaan van een notaris hier te lande afgelegde “Sworn Statement” noch verklaringen waaronder het “Affidavit” door een Taiwanese “Notary public” op 5 december 1991 gesigneerd, noch zijn overige verklaringen en evenmin de door belanghebbende dan wel door belanghebbende en F voornoemd opgemaakte periodieke overzichten van beweerde wederzijdse geldelijke rechten en verplichtingen, leveren naar het oordeel van het Hof voldoende bewijs op voor de door belanghebbende gestelde schulden en daaruit voortvloeiende renteverplichtingen. Andere bewijzen voor het bestaan van schulden en verplichtingen als bedoeld zijn niet aangevoerd.
Op grond van het hiervoor overwogene is niet aannemelijk dat belanghebbende tot en met 1985 enig bedrag schuldig is geworden uit hoofde van (een) geldlening(en) aan F voornoemd.
6.19. De juistheid van belanghebbendes stelling dat hij zijn schulden aan F voornoemd eind 1989 heeft betaald – en wel door verkoop van zijn aandelenkapitaal in E alsmede cessie van zijn “K” vordering op E – ligt nu hiervoor reeds is geoordeeld dat het bestaan van die schulden niet aannemelijk is geworden niet voor de hand.
6.20.
De Inspecteur heeft er terecht en gemotiveerd op gewezen dat indien de verkoop van het aandelenkapitaal in E een normale commerciële transactie zou zijn geweest, belanghebbende de waarde van het aandelenpakket overeenkomstig zijn standpunt in correspondentie in voorgaande jaren met de opeenvolgende administrateurs van E nauwkeuriger en aanzienlijk hoger zou hebben gewaardeerd. Zo zou belanghebbende bij de waardebepaling in alle redelijkheid rekening hebben gehouden met een aanzienlijke stille reserve in het huis te VV en een veel hogere waarde van de deelneming in BB.
Dit argument van de Inspecteur klemt temeer nu in de visie van belanghebbende het beloop van zijn “K” vordering op E lang niet toereikend was om zijn schuld aan F te voldoen. Het was derhalve zeker in zijn geval van belang een zakelijk verantwoorde en dus hogere prijs voor zijn aandelenpakket in E te krijgen dan de ogenschijnlijk gerealiseerde DM 80.000.
6.21. De Inspecteur heeft voorts op gewezen dat indien cessie en verkoop werkelijk hadden plaatsgevonden belanghebbende ongetwijfeld ook zijn overige vordering op E ten belope van ruim 153.000 SFR zou hebben verrekend.
6.22. De Inspecteur heeft er voorts op gewezen dat het accepteren door belanghebbende zonder inhoudelijk verweer te voeren van een volgens E begin januari 1990 bestaande vordering op belanghebbende van ruim ƒ 500.000, waarvan in de jaarstukken per 31 december 1989 geen spoor is te vinden en het aanvaarden van de daaropvolgende executie van die vordering, teneinde E, direct dan wel indirect in staat te stellen belanghebbendes woning te Z via een veiling in handen te krijgen voor een laag bedrag, erop wijst dat belanghebbende ook in '95/'96 de zeggenschap in E had, op grond waarvan mag worden aangenomen dat de beweerde verkoop van de aandelen in werkelijkheid niet heeft plaatsgevonden.
6.23. Het voorgaande voert tot de volgende conclusies:
1. Belanghebbende heeft het bestaan van de beweerde leningen niet aannemelijk gemaakt.
Van aftrek van beweerdelijk verschuldigde rente ter zake kan dan ook geen sprake zijn.
2. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat hij zijn aandelenpakket in E in het onderhavige jaar voor DM 80.000, dan wel voor welk bedrag dan ook heeft verkocht. Belanghebbende heeft niet (subsidiair) een andere verklaring voor de ontvangst van de DM 80.000 en overigens geen concreet verweer gevoerd tegen de stelling van de Inspecteur dat alsdan het desbetreffende bedrag beschouwd dient te worden als een inkomste uit voor de Inspecteur onbekende bron van inkomen. Die stelling kan worden gevolgd nu de onjuistheid daarvan niet aannemelijk is geworden.
– Algemene beginselen van behoorlijk bestuur
6.24. De Inspecteur heeft voor de jaren IB '86/VB '87 tot en met IB '92/VB '93 terzake consequent zijn standpunt ingenomen. Dit blijkt uit de respectievelijke vertoogschriften welke alle in de loop van de jaren 1996 tot en met 1998 ter griffie zijn binnengekomen.
Aan de enkele omstandigheid dat de aanslagen IB '95/VB '96 ten name van H in afwijking van de desbetreffende voorlopige aanlagen in oktober 1999 overeenkomstig de desbetreffende aangiften zijn opgelegd, kan belanghebbende niet het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen, dat de Inspecteur achteraf en met terugwerkende kracht tot onder meer het onderhavige jaar zijn tot dan toe ingenomen standpunt had verlaten. Enige andere uitlating of handeling waaraan belanghebbende dat vertrouwen in beginsel zou kunnen ontlenen, is niet gebleken, nog daargelaten dat de Inspecteur ten stelligste ontkent in dezen van standpunt te zijn veranderd.
– Nieuw feit
6.25. Het moet belanghebbende, dan wel zijn gemachtigde wiens kennis in dezen aan belanghebbende moet worden toegerekend, aanstonds bij het ontvangen van het primitieve aanslagbiljet duidelijk zijn geweest dat deze aanslag niet berustte op een – zij het mogelijk onjuiste – vaststelling van het belastbaar inkomen door de Inspecteur. Belanghebbende had immers nog kort te voren van de Inspecteur uitstel gekregen tot 16 november 1992 voor de beantwoording van een groot aantal vragen betreffende onder meer het onderhavige jaar en de stukken van het geding geven geen enkele aanwijzing dat de Inspecteur tussen 1 oktober 1992 en 30 oktober 1992, de dagtekening van de aanslag al dan niet kenbaar voor belanghebbende, het standpunt had ingenomen dat beantwoording van bedoelde vragen niet meer nodig was voor een juiste vaststelling van belanghebbendes inkomstenbelastingschuld over het onderhavige jaar.
Voorts moet worden opgemerkt dat ook reeds de omstandigheid dat de primitieve aanslag ambtshalve is opgelegd, terwijl belanghebbende toch reeds in maart 1991 zijn desbetreffende aangifte had ingediend, belanghebbende en/of zijn gemachtigde aanstonds heeft moeten doen beseffen dat het opleggen van deze aanslag, waarbij voorts het vermogen per 1 januari 1989 zonder enige denkbare reden is vastgesteld op een fractie van het aangegeven vermogen, berustte op een administratieve fout van welke aard dan ook, maar niet op een beslissing van de Inspecteur de desbetreffende aanslag op te leggen.
De Inspecteur was dan ook gerechtigd de onderhavige navorderingsaanslag op te leggen.
7. Slotsom
Belanghebbendes beroep is slechts in zoverre gegrond dat – naar het Hof ambtshalve is gebleken – de door de Inspecteur aangebrachte correcties (zie 4.2.) moeten leiden tot een belastbaar inkomen van ƒ 188.538 in plaats van ƒ 188.588.
8. Proceskosten
Belanghebbendes proceskosten zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten fiscale procedures te berekenen op (3,5 + 1,5) × ƒ 710 = ƒ 3.550.
9. Beslissing
Het Gerechtshof:
– vernietigt de uitspraak van de Inspecteur;
– vermindert de navorderingsaanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 188.538 met inachtneming van gemelde belastingvrije som;
– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor een bedrag van 3.550, te vergoeden door de Staat der Nederlanden;
– gelast de Inspecteur aan belanghebbende het door hem gestorte griffierecht van 75 te vergoeden.
Aldus gedaan te Arnhem op 27 juli 2001 door mr N.E. Haas, voorzitter, mr Matthijssen en mr drs F.J.P.M. Haas, in tegenwoordigheid van mr Snoijink als griffier.
Uitspraak op het beroep van X te Z (hierna te noemen: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de belastingdienst/Ondernemingen te P op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem voor het jaar 1989 opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Aanslag, navorderingsaanslag en bezwaar
1.1. De primitieve aanslag voor het onderhavige jaar is onder nummer 001 met dagtekening 30 november 1992 opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 50.000, met toepassing van een belastingvrije som van ƒ 7.415, tariefgroep 1, onder berekening van een bedrag aan heffingsrente van ƒ 2.278 en onder toepassing van een verhoging wegens niet tijdig doen van aangifte van ƒ 613, welke verhoging aanstonds bij het opleggen van de aanslag is beperk tot een bedrag van ƒ 153. Nadat belanghebbende tijdig – op 18 december 1992 – tegen deze aanslag bezwaar had ingediend, heeft de Inspecteur bij uitspraak van 31 oktober 1995 de aanslag gehandhaafd.
1.2. De onderhavige navorderingsaanslag is onder nummer 002 met dagtekening 31 oktober 1995 opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 188.588, met toepassing van een belastingvrije som van ƒ 13.347, tariefgroep 4, van een bejaardenaftrek van ƒ 413, alsmede een aftrek elders belast van ƒ 2.034 alsmede onder berekening van een bedrag aan heffingsrente van ƒ 14.303. De navorderingsaanslag is, na tijdig daartegen gemaakt bezwaar, door de Inspecteur bij uitspraak van 30 oktober 1996 gehandhaafd.
2. Geding voor het Hof
2.1. Het beroepschrift is ter griffie ontvangen op 5 november 1995 en aangevuld op 20 februari 1997.
2.2. Tot de stukken van het geding behoort het vertoogschrift alsmede de conclusies van re- en dupliek.
2.3. Bij de mondelinge behandeling op 26 november 1998 en 24 januari 2001, beide te Arnhem zijn gehoord belanghebbende, tot zijn bijstand vergezeld van bij de eerste mondelinge behandeling A, verbonden aan B te Q en bij de tweede door B, verbonden aan C te Q alsmede D, kantoorhoudende alsvoren, alsmede de Inspecteur N in beide zittingen.
2.4. De notities van het pleidooi dat de gemachtigde van belanghebbende bij de tweede mondelinge behandeling heeft gehouden worden, met bijlagen, als hier herhaald en ingelast beschouwd.
2.5. Na de mondelinge behandeling op 26 november 1998 te Arnhem zijn van de Inspecteur schriftelijke inlichtingen ingewonnen. Daarop zijn de artikelen 14, lid 1, onderdeel 2°, en 16 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken toegepast.
2.6. De desbetreffende briefwisseling maakt deel uit van de gedingstukken.
3. Conclusies van partijen
3.1. Belanghebbende verzoekt vernietiging van de uitspraak van de Inspecteur en vernietiging van de navorderingsaanslag.
3.2. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak.
4. De vaststaande feiten
– Aangifte etc.
4.1. Belanghebbende heeft op 28 maart 1991 voor het jaar 1989 aangifte gedaan naar een negatief belastbaar inkomen van ƒ 71.893. In deze aangifte is begrepen aan rente ontvangen op een vordering op nader te noemen E van ƒ 67.427, aan rente betaald aan nader te noemen F ten belope van ƒ 173.793 ter zake van een schuld aan deze, per 1 januari 1990 belopend ƒ 350.511. In deze aangifte was voorts vermeld aan winst uit aanmerkelijk belang een bedrag van ƒ 30.356.
4.2. Bij navordering heeft de Inspecteur belanghebbendes belastbaar inkomen als volgt berekend:
aangegeven belastbaar inkomen -/- ƒ 71.893
diverse, niet in geschil zijnde correcties,
in het bijzonder ter zake van inkomsten uit vermogen – 28.722
geen aftrek rente F – 173.793
rentevrijstelling -/- – 2.000
geen winst uit aanmerkelijk belang -/- – 30.356
onverklaarde vermogenstoename – 90.272
ƒ 188.588.
4.3. Belanghebbende heeft in bezwaar – voor zover thans nog van belang – de voormelde correctie inzake aftrekbare rente ter zake van schuld aan F alsmede die betreffende de winst uit aanmerkelijk belang en de daarmee rechtstreeks samenhangende correctie van ƒ 90.272 bestreden en het standpunt ingenomen dat de inkomsten van het pand b-straat te Q ad ƒ 17.832 ten onrechte in de desbetreffende aangifte zijn opgenomen. In de loop van het geding heeft belanghebbende zich, voor wat de laatstvermelde kwestie betreft, neergelegd bij het standpunt van de Inspecteur.
– Algemeen
4.4. Belanghebbende is geboren in 1921. Ten laatste op 1 februari 1989 is hij duurzaam gescheiden gaan leven van zijn (tweede) echtgenote G, geboren in 1944. Het huwelijk – waaruit twee kinderen zijn geboren – is op 29 maart 1990 door echtscheiding ontbonden. Op 11 mei 1990 is belanghebbende in het huwelijk getreden met H, geboren in 1958. Belanghebbende en zijn gezin bewonen een door hem in de jaren zestig gebouwde villa gelegen op het adres a-straat 1 te Z. Bij deze villa behoren vier – voor kortere of langere tijd aan derden verhuurde – woonunits.
4.5. Op 12 oktober 1989 werd een gerechtelijk vooronderzoek geopend omdat belanghebbende werd verdacht opzettelijk onjuiste aangifte te hebben gedaan voor inkomstenbelasting en vermogensbelasting over de jaren 1982/1983 tot en met 1987/1988 en een onjuiste aangifte van het recht van successie van belanghebbendes moeder, de op 10 februari 1985 overleden J (hierna ook: de moeder). Dit onderzoek werd uitgevoerd door rechercheurs van Belastingdienst/FIOD/Fiscale Recherche te Q, die de ambtsvoorganger van de Inspecteur, de Inspecteur der directe belastingen te R (hierna: ambtsvoorganger) van hun voorlopige bevindingen op de hoogte stelden. Bij brieven van 18 april 1990 en 25 april 1990 deelde de Inspecteur mee over te gaan tot oplegging van (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting en premieheffing 1984 tot en met 1987 en vermogensbelasting 1985 tot en met 1988.
