Samenvatting
Voor door een particulier als belegd vermogen verhuurd vastgoed - niet zijnde woningen - was afschrijving op grond van artikel 35 Wet IB 1964 mogelijk. Voor de vaststelling van de jaarlijkse afschrijving diende de historische kostprijs van de opstal door eliminatie van de prijs van de grond te worden vastgesteld. Het in totaal af te schrijven bedrag moest worden bepaald op het verschil tussen die historische kostprijs en de restwaarde. De restwaarde was de waarde van de opstal na ommekomst van de gebruiksduur. Die waarde moest worden vastgesteld met uitschakeling van ieder inflatoir element en van andere mogelijke waardeontwikkelingen. Het in totaal af te schrijven bedrag moest aan de hand van de gebruiksduur in jaarmoten worden verdeeld. Voor de ondernemer geldt hetzelfde systeem, maar hij splitst het vastgoed niet in grond en opstal. Ook hij bepaalt de restwaarde na de gebruiksduur met uitschakeling van ieder inflatoir element en andere waardeontwikkelingen. Alleen als het geval van BNB 1958/56 zich voordoet (een aanmerkelijke en blijvende verandering van de restwaarde) kan worden ingegrepen. Het gaat hier om tussenvonnissen waartegen geen cassatie mogelijk is.
TUSSENUITSPRAAK
Met betrekking tot de zaak 02/06980 (X) overweegt het Hof
- 1. dat het in dit geschil gaat om de fiscale afschrijving op de voet van artikel 35 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (de Wet IB) op tot het privé-vermogen behorende (onverdeelde aandelen in) verhuurde onroerende zaken (niet zijnde woningen);
- 2. dat die afschrijving tot doel heeft om de historische kostprijs, zoals die voor belanghebbende is ontstaan, te verdelen over de jaren waarin de onroerende zaken voor belanghebbende een bron van inkomen vormen en aldus in ieder jaar rekening te houden met een vermindering van het gebruiksnut van de zaak;
- 3. dat die afschrijving per afzonderlijke onroerende zaak dient te worden bepaald;
- 4. dat hierbij de (waarde van de) grond buiten aanmerking blijft, omdat (bouw)grond geen waardevermindering ondergaat als gevolg van slijtage of gebruik, zodat het gaat om de afschrijving op de opstal;
- 5. dat de hoogte van die afschrijving in enig jaar in beginsel is te stellen op de uitkomst van een breuk met als teller het verschil tussen de historische kostprijs van de desbetreffende opstal en de voor die opstal te verwachten restwaarde, en als noemer de verwachte gebruiksduur, dat wil zeggen het aantal jaren tussen het tijdstip van aanschaf en het tijdstip waarop, vanuit de bron te beoordelen, de opstal niet meer geschikt zal zijn voor het bij aanschaf verwachte feitelijke gebruik waartoe hij werd aangeschaft;
- 6. dat bij de beoordeling van de geschiktheid voor dat gebruik niet alleen technische maar ook economische veroudering een rol speelt zodat bijvoorbeeld een in de zakelijke markt verhuurd kantoorgebouw aan het einde van zijn gebruiksduur is gekomen zodra dat gebouw ook bij normaal onderhoud niet meer geschikt is voor verhuur op de zakelijke kantorenmarkt;
- 7. dat de te verwachten restwaarde dient te worden gesteld op het deel van de historische kostprijs dat aan het einde van de verwachte gebruiksduur naar objectieve verwachting nog in de waarde van de opstal aanwezig zal zijn, zulks met uitschakeling van ieder inflatoir element en van (andere) te verwachten omstandigheden die de waardeontwikkeling (kunnen) beïnvloeden;
- 8. dat aldus recht wordt gedaan aan het stelsel van de Wet IB waarin immers vermogenswinsten op tot het privé-vermogen behorende vermogensbestanddelen onbelast blijven;
