Metadata
Het verlies op een bedrijfsgebouw dat door de eigenaar aanvankelijk gedeeltelijk en na verbouwing geheel ter beschikking van zijn BV is gesteld, is voor zover het de verbouwing betreft niet aftrekbaar
Hof Arnhem, 21 april 2009
Gerelateerde content
- Wet en parlementaire geschiedenis
- Internationale regelgeving
- Lagere regelgeving
- Besluiten
- Jurisprudentie(209)
- Commentaar NLFiscaal
- Literatuur
- Recent
Samenvatting
Dit geval komt er op neer, dat de eigenaar van een loods deze op 1 januari 2001 gedeeltelijk aan zijn BV verhuurde. In 2001, 2002 en 2003 heeft hij het niet verhuurde gedeelte grondig laten verbouwen. Met ingang 1 januari 2002, werd het installatiebedrijf dat tot dan toe alleen door de BV werd geëxploiteerd, gedreven door een VOF met de BV en de zoon van de enig aandeelhouder als vennoten en vanaf 31 december 2003 drijven de zoon en zijn vrouw de onderneming. Door de uittreding van de BV uit de VOF behoort de loods vanaf 31 december 2003 niet meer tot het resultaat uit overige werkzaamheden. Bij de waardering van de loods op die datum blijkt het verschil tussen de waarde van de loods op 31 december 2003 rond 200.000 euro lager te zijn dan de waarde per 1 januari 2001 vermeerderd met de verbouwingskosten. Het Hof rekent het verbouwde gedeelte van de loods echter pas tot het vermogen van het resultaat uit overige werkzaamheden nadat de verbouwing gereed is gekomen en laat het verlies niet in aftrek toe.BRON
Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 06/5332
Uitspraakdatum: 22 oktober 2007
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[X], wonende te [Z], eiser,
gemachtigde [.],
en
de inspecteur van de Belastingdienst/[te P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2003 een aanslag (aanslagnummer [.]) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 17.426 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.571.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 4 september 2006 de aanslag gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen bij brief van 3 oktober 2006, ontvangen bij de rechtbank op
4 oktober 2006, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiser heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 juli 2007 te Arnhem. Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Namens verweerder is verschenen [.].
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
Eiser is middellijk aandeelhouder van [A. B.V.]
Eiser is eigenaar van het bedrijfspand aan de [adres] (hierna: het pand). Het pand is gebouwd in de jaren ’60. Tot 1 januari 2001 bestond het pand uit een werkplaats/magazijn (352 m2) en een kantoorruimte (32 m2). Een gedeelte van dit pand, bestaande uit de magazijnruimte, werd op 1 januari 2001 verhuurd aan [A. B.V.] voor een bedrag van fl. 1000 (€ 453) per maand. Deze verhuur valt vanaf 1 januari 2001 onder de terbeschikkingstellingsregeling (hierna: tbs-regeling). Het resterende deel van het pand werd tot medio 2000 verhuurd aan derden.
In 2001 is het pand ingrijpend verbouwd. Op 8 augustus 2001 was deze verbouwing, bestaande uit verbouw, aanbouw en nieuwbouw, gereed. Aan het pand is een receptie gebouwd met kelder (96 m2) en daarboven een kantoorruimte (10 m2) en keuken. Verder is de werkplaats uitgebreid met 56 m2 en is er een nieuwe verdieping op het gebouw geplaatst.
Sinds 1 september 2001 heeft [A. B.V.] het verbouwde pand betrokken. Na de verbouwing is het pand geheel ter beschikking gesteld aan [A. B.V.] Tussen partijen is geen (gewijzigde) huurovereenkomst opgesteld. Wel is met ingang van oktober 2001 de huur verhoogd naar fl. 10.000 (€ 4.537) per maand.
Vanaf 1 januari 2002 wordt het pand verhuurd aan [A. V.o.f.]. In deze vennootschap heeft [A. B.V.] een belang van 50%.
Op 31 december 2003 is [A. B.V.] uit [A. V.o.f.]. getreden. Hierdoor is de tbs-regeling geëindigd.