4.6. Op grond van het strafrechtelijk onderzoek werd belanghebbende onder meer het doen van onjuiste aangiften inkomen- en vermogensbelasting 1985/1986, 1986/1987 en/of 1987/1988 ten laste gelegd. Bij arrest van 31 maart 1994 heeft het Gerechtshof te Amsterdam bewezen verklaard dat hij opzettelijk dit feit meermalen heeft gepleegd. De strafrechter grondde dit oordeel op onder meer een ambtsedig proces-verbaal. Het verweer van belanghebbende dat F juridisch en/of economisch eigenaar was van (het geld op) de rekening onder de naam “K” werd door hem verworpen.
Deze einduitspraak is in cassatie onaangetast gebleven.
4.7. Op 7 januari 1991 ontving de Inspecteur het door de Fiscale Recherche te Q onder nummer 08.90021A opgemaakte proces-verbaal met een groot aantal bijlagen, vergezeld van een memorie van toelichting d.d. 30 november 1990 van het door hen ingesteld onderzoek.
Als gevolg van de in 1991 in S ingezette herstructurering van de Belastingdienst verviel de competentie inzake de inkomsten- en vermogensbelasting aan Belastingdienst/Ondernemingen P. De behandeling van het dossier met de lopende aanslagregeling, bezwaar- en verzoekschriften werd begin 1992 aan die Inspecteur overgedragen.
4.8. Bij brieven van respectievelijk 4 en 7 mei 1990 maakte de toenmalige gemachtigde van belanghebbende bezwaar tegen de onder 4.5. laatste volzin bedoelde, inmiddels opgelegde belastingaanslagen.
Tussen de opvolgende gemachtigde van belanghebbende (L, verbonden aan het kantoor M te T) en de ambtsvoorganger is op 5 juni 1991 een bespreking gevoerd naar aanleiding van die ingediende bezwaarschriften. Een en ander leidde er toe dat die gemachtigde schriftelijk informatie verschafte aan de Inspecteur, bij brieven van 22 oktober 1991 betreffende de aangiften IB 1989 en IB 1990.
4.9. Als gevolg van de in 1991 in S ingezette herstructurering van de Belastingdienst verviel de competentie inzake de inkomsten- en vermogensbelasting aan Belastingdienst/Ondernemingen P. De behandeling van het dossier met de lopende aanslagregeling, bezwaar- en verzoekschriften werd begin 1992 aan Inspecteur N (de Inspecteur) opgedragen. Na bestudering van de stukken en aantekeningen had deze op 6 juli 1992 een gesprek met L en O, verbonden aan AA te U.
Het op 22 juni 1992 door AA c.s. te U aan belanghebbende uitgebrachte rapport van een onderzoek naar de door de Belastingdienst aangebracht correcties inkomstenbelasting 1984 tot en met 1988 was hem kort daarvoor toegezonden.
Naar aanleiding van dit gesprek heeft de Inspecteur bij brief van 17 juni 1992 aan L voornoemd een “tussenbalans” opgemaakt van de diverse, al dan niet tot dan toe opgeloste geschilpunten en voorts – onder meer voor het onderhavige jaar – een aantal vragen gesteld.
Deze brief bevat onder meer de volgende passages:
“Over de afhandeling voor de volgende jaren ontvang ik graag nadere uitleg.
2 Uitdelingen door E:
jaren 1984 tot en met 1990:
Naar mijn mening heeft E AG haar enig aandeelhouder gerieft met de aanschaf van een chalet te VV.
(…)
Verder lijkt het zinvol tevens na te gaan welke kosten X betaalde voor onderhoud ed van het pand, hetgeen wellicht mede kan worden afgeleid uit de nog voorhanden dagafschriften van de bankrekening bij Crédit Agricole.
De desbetreffende stukken eventueel vergezeld van een toelichting cq voorstel zie ik graag tegemoet.
(…)
3 de aandelen E:
Volgens de aangifte IB 1989 wordt wegens winst uit aanmerkelijk belang ƒ 30 356 aangegeven wegens vervreemding van aandelen E.
Volgens mijn gegeven lagen op 31 december 1988 49 toonderaandelen in de depot bij de SBG onder klantnummer 002.
In deze rijzen bij mij de volgende vragen:
– 1 Waar bevond zich het ontbrekende aandeel per 31 december 1988?
In wiens bezit is het tot op heden geweest?
2 Hoe luidt de berekening van de winst ad ƒ 30 356?
3 Hoe is de verkoopprijs bepaald?
4 Gaarne ontvang ik ter inzage:
a de jaarstukken van E over 1989 en 1990
b alle bescheiden met betrekking tot de voorbereiding en uitvoering van de obligatoire en zakenrechtelijke overdracht van de aandelen, het afrekenen van de koopsom, de gestelde balansgranties, het beëindigen danwel continueren van de bevoegdheden om namens de vennootschap danwel de dochtervennootschappen op te treden en voor haar te tekenen (als het geven van opdrachten aan de banken met betrekking te verrichten betalingen, het aanbrengen van wijzigingen in de beleggingen en/of het verrichten van overige rechtshandelingen als deelnemen aan aandeelhoudersvergaderingen en het geven van aanwijzingen aan de fiduciaire) etc.
4 onverklaarde vermogensmutaties:
jaar 1985 ƒ 884 508,–:
Op 9 april 1985 wordt op de Hfl.-rek. (en niet op de Zwfr-rek!) van “K” ƒ 884 508,30 gestort. Op 12 april 1985 is ƒ 50 000 doorgestort naar E en ƒ 833 619,73 gebruikt voor een “Treuhand Anlage” tot 15 oktober 1985. Cliënt verklaart deze storting met verklaringen van F te WW dat deze hem in 1980 en 1981 in totaal Sfr 870 000,– en in 1985 nog eens Sfr. 661 800 zou hebben geleend.
Uit het voorwoord van het rapport van O d.d. 22 juni 1992 blijkt dat hij bij zijn onderzoek niet de beschikking had over het proces-verbaal en de bijlagen van het strafrechtelijk onderzoek. In ons gesprek van 6 juli j.l. deelde U mij mede evenmin inzage in die stukken te hebben gehad. Raadpleging van die stukken lijkt mij voor een zinvolle discussie gewenst. Daaruit zullen een aantal omstandigheden blijken waaruit door Justitie en mij geen andere conclusie kan worden getrokken dan dat “F” synoniem is aan “K” en deze beide namen uitsluitend staan voor X en – zolang hij dat wil – zijn echtgenote.
Ik verzoek U – na kennisname van die stukken – mij enige vindplaats aan te wijzen waaruit tot het moment van aanvang van het strafrechtelijk onderzoek ook maar enig direct of indirect belang van F blijkt met het in Zwitserland – al dan niet binnen E A.G. – belegd vermogen.
Verder verzoek ik U mij mede te delen waar de originele stukken inzake de “rekening-courant overzichten F” die U de inspecteur te R bij brief van 25 september 1990 toezond zich bevonden ten tijde van de huiszoekingen en waar deze zich thans bevinden.
(…)
Het moge duidelijk zijn dat wanneer geen bevredigende verklaring voor deze mutaties wordt gegeven door mij de volgende correcties op het inkomen moeten worden aangebracht:
1984 1985 1986 1987 1988 1989
onverklaarbare
vermogenstoename 0 884598 0 115561
rente F 0 0 0 0 177520 173793
totaal 0 884598 0 115561 177520 173793
(…)
8. Aangiften IB/VB 1989/90 ev:
Ik constateer dat in de aangiften VB 1990 en 1991 geen Zwitserse bankrekeningen of effectendepots voorkomen.
Ik verzoek U mij ter inzage te verstrekken alle bescheiden over de jaren 1989 en 1990 inzake rekeningen bij banken en de daarin verrichtte mutaties, overzichten van alle effectendepots waarin X, zijn echtgenote, zijn of haar kinderen feitelijk, direct of indirect al dan niet tesamen met anderen is gerechtigd, met uitzondering van de onverdeelde boedel van J.
(…)
Na beoordeling van deze gegevens zal ik bezien of en zo ja tot welke bedragen ik meen van de aangiften te moeten afwijken.
Uiteraard benader ik U eerst over mijn bevindingen.
Uw antwoorden en de ter inzage gevraagde bescheiden etc zie ik graag omstreeks 15 september 1992 tegemoet.”
Bij brief van 28 augustus 1992 vroeg L uitstel voor beantwoording tot 1 oktober 1992. Telefonisch heeft de Inspecteur dit uitstel verlengd tot 16 november 1992.
4.10. Bij brief van 9 maart 1993 beantwoordt O voornoemd de brief van de Inspecteur van 17 juni 1992. In deze brief komen onder meer de volgende passages voor.
“Betreft: reactie op tussenbalans d.d. 17 juli 1992 betreffende aangiften Inkomstenbelasting 1984 t/m 1990 en Vermogensbelasting 1985 t/m 1991 ten name van X te Z.
Geachte N,
Naar aanleiding van de in uw “tussenbalans” van uw bevindingen d.d. 17 juli 1992 gestelde vragen en opmerkingen met betrekking tot de in de aanhef vermelde aangiften ten name van X, geven wij onderstaand onze reactie op de geschilpunten weer.
Geschilpunten
(…)
1987/1988: Lease/lening BB:
De voorgestelde correcties zijn ons inziens accoord.
Afhandeling volgende jaren:
1989: rente ƒ 4.703 conform opstelling annuïteitenlening, welke als bijlage 2.1 is bijgevoegd;
1990: per 16 januari 1990 is een bedrag van ƒ 42.499 naar E overgemaakt ter algehele aflossing van de annuïteitenlening (bijlage 2.2).
Hierin is een bedrag ad ƒ 5.545 (ƒ 18.975 -/- ƒ 13.430) aan rente begrepen.
Conclusie: de volgende correcties dienen te worden aangebracht:
1987: rente ƒ 2.801
1988: rente ƒ 5.926
1989: rente ƒ 4.703
1990: rente ƒ 5.545 (totaal rente ƒ 18.975)
2. Uitdelingen E
Chalet VV: jaren 1984 t/m 1990
Met uw standpunt, gebaseerd op het arrest HR 17 oktober 1984 BNB 1984/326, kunnen wij ons verenigen, daar niet aan de hand van overige stukken voldoende kan worden aangetoond dat de woning jaarlijks slechts voor een bepaalde periode aan X ter beschikking heeft gestaan.
(…)
Per saldo is het jaarlijkse rendement negatief (ƒ 3.500 -/- ƒ 4.000 -/- ƒ 4.700 = -/- ƒ 5.200) en is er derhalve geen sprake van een uitdeling.
Een aantal bankafschriften van de Crédit Agricole alsmede onderliggende facturen zijn bij deze brief bijgevoegd (bijlage 5.1 t/m 5.3).
Conclusie: Ons inziens dient de jaarlijkse bijtelling op ƒ nihil te worden vastgesteld.
(…)
3. Aandelen E
De door u gestelde vragen kunnen als volgt worden beantwoord:
1) het ontbrekende aandeel was/is in handen van DD te V. Volgens mededeling van X is DD onlangs overleden.
2) verkoopprijs 49 aandelen: 80.000 DM, koers 112.945 = ƒ 90.346
verkrijgingprijs: nominale waarde = 60.000
aanmerkelijk belang winst 30.356
3) enz.
4. Onverklaarde vermogensmutaties
Jaar 1985 ad ƒ 884.508:
Inmiddels hebben wij kennis kunnen nemen van de stukken betreffende het strafrechtelijk onderzoek, te weten het proces-verbaal, de bijlagen en de memorie van toelichting. Vooralsnog handhaven wij, mede in afwachting van het hoger beroep in de strafprocedure, ons standpunt dat F in de diverse financiële transacties die functie heeft vervuld zoals X tot op heden steeds heeft verklaard.
(…)
Conclusie: Er is geen sprake van een onverklaarde vermogensmutatie, derhalve geen inkomen.
Rente F
Om dezelfde reden als hierboven is aangegeven vormen ons inziens de jaarlijkse rentebijschrijvingen op de beide leningen een aftrekbare rentepost.
Conclusie: de volgende rentebijschrijvingen vormen ons inziens een aftrekbare rentepost:
1984: ƒ 89.445
1985: ƒ 138.265
1986: ƒ 161.585
1987: ƒ 175.543
1988: ƒ 177.520
1989: ƒ 173.793
(…)
5 Onderhuur b-straat
Hierbij verwijzen wij naar de brief van EE d.d. 11 september 1992 (bijlage 13), waaruit blijkt dat er sprake is van ten onrechte aangegeven huurinkomsten ten aanzien van het pand b-straat 1 te Q. Deze inkomsten vallen in de boedel. Wij zien niet in waarom hiermee in deze fase, bij het vaststellen van het belastbaar inkomen, geen rekening gehouden zou moeten worden.
Conclusie:
Het vastgesteld belastbaar inkomen over de jaren 1985 tot en met 1990 dient met de volgende bedragen te worden gecorrigeerd:
ƒ
1985 (23.430)
1986 (16.291)
1987 (23.761)
1988 (15.122)
1989 (17.832)
(…)
8. Aangiften IB/VB 1989/90 ev.
Zw. nummerrekeningen/bescheiden
Ultimo 1989 zijn de saldi op de Zw.nummerrekeningen nihil.
Indien u inzage wenst in de diverse bescheiden over 1989 en 1990 verzoeken wij u een afspraak met ons te maken.
(…)
Wij vertrouwen u hiermee voldoende te hebben ingelicht.
Mocht bovenstaande tot vragen bij u leiden, dan zijn wij gaarne bereid dit in een gesprek toe te lichten.”
– Primitieve aanslag
4.11. Met dagtekening 30 november 1992 is ambtshalve een aanslag inkomstenbelasting 1989 en vermogensbelasting 1990 opgelegd naar een belastbaar inkomen respectievelijk vermogen van ƒ 50.000 en ƒ 100.000. De daarbij toegepaste verhoging is beperkt tot een bedrag van ƒ 153.