- 9. dat van het systeem van gelijkmatige (lineaire) afschrijving slechts dan kan worden afgeweken indien een partij stelt en bij betwisting aannemelijk maakt dat het gebruiksnut dat de opstal gedurende de verwachte gebruiksduur afwerpt een onmiskenbaar onevenredig verloop heeft, doch dat zulks in casu onvoldoende aannemelijk is geworden;
- 10. dat partijen er overeenstemming over lijken te hebben dat de verwachte gebruiksduur, als hier bedoeld, is te stellen op 30 jaar, doch zich hierover nader mogen uitlaten;
- 11. dat partijen wordt verzocht per onroerende zaak de historische kostprijs en de restwaarde van de opstal aan te geven;
- 12. dat partijen hierbij in die zin gebonden zijn aan de gemaakte procedure-afspraken dat het afschrijvingspercentage zoals dat uiteindelijk wordt berekend voor de onroerende zaken in de A-vennootschap eveneens zal worden gehanteerd voor de onroerende zaken in de B-vennootschap;
- 13. dat het beroep op het gelijkheidsbeginsel dat belanghebbende ten aanzien van de C-vennootschappen heeft gedaan, niet slaagt;
- 14. dat partijen tenslotte wordt verzocht aan een en ander een cijfermatige conclusie voor het belastbare inkomen te verbinden;
- 15. dat het partijen overigens vrijstaat in onderling overleg een gemeenschappelijke conclusie aan de hier door het Hof gegeven uitgangspunten te verbinden, bij voorkeur een gemeenschappelijke conclusie met betrekking tot het belastbare inkomen, in welk geval een uitsplitsing per onroerende zaak niet noodzakelijk is.
Met betrekking tot de zaak 02/09679 (Y BV, hierna: de BV) overweegt het Hof
- 1. dat het in dit geschil gaat om - en het geschil beperkt is tot - de fiscale afschrijving op de voet van artikel 7 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (de Wet Vpb) juncto artikel 10 van de Wet IB op tot het vermogen van de BV behorende (onverdeelde aandelen in) verhuurde onroerende zaken;
- 2. dat die afschrijving tot doel heeft om de historische kostprijs, zoals die voor de BV is ontstaan, te verdelen over de jaren waarin de onroerende zaken hun functie als bedrijfsmiddel in het bedrijf van de BV vervullen en aldus in ieder jaar rekening te houden met een verlies uit hoofde van het afnemende gebruiksnut van die zaken voor dat bedrijf;
- 3. dat die afschrijving per afzonderlijke onroerende zaak dient te worden bepaald;
- 4. dat de hoogte van die afschrijving in enig jaar in beginsel is te stellen op de uitkomst van een breuk met als teller het verschil tussen de historische kostprijs van de desbetreffende onroerende zaak en de voor die zaak te verwachten restwaarde, en als noemer de verwachte gebruiksduur, dat wil zeggen het aantal jaren tussen het tijdstip van aanschaf en het tijdstip waarop de zaak naar de bij aanschaf bestaande verwachting niet meer zal (kunnen) worden gebezigd voor de functie waarvoor de onroerende zaak door de belastingplichtige in gebruik is genomen;
- 5. dat bij de geschiktheid voor bedoelde functie niet alleen technische maar ook economische veroudering een rol speelt zodat bijvoorbeeld een in de zakelijke markt verhuurd kantoorgebouw aan het einde van zijn gebruiksduur is gekomen zodra dat gebouw ook bij normaal onderhoud niet meer geschikt is voor verhuur op de zakelijke kantorenmarkt;
- 6. dat de verwachte gebruiksduur ook kan worden beïnvloed door - geobjectiveerd te beoordelen - subjectieve bedoelingen van de belastingplichtige en dat in casu bij de beoordeling daarvan de duur waarvoor de maatschappen zijn aangegaan een relevante factor kan zijn, naast andere feiten en omstandigheden;