Eiser heeft de boekwaarde van het pand per 31 december 2003 als volgt berekend:
Beginstand oud pand [adres] € 181.500 +
Investeringen 2001 exclusief omzetbelasting 377.921 +
Stand 1 september 2001 559.421
Afschrijving 2001 6.883 -/-
Stand 31 december 2001 552.538
Investeringen 2002 exclusief omzetbelasting 36.400
Afschrijving 2002 16.593 -/-
Stand 31 december 2002 572.345
Investeringen 2003 exclusief omzetbelasting 8.312
Afschrijving 2003 17.883 -/-
Stand 31 december 2003 € 562.774
Op 8 april 2004 is het pand gezamenlijk getaxeerd door een, in opdracht van verweerder aangestelde, rijkstaxateur en, in opdracht van eiser aangestelde, makelaar-taxateur o.g. Bij deze taxatie is de onderhandse verkoopwaarde vrij van huur en gebruik per 8 april 2004 vastgesteld op € 335.000. In het taxatierapport staat hierover onder meer het volgende vermeld:
(…)
“5. Omschrijving object:
Het betreft een volledig op een installatiebedrijf toegesneden bedrijfspand, bestaande uit kantoren, showroom, werkplaats en opslag, in 2 bouwlagen en met deels een kelder. Een en ander gebouwd op eigen grond, omliggend terrein volledig bestraat met een 7-tal vaste parkeerplaatsen.
(…)
12. Indeling:
Kelder : Magazijnruimte.
Begane grond : Entree met balie en doorgang naar showroom/presentatieruimte,
2 kantoorruimten, kantine, sanitaire ruimten met toiletten,
wastafels en douches, werkplaats, ruim magazijn.
Verdieping : Kantoor, archief, opslag, gang, opslag(rastervloer).”
Bij brief van 27 april 2005 heeft de rijkstaxateur aangegeven dat de waarde in het economische verkeer van het pand per
31 december 2003 (en per 31 december 2002) € 360.000 bedraagt. De waarde per 1 september 2001, exclusief de in 2002 gerealiseerde uitbreiding, kan volgens hem gesteld worden op € 320.000.
Eiser heeft aangifte IB/PVV over 2003 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 17.426 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.571. Met dagtekening 4 juli 2006, is de aanslag IB/PVV over 2003 overeenkomstig deze aangifte aan eiser opgelegd.
Eiser heeft bij brief van 30 juni 2006 bezwaar gemaakt tegen deze aanslag. Het bezwaar betreft een aanvulling op de ingediende aangifte. Eiser verzoekt daarin om rekening te houden met een boekverlies van € 202.774 in verband met de beëindiging van de tbs-regeling.
Bij uitspraak op bezwaar van 4 september 2006 heeft verweerder eisers bezwaar afgewezen. Tegen deze uitspraak is eiser in beroep gekomen bij de rechtbank.
3. Geschil
In geschil is het antwoord op de vraag of eiser in verband met beëindiging van de tbs-regeling een verlies ter grootte van
€ 202.774 heeft geleden.
Niet in geschil is de waarde van het pand op 31 december 2003 (ad € 360.000). Tevens is niet in geschil de hoogte van de verbouwingskosten over de periode 2001 tot en met 2003. Voorts heeft verweerder bij uitspraak op bezwaar aangegeven dat hij niet meer zal terugkomen op de gedane afschrijvingen.
4. Beoordeling van het geschil
Wettelijk kader
Ingevolge artikel 3.90 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) is het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren.
Ingevolge artikel 3.92, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001 -voor zover hier van belang- wordt onder werkzaamheid mede verstaan het rendabel maken van vermogensbestanddelen -daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen- voor zover deze vermogensbestanddelen al dan niet tegen vergoeding rechts dan wel in feite, direct of indirect ter beschikking worden gesteld aan een vennootschap waarin de belastingplichtige of een met hem verbonden persoon, een aanmerkelijk belang heeft.
Ingevolge artikel 3.92, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet IB 2001 wordt onder werkzaamheid mede verstaan het rendabel maken van vermogensbestanddelen -daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen- voorzover deze vermogensbestanddelen al dan niet tegen vergoeding rechtens dan wel in feite, direct of indirect ter beschikking worden gesteld aan een samenwerkingsverband waarvan een vennootschap als bedoeld in onderdeel a deel uitmaakt.