Bij brief van 18 december 1992 heeft L voornoemd bezwaar tegen de aanslag inkomstenbelasting ingediend. De desbetreffende brief luidt als volgt:
“De ondergetekende, bureau M B.V., gemachtigde van belastingplichtige bovengenoemd, heeft bezwaar tegen vorenbedoelde aanslag.
Er is op geen enkel punt rekening gehouden met de ingediende aangifte zoals inkomensbestanddelen, tariefgroep en ingehouden voorheffingen.
Wij verzoeken u de aanslag op basis van de ingediende aangifte te herzien.
Gaarne zijn wij bereid u alle gewenste verdere toelichtingen te verstrekken.
Mocht u na eventuele schriftelijke of telefonische nadere toelichting niet kunnen besluiten op het bezwaarschrift te beschikken overeenkomstig het standpunt van ondergetekende, dan zullen wij terzake gaarne mondeling door u worden gehoord.”
4.12. Betreffende de gang van zaken rond het opleggen van deze aanslagen heeft de Inspecteur in zijn verweerschrift als volgt verklaard:
Op de “restantlijst” heeft de Inspecteur doen aantekenen dat de aangifte 1989 bij hem in behandeling was en dat de uiterste datum van aanslag – wegens verleend uitstel van de aangifte – 30 november 1993 was. Hiermee was hij tevens verantwoordelijk dat die aanslag tijdig werd opgelegd.
Naar aanleiding van het bezwaarschrift tegen de aanslag had hij een telefoongesprek met L. Zij deelde hem mee dat met dagtekening 30 november 1992 aanslagen IB en PH over 1989 waren opgelegd. Na onderzoek diepte hij een resultatennota op, waaruit bleek dat ambtshalve aanslagen IB en PH waren opgelegd naar een inkomen van ƒ 50.000 en als gevolg van het ambtshalve vaststellen van het vermogen op ƒ 100.000 de voorlopige aanslag VB 1990 ad ƒ 3.380 was vernietigd. Hij berichtte L dat de aanslagen op een administratieve fout moesten berusten.
Deze brief van 1 februari 1993 luidt aldus:
“Naar aanleiding van uw bezwaarschriften van 18 december 1992 inzake de ambtshalve opgelegde aanslagen inkomstenbelasting en premieheffing volksverzekeringen over 1989 kan ik U het volgende mededelen.
1 Wellicht als gevolg van een administratieve fout blijken over het belastingjaar 1989 ambtshalve aanslagen te zijn opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 50 000 en een belastbaar vermogen van ƒ 100 000. In ieder geval heb ik deze aanslagen niet geinitieeerd omdat ik met uw cliënt nog in overleg ben over zowel de bezwaren als de aangiften over de jaren 1984 tot en met 1990. De gang van zaken betreur ik bijzonder, waarvoor ik bij deze mijn excuus aanbied.
2 Voor het laatst op 16 november 1992 had ik telefonisch contact met FF in verband met het uitblijven van antwoord op mijn brief van 17 juli 1992. Anders dan ik verwachtte heb is sindsdien niets meer vernomen.
3 Mag ik uw reactie zo spoedig mogelijk vernemen?
Na vervolg-onderzoek bleek hem dat een “ambtshalve biljet” was opgemaakt, aan de hand waarvan de bewuste aanslag ambtshalve was vastgesteld. Desgevraagd deelden de behandelend ambtenaren mee dat dit de aanslag betrof van personen die op hun “restantlijst” voorkwamen, maar waarvoor zij geen aantekening hadden geplaatst dat de aangifte en het dossier was opgespoord, dan wel op andere wijze gegevens omtrent het inkomen of vermogen hadden kunnen achterhalen.
Deze constatering werd pas gedaan als sluitstuk na een veelheid van handelingen. Systematisch werd nagegaan of een aangifte op de eenheid aanwezig was; als dat niet het geval leek te zijn werden adviseurs en/of de belastingplichtige benaderd de aangifte of een kopie toe te zenden. Als dit geen success had, werd in overleg met de invorderingsmedewerker een aanslag opgelegd.
Waar ook geen invorderingsgegevens voorhanden was moest tenslotte
– noodgedwongen – tot een blote schatting worden overgegaan. De oorzaak van deze werkwijze waren “naweeën” van de herstructurering van de Belastingdienst doordat enerzijds de aangiften nog werden ingeleverd bij de vroegere competente eenheden, die soms de dossiers nog moesten overdragen, en anderzijds doordat er problemen en fouten waren ontstaan bij de overschakeling van een “papieren” registatie van de aangiften en de dossiers naar die van een registratie en bewaking door middel van vastleggingen in computersystemen.
De “restantlijst” was bij in december 1992 gedane constatering reeds vernietigd.
– E
4.13. Belanghebbende bezat gedurende het onderhavige jaar alle aandelen op één na van de te W (Zwitserland) gevestigde Aktiengeselschaft E AG (hierna: E). E werd op 28 oktober 1959 opgericht. Het aandelenkapitaal bestond uit 50 aandelen van SFR 1.000, dat voor 70% was volgestort. Belanghebbende nam bij oprichting 40 aandelen. Hierbij werd hij vertegenwoordigd door GG, Rechtsanwalt te RR.
Op 31 december 1968 had belanghebbende in ieder geval zijn belang in E tot 50 aandelen uitgebreid. Medio 1977 stelde de rijksaccountansdienst te Q een onderzoek in naar de aangifte vennootschapsbelasting 1975 van HH BV. In het geplaatste kapitaal ad ƒ 75.000 van deze vennootschap nam E deel voor ƒ 49.000, belanghebbende voor ƒ 20.000 en de moeder voor ƒ 6.000 nominaal. Vraagpunten rezen ten aanzien van het zakelijk karakter van provisie-betalingen aan GG waarvan het vermoeden bestond dat deze voor belanghebbende waren bestemd en over de herkomst van de gelden welke door E aan HH BV waren geleend. In dat kader deelde belanghebbende mee dat ene “K” reeds vóór 1967 middels een emissie een belang van 50 aandelen in E had verworven, dat zijn eigen positie in deze vennootschap vergelijkbaar was met die van een willekeurige aandeelhouder van JJ en dat hij op 7 december 1977 zijn aandelen in E had verkocht aan genoemde K.
Deze bewering werd nader gestaafd met de overmaking van SFR 60.000 door “K” naar de privé-bankrekening van belanghebbende, een verklaring van de ABN-bank en een op 14 februari 1978 gedateerde brief van GG. Medio 1980 stelde de rijksaccountantsdienst een onderzoek in naar de aangiften inkomstenbelasting van belanghebbende en vennootschapsbelasting 1977 van zijn vennootschappen. Daarbij constateerde de rijksaccountant dat belanghebbende op 2 december 1977 ƒ 150.000 in contanten van een privé-rekening opnam, hetwelk hij volgens de aangifte vermogensbelasting aan E zou hebben geleend. De rijksaccountant uitte ernstige twijfel over de voorgestelde gang van zaken.
– Trust/KK
4.14. Op 21 december 1979 sloot belanghebbende voor E een overeenkomst met KK te QQ (Luxemburg) waarbij KK werd benoemd tot “trustee” over een bankrekening gehouden bij de Trade Development Bank te Luxemburg. De op die rekening (nummer 003/IN) te ontvangen “commissions” moesten worden overgemaakt naar rekening 004 bij de Schweizerische bankgesellschaft te RR (hierna: SBG). In de periode 16 april 1981 tot en met 24 juni 1981 is vanaf een rekening van LL BV een bedrag van totaal ƒ 283.435 overgemaakt naar bankrekening 003 ten gunste van KK. Op 7 juli 1981 bedroeg het saldo op deze rekening ƒ 0,68; op 25 februari 1982 werd door MM BV (zie 4.17) ƒ 20.785,45 gestort, waarna het saldo in de vorm van SFR 14.807,55 werd overgemaakt naar 004 (aldaar op 28 maart 1982 ontvangen). In ieder geval werd op 12 januari 1983 ƒ 8.048,90 van Luxemburg naar Zwitserland overgemaakt (aldaar op 18 januari 1983 in de vorm van SFR 5.867 ontvangen) afkomstig uit twee betalingen van MM BV. Voor zijn bemoeienis kreeg KK een jaarlijks (geïndexeerde) vergoeding van Luxfr. 30.000. Bij brief van 1 april 1985 beëindigde belanghebbende de overeenkomst met KK onder dankzegging voor de bewezen diensten, “that have been of importance to us especially during the years 1980-1981”.
– E/BBB
4.15. Op 21 december 1979 sloot belanghebbende voor E een overeenkomst met KK te QQ (Luxemburg) waarbij KK werd benoemd tot “trustee” over een bankrekening gehouden bij de Trade Development Bank te Luxemburg. De op die rekening (nummer 003/IN) te ontvangen “commissions” moesten worden overgemaakt naar rekening 004 bij de Schweizerische bankgesellschaft te RR (hierna: SBG). In de periode 16 april 1981 tot en met 24 juni 1981 is vanaf een rekening van LL BV een bedrag van totaal ƒ 283.435 overgemaakt naar bankrekening 003 ten gunste van KK. Op 7 juli 1981 bedroeg het saldo op deze rekening ƒ 0,68; op 25 februari 1982 werd door MM BV ƒ 20.785,45 gestort, waarna het saldo in de vorm van SFR 14.807,55 werd overgemaakt naar 004 (aldaar op 28 maart 1982 ontvangen). In ieder geval werd op 12 januari 1983 ƒ 8.048,90 van Luxemburg naar Zwitserland overgemaakt (aldaar op 18 januari 1983 in de vorm van SFR 5.867 ontvangen) afkomstig uit twee betalingen van MM BV. Voor zijn bemoeienis kreeg KK een jaarlijks (geïndexeerde) vergoeding van Luxfr. 30.000. Bij brief van 1 april 1985 beëindigde belanghebbende de overeenkomst met KK onder dankzegging voor de bewezen diensten, “that have been of importance to us especially during the years 1980-1981”.
4.16. Belanghebbende was vóór 1980 via een aantal direct dan wel indirect door hem beheerste vennootschappen in de reclamewereld werkzaam geweest.
Volgens rapport van de rijksaccountantsdienst was medio 1980 de situatie aldus: E had vier dochtervennootschappen, LL BV die vanaf 1977 geen activiteiten meer ontplooide, NN BV die in dat jaar failliet was verklaard en HH BV en OO BV die samen met AAA BV (eigendom van belanghebbende) onder de naam BBB activiteiten ontplooiden. Op 22 april 1980 werd aan deze drie vennootschappen surséance van betaling verleend.
In de daarin voorafgaande maanden werden door BBB aan LL BV betalingen verricht tot in totaal ƒ 863.751,45 welke deels waren gedekt door ongenummerde, vaag gespecificeerde, facturen. De controlerend ambtenaar vermoedde dat deze gelden naar Zwitserland zijn overgeheveld in verband met vorderingen op BBB van J ad ƒ 636.837,50, van E ad ƒ 191.250 en van belanghebbende ad ƒ 524.091,50.
In het kader van de afwikkeling van de surséance van BBB diende EE bij de bewindvoerders namens E en de familie X vorderingen in. Volgens zijn brief van 18 februari 1981 had E nog te vorderen wegens op 15 september 1980 opgezegde geldleningen totaal ƒ 170.000 verhoogd met rente en wegens 123 obligaties voor ƒ 123.000 te verhogen met rente per 31 maart 1981 ad ƒ 13.837,50.
De onderneming van BBB was gestaakt, het door haar gehuurde bedrijfspand was door belanghebbende met ingang van 1 maart 1981 voor ƒ 7.500 per maand verhuurd aan de universiteit van Q. De surséance van betaling was geëindigd in een akkoord hetwelk door de rechtbank op 26 mei 1981 was gehomologeerd.
Volgens de grootboekkaart van de Hfl-rekening nr. 226.314-82 van E werden in het eerste kwartaal 1980 diverse bedragen ontvangen welke per 31 december 1979 op de balans van E voorkwamen als “Kurzfristige Darlehen” of “Beteiligingen”.
– Uitgedrukt in Nederlands geld betrof dat in ieder geval de volgende posten:
datum bankrekening balans
HH BV (incl. rente) 30-01-1980 ƒ 50.000,– ƒ 49.500,–
NV CCC (idem) 26-02-1980 ƒ 80.003,59 ƒ 88.000,–
9% obligatielening Adv. bureau
HH 03-01-1980 ƒ 127.093,90 ƒ 125.000,–
– Onder vermelding van BBB werden bedragen geboekt van achtereenvolgens ƒ 22.500, ƒ 22.500, ƒ 82.500; onder die van LL ƒ 90.000, ƒ 85.000 en ƒ 70.000.
4.17. E leende op 15 augustus 1980 aan BBB ƒ 70.000 voor de te maken boedelschulden ten behoeve van de bedrijfsvoortzetting. Ter zekerheid van de nakoming tot aflossing cedeerde BBB haar vorderingen aan E. Vanaf eind 1979 was BBB in onderhandeling met DDD BV te SS ter zake van de overdracht van haar klantenbestand. In dat kader stelden betrokkenen vast dat de waarde van de omzetprognose over vijf jaar ƒ 1.300.000 bedroeg. DDD zou met de bewindvoerder van BBB ƒ 650.000 verrekenen hetgeen overeenkwam met ƒ 800.000 omzet. Voor de resterende omzet van ƒ 500.000 zou belanghebbende ƒ 265.500 (ƒ 225.000 vermeerderd met BTW) ontvangen. Medio 1981 is ƒ 265.500 door LL BV ontvangen. Desgevraagd verklaarde belanghebbende op 14 januari 1985 aan de Inspecteur dat de opbrengst voor E was bestemd ter bestrijding van door haar gemaakte kosten in het kader van de surséance van betaling.
Over de gang van zaken verklaarde bij het FIOD-onderzoek getuige EEE (hij trad namens DDD op) dat de splitsing van de koopsom op verzoek van belanghebbende heeft plaatsgevonden.