- 7. dat de restwaarde dient te worden gesteld op het deel van de historische kostprijs dat aan het einde van de verwachte gebruiksduur nog in de waarde van de zaak aanwezig zal zijn, zulks met uitschakeling van ieder inflatoir element en van (andere) te verwachten omstandigheden die de waardeontwikkeling (kunnen) beïnvloeden;
- 8. dat immers geen rechtsregel, behoudens de hierna in 10. te bespreken theoretische mogelijkheid - die zich in casu echter niet voordoet - ertoe noopt om via de afschrijving vermogenswinsten naar voren te halen die volgens goed koopmansgebruik nog niet als gerealiseerd behoeven te worden aangemerkt;
- 9. dat als regel - en ook in casu - de grondwaarde uit de historische kostprijs dient te worden geëlimineerd omdat de gebruikswaarde van de grond als regel - en ook in casu - niet door gebruik of slijtage vermindert;
- 10. dat in casu in het midden kan blijven of naar hedendaagse rechtsopvatting de waarde van de grond óók dient te worden geëlimineerd ter bepaling van de restwaarde, omdat niet aannemelijk is geworden dat zich hier een geval als bedoeld in BNB 1958/56 voordoet waarin een sinds de aanschaf opgetreden stijging van de waarde van de grond ertoe leidt dat de restwaarde aanmerkelijk en naar verwachting blijvend is toegenomen;
- 11. dat, nu niet aannemelijk is geworden dat de grondwaarde na aankoop aanmerkelijk en naar verwachting blijvend is gewijzigd, de afschrijving in casu gelijk is aan de uitkomst van een breuk met in de teller het verschil tussen de historische kostprijs van de opstal en de restwaarde van de opstal en in de noemer de verwachte gebruiksduur van de opstal;
- 12. dat van het systeem van gelijkmatige (lineaire) afschrijving slechts dan kan worden afgeweken indien een partij stelt en bij betwisting aannemelijk maakt dat het gebruiksnut dat de opstal gedurende de verwachte gebruiksduur afwerpt een onmiskenbaar onevenredig verloop heeft, doch dat dit zulks in casu onvoldoende aannemelijk is geworden;
- 13. dat de inspecteur ter zitting, naar het Hof begrijpt, heeft erkend dat voor het geval het Hof slechts zijn meest subsidiaire stelling honoreert, het voor de uitkomst van de hiervoor bedoelde berekening geen verschil maakt of de afschrijving wordt berekend over een verwachte gebruiksduur van (omstreeks) 7 jaar dan wel over een gebruiksduur van 30 jaar; dat de inspecteur zich evenwel nader mag uitlaten over de in aanmerking te nemen gebruiksduur;
- 14. dat partijen wordt verzocht per onroerende zaak de historische kostprijs en de restwaarde als hiervoor bedoeld van de opstal aan te geven en in de gelegenheid worden gesteld deze waarden desgewenst nader te onderbouwen;
- 15. dat partijen hierbij in die zin gebonden zijn aan de gemaakte procedure-afspraken dat het afschrijvingspercentage zoals dat uiteindelijk wordt berekend voor de onroerende zaken in de C-vennootschap eveneens zal worden gehanteerd voor de onroerende zaken in de D-vennootschap;
- 16. dat het Hof verstaat dat de BV haar beroep op het vertrouwensbeginsel heeft ingetrokken;
- 17. dat partijen tenslotte wordt verzocht aan een en ander een cijfermatige conclusie voor het belastbare bedrag te verbinden;
- 18. dat het partijen overigens vrijstaat in onderling overleg een gemeenschappelijke conclusie aan de hier door het Hof gegeven uitgangspunten te verbinden, bij voorkeur met betrekking tot het belastbare bedrag, in welk geval een uitsplitsing per onroerende zaak niet noodzakelijk is.
Deze tussenuitspraak is gedaan op 23 oktober 2003 door mrs. Den Boer, Faase en Slijpen, leden van de belastingkamer, in aanwezigheid van mr. Thijssen als griffier.
Tegen deze tussenuitspraak staat geen beroep in cassatie open.
