Samenvatting
Een apotheekhoudende artsenmaatschap laat op eigen grond een woon-praktijkpand bouwen. Zij rekent alleen het praktijkgedeelte tot haar ondernemingsvermogen. Van de voordruk (als gevolg van de heffing ex artikel 3,lid 1, letter h OB) op dat praktijkgedeelte trekt zij met toepassing van de pro rata-methode van artikel 11, lid 1, letter c Uitvoeringsbeschikking OB, een deel af dat betrekking heeft op de met OB belaste omzet van de maatschap. De inspecteur was daarmee niet tevreden. Hij was van oordeel dat alleen de voordruk die betrekking heeft op het apotheekgedeelte van de praktijkruimte voor aftrek in aanmerking komt. Dat wijst de Hoge Raad af. In het praktijkgedeelte bevinden zich ook ruimten voor gemengd gebuik. Hij houdt het op de pro rata-methode en vernietigt de naheffingsaanslag.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van Maatschap X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden van 21 januari 2005, nr. BK 330/03, betreffende na te melden naheffingsaanslag in de omzetbelasting.
1. Naheffingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 1999 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 27.278, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
3. Beoordeling van de middelen
3.1 In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende, een maatschap, exploiteert een huisartsenpraktijk met apotheek.
3.1.2. In het jaar 1999 heeft belanghebbende een woon-praktijkpand laten bouwen. Voorzover de daarbij in rekening gebrachte omzetbelasting betrekking had op het gedeelte van het pand dat in het kader van belanghebbendes onderneming wordt gebruikt (hierna: het zakelijke gedeelte) is deze in aftrek gebracht.
3.1.3. Omdat belanghebbende zowel aan de heffing van omzetbelasting onderworpen prestaties verricht als vrijgestelde prestaties in de zin van artikel 11 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet), werd zij bij de ingebruikneming van het zakelijke gedeelte omzetbelasting verschuldigd op de voet van artikel 3, lid 1, letter h, van de Wet. Op de verschuldigde omzetbelasting heeft belanghebbende in aftrek gebracht een bedrag aan omzetbelasting, berekend op basis van de zogenoemde pro rata- methode, opgenomen in artikel 11, lid 1, letter c, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (hierna: de Uitvoeringsbeschikking). De Inspecteur heeft na controle zich op het standpunt gesteld dat de in aftrek te brengen omzetbelasting berekend moet worden op basis van artikel 11, lid 2, juncto artikel 13, lid 1, letter a, van de Uitvoeringsbeschikking en de onderwerpelijke naheffingsaanslag opgelegd.
3.1.4. Het zakelijke gedeelte van het pand wordt gevormd door een entree, een hal, gang, trap, toilet, een ruimte met daarin een balie, een wachtkamer, een spreekkamer, een onderzoekkamer, een garage alsmede een verdieping die wordt gebruikt voor opslag van medicijnen en hulpmiddelen.
3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat de als arts en als apotheker verrichte prestaties naar hun aard goed zijn te onderscheiden en dat de Inspecteur is geslaagd in het bewijs dat het werkelijke gebruik, als geheel genomen, niet overeenkomt met de splitsing naar rato van de vergoedingen, en voorts dat de Inspecteur een getrouw beeld heeft vastgesteld van het werkelijke gebruik. Tegen deze oordelen richt zich het eerste middel.
3.3.1. Vooropgesteld moet worden dat bij toepassing van het bepaalde in artikel 11, lid 2, juncto artikel 13, lid 1, letter a, van de Uitvoeringsbeschikking het voor aftrek in aanmerking komende gedeelte van de omzetbelasting wordt berekend op basis van het werkelijke gebruik van het onroerend goed. De bewijslast ter zake van het werkelijke gebruik rust op degene, die van de pro rata-methode wil afwijken. Daarbij heeft te gelden dat de vaststelling van het werkelijke gebruik dient te berusten op objectief en nauwkeurig vast te stellen gegevens.
3.3.2. Dat de levering van medicijnen en andere goederen door een apotheker materieel en economisch kan worden onderscheiden van de dienstverlening van een huisarts (vergelijk Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen 23 februari 1988, 353/85, Commissie/Verenigd Koninkrijk van Groot-Brittannië en Noord-Ierland, Jurispr. 1988, blz. 817), brengt niet zonder meer mee dat het werkelijke gebruik van een onroerend goed dat ‘gemengd’ gebezigd wordt voor beide soorten prestaties, voor elk van beide soorten prestaties afzonderlijk objectief en nauwkeurig kan worden bepaald. In een situatie als de onderhavige waarin een ondernemer zowel huisarts is als apotheker en de handelingen als huisarts en als apotheker worden verricht in vertrekken van het pand die niet exclusief voor een van de beide soorten werkzaamheden worden gebruikt, is dit niet mogelijk.
Onder die omstandigheden kan het werkelijke gebruik met het oog op het verrichten van de verschillende soorten prestaties niet anders dan bij benadering worden bepaald, hetgeen niet voldoende is om met toepassing van de methode als bedoeld in artikel 11, lid 2, van de Uitvoeringsbeschikking, de hoogte van de toegestane aftrek in afwijking van de pro rata-methode vast te stellen.
3.3.3. Op grond van hetgeen hiervóór is overwogen slaagt het eerste middel. Het tweede middel behoeft geen behandeling. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, alsmede de uitspraak van de Inspecteur,
vermindert de aanslag tot op een bedrag van € 19.370,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 235, alsmede het bij het Hof betaalde griffierecht ter zake van de behandeling van de zaak voor het Hof ten bedrage van € 174, derhalve in totaal € 409,
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand,
veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is gewezen door de vice-president A.E.M. van der Putt-Lauwers als voorzitter, en de raadsheren F.W.G.M. van Brunschot, D.G. van Vliet, J.W. van den Berge en E.N. Punt, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 3 februari 2006.