4.18. Een tussen de moeder en BBB op 28 juni 1979 gesloten overeenkomst, namens BBB ondertekend door belanghebbende, houdt – zakelijk weergegeven – het volgende in.
4.19. Belanghebbendes moeder bevordert dat de door de Raad van orde en tucht voor het advertentiewezen (ROTA) van BBB geëiste bankgarantie ten bedrage van ƒ 350.000 wordt afgegeven en zij zal zelf zich ten behoeve van de ROTA borgstellen voor BBB voor een bedrag van ƒ 150.000.
Tot zekerheid van hetgeen uit voormelde handelingen door haar voldaan zou moeten worden, verstrekt BBB haar zekerheid in de vorm van storting van een bedrag van ƒ 500.000 op een door haar aan te wijzen en onder haar beheer staande rekening en cedeert BBB haar voorts alle vorderingen van BBB op derden uit welken hoofde ook tot een bedrag van ƒ 500.000 waarbij BBB zich verplicht alle op de gecedeerde vorderingen door hem ontvangen betalingen aan belanghebbendes moeder af te dragen. Indien de rechten uit genoemde bankgarantie en/of borgtocht worden uitgeoefend, dan gaat het eigendom van het depot zonder enige sommatie of ingebrekestelling over op de moeder. In geval van surseance van betaling of faillissement van BBB valt het deposito terstond in zijn geheel en zonder enige beperking aan haar toe.
Een eventuele overwaarde van de door BBB gestelde zekerheden komt toe aan BBB.
4.20. Gedateerd 5 augustus 1979 heeft de moeder de gevraagde borgtocht verleend (ad ƒ 150.000).
Inmiddels had op verzoek van belanghebbende d.d. 18 juni 1979 de AMRO-bank ten laste van belanghebbende aan ROTA de gevraagde bankgarantie ten belope van ƒ 350.000 afgegeven op 21 juni 1979. De ontvangst van deze garanties is door ROTA bij brief van 22 juni 1979 bevestigd.
Bij brief van 26 maart 1980 van ROTA aan HH BV, AAA BV en OO bV ter attentie van belanghebbende deelt de ROTA mee bereid te zijn het door de gezamenlijke BV's gedane aanbod tot voldoening van 28% van de door de uitgevers-crediteuren van de voornoemde drie BV's te aanvaarden, onder meer onder voorwaarde dat de moeder haar verplichtingen uit hoofde van de door haar aangegane borgtochtverplichting nakomt, door betaling van een bedrag van ƒ 150.000. Voorts is in deze brief vermeld: “Los hiervan verlangt de Raad
“(= ROTA)” dat door U onmiddellijk althans binnen 48 uur surseance van betaling wordt aangevraagd”.
Blijkens een brief van de ROTA van 21 april 1980 aan de moeder is voormeld bedrag betaald.
4.21. De tot de stukken behorende kopieën van bankafschriften wijzen het volgende uit:
In de periode van 11 februari tot en met 15 februari 1980 is op de rekening van J nummer 005 rechtstreeks door BBB een bedrag van in totaal ƒ 531.788,40 gestort. Op 19 februari 1980 is van deze rekening een bedrag van ƒ 500.000 overgemaakt op de ten name van belanghebbende en zijn moeder staande rekening 006.
Van deze rekening is vervolgens op respectievelijk 12 april 1980 en 26 maart 1980 de opgevorderde bankgarantie van ƒ 350.000 betaald alsmede de opgeëiste borgtocht ad ƒ 150.000.
Op voormelde rekening 005 is voorts op 15 februari 1980 gestort door kennelijk een debiteur van BBB een bedrag van ƒ 65.000 alsmede in de periode van 7 maart 1980 tot en met 13 mei 1980 de opbrengst van een drietal cheques ad in totaal ƒ 156.161,76. In de periode van 19 maart tot en met 16 mei 1980 is voorts van deze rekening driemaal overgeboekt op een rekening van E voor een totaal bedrag van ƒ 213.760.
In zijn brief van 21 juni 1982 aan GG (bijlage 18 bij het vertoogschrift) deelt belanghebbende voorts mede dat de gezamenlijke crediteuren akkoord zijn gegaan met een uitbetaling door BBB van 18% van hun vorderingen, welk akkoord in mei/juni 1980 is gehomologeerd.
– E/BB
4.22. Vanaf 1 november 1983 is belanghebbende tegen beloning als projectmanager in dienst bij BB BV gevestigd te TT op het adres c-straat 1. Deze BV heette tot 8 april 1987 CC BV. De directie over deze vennootschap werd van 10 december 1982 tot eind 1988 uitgeoefend door zijn (thans) ex-echtgenote G en sindsdien tot medio 1995 door zijn (inmiddels ook ex-) echtgenote H. G ontving – voor zover de Inspecteur kan nagaan – van deze vennootschap geen beloning; evenmin als H tot 1 januari 1991.
4.23. BB BV werd 23 november 1960 opgericht als NV EEE. Na diverse wijzigingen van naam verplaatste de vennootschap haar activiteiten – groothandel en fabricage van papierwaren – medio 1977 van Q naar bovengenoemd adres te TT. Op dit adres is tevens gevestigd FFF BV opgericht op 3 augustus 1977.
Sinds 1988 oefent deze vennootschap geen noemenswaardige activiteiten meer uit. Op 23 juli 1981 zijn de aandelen in de beide vennootschappen gekocht door E. De koopsommen bedroegen voor BB ƒ 550.000 en voor FFF ƒ 50.000.
Daarnaast verplichtte E zich aan de herstructurering van de financiering van BB mee te werken. Volgens de “Proxy” gehecht aan de koopovereenkomst van CC BV en de aanhef van de contracten trad belanghebbende op als vertegenwoordiger van E. Op het adres in U was een derde vennootschap gevestigd. Deze heette MM BV. Zij werd in 1981 als dochter van E opgericht en is in 1983 failliet gegaan. Bij de afwikkeling van dit faillissement zijn een aantal vorderingen op E overgegaan.
4.24. De onderhandelingen tot verwerving van de aandelen CC BV zijn – blijkens correspondentie en notities – voor E geheel gevoerd door belanghebbende. In een brief van 21 juli 1981 aan GGG te UU (een compagnon van HHH die de verkopende vernnootschap vertegenwoordigde) wenste belanghebbende – in verband met “de belastingen” – dat zijn naam niet in een andere kwaliteit dan van louter vertegenwoordiger van E in de overeenkomst voorkwam.
– Verhouding belanghebbende/E
4.25. In de periode van 6 december 1977 tot en met 14 december 1982 zijn tussen belanghebbende en GG met grote regelmaat brieven gewisseld betreffende de gang van zaken en de jaarstukken van E.
Bij brief van 6 december 1977 deelt GG aan belanghebbende het volgende mede:
“Ich bestätige Ihnen erneut, dass ich als einziger Verwaltungsrat obiger Gesellschaft ausschliesslich nach Ihren Weisungen handle, sofern diese im Einklang mit unseren Gesetzen stehen. Es ändert sich also am bisherigen Zustand nichts.”
Belanghebbendes brief aan GG van 10 juni 1978 luidt aldus:
“The advertising agency, which by the way will change its name from HH B.V. into BBB, has become through the acquisition of OO an enterprise of appreciable size and importance. Because of this size E itself becomes more important. Now I have to think what will happen, when I would come to die. The E stock was bought last december through the new account at the Schweizerische Bank Gesellschaft. My wife has the right to sign for this account. What do you think would be the best to do, so that my wife can proceed with E upon my death. The only thing she would have to do, is to show you a certificate of my death. From that moment on she would receive all the rights of ownerschip for the E stock. It is clear to me that the E stock will not be part of my inheritance any more. But that is just what I mean to do. She must become owner of the E stock without any formality, only by showing you my death certificate. And E will at the same time not be any part of my inheritance any more.”
Het schriftelijke antwoord d.d. 14 juni 1978 van GG luidt:
“Ich bestätige mit bestem Dank den Empfang Ihres Schreibens vom 10. ds. Darf ich Sie daran erinnern, dass E Inhaber-Aktien hat. Es genügt also, dem jetzigen Aktionär die notwendigen Instruktionen zu erteilen.
Vielleicht können wir uns gelegentlich darüber auch noch mündlich unterhalten.”
4.26. Vanaf het najaar 1981 ontspon zich een uitgebreide correspondentie tussen GG en belanghebbende inzake het al dan niet voor E verantwoord zijn van handelingen en betalingen rond de (nieuwe) deelnemingen van de vennootschap. Bij brief van 7 januari 1982 zette GG de eigen positie en de beperkingen die aan het aandeelhouderschap van E zijn verbonden uiteen. Die brief bevat onder meer de volgende passages:
“Eindlich komme ich dazu, Ihnen für Ihre beiden Schreiben vom 24.11. und 18.12. 1981 zu danken. Ganz allgemein möchte ich sagen, dass meine Ausführungen in meinem Brief vom 19.11.1981 auch in Ihrem Interesse erfolgten. Ich fühle mich nämlich verpflichtet, Ihnen zu sagen, dass für alle Mittel, die von der Aktiengesellschaft zu Verfügung gestellt werden, wohl begründete Erklärungen abgegeben werden müssen. Prinzip dabei ist, dass keine Transaktionen vorgenommen werden dürfen, die man nicht mit jedem unabhängigen Dritten machen würde. Alle Geschäfte, die mit Aktionärskreisen nahestehenden Personen getätigt werden, nimmt die Steuerbehörde in Bern unter die Lupe. (…)
Zo ist s.B. aussergewöhnlich dass man im selben Moment, wo man eine Rangrücktrittserklärung abgeben muss weitere Mittel als Darlehen zur Verfügung gestellt werden, wie das bei CC der Fall war. Etwas eigenartig könnte auch der Umstand wirken, dass die Firma ein Anwesen in Frankreich gekauft hat. Dies müstte als eine Art Kapitalanlage begründet werden. Darüber hinaus ist es unbedingt notwendig, dass die Gesellschaft aus dieser Anlage Einkünfte hat, beispielsweise im Rahmen des Mietwertes. (…)
Ich bitte Sie jedenfalls, mich wissen zu lassen, wie hoch ein solcher Mietzins kalkuliert werden muss. Für diesen Betrag müssten wir Sie oder einen Dritten entsprechend belasten (…) eine Randite von mindestens 6 % bezogen auf 30 % des investierten Kapitals = FF 10'000.---.
Im weiteren muss ich als verantwortlicher Verwaltungsrat darauf bedacht sein, dass die Aktiengesellschaft nicht sukzessive ausgehölt wird. Das ist auch der Grund, weshalb ich die Bank gebeten habe, mich vor Ausführung von Ueberweisungsaufträgen zu begrüssen. Normalerweise werde ich ja sagen. Die dadurch entstehende Verzögerung beläuft sich nur auf wenige Tage.
Der Aktionär einer Gesellschaft muss Sich darüber im klaren sein, dass er über die in der Gesellschaft liegenden Mittel nicht nach seinem Gutdünken verfügen kann, sondern dass jede Transaktion auch mit einem völlig unabhängigen Dritten abgeschlossen werden könnten.
Ich hoffe zuversichtlich, dass sie diesen Ueberlegungen, die vor allem auch in Ihrem Interesse sind, das notwendige Verständnis entgegebringen.”
Belanghebbende antwoordt GG bij brief van 18 januari 1982 onder meer:
“(…) The value of CC/FFF is roughly Hfl 1,8 Millio. The transaction was possible because we had the possibility to have the company pay themselves a large amount of the price (in the form of Rückzahlung on a loan). The company cannot stand such a drain on its liquidity, so: 1. The bank was willing to open a special credit-account on condition of a Rangrücktrittserklärung (which is usual); 2. E paid a certain amount as a loan. These two conditions are perfectly normal.
Concerning the house in France I give you following information:
It is a chalet, Swiss style, (…)
What did you say the price is for such a house ? In France: 800.000,- to 1.000.000,- FFr if it is in a small community. What was the price E paid ? FFr 390.000.-. Pardon me. I could not leave this incredible opportunity. The owner needed money “at once”. This I could give him. I was there at the right moment.
Concerning the Mietzins. I am not going tot pay any Mietzins. In the first place I bought something at an unbelievable low price. Secondly E does not pay any cost. You can see my payments for electricity and heating, water, upkeep, housekeeper as Mietzins.
So I still do not understand why all the fuss about me not having the right to sign bankpayments. You confirmed me a few years ago again, that you act as my trustee and that you will follow my instructions. It was not my instruction to end my right to sign. And with this letter I ask you for the third time to reinstate my right to sign.”
4.27. Met dagtekening 18 augustus 1982 schrijft GG aan belanghebbende onder meer het volgende:
“(…) Ich möchte immerhin einmal mehr mit Nachdruck betonen, dass meine Fragen in Ihrem Interesse gestellt werden. Aufgrund meiner bald 40-jährigen Erfahrung kenne ich die latenten Gefahren die in solchen Transaktionen liegen können zur genüge. Ich weiss insbesondere, dass die Steuerbehörde in Bern bis zu 5 Jahre zuwartet, bevor sie heikle Fragen steltt, die sich immer wieder in Richtung verdeckte Gewinnausschüttung bewegen.
Die Gründung vom E geht auf den Oktober 1959 zurück.
Ich darf annehmen, dass Sie mich während der mehr als 20-jährigen Zusammenarbeit genügend kennengelernt haben, um meine Probleme zu verstehen. Wenn ich in meinen Ausführungen manchmal bewusst den advokatus diaboli spiele, sollte Ihnen das nur Recht sein. Es besteht also meiner Meinung nach keine Veranlassung den “trustee” zu wechseln.”
Bij brief van 26 september 1982 eiste belanghebbende zijn volledige tekeningsbevoegdheid voor de bank terug, het ontslag van GG als bestuurder van de vennootschap en de overdracht van de functie aan JJJ:
“(…) I do want “Unterschriftberechtigung” for the bank at once.
I had this right for more than 20 years. You took this right without any specific order from me. You promised in several letters to reinstate me in this right. My patience is at end and I want the right back without any further discussions.