Artikel 3.94 van de Wet IB 2001 bepaalt dat het resultaat uit een werkzaamheid (resultaat) het bedrag is van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid.
Ingevolge artikel 3.95 van de Wet IB 2001 zijn bij de bepaling van het resultaat de artikelen 3.10, 3.13 tot en met 3.21, 3.25 tot en met 3.30, 3.55 tot en met 3.58, 3.59, eerste en tweede lid, en 3.60 tot en met 3.62 van overeenkomstige toepassing, alsof de werkzaamheid een onderneming vormt.
Artikel 3.30, eerste lid, van de Wet IB 2001 bepaalt dat de afschrijving op goederen die voor het drijven van een onderneming worden gebruikt (bedrijfsmiddelen) jaarlijks wordt gesteld op het gedeelte van de nog niet afgeschreven aanschaffings- of voortbrengingskosten dat aan het kalenderjaar kan worden toegerekend.
Beoordeling beroepsgronden
Niet in geschil is dat per 1 januari 2001 een gedeelte van het pand als magazijn c.q. opslagruimte ter beschikking stond aan [A. B.V.] Voor dit gedeelte van het pand geldt vanaf 1 januari 2001 de tbs-regeling. Ter zitting heeft eiser verklaard dat dit gedeelte van het pand, ook gedurende de verbouwing, feitelijk in gebruik is gebleven bij de huurder. De rechtbank ziet geen aanleiding om te twijfelen aan de juistheid van deze verklaring en acht dit aannemelijk. Dit leidt ertoe dat de tbs-regeling voor dit gedeelte van het pand niet is geëindigd in 2001.
Voor het antwoord op de vraag wanneer de tbs-regeling aanvangt ten aanzien van het ver- en aangebouwde gedeelte van het pand, afgezien van de magazijn- en opslagruimte, acht de rechtbank het volgende van belang.
Als gevolg van de verbouwing is de verhuur van het pand qua prijs, oppervlakte en gebruik wezenlijk veranderd. De rechtbank overweegt dat de uitbreidingsinvesteringen dermate ingrijpend zijn dat niet kan worden gezegd dat deze zijn “opgegaan” in het reeds ter beschikking gestelde deel van het pand, zijnde de opslag- en magazijnruimte. Naar het oordeel van de rechtbank dient derhalve de verhuur voor zover deze betrekking heeft op uitbreidingsinvesteringen, voor toepassing van de tbs-regeling als een aparte werkzaamheid te worden beschouwd.
Uit artikel 3.92, eerste lid, aanhef en onderdeel a en b, van de Wet IB 2001 volgt dat de tbs-regeling alleen van toepassing is indien en voor zover een vermogensbestanddeel ter beschikking wordt gesteld. In de parlementaire toelichting bij de invoering van de Wet IB 2001 is aangaande het begrip ‘ter beschikking stellen’ onder meer het volgende opgemerkt:
“De ruime formulering “ter beschikking stellen” is bewust gekozen om tot uitdrukking te brengen dat een economische benadering is beoogd. De civielrechtelijke vorm waarin de vermogensbestanddelen ter beschikking worden gesteld, bijvoorbeeld verhuur of (ver)bruikleen, is derhalve voor de beoordeling niet van wezenlijk belang. Van belang is met name of de aanmerkelijkbelanghouder de facto vermogen beschikbaar stelt aan de vennootschap.” (Nota naar aanleiding van het nader verslag, Kamerstuk 1999/2000, 26 727, nr. 17, Tweede Kamer, blz. 99).
“De vrees van de leden van de VVD-fractie dat de regeling uitnodigt om allerhande kwade kansen aan de fiscus te presenteren, is op zich begrijpelijk maar naar ons oordeel niet gerechtvaardigd. Ten eerste is er de beoordeling van de vraag of sprake is van een reële terbeschikkingstelling. Het enkel aanwijzen van een vermogensbestanddeel als zou dat ter beschikking zijn gesteld aan de eigen BV is op zich niet voldoende. De terbeschikkingstelling dient uiteraard “iets om het lijf te hebben”.”(Nota naar aanleiding van het verslag, Kamerstuk 1999/2000, 26 727 en 26 728, nr. 202c, Eerste Kamer, blz. 20).
