Samenvatting
Deze uitvoerige uitspraak komt op het volgende neer. Een BV, die als aannemer en projectontwikkelaar actief is, koopt een schoolgebouw voor fl.12.600.000, waartegenover zij aan de school nieuwe grond plus een nieuw schoolgebouw moet leveren. Van dat schoolgebouw verkoopt de BV een deel voor fl. 11.725.000 door aan een andere vennootschap die de grond wil gebruiken voor de bouw van winkels, appartementen en een parkeergarage. Op het niet verkochte gedeelte van de school gaat de BV een stadsdeelkantoor bouwen dat aan de gemeente wordt verhuurd. De BV gaat voor dat gedeelte van de school uit van een waarde van fl. 875.000. Het stadskantoor komt uiteindelijk voor de prijs van fl. 875.000 plus de stichtingskosten van de opstal voor 99% in handen van de kinderen van de middellijk enig aandeelhouder van de BV en voor 1% in handen van die aandeelhouder zelf. In 1997 zijn daaromtrent definitieve stappen gezet. In 1998 wordt de huur van het stadskantoor definitief vastgesteld op fl. 1.233.728 per jaar. Op 2 september 1999 rapporteert de belastingdienst naar aanleiding van een boekenonderzoek dat het project inzake het schoolgebouw allerhande vragen oproept. Niettemin stelt de inspecteur de aanslag 1997 op 31 december conform de aangifte vast. Op 31 mei 2000 verschijnt er een taxatierapport waarbij de voor het stadskantoor benutte grond wordt gewaardeerd op fl. 4.400.000. Op basis daarvan wordt door de inspecteur een forse navorderingsaanslag over 1997 opgelegd. Die waarde wordt na bezwaar teruggebracht tot fl. 2.900.000. Er volgen nog verschillende taxaties die alle op meer dan fl. 2.000.000 uitkomen.
Uiteindelijk vernietigt het Hof de navorderingsaanslag. De inspecteur had namelijk volgens het Hof geen nieuw feit toen hij navorderde. Tijdens het opleggen van de primitieve aanslag was het onderzoek naar de waarde van de grond immers in volle gang. Het Hof ziet voorts alleen in het grote verschil tussen de prijs waarvoor de kinderen en de aandeelhouder de grond hebben verkregen en de waarde ervan, die in elk geval boven fl. 2.000.000 ligt, onvoldoende bewijs voor de kwade trouw van de BV.
Tegen dit oordeel heeft de Staatssecretaris cassatieberoep ingesteld. De Hoge Raad verklaart dit gegrond. Het Hof heeft zijn oordeel dat er geen sprake was van kwade trouw onvoldoende gemotiveerd en daarom is het niet begrijpelijk. De zaak is verwezen.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiƫn tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 4 juli 2008, nr. 04/00523, betreffende een aan X B.V. te Z (hierna: belanghebbende) opgelegde navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting.
1. Het geding in feitelijke instantie
Aan belanghebbende is over het jaar 1997 een navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd, met een verhoging van de nageheven belasting van honderd percent, van welke verhoging de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag de helft heeft kwijtgescholden.
Na daartegen gemaakt bezwaar is, bij gezamenlijke uitspraak van de Inspecteur, de navorderingsaanslag wat betreft de daarin begrepen enkelvoudige belasting verminderd en is de verhoging verder kwijtgescholden.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard en de uitspraak op bezwaar en de navorderingsaanslag vernietigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Zij heeft tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
De Staatssecretaris heeft in het principale beroep een conclusie van repliek ingediend en heeft het incidentele beroep beantwoord.
Belanghebbende heeft in het principale beroep een conclusie van dupliek ingediend en in het incidentele beroep een conclusie van repliek.
3. Uitgangspunten in cassatie
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende houdt zich bezig met – kort gezegd – aannemersactiviteiten, projectontwikkeling en verhuur van onroerende zaken. Directeur en middellijke, enige aandeelhouder van belanghebbende is C (hierna: de middellijke aandeelhouder). De middellijke aandeelhouder heeft twee dochters.
3.1.2. In 1995 is belanghebbende in overleg getreden met de gemeente Q. Het overleg had betrekking op een aanbod van belanghebbende om op de locatie van een schoolcomplex dat op dat moment nog eigendom was van de Stichting D (hierna: het complex) een nieuw stadskantoor te bouwen en dat stadskantoor langdurig te verhuren aan de gemeente.
3.1.3. Belanghebbende heeft op 12 juli 1996 van de Stichting D het complex gekocht voor de som van ƒ 12.600.000.
3.1.4. Een deel van het complex werd verkocht aan een derde voor een bedrag van ƒ 11.725.000. Het recht op levering van het resterende deel verkocht belanghebbende voor een bedrag van ƒ 875.000 aan de gemeente onder de verplichting dat de gemeente dit deel levert aan de middellijke aandeelhouder (1 percent) en aan diens dochters (ieder 49,5 percent).
3.1.5. In december 1997 hebben belanghebbende en de gemeente overeenstemming bereikt over de verhuur voor een periode van 30 jaren van een nog te bouwen stadskantoor op de locatie van het complex tegen een te indexeren huursom. Het definitieve huurcontract is begin april 1998 tot stand gekomen en vermeldt een huurbedrag van ƒ 1.233.728 per jaar.
3.1.6. Bij akte van 6 mei 1998 heeft de gemeente het eerder van belanghebbende gekochte deel van het complex geleverd aan de middellijke aandeelhouder (1 percent) en aan diens dochters (ieder 49,5 percent). Dit geschiedde voor een bedrag van ƒ 875.000 vermeerderd met ƒ 153.125 aan omzetbelasting.