Because all the difficulties (you called yourself an advocatus diaboli) I decided to change trustee and Verwaltungsrat. So our 20 year long cooperation comes to an unexpected end. Wil1 you please hand over the position as Verwaltungsrat to:
JJJ (…)”
GG verzocht in zijn brief van 12 oktober 1982 – onder verwijzing naar zijn brieven van (ondermeer) 13 februari 1978 – nadere opheldering over het aandelenhouderschap, maar ongeacht het antwoord op zijn vraag deelde hij de voorwaarden mee waaronder hij zal terugtreden.
Bij brief van 27 september 1982 deelt belanghebbende aan JJJ ondermeer het volgende mede:
“Ich habe heute GG, Verwaltungsrat von E AG, gebeten um zuruck zu treten. Ich habe Ihm Ihre Name gegeben als neue Verwaltungsrat. Wir haben diese Sommer auf Ihren Buro daruber gesprochen und verschiedene Punkte waren denn klar:
1. Sie treten auf als Vertrauensperson und Sie folgen all meine Anweisungen als Aktieninhaber punktgenau auf. (Selbstverständlich alles innerhalb Schweizer Recht).
2. Ich bekomme und behalte Unterschriftsberechtigung für alle Transaktionen bei der Bank (SKA).
3. Die Kosten werden durch Ihnen möglich niedrigst gehalten. Die Arbeit ist mehr oder weniger das aufstellen von ein sehr einfache Jahresbilanz.”
4.28. Bij brief van 12 november 1982 verzoekt belanghebbende de opvolgende administrateur van E, DD te V de inhoud van een door hem met DD op 21 oktober daaraan voorafgaand gesprek te bevestigen. Bij deze brief was een door belanghebbende handgeschreven samenvatting van dat gesprek gevoegd, dat blijkens die brief ook reeds op 25 oktober 1982 aan DD was toegezonden. Dit stuk bevat onder meer het volgende:
“(…)
7. Die Aktien von E A.G. stehen auf name: K - d-straat 1-VV - France.
K ist nur eine Name und steht für: X - a-straat 1 - Z - Nederland óder G (selber Adresse). Nach meinen Tot kann G ohne weiteres meine Rechte als Eigentumer ubernehmen und in meine Platz treten.
8. Der Verwaltungsrat wird ausschliesslich nach meine weisungen handeln und nach meinen Tot aussliesslich nach die weisungen von meine Frau.
9. Zeichnungsberechtigung für die Bank kommt mir zu und nach meinen Tot meine Frau.
10. (…)
11. DD gibt keine Informationen über E A.G. an Personen oder Organisationen die nicht berechtigt sind auf solche Informationen (Geheimhaldungspflicht).”
4.29. Bij brief van 9 november 1982 verklaart DD onder meer het volgende:
“(…) Enfin, j'ai pris bonne note que vous viserez tout paiement qui sera à faire par la société et que vous détenez la totalité du capital-actions vous permettant d'exercer un droit de vote illimité lors des assemblées générales des actionnaires. ”
Bij deze brief was gevoegd een kopie van een handtekeningkaart betreffende de rekening 007 van E bij de Schweizerische Kreditantalt (hierna: SKA), gedateerd 3 november 1982, met de handtekeningen van belanghebbende, zijn toenmalige echtgenote G en DD voornoemd. De tekenbevoegdheid van genoemd drietal was als volgt omschreven:
“Die unten aufgeführten Personen vertreten die Firma in ihrem Geschäftsverkehr mit der Schweitzerischen Kreditansalt ohne Beschränkung. Sie sind insbesondere auch befugt, über das auf den Namen der Firma geführte Kontokorrent zu verfügen, für die Firma Darlehen aufzunehmen, Wechselverpflichtungen und Grundpfandschulden einzugehen, Wertpapiere zu veräussern, zu verpfänden oder zurückzuziehen. Die unten angebrachten Unterschriften sind ohne Rücksicht auf allfällige Eintragungen im Handelsregister und auch bei Hinschied des Inhabers der Einzelfirma so lange gültig, als sie nich durch besondere Mitteilung an die Bank widerrufen werden.
4.30. Bij brief van 14 december 1982 deelt GG mede:
“Ich möchte Ihnen noch kurz bestätigen, dass ich die beiden Unterschriftsformulare für die Schweizerische Kreditanstalt heute an die Bank weiterleite. Damit sind ausschliesslich Ihre Frau und Sie, sowie DD einzelzeichnungsberechtigt. Meine Unterschrift ist gelöscht.”
4.31. Medio 1984/1985 werd in onderling overleg tussen DD en belanghebbende besloten om aandeelbewijzen van E uit te geven: één voor 49 aandelen en een ander voor één aandeel hetwelk volgens wettelijke en statutaire bepalingen door de bestuurder voor de vennootschap moet worden gehouden. Bij brief van 17 november 1986 berichtte belanghebbende dat hij omstreeks de jaarwisseling een gesprek met DD wil hebben inzake de gedrukte aandeelbewijzen. Op 30 december 1986 kwiteerde DD belanghebbende voor de ontvangst van één aandeel en belanghebbende DD voor 49 aandelen in E. Op 21 april 1987 neemt de SBG 49 aandelen E in depot nr. 008.S1 ten name van K.
4.32. DD bevestigt bij brief van 28 december 1988 aan belanghebbende dat hij zich als administrateur van E uitsluitend zal richten naar instructies van belanghebbende, dan wel in geval van diens overlijden naar die van H.
4.33. Tot de gedingstukken behoren de jaarstukken van E met betrekking tot de jaren 1979, 1982 (in concept) en 1983 tot en met 1987.
Blijkens deze jaarstukken beloopt het zichtbare eigen vermogen van E per ultimo 1979, 1982/1984 SFR respectievelijk 452.677, 349.676, 325.361 en 244.678.
Bij brief van 24 februari 1982 stelt belanghebbende aan GG voor – in het kader van de vaststelling van de jaarstukken over 1981 – een tweetal schulden van E aan “K” samen te voegen.
DD merkt in zijn brief van 13 februari 1984 aan belanghebbende betreffende de conceptjaarstukken over 1982 onder meer het volgende op:
“(…)
Vous remarquerez que le prêt K figure au bilan pour Fr.1'109'330.--, soit une différence de Fr.91'000.-- par rapport au chiffre indiqué dans votre lettre. Je suppose que vous n'avez pas tenu compte de son avance du 14.7.1982 de Fr.16'000.-- et de son prêt du 7.12.1982 de Fr.75'000.--.
Si les intérêts indiqués dans votre lettre du 27 écoulé consentis à K devaient être comptabilisés, la société s'expose à des difficultés fiscales énormes dont je ne voudrais pas prendre la responsabilité en tant qu' administrateur.
E avec le prêt de K et un capital-actions de même pas Fr.50.000 présente un cas typique de sous-capitalisation. (…) Il est donc à prévoir que les intérêts créanciers soient-limités jusqu' à une certaine somme et à un taux qui, normalement, ne devraient pas dépasser les 4%.
(…)
En tous cas, il y aurait lieu de clarifier ces questions avant d'etablir définitivement les comtes de l'année 1983.”
Belanghebbende reageert daarop in zijn brief van 25 februari 1984 met onder meer het volgende:
“Merci bien pour votre lettre du fevrier 13. Avoir lu cette lettre j'ai quelques considerations à faire comme axiome.
Axiome 1: Je serais fou de detruire la construction E A.G.
Axiome 2: Parceque K est le créancier plus important il sera mieux que K attends le payement d'interets jusq'au moment que tous les autres creanciers sont payé.
(…)
Je pense de regagner la situation avec profits pour E comme suit:
(…)
4. Diminuer la pourcentage d'intérets à K pour une periode limitée. Cette pourcentage est discutée avec GG. Quand cette pourcentage faut etre diminué pendant une situation difficile, il faut aussi avoir la possibilité de regagner une pourcentage de 7% quand la situation cela permettra, alors quand E regagne des profits interessants.”
Bij brief van 19 december 1985 heeft belanghebbende DD meegedeeld:
“With this letter I agree to the fact, that E will pay an interest on the present outstanding loan of Sfr. 1.130.000.- of 5 % (five percent) instead of 7 % over the year 1986. This will make it possible that E will make a profit in 1986. By the end of 1986 we will consider the situation again. This reduction of interest due is only given for the year 1986 and will not be continued on an automatic basis.”
Met de hand geschreven had belanghebbende daaraan toegevoegd: “P.S. The first payment of 5% interest instead of 7% will be mid-summer 1986”.
4.34. Bij brief van 7 juli 1986 deelt DD betreffende jaarstukken 1986 mede dat het wellicht – in verband met de positie van E in de ogen van de Zwitserse fiscus – verstandig is de rente op de “K lening” te verlagen. Belanghebbende deelt daarop DD bij brief van 6 augustus 1986 mee dat voorshands het rentepercentage van 7 naar 5 kan worden teruggebracht. Ook voor het jaar 1987 heeft belanghebbende het rentepercentage – in afwijking van de oorspronkelijke leningsvoorwaarden, op 5 gehandhaafd.
Bij diverse gelegenheden heeft belanghebbende aan DD opgave gedaan van het saldo van de vordering van K op E (onder andere in de brieven
van 16 januari 1987, 30 juni 1987 en 16 januari 1989 – bijlage 18 bij het vertoogschrift –).
Bij brief van 15 februari 1987 aan DD betreffende de jaarstukken van E over 1985, berekent belanghebbende de waarde per ultimo 1985 van de deelneming BB op circa ƒ 2.000.000. (bijlage 18 van het vertoogschrift).
4.35. Bij notariële akte van 24 april 1981 kocht E een chalet te VV (Frankrijk) voor de prijs van Ffr. 390.000. Ter zake van deze transactie merkt GG bij brief van 7 januari 1982 op:
“(…) Etwas eigenartig köntte auch der Umstand wirken, dass die Frima ein Anwesen in Frankreich gekauft hat. Dies müsste als eine Art Kapitalanlage begründet werden. Darüber hinaus ist es unbedingt notwendig, dass die Gesellschaft aus dieser Anlage Einkünfte hat, beispielsweise im Rahmen des Mietwertes. So müssen. z.B. bei uns natürliche Personen, die ein Ferienhaus in den Bergen kaufen, einen angemessenen Mietzins als Einkommen versteuern. Ich bitte Sie jedenfalls, mich wissen zu lassen, wie hoch ein solcher Mietzins kalkuliert werden muss. Für diesen Betrag müssten wir Sie oder einen Dritten entsprechend belasten. Wenn man von dem Kaufpreis von ca. FF 400'000.- ausgeht, müsste eine Rendite von mindestens 6 % resultieren bezorgen auf 30 % des investierten Kapitals = FF 10'000.--.”
Belanghebbende antwoordt daarop bij brief van 18 januari 1982 onder meer aldus:
“(…) Concerning the house in France I give you following information: (…)
I could not leave this incredible opportunity. The owner needed money 'at once'. This I could give him. I was there at the right moment.
Concerning the Mietzins. I am not going to pay any Mietszins. (…)”
De waarde van deze woning werd medio 1991 blijkens een tot de stukken behorende en aan belanghebbende gerichte brief van een zekere KKK te VV ter plaatste op Ffr. 550.000 à 600.000 geschat. In elk geval tot en met 1992 heeft belanghebbende de gebruikerslasten van deze woning betaald.
– K-rekening
4.36. Tot de gedingstukken behoren overzichten, mutatieformulieren, correspondentie e.d. inzake de onder de naam “K” onder nummer 008, 002 en 011 aangehouden bankrekeningen bij de SBG. Antwoorden op verzoeken om inlichtingen zijn gericht aan belanghebbende. Belanghebbende hield aantekening van het bij SBG ondergebrachte vermogen.
4.37. De mutaties in onder meer de K-rekeningen werden in opdracht van belanghebbende verricht. De daartoe door belanghebbende aangegeven en in zijn administratie aangetroffen (kopieën van) brieven luiden vrijwel standaard: “Dear Sirs, will you please make the following payment from my account in the name of K onder number 008 … at your bank …” (o.a. 1 januari 1982, 21 april 1983, 17 juni 1984, 14 augustus 1986 en 20 juni 1987 - bijlagen 27 bij het vertoogschrift).
Bij brief van 29 maart 1984 deelt belanghebbende SBG mede dat hij wenst dat zijn (toenmalige) echtgenote (volledige) tekenbevoegdheid heeft voor de Krekening 008 en wel aldus:
“I write to you concerning my account in the name of K, accountno 008, at your bank.
I should like my wife, G, to have also the right to sign for my account. So we can both individualy sign. And when one of us will die, the other remains in the position to sign. I think this all has been already organised by you.
But I would like to know if I remember this allright.”
Belanghebbende verzoekt bij brief van 15 januari 1985 aan de SBG een jaarlijkse opgave van zijn rekening 004 en deelt daarin voorts mede dat hij “im Laufe dieses Jahres ein erhebliche Zuwachs der positionen auf meine Rechnung erwarte” (bijlage 27 bij het vertoogschrift).
Belanghebbende verzoekt bij brief van 13 januari 1986 aan de SBG een crediet op zijn rekening 004 V en verkrijgt dat tegen een rente van 5 ¾ % per jaar.
Bij brief van 9 april 1986 deelt belanghebbende aan de SBG onder meer het volgende mede:
“Der Pfandvertrag mit Nummer 013 (und auch 014) steht auf Name meiner Frau. Ich habe das Konto derart eröffnet, das meine Frau und ich selbst ohne Mitunterschrift der Andere (also Einzelunterzeichnung) über das Konto kann disponieren. Ist es deshalb nicht richtig, dasz der Vertrag von mir oder von mir und meiner Frau individuell oder zusammen unterschrieben wird, oder dasz separate Verträge gemacht werden ?
Daszselbe ist mehr oder weniger auch von Bedeutung für die beiliegende Selbstschuldnerschafts-Erklärung.
Wir bitten Sie um zu untersuchen:
a. Ob wir beide individuell Unterschrift-bevollmächtigt sind;
b. Ob die Unterlagen auf die richtigen Namen stehen.