De rechtbank leidt uit de tekst van artikel 3.92, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 en uit hetgeen omtrent het begrip ‘ter beschikking stellen’ in de hiervoor aangehaalde parlementaire toelichting is opgemerkt, af dat het aanvangstijdstip van de tbs-regeling wordt bepaald door de aanwezigheid van een feitelijke terbeschikkingstelling.
Aangezien het ver- en aangebouwde gedeelte van het pand niet eerder in gebruik is genomen dan 1 september 2001, is de rechtbank van oordeel dat de tbs-regeling voor dit gedeelte van het pand aanvangt op 1 september 2001 en niet, zoals eiser betoogt, bij aanvang van de bouwwerkzaamheden. De omstandigheid dat de verbouwing specifiek is toegesneden op de bedrijfsuitoefening van de toekomstige huurder, kan niet tot een ander oordeel leiden. Immers, de handelingen welke eiser ter zake van het pand heeft verricht, dan wel heeft laten verrichten, kunnen, ook bezien in combinatie met het voornemen om het pand ter beschikking te stellen, niet tot de conclusie leiden dat het pand (eerder) feitelijk ter beschikking stond van de vennootschap.
Voorts heeft eiser een beroep gedaan op het besluit van de staatssecretaris van Financiën d.d. 27 april 2005 (nr. CPP2005/1041M). In dit besluit neemt de staatssecretaris het standpunt in dat bij volledig tenietgaan van een pand toch sprake kan zijn van een huurovereenkomst zolang partijen de overeenkomst niet hebben ontbonden, alhoewel het pand feitelijk niet meer kan worden verhuurd. De rechtbank overweegt dat eiser het pand ten tijde van de aanvang van de bouwwerkzaamheden niet juridisch ter beschikking stelde aan de (toekomstige) huurder. Eisers vergelijking met de in het besluit beschreven situatie gaat niet op, zodat reeds hierom deze beroepsgrond niet kan slagen.
Tevens kan eisers verwijzing naar onderdeel 6 van het besluit van de staatssecretaris van Financiën d.d. 29 april 2004 (nr. CPP2003/2360M) hem niet baten. Redengevend hiervoor acht de rechtbank dat uit het aangehaalde onderdeel van het besluit niet kan worden afgeleid dat de tbs-regeling ook geldt voor een te verhuren pand in aanbouw.
Ten slotte is in geschil voor welke waarde de uitbreidingsinvesteringen moeten worden opgenomen op de werkzaamheidsbalans. Eiser bepleit dat de aanschaffings- en voortbrengingskosten van het pand de “startwaarde” voor de tbs-regeling vormen. Hiervoor verwijst hij naar de artikelen 3.92, 3.95 juncto artikel 3.30, eerste lid, van de Wet IB 2001. Volgens verweerder dient te worden uitgegaan van de waarde in het economische verkeer van het pand op 1 september 2001. Hij verwijst hiervoor naar het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 29 april 2004 (nr. CPP2003/2360M, vervangen door het besluit van 24 mei 2006, nr. CPP2006/76M).
De rechtbank overweegt dat in de periode voorafgaand aan de feitelijke terbeschikkingstelling, de uitbreidingsinvesteringen tot het privévermogen van eiser behoren. Deze vermogensbestanddelen dienen bij aanvang van de tbs-regeling naar de waarde in het economische verkeer te worden opgenomen op de werkzaamheidsbalans. Anders dan eiser betoogt, mist artikel 3.30, eerste lid, van de Wet IB 2001 in dit geval toepassing. Dit artikel strekt ertoe om het resultaat te bepalen ingeval er reeds sprake is van een resultaat uit overige werkzaamheid.
Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat een ter beschikking gesteld vermogensbestanddeel op dezelfde wijze in de heffing moet worden betrokken als wanneer dit vermogensbestanddeel deel zou uitmaken van de ondernemingssfeer. Hij verwijst hiervoor naar de parlementaire behandeling, waarin is aangegeven dat één van de uitgangspunten van de tbs-regeling is de parallel te versterken in de fiscale behandeling tussen enerzijds de ondernemer die zijn onderneming voor eigen rekening drijft en anderzijds de ondernemer die gebruik maakt van de rechtsvorm van een B.V. Er zou geen goede reden zijn om aan laatstbedoelde ondernemer een gunstigere fiscale behandeling te geven dan de eerstbedoelde (vgl. Kamerstukken 2000/01, 27 466, nr. 6, p. 89).