3.1.7. De Inspecteur heeft op basis van een taxatierapport van de belastingdienst van 31 mei 2000 het standpunt ingenomen dat belanghebbende zich in 1997 bewust een voordeel heeft laten ontgaan ten gerieve van de middellijke aandeelhouder door met de gemeente overeen te komen dat zij het desbetreffende deel van het complex voor het bedrag van ƒ 875.000 niet aan belanghebbende zelf zou (“terug”)leveren, maar aan de dochters van de middellijke aandeelhouder. Het voordeel, dat door de Inspecteur is berekend op ƒ 3.525.000, dient volgens de Inspecteur tot de belastbare winst van belanghebbende van 1997 te worden gerekend.
4. Beoordeling van de in het principale beroep aangevoerde klachten
4.1. In cassatie staat vast dat de op het in 3.1.7 bedoeld voordeel betrekking hebbende navordering slechts mogelijk is, indien belanghebbende bij het niet in haar aangifte opnemen van dat voordeel te kwader trouw was in de zin van artikel 16, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de Wet). Het Hof heeft het op zich wel aannemelijk geacht dat de waarde van het complex ultimo 1997 hoger was dan de prijs waarvan belanghebbende is uitgegaan, maar geoordeeld dat onvoldoende feitelijke grondslag bestaat voor de conclusie dat belanghebbende te kwader trouw was. Daarbij heeft het Hof in aanmerking genomen dat de taxateurs in deze procedure onvoldoende erin zijn geslaagd een betrouwbaar beeld te geven van de waarde in het economische verkeer van het object ultimo 1997, dat belanghebbende in zoverre openheid van zaken heeft gegeven aan de Belastingdienst dat zij in het vooroverleg met de fiscus heeft aangegeven dat de dochters van de (middellijke) aandeelhouder het (toen nog) te realiseren stadskantoor zouden gaan verhuren aan de gemeente en dat in dit verband sprake was van een huurcontract met “een gouden randje”. Tegen dit oordeel richten zich de klachten.
4.2.1. Van kwade trouw zou in dit geval sprake zijn, indien belanghebbende ten tijde van het doen van de aangifte wist dat, indien deze aangifte zou worden gevolgd, de aanslag tot een te laag bedrag zou worden opgelegd (vgl. HR 11 juni 1997, nr. 32299, LJN AA2160, BNB 1997/384). Voor de beoordeling of kwade trouw aanwezig is ter zake van een feit dat grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, is niet noodzakelijk dat de exacte omvang van die belastingschuld kan worden vastgesteld.
4.2.2. ‘s Hofs oordeel dat, hoewel aannemelijk is dat, gelet op de taxaties, de waarde van het complex eind 1997 hoger was dan de door belanghebbende gehanteerde prijs waarvoor het resterende gedeelte van het complex is overgedragen aan de middellijke aandeelhouder van belanghebbende en diens dochters, zulks onvoldoende is voor de conclusie dat belanghebbende te kwader trouw is geweest in de zin van artikel 16, lid 1, van de Wet, is zonder nadere motivering, welke ontbreekt, niet begrijpelijk. Uitgaande van de omstandigheid dat de waarde van het complex hoger is dan de door belanghebbende gehanteerde verkoopprijs is voor aanwezigheid van kwade trouw in ieder geval vereist dat belanghebbende zich van dit waardeverschil bewust was. Aangezien het Hof zich daaromtrent niet heeft uitgelaten, is zijn oordeel onvoldoende gemotiveerd.
4.2.3. Aan het voorgaande doet niet af dat belanghebbende – aldus het Hof – in zoverre openheid van zaken heeft gegeven jegens de Belastingdienst dat zij in het vooroverleg met de fiscus heeft gemeld dat de dochters van de middellijke aandeelhouder het (toen nog) te realiseren stadskantoor zouden gaan verhuren aan de gemeente en dat in dit verband sprake was van een huurcontract met “een gouden randje”. Deze openheid kan van belang zijn voor het antwoord op de vraag of de Inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan door met de geboden informatie geen rekening te houden bij het opleggen van de primitieve aanslag, maar de vraag of belanghebbende te kwader trouw was moet worden beoordeeld worden aan de hand van de gedraging van belanghebbende bij het doen van de aangifte. De klachten slagen derhalve.
5. Beoordeling van de in het incidentele beroep aangevoerde klachten
5.1. Belanghebbendes eerste klacht, die behelst dat het Hof bij het weergeven van de uitkomst van een van de taxaties is uitgegaan van een te lage getaxeerde waarde, kan wegens gebrek aan belang niet tot cassatie leiden.
5.2. De tweede klacht faalt eveneens aangezien hetgeen belanghebbende betoogt geen steun vindt in de feitelijke vaststellingen van het Hof en voor een nader onderzoek van feitelijke aard in cassatie geen plaats is.
5.3. Ten slotte faalt ook belanghebbendes derde klacht. ’s Hofs oordeel dat aannemelijk is dat de waarde van het complex hoger is dan de prijs waarvan belanghebbende is uitgegaan berust op de aan het Hof voorbehouden waardering van de bewijsmiddelen. ‘s Hofs oordeel hieromtrent behoefde geen nadere motivering en is ook niet onbegrijpelijk.
6. Slotsom
Gelet op het hiervoor in 4.2.2 overwogene kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.
7. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.
8. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het incidentele beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond,
verklaart het principale beroep in cassatie van de Staatssecretaris gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren P. Lourens, A.R. Leemreis, E.N. Punt en P.M.F. van Loon, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op
13 augustus 2010.