Direkt nach ihrer Àntwort Unterschreiben wir dann.”
De ter zake daarvan opgemaakte akte wordt op 6 mei 1986 mede door zijn toenmalige echtgenote G ondertekend.
Het desbetreffende depotreglement bevat onder meer de clausule:
“7. Stellvertretung des deponenten. Vollmacht. Will der Deponent jemandem als seinem stellvertreter die Ermächtigung erteilen, über das Depot zu verfügen, so hat er eine entsprechende schriftliche Vollmacht auszustellen.”
Op verzoek van belanghebbende in de loop van december 1988 hebben de desbetreffende banken (SKA en SBG) aan G de bevoegdheid tot tekenen betreffende de rekeningen 007 en 008 met onmiddellijke ingang ontnomen. Eveneens nog in december 1988 heeft belanghebbende aan H voor de desbetreffende rekeningen door voormelde banken overeenkomstige bevoegdheid laten verstrekken. Vanaf dat tijdstip zijn blijkens de tot de stukken behorende kopieën belanghebbende en H gerechtigd tot de rekening 008 en die beiden alsmede DD voornoemd tot de rekening 007.
Belanghebbende heeft ten laste van de rekening 008 diverse contante opnamen gedaan. Een der bankmutatieformulieren ter zake bevat de ondertekening “X = K” (27 december 1984, bijlage 27 bij het vertoogschrift).
4.38. Bij brief van 12 oktober 1989 geeft belanghebbende de SBG opdracht tot het doen van betalingen ten laste van 008 op de rekeningen 002 en 011 en deelt hij voorts mede “in the first weeks of November I will be back from my far-east trip and I will than look in the matter more closely”.
Op 2 november 1989 wordt op de rekening 010 N contant een bedrag gestort van DM 80.000.
– Gestelde leningen
4.39. Op 17 december 1980 is blijkens haar administratie bij E binnengekomen een bedrag van SFR 365.000 en op 31 juli 1981 een bedrag van SFR 505.000. Deze bedragen zijn blijkens die administratie aangemerkt als een lening opgenomen geld van K, rentende 6½ % per jaar.
De rekening 009 V, in Nederlandse guldens luidend, wordt op 9 april 1985 geopend met een “Einzahlung” van ƒ 884.508,30, blijkens een tot de stukken behorend kopie van het formulier “einzahlung 25725”.
Aldus: Hfl. 815.000,–
1.630,– -/-
" 813.370,–
" 71.138,30
" 884.508,30.
Van dit bedrag is ƒ 832.000 vanaf 15 april 1985 tot 12 december 1985 op een “Treuhandanlage” belegd tegen 6,25 % rente. Het saldo van de rekening is op 19 december 1985 overgeboekt naar de SFR rekening 004 V en de rekening is vervolgens opgeheven.
4.40. Belanghebbende heeft in de loop van het onderzoek het standpunt ingenomen dat hij in de in 4.39 genoemde bedragen van SFR 365.000 en SFR 505.000 en ƒ 884.508,30 omstreeks de data van ontvangst ervan rentedragend à 6½ per jaar had geleend van een zekere F te WW (Taiwan) De desbetreffende bedragen belopen zijns inziens per ultimo 1986, inclusief de verschuldigde en bij de hoofdsom geschreven bedragen in totaal ƒ 2.710.954.
4.41. Desgevraagd verklaarde F in een telefoongesprek met rechercheurs van de FIOD op 16 mei 1990 belanghebbende te kennen en BB, maar niet de naam E. Hij deelde bij die gelegenheid mee noch aan belanghebbende noch aan E een geldlening te hebben verstrekt.
In een fax van 17 mei 1990 deelde F mee belanghebbende reeds lang te kennen, met hem zaken te doen, in 1989 E te hebben gekocht en geld aan belanghebbende en E te hebben geleend, zich niet uit te willen laten over de hoogte van het geleende bedrag en voorts dat “K” de naam is van een gezamenlijke rekening van hem en belanghebbende.
Op 29 mei 1990 verklaarde F voorts dat hij in 1984/1985 geld had geleend aan belanghebbende om in aandelen te beleggen en dat de leningen nog moesten worden terugbetaald.
Tot de stukken behoren voorts een “Affidavit” van 3 december 1991 en een “Sworn Statement” van 13 mei 1996. Deze stukken luiden als volgt:
Affidavit
“The following statement is made by me, F under the conditition that this statement will only be used in the Netherlands and that it will not be handed over or sent by mail or fax to the R.O.C. (Taiwan) or to R.O.C.-officials.
I state herewith, that I have bought 49 shares of stock in E A.G. W at a price of DM 80.000.- (NT$1.250.000.-) The price of this stock was paid by me in november 1989.
Furthermore I state also that I did lend an amount of SFr 365.000.- by the end of december 1980 and SFr 505.000.- in july 1981 towards X in Z, Netherlands.
Also I state that I did lend an amount of SFr 661.800.- in march 1985 towards X in Z, Netherlands. X invested the amounts in the stock-market trying to make a profit. This profit would be split between X and undersigned. The stock and the money was put in the care of a swiss bank. SBG in RR.
In the meantime there were heavy stock-market losses in october 1987 and in october 1989. As a result the stock-investments were liquidated and with the proceeds the loans and interests were paid back. Up till now a small amount of about SFr 56.000.- has still to be paid back.”
Sworn Statement
“On this day, the thirteenth day of May, nineteen hundred and ninety-six, there appeared before me, LLL, Esq., a civil-law notary in Q:
F, businessman, residing at e-straat 1, WW, Taiwan, born at QQQ, Taiwan in nineteen hundred and forty-six, married and holder of passport with number:
012, Republic of China.
The deponent declared as follows:
I met X in nineteen hundred seventy-seven in RR, Switzerland. He was introduced to me by GG, a law practitioner whom I met in the hotel where I resided. At that moment, I did not do any business with GG, nor with X. I explained to GG about my kind of business, I traded in Christmas decoration via Bigtree Industries. I explained that I would be willing to invest in Europe. GG said to me that he knew a company that would be very good for setting up business in Europe. That company was E A.G. owned by X. As it appeared, X was in need for cash and was willing to sell this company to me. I met X to discuss business opportunities in Europe and I had the idea that he is a person that I could trust. Investment in E seemed a better investment than storing money in a Swiss bank account because you may win more than a small interest percentage.
In nineteen hundred seventy-seven, I bought E A.G. for sixty thousand Netherlands guilders (NLG 60,000) .I did not have specific investment plans with E A.G. at that moment. It is normal for me to await good opportunities. I kept the company for a few years, but no investments were of enough interest. I was able to sell the company back to X.
In nineteen hundred eighty, I was informed by X that BB B.V. is a Dutch company which deals with the same products as MMM. I was very interested in doing business with BB B.V..
X wanted to borrow money from me, in order to enable E A.G. to investment in BB B.V.. I had a lot of contacts with him and fully trusted him. I lent X three hundred sixty-five thousand Swiss Francs (SFR 365,000) in December nineteen hundred eighty and five hundred five thousand Swiss Francs (SFR 505,000) in July nineteen hundred eighty-one to enable the investment in BB -B.V: and to enable to purchase a house in VV, France.
I invested, via our mutual account "K" with the Union Banque Suisse in Switzerland, an amount of six hundred sixty-one thousand eight hundred Swiss Francs (SFR 661,800) in nineteen hundred eighty-five.
I regarded this as an investment, made in the form of a loan to X. We agreed that half of the proceeds would be my share, with a minimum interest rate of six and a half percent (6.5%). The investment was not riskful for me because I was entitled to the bank account and could have taken out the money at any desirable moment.
I do not pay taxes in Taiwan over the proceeds of the Swiss affairs. Now, I do not have any Swiss accounts anymore. I still do have foreign accounts in Hong Kong for my foreign business activities.
In nineteen hundred eighty-nine X owed me over one million United States Dollars (USD 1,000,000.--). X suggested that he would transfer his shares in E A.G. to me and that he would also transfer to me his claim on E A .G.. X suggested that E A.G. was a better debtor than himself and I agreed.
I testify that I bought the shares in E A.G. for eighty thousand Deutsch Mark (DM 80,000 .--) and received forty-nine (49) shares certificates. I have these certificates at home and I can show them if necessary. In nineteen hundred and eighty-nine, all loans were returned by X, including accrued interest, except for an amount of fifty-six thousand Swiss Francs (SWFR 56,000 .--) which remained due and is still due.
I gave proxy to NNN to arrange my affairs with E A.G.. Furthermore, I gave proxy to X to look after my interests at BB B.V.. Recently, I also gave proxy to OOO for this purpose. I am too busy to look after the European business myself and X can do it better than I. X keeps me informed about BB B.V. by telephone and telefax and sometimes visits me in Hong Kong or Taiwan. I ask NNN about E A.G.'s affairs.
In nineteen hundred and ninety-five, X proposed that H (the wife of X) will resign as a director of BB B.V. and that OOO will be appointed. I did not have any problems with that and find OOO a good managing director.
Finally, the deponent swore and affirmed that he had given an accurate and correct account of the facts to the best of his knowledge and belief
The deponent is known to me, a civil-law notary. The identity of the deponent of this deed was established by me, a civil-law notary, on the basis of the above-mentioned document intended for identification purposes.”
4.42. Tot de stukken behoort voorts een memo, gedateerd 2 oktober 1989 waarin belanghebbende een waarde van de aandelen E berekent.
Dit stuk luidt aldus:
“FROM: X
TO: F
* Herewith on your request some notes concerning the value of the E stock.
* As soon as you possess the stock of E you can have your loans transferred from me to the company, which is a better debtor, I think.
* The value of E on the yearsheet 1987 (which is the last yearsheet in my possession) is SFr 50.000 less losses over previous years of SFr 58.440,65 = DB SFr 8.440.- or DB DM 9.748.-
* In the yearsheet E 1987 the value uf BB is indicated as HFl 879.000.-, whereas in the yearsheet of BB of 1988 this value is indicated as HFl 755.816.-. The difference is HFl 123.184.-, which is DM109.109.-
* The total of the yearsheets E and BB together is therefore to be calculated less DM 109.109.- and DM 9.748.-. This is: DB DM 118.857.-
* The profit of BB is HFl 75.288.- According to the formula I know I have to multiply this yearly profit by 3, thus leading to the total of HFl 225.864.- = DM 200.056.-
* The loss in E in 1987 is mainly the result of less value of the stock held by E, which is something I expect only for 1987, but not for later years. Also the increase in value of BB-stock is not expressed in the year-sheet.
* The value of E will be therefore: DM 200.056.-
Minus negative value in yearsheets DM 118.857.-
Total value E-stock DM. 81.199,- ”
– Algemene beginselen van behoorlijk bestuur
4.43. H (in verband met het bepaalde in artikel 5, lid 1, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en artikel 5, lid 1, van de Wet op de vermogensbelasting 1964) heeft voor het jaar IB '95/VB '96 aangifte gedaan. In de desbetreffende aangiften is geen rekening gehouden met consequenties van het door de Inspecteur voor het onderhavige jaar gestelde feitencomplex betreffende in Zwitserland buiten het zicht van de fiscus ondergebracht vermogen.
Nadat de Inspecteur bij voorlopige aanslagen d.d. 31 oktober 1996 haar belastbaar inkomen en vermogen had gesteld op respectievelijk ƒ 285.000 en ƒ 4.000.000, zijn de definitieve aanslagen op 30 november 1999 opgelegd – conform aangiften – naar een belastbaar inkomen van ƒ 52.128 en een vermogen van nihil.
b. Bij notari
5. Het geschil en de standpunten van partijen
5.1. Partijen houdt nog verdeeld, of
1. belanghebbende recht heeft op aftrek van een bedrag aan rente ten belope van ƒ 173.793 zoals belanghebbende stelt, maar de Inspecteur ontkent en
– indien deze vraag ontkennend moet worden beantwoord –
2. belanghebbende in het onderhavige jaar een winst ter gelegenheid van de verkoop van zijn aandelen E van ƒ 30.356 heeft behaald zoals belanghebbende stelt dan wel dat in werkelijkheid geen vervreemding van die aandelen heeft plaatsgevonden en de gepretendeerde koopsom van DM 80.000 beschouwd moet worden als een te belasten vermogenstoename zoals de Inspecteur verdedigt,
3. indien vraag 1. onkennend moet worden beantwoord niettemin de gevraagde aftrek verleend moet worden op grond van schending door de Inspecteur van enig beginsel van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het vertrouwensbeginsel, en – indien ook deze vraag ontkennend moet worden beantwoord –
4. de Inspecteur gerechtigd was de onderhavige navorderingsaanslag op te leggen.
De (hoogte van de) heffingsrente is geen zelfstandig geschilpunt.
5.2. Elk van de partijen heeft voor haar standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van haar afkomstige stukken.
5.3. Daaraan is mondeling, behalve de inhoud van de voormelde pleitnotities, toegevoegd – zakelijk weergegeven –
zitting van 26 november 1998
5.3.1. door belanghebbende:
5.3.1.1. BB heeft in 1992 ƒ 20.000 dividend uitgekeerd aan belanghebbende, alsmede een bedrag van ƒ 30.412 ter zake van privé-uitgaven. Ten aanzien van het gehele bedrag van ƒ 50.412 overheerst het loonkarakter. Het desbetreffende bedrag dient derhalve bij belanghebbende te worden belast en niet bij de toenmalige echtgenote H.
5.3.2. door de Inspecteur:
5.3.2.1. De uitspraken in de drie premieheffing zaken moeten worden vernietigd.
5.3.2.2. De “inkomsten onverdeelde boedel” spelen geen rol meer voor de jaren IB '86, IB '87 en IB '88.
5.3.2.3. De door hem voor IB ' 87 onder “bankstorting” gehanteerde biijtelling blijkt onjuist.
5.3.2.4. Ten aanzien van de opbrengst “AAAA” kan voor de jaren IB '89, IB '90 en IB '91 het destijds gesloten compromis worden gehanteerd.
5.3.2.5. De correctie “waarde postzegels” (VB '92) kan vervallen, evenals voor ƒ 19.000 de correctie “waarde sieraden” (VB '92).
zitting van 24 januari 2001
5.3.3. door belanghebbende:
5.3.3.1. Met betrekking tot de K rekeningen heeft belanghebbende per saldo niets genoten.
5.3.3.2. De vaststelling van de boedel is vorig jaar definitief geworden.
5.3.3.3. Hij wijst erop dat ook de aangiften VB '97/VB '98 en IB '98/VB '99 van hem en zijn ex-echtgenote door de Inspecteur zijn gevolgd, afgezien van een post alimentatie.
Toen hij de waarde van de aandelen E berekende in verband met verkoop van F kon hij nog niet voorzien welke winst er in volgende jaren zou worden gemaakt.
5.3.4. door de Inspecteur:
5.3.4.1. De ex-echtgenote (H) was een zaak in RRR begonnen. Aanslag was in systeem als geregeld aangegeven. Ondernemingen P was echter competent.
Belanghebbende kan in redelijkheid niet hebben gedacht dat de belastingdienst welbewust alsnog het standpunt van belanghebbende in de kwestie F zou hebben gevolgd. Het schikkingsvoorstel van belanghebbende ervan uitgaande dat de belastingdienst hem in de zaak F zou geloven, is immers door de belastingdienst niet aanvaard.
5.3.4.2. Hij wijst erop dat als belanghebbende de aandelen in E in 1989 opnieuw aan F zou hebben verkocht, belanghebbende in zijn visie die aandelen eerst (in '82/'83) weer zou hebben moeten kopen. Die aankoop is er niet geweest.
5.3.4.3. Bij de bepaling van de koopsom in 1989 is geen rekening gehouden met de “lijfrentevordering” ad ƒ 160.000 op belanghebbende. Dat bedrag zou F dus cadeau hebben gekregen in de visie van belanghebbende.
5.3.4.4. Gelden die vanuit het ene land naar het andere worden overgemaakt, komen nooit voor hetzelfde bedrag bij de begunstigde. De ter zake door belanghebbende geproduceerde papieren zijn inderdaad alleen maar papier.
5.3.4.5. Met betrekking tot het opleggen van de primitieve aanslag IB 1989 is er een fout gemaakt bij het administratieve, massale verwerkingsproces. Hij had daaraan voorafgaand met de consulenten van belanghebbende in juli 1992 gesproken (L en O). Men kon niet menen dat hij – Inspecteur – op zijn standpunt was teruggekomen. Er waren bovendien allerlei beslagen op vermogensbestanddelen van belanghebbende. Het opleggen van de onjuiste primitieve aanslag was echter niet meer terug te draaien.
6. Beoordeling van het geschil
6.1. Belanghebbende erkent dat hij onder andere gedurende het onderhavige jaar bankrekeningen in Zwitserland heeft aangehouden onder de naam “K”.
6.2. Hij stelt evenwel (zie de pleitnotities) dat hij uit deze rekeningen “in fiscale zin” noch vermogen noch inkomsten heeft genoten, omdat de gelden van deze “K” rekeningen van een derde rentedragend geleende gelden betroffen.
Belanghebbende heeft de desbetreffende stelling ter zitting nader verduidelijkt door te stellen dat hij per saldo, naar het Hof begrijpt in elk geval in de jaren 1986 tot en met 1989, ter zake niets heeft genoten.
6.3. Uit de stukken van het geding volgt dat het hier betreft een conglomeraat van rekeningen (rekeningen-courant, beleggings- en depositorekeningen in diverse valuta – US $, SFR, DM en ƒ) onder de naam “K” welke alle zijn verbonden met de door belanghebbende op 14 december 1977 geopende en in de periode 10 september 1981 tot 30 september 1989 als centrale K-rekening dienende bankrekening onder nummer 004 V. bij de SBG.
6.4. Voor zover belanghebbende het standpunt mocht willen innemen dat in het onderhavige jaar de voornoemde K-rekening op naam van zowel hemzelf als van F stond, is dat standpunt waarvan op grond van een redelijke verdeling van de bewijslast de juistheid door belanghebbende moet worden bewezen, niet houdbaar.
Uit de onder de feiten vermelde brief van belanghebbende aan de SBG van 29 maart 1984 blijkt dat belanghebbende op dat moment als enige bevoegd was voor die rekeningen.
Er is niet aannemelijk geworden dat op enig moment tussen 14 december 1977 en 29 maart 1984 een ander dan belanghebbende en in het bijzonder F (mede) gerechtigd is geweest tot voormelde rekeningen.
Van enige medegerechtigdheid van F tot (het verrichten van handelingen met betrekking tot) voormelde rekeningen in de periode vanaf eind maart 1984 tot 30 september 1989 is evenmin ook maar iets aannemelijk geworden.
Belanghebbende heeft in december 1988 zijn toenmalige echtgenote G haar bevoegdheid om te beschikken over de bankrekeningen bij SBG en SKA ontnomen en verleend aan zijn toekomstige echtgenote. Uit niets blijkt dat een derde voor deze wijzigingen medewerking diende te verlenen dan wel door (één van) de banken is verzocht die medewerking te verlenen.
6.5. De voorgaande conclusie betreffende de periode 14 december 1977 tot 30 september 1989 vindt voorts mede bevestiging in het door de Inspecteur onweersproken gestelde en onder de feiten onder 4.28 (in het bijzonder het geciteerde onder 7.) en 4.37 opgenomene, alsmede, naar het Hof ten overvloede opmerkt, in het navolgende:
Belanghebbende maakt in zijn standpunt niet duidelijk waarom F toestemming gaf tot overboekingen in oktober 1989 op de rekeningen onder nummer 002 en 011 tot welke rekeningen ook in de opvatting van belanghebbende F niet gerechtigd was, terwijl belanghebbende in zijn visie op dat moment niet in staat was zijn schulden aan F volledig te betalen.
Belanghebbende heeft voorts geen enkele verklaring gegeven voor het feit dat de door hem in het kader van de Trustovereenkomst met KK naar de TLB te Luxemburg overgemaakte bedragen, tot welke bedragen op zichzelf beschouwd F kennelijk niet gerechtigd was, op hun beurt werden doorgeboekt naar een rekening waartoe F wel gerechtigd zou zijn.
6.6. Aangenomen moet dan ook worden dat belanghebbende en zijn toenmalige echtgenote in het onderhavige jaar de enige gerechtigden tot voormelde “K” rekeningen zijn.
6.7. De Inspecteur stelt dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan, als bedoeld in artikel 29, lid 2 AWR. Het Hof zal evenwel eerst het standpunt van partijen met betrekking tot de door belanghebbende gestelde leningen opgenomen geld aan de hand van de normale regels voor de verdeling van het bewijs beoordelen.
6.8. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt met zich dat belanghebbende het bestaan en de omvang van door hem gestelde door F verstrekte rentedragende leningen aannemelijk maakt alsmede dat en tot welk bedrag hij over deze leningen rente heeft betaald, dan wel rentedragend is verschuldigd geworden.
6.9. Voorop moet worden gesteld dat, naar de Inspecteur gemotiveerd en onvoldoende weersproken heeft gesteld, de bedragen welke belanghebbende stelt van F te hebben geleend in de loop van 1980, 1981 en 1985 alle in contanten op de voornoemde centrale K-rekening zijn gestort. Uit die stortingen kan derhalve de herkomst van die gelden niet worden afgeleid.
6.10. Het Hof wijst er in dit verband op dat de hiervoor reeds vermelde mededeling in belanghebbendes brief aan de SBG van 15 januari 1985 over een te verwachten aanmerkelijk toename van zijn saldo eerder een aanwijzing geeft dat de betrekkelijk kort daarop gevolgde storting van ruim ƒ 884.000 belanghebbendes eigen gelden betreft, dan door hem geleende.
6.11. Belanghebbende doet zijn standpunt dat hij geldleningen tot omvangrijke bedragen heeft gesloten bij F, in het bijzonder steunen op de onder de feiten onder nr. 4.41. en 4.42. vermelde stukken.
6.12. In bedoelde “Sworn Statement” is opgenomen een verklaring van F dat hij (zakelijk weergegeven) in de loop van 1977 E van belanghebbende kocht en dat hij was “able te sell the company back to” belanghebbende. Belanghebbende neemt in de stukken het standpunt in dat hij E in de loop van 1982 dan wel 1983 heeft teruggekocht. Die verklaring kan niet als juist worden aanvaard.
6.13. Belanghebbende ontkent niet dat tot en met 6 december 1977 hij volledig gerechtigd was tot het aandelenkapitaal in E. Hij heeft op zeker moment tegenover de fiscus het standpunt ingenomen dat hij zijn aandelenbezit in E op 7 december 1977 had verkocht aan een zekere K en wel voor een bedrag van SFR 60.000, welk bedrag door “K” op belanghebbendes privé-bankrekening is overgemaakt.
Op grond van het hiervoor onder 6.1, en onder 6.4 tot en met 6.6 overwogene moeten “K” en belanghebbende vereenzelvigd worden. Voor een reële verkoop van het aandelenkapitaal van E aan een werkelijk bestaande derde nog in het jaar 1977, heeft belanghebbende volstrekt onvoldoende bewijs geleverd. Met name het “Sworn Statement” – waarin F als koopsom ƒ 60.000 noemt in plaats van SFR 60.000 – is hiertoe niet toereikend. De door belanghebbende gestelde verkoop kan dan ook – mede gelet op hetgeen het Hof hierna onder 6.15 en 6.16 overweegt – niet als gedaan worden aangemerkt.
6.14. Het Hof merkt hierbij nog het volgende op.
Uit niets blijkt dat de door belanghebbende gestelde verkoop van de aandelen in december 1977 geleid heeft tot minder invloed van belanghebbende op de gang van zaken binnen E zoals bij een reële verkoop verwacht had kunnen worden. De onder de feiten vermelde passages van de brief van GG aan belanghebbende van 7 januari 1982 zijn in redelijkheid niet anders te duiden dan als gericht tot belanghebbende als (enig) aandeelhouder in E.
Het antwoord van belanghebbende van 18 januari 1982 bevestigt dit. Een door belanghebbende gestelde terugkoop van de aandelen in E zou derhalve op zijn laatst kort voor 7 januari 1982 hebben moeten plaatsvinden. Van enige ter zake gesloten overeenkomst, bepaling van de koopsom en betaling ervan is niets gesteld of gebleken.
6.15. Belanghebbende laat voorts onverklaard waarom een derde (F) hem persoonlijk een belangrijk bedrag zou lenen teneinde het aandelenkapitaal van BB aan te kopen, terwijl die aankoop in werkelijkheid wordt gedaan door en voor rekening van de – in belanghebbendes visie door die derde (F) beheerste – E, zonder dat zulks invloed heeft op de mate waarin belanghebbende bij F in het krijt staat.
Hetzelfde kan worden opgemerkt met betrekking tot de aankoop van het chalet te VV. Daarbij laat belanghebbende geheel onverklaard waarom hij die door hem persoonlijk gewenste woning, welke hij tegen een zeer aantrekkelijke prijs kan kopen, laat aankopen door de – in belanghebbendes visie door F beheerste – E.
6.16. Op grond van het hiervoor onder 6.9 tot en met 6.15 overwogene moet worden geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij in de loop van 1980 en 1981 enig bedrag, laat staan tot een totaal van SFR 870.000 van een derde heeft geleend.
Belanghebbende heeft weliswaar een overzicht overgelegd van de liquiditeiten waarover hij in de desbetreffende jaren heeft beschikt, doch dit overzicht heeft, omdat het uitgaat van hetgeen belanghebbende nu juist moet bewijzen – het bestaan van de leningen van F – op zichzelf onvoldoende bewijskracht. De Inspecteur maakt daarentegen aannemelijk dat in die jaren tenminste aanmerkelijke bedragen door belanghebbende naar Zwitserse bankrekeningen zijn overgebracht waarmee belanghebbende in zijn opstelling geen rekening mee heeft gehouden (zie in het bijzonder 4.14. en 4.15. hiervoor).
6.17. De stelling van belanghebbende dat een derde hem in het voorjaar van 1985 een bedrag van in totaal ƒ 884.508,30 heeft geleend, kan evenmin als juist worden aanvaard.
6.18. De Inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat de desbetreffende bedragen in contanten zijn gestort op belanghebbendes in Nederlandse courant luidende K-rekening 009 V.
De in de “Sworn Statement” afgelegde verklaring dat er sprake was van een investering via een gemeenschappelijke “K” rekening, dat deze investering voor de geldlener geen risico met zich meebracht, omdat hij gerechtigd was tot de desbetreffende bankrekening en over het geleende geld op ieder door hem gewenste moment zou kunnen beschikken, zijn gelet op hetgeen hiervoor onder 6.4 tot en met 6.6.is overwogen, onjuist.
Het Hof verwerpt dan ook dit gedeelte van de door F afgelegde verklaring.
De door F ten overstaan van een notaris hier te lande afgelegde “Sworn Statement” noch verklaringen waaronder het “Affidavit” door een Taiwanese “Notary public” op 5 december 1991 gesigneerd, noch zijn overige verklaringen en evenmin de door belanghebbende dan wel door belanghebbende en F voornoemd opgemaakte periodieke overzichten van beweerde wederzijdse geldelijke rechten en verplichtingen, leveren naar het oordeel van het Hof voldoende bewijs op voor de door belanghebbende gestelde schulden en daaruit voortvloeiende renteverplichtingen. Andere bewijzen voor het bestaan van schulden en verplichtingen als bedoeld zijn niet aangevoerd.
Op grond van het hiervoor overwogene is niet aannemelijk dat belanghebbende tot en met 1985 enig bedrag schuldig is geworden uit hoofde van (een) geldlening(en) aan F voornoemd.
6.19. De juistheid van belanghebbendes stelling dat hij zijn schulden aan F voornoemd eind 1989 heeft betaald – en wel door verkoop van zijn aandelenkapitaal in E alsmede cessie van zijn “K” vordering op E – ligt nu hiervoor reeds is geoordeeld dat het bestaan van die schulden niet aannemelijk is geworden niet voor de hand.
6.20.
De Inspecteur heeft er terecht en gemotiveerd op gewezen dat indien de verkoop van het aandelenkapitaal in E een normale commerciële transactie zou zijn geweest, belanghebbende de waarde van het aandelenpakket overeenkomstig zijn standpunt in correspondentie in voorgaande jaren met de opeenvolgende administrateurs van E nauwkeuriger en aanzienlijk hoger zou hebben gewaardeerd. Zo zou belanghebbende bij de waardebepaling in alle redelijkheid rekening hebben gehouden met een aanzienlijke stille reserve in het huis te VV en een veel hogere waarde van de deelneming in BB.
Dit argument van de Inspecteur klemt temeer nu in de visie van belanghebbende het beloop van zijn “K” vordering op E lang niet toereikend was om zijn schuld aan F te voldoen. Het was derhalve zeker in zijn geval van belang een zakelijk verantwoorde en dus hogere prijs voor zijn aandelenpakket in E te krijgen dan de ogenschijnlijk gerealiseerde DM 80.000.
6.21. De Inspecteur heeft voorts op gewezen dat indien cessie en verkoop werkelijk hadden plaatsgevonden belanghebbende ongetwijfeld ook zijn overige vordering op E ten belope van ruim 153.000 SFR zou hebben verrekend.
6.22. De Inspecteur heeft er voorts op gewezen dat het accepteren door belanghebbende zonder inhoudelijk verweer te voeren van een volgens E begin januari 1990 bestaande vordering op belanghebbende van ruim ƒ 500.000, waarvan in de jaarstukken per 31 december 1989 geen spoor is te vinden en het aanvaarden van de daaropvolgende executie van die vordering, teneinde E, direct dan wel indirect in staat te stellen belanghebbendes woning te Z via een veiling in handen te krijgen voor een laag bedrag, erop wijst dat belanghebbende ook in '95/'96 de zeggenschap in E had, op grond waarvan mag worden aangenomen dat de beweerde verkoop van de aandelen in werkelijkheid niet heeft plaatsgevonden.
6.23. Het voorgaande voert tot de volgende conclusies:
1. Belanghebbende heeft het bestaan van de beweerde leningen niet aannemelijk gemaakt.
Van aftrek van beweerdelijk verschuldigde rente ter zake kan dan ook geen sprake zijn.
2. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat hij zijn aandelenpakket in E in het onderhavige jaar voor DM 80.000, dan wel voor welk bedrag dan ook heeft verkocht. Belanghebbende heeft niet (subsidiair) een andere verklaring voor de ontvangst van de DM 80.000 en overigens geen concreet verweer gevoerd tegen de stelling van de Inspecteur dat alsdan het desbetreffende bedrag beschouwd dient te worden als een inkomste uit voor de Inspecteur onbekende bron van inkomen. Die stelling kan worden gevolgd nu de onjuistheid daarvan niet aannemelijk is geworden.
– Algemene beginselen van behoorlijk bestuur
6.24. De Inspecteur heeft voor de jaren IB '86/VB '87 tot en met IB '92/VB '93 terzake consequent zijn standpunt ingenomen. Dit blijkt uit de respectievelijke vertoogschriften welke alle in de loop van de jaren 1996 tot en met 1998 ter griffie zijn binnengekomen.
Aan de enkele omstandigheid dat de aanslagen IB '95/VB '96 ten name van H in afwijking van de desbetreffende voorlopige aanlagen in oktober 1999 overeenkomstig de desbetreffende aangiften zijn opgelegd, kan belanghebbende niet het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen, dat de Inspecteur achteraf en met terugwerkende kracht tot onder meer het onderhavige jaar zijn tot dan toe ingenomen standpunt had verlaten. Enige andere uitlating of handeling waaraan belanghebbende dat vertrouwen in beginsel zou kunnen ontlenen, is niet gebleken, nog daargelaten dat de Inspecteur ten stelligste ontkent in dezen van standpunt te zijn veranderd.
– Nieuw feit
6.25. Het moet belanghebbende, dan wel zijn gemachtigde wiens kennis in dezen aan belanghebbende moet worden toegerekend, aanstonds bij het ontvangen van het primitieve aanslagbiljet duidelijk zijn geweest dat deze aanslag niet berustte op een – zij het mogelijk onjuiste – vaststelling van het belastbaar inkomen door de Inspecteur. Belanghebbende had immers nog kort te voren van de Inspecteur uitstel gekregen tot 16 november 1992 voor de beantwoording van een groot aantal vragen betreffende onder meer het onderhavige jaar en de stukken van het geding geven geen enkele aanwijzing dat de Inspecteur tussen 1 oktober 1992 en 30 oktober 1992, de dagtekening van de aanslag al dan niet kenbaar voor belanghebbende, het standpunt had ingenomen dat beantwoording van bedoelde vragen niet meer nodig was voor een juiste vaststelling van belanghebbendes inkomstenbelastingschuld over het onderhavige jaar.
Voorts moet worden opgemerkt dat ook reeds de omstandigheid dat de primitieve aanslag ambtshalve is opgelegd, terwijl belanghebbende toch reeds in maart 1991 zijn desbetreffende aangifte had ingediend, belanghebbende en/of zijn gemachtigde aanstonds heeft moeten doen beseffen dat het opleggen van deze aanslag, waarbij voorts het vermogen per 1 januari 1989 zonder enige denkbare reden is vastgesteld op een fractie van het aangegeven vermogen, berustte op een administratieve fout van welke aard dan ook, maar niet op een beslissing van de Inspecteur de desbetreffende aanslag op te leggen.
De Inspecteur was dan ook gerechtigd de onderhavige navorderingsaanslag op te leggen.
7. Slotsom
Belanghebbendes beroep is slechts in zoverre gegrond dat – naar het Hof ambtshalve is gebleken – de door de Inspecteur aangebrachte correcties (zie 4.2.) moeten leiden tot een belastbaar inkomen van ƒ 188.538 in plaats van ƒ 188.588.
8. Proceskosten
Belanghebbendes proceskosten zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten fiscale procedures te berekenen op (3,5 + 1,5) × ƒ 710 = ƒ 3.550.
9. Beslissing
Het Gerechtshof:
– vernietigt de uitspraak van de Inspecteur;
– vermindert de navorderingsaanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 188.538 met inachtneming van gemelde belastingvrije som;
– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor een bedrag van 3.550, te vergoeden door de Staat der Nederlanden;
– gelast de Inspecteur aan belanghebbende het door hem gestorte griffierecht van 75 te vergoeden.
Aldus gedaan te Arnhem op 27 juli 2001 door mr N.E. Haas, voorzitter, mr Matthijssen en mr drs F.J.P.M. Haas, in tegenwoordigheid van mr Snoijink als griffier.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 27 juli 2001, nr. 96/01596, betreffende na te melden navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting.
1. Navorderingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1989 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 50.000. Vervolgens is hem over dat jaar een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 188.588, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft deze uitspraak vernietigd en de navorderingsaanslag verminderd tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 188.538. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
3. Beoordeling van de klachten
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Aan belanghebbende zijn in het jaar 1990 naar aanleiding van de voorlopige resultaten van een onderzoek naar de juistheid van diens aangiften voor de inkomstenbelasting en de vermogensbelasting navorderings-aanslagen in die belastingen opgelegd over de jaren 1984 tot en met 1988. Daartegen is tijdig bezwaar gemaakt. In 1991 en 1992 heeft de Inspecteur naar aanleiding daarvan en van de definitieve resultaten van het onderzoek besprekingen gevoerd met de toenmalige gemachtigde van belanghebbende, waarbij ook de jaren 1989 en 1990 werden betrokken. Op 17 juni 1992 heeft de Inspecteur aan die gemachtigde een brief geschreven met onder meer een samenvatting van zijn standpunt in de diverse geschilpunten, een overzicht van de naar zijn mening bij uitblijven van bevredigende antwoorden noodzakelijke correcties op de aangegeven inkomens over de jaren 1984 tot en met 1989, en een verzoek om nadere informatie. De gemachtigde vroeg en kreeg uitstel voor de beantwoording van deze brief, uiteindelijk tot 1 oktober 1992, welk uitstel telefonisch werd verlengd tot 16 november 1992.
3.1.2. Met dagtekening 30 november 1992 zijn ambtshalve aan belanghebbende aanslagen opgelegd in de inkomstenbelasting voor het jaar 1989 naar een belastbaar inkomen van ƒ 50.000 en in de vermogensbelasting voor het jaar 1990 naar een vermogen van ƒ 100.000. Bij brief van 18 december 1992 heeft de gemachtigde van belanghebbende tegen deze aanslag in de inkomstenbelasting bezwaar gemaakt. In deze brief was vermeld:
“Er is op geen enkel punt rekening gehouden met de ingediende aangifte zoals inkomensbestanddelen, tariefgroep en ingehouden voorheffingen. Wij verzoeken u de aanslag op basis van de ingediende aangifte te herzien.”
In een brief aan de gemachtigde van 1 februari 1993 reageerde de Inspecteur als volgt:
“Wellicht als gevolg van een administratieve fout blijken over het jaar 1989 ambtshalve aanslagen te zijn opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 50.000 en een belastbaar vermogen van ƒ 100.000. In ieder geval heb ik deze aanslagen niet geïnitieerd omdat ik met uw cliënt nog in overleg ben over zowel de bezwaren als de aangiften over de jaren 1984 tot en met 1990. De gang van zaken betreur ik bijzonder, waarvoor ik bij deze mijn excuus aanbied.”
Vervolgens is met dagtekening 31 oktober 1995 over het jaar 1989 de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd.
3.2. In zijn verweerschrift voor het Hof heeft de Inspecteur uitvoerig uiteengezet hoe door falen van de administratieve organisatie ter inspectie de primitieve aanslag tot stand heeft kunnen komen, hoewel toen nog overleg met de gemachtigde van belanghebbende betreffende de aanslagregeling over een reeks van jaren, waaronder het onderhavige jaar, gaande was.
3.3. Het Hof heeft het beroep van belanghebbende op het ontbreken van een nieuw feit verworpen op de grond dat het belanghebbende, dan wel zijn gemachtigde wiens kennis in deze aangelegenheid aan belanghebbende moet worden toegerekend, aanstonds bij het ontvangen van het aanslagbiljet betreffende de primitieve aanslag duidelijk moet zijn geweest dat deze aanslag niet berustte op een – zij het mogelijk onjuiste – vaststelling van het belastbare inkomen door de Inspecteur. Het Hof heeft daaraan toegevoegd dat belanghebbende en/of zijn gemachtigde aanstonds heeft moeten beseffen dat het opleggen van deze aanslag berustte op een administratieve fout van welke aard ook, maar niet op een beslissing van de Inspecteur de desbetreffende aanslag op te leggen.
3.4. Klacht 1 houdt in dat de Inspecteur door het opleggen van de primitieve aanslag een ambtelijk verzuim heeft begaan, welk verzuim niet meer door een navorderingsaanslag kon worden hersteld, en voorts dat de Inspecteur door niettemin de onderhavige navorderingsaanslag op te leggen in strijd heeft gehandeld met het vertrouwensbeginsel, omdat een belastingplichtige mag uitgaan van een consistent beleid van de overheid.
3.5.Artikel 16, lid 1, eerste volzin, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen behelst de hoofdregel dat indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting kan navorderen.
De tweede volzin van dit artikellid bevat een uitzondering op die hoofdregel: een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.
Indien echter een aanslag te laag is vastgesteld niet als gevolg van een verwijtbaar onjuist inzicht van de inspecteur in de feiten die bepalend zijn voor de (omvang van de) belastingplicht of van een onjuist inzicht van de inspecteur in het recht, maar als gevolg van een vergissing die heeft geleid tot een discrepantie tussen wat de inspecteur wilde en wat in het aanslagbiljet is vastgelegd, zoals bijvoorbeeld een schrijf-, reken-, overname-, of intoetsfout, en het voor de belastingplichtige redelijkerwijs kenbaar was dat bij de totstandkoming van de aanslag een fout was gemaakt - waarbij niet van belang is of tevens kenbaar was waarin de fout bestond -, is overeenkomstig de hoofdregel navordering toegestaan. Op aan het aanslagbiljet te ontlenen vertrouwen kan een belastingplichtige zich in een dergelijk geval niet met vrucht beroepen.
3.6. ’s Hofs oordelen dat de aanslag niet berustte op een, zij het mogelijk onjuiste, vaststelling van de aanslag door de Inspecteur maar op een administratieve fout - waarmee het Hof tot uitdrukking heeft gebracht dat sprake was van een vergissing als hiervoor bedoeld - en dat belanghebbende en/of zijn gemachtigde dit aanstonds heeft moeten beseffen, zijn van feitelijke aard, zodat zij in cassatie niet op hun juistheid kunnen worden getoetst. Gelet op het hiervoor onder 3.5 overwogene heeft het Hof, uitgaande van die oordelen, terecht het beroep van belanghebbende op het ontbreken van een nieuw feit verworpen, en kan belanghebbende zich niet met vrucht beroepen op aan het aanslagbiljet te ontlenen vertrouwen. Klacht 1 faalt derhalve.
3.7. De overige klachten kunnen evenmin tot cassatie leiden. Zulks behoeft, gezien artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu die klachten niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
5. Beslissing
De Hoge Raad verklaart het beroep ongegrond.
Dit arrest is gewezen door de vice-president G.J. Zuurmond als voorzitter, en de raadsheren F.W.G.M. van Brunschot, D.G. van Vliet, P. Lourens en C.B. Bavinck, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 8 augustus 2003.
Metadata
Rubriek(en)
InkomstenbelastingFormeel belastingrecht
Instantie
HRDatum instantie
7 augustus 2003Rolnummer
37.570ECLI
ECLI:NL:HR:2003:AI0921bwbr0002320&artikel=16&lid=2