De rechtbank overweegt dat het verschil in fiscale behandeling wordt veroorzaakt doordat bij de inwerkingtreding van de tbs-regeling, anders dan ingeval het vermogensbestanddeel deel zou uitmaken van de ondernemingssfeer, wordt aangesloten bij de feitelijke ingebruikname van het pand. Naar het oordeel van de rechtbank is, anders dan eiser veronderstelt, het doel van de wettelijke regeling inzake de tbs-regeling niet het volledig wegnemen van de verschillen in de fiscale behandeling tussen beide groepen. Eisers beroepsgrond kan op dit punt derhalve niet slagen.
In zijn pleitnota heeft eiser het standpunt ingenomen dat verweerder op grond van artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) de waardering van het pand in het kader van de tbs-regeling niet meer ter discussie kan stellen. Eiser verwijst hiervoor naar correspondentie die is gevoerd over de tbs-regeling met betrekking tot de aangifte IB/PVV 2002 van zijn echtgenote. In deze aangifte zou de tbs-regeling voor 50% zijn aangegeven. Volgens eiser heeft verweerder de aanslag IB/PVV 2002 conform de ingediende aangifte opgelegd.
De rechtbank stelt voorop dat artikel 16 van de AWR hier niet aan de orde is, aangezien verweerder geen navorderingsaanslag heeft opgelegd. Voor zover eiser aldus een beroep wil doen op het vertrouwensbeginsel, geldt het volgende.
Uit hetgeen eiser heeft aangevoerd blijkt niet dat de kwestie over de beginwaardering van de uitbreidingsinvesteringen vóór het opleggen van de aanslag uitdrukkelijk en gemotiveerd aan verweerder is voorgelegd. Tevens heeft eiser geen bijkomende omstandigheden aangevoerd waaruit kan worden afgeleid dat verweerder over deze kwestie een weloverwogen standpunt heeft ingenomen. Het vorenstaande is wel vereist voor een gerechtvaardigd beroep op het vertrouwensbeginsel. Het enkele feit dat verweerder in het kader van de aanslagregeling IB/PVV over het jaar 2002 van de echtgenote van eiser op de hoogte is geraakt van de beginwaardering van het pand, is hiertoe niet voldoende. Eisers beroep op het vertrouwensbeginsel kan derhalve niet slagen.
Op grond van het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat verweerder terecht het standpunt heeft ingenomen dat eiser in verband met de beëindiging van de tbs-regeling geen verlies heeft geleden. Eisers beroep dient dan ook ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. M.C.G.J. van Well, voorzitter, mr. drs. L.B.M. Klein Tank, mr. E.C.G. Okhuizen, rechters, en in tegenwoordigheid van mr. P.P.J. Leenders, griffier, op 22 oktober 2007
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummer 07/00562
uitspraakdatum: 21 april 2009
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 22 oktober 2007, nummer 06/5332, in het geding tussen belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2003 een aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 17.426 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.571.
1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 22 oktober 2007 ongegrond verklaard.
1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast het beroepschrift en het verweerschrift, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 december 2008 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en zijn gemachtigde A, alsmede de Inspecteur.
1.7 De gemachtigde van belang¬hebbende heeft bij deze mondelinge behandeling een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Deze pleitnota wordt, zonder bezwaar van de wederpartij met bijlage, door het Hof tot de stukken van het geding gerekend.
1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting de volgende feiten vast.
2.1 Belanghebbende is (middellijk) aandeelhouder van B BV (hierna: de BV) welke BV een installatiebedrijf exploiteerde. De BV was tot 1 september 2001 gevestigd op het adres a-straat 1 te Q. Het pand a-straat 1 was eigendom van belanghebbende, die het pand verhuurde aan de BV. Belanghebbende heeft ook het pand b-straat 1 dat zijn eigendom is, verhuurd aan de BV.
2.2 Belanghebbende is voorts eigenaar van het pand c-straat 1 te R (hierna: het Pand). Het Pand bestond uit een werkplaats/magazijn van 352 m² en een kantoorruimte van 32 m². Op 1 januari 2001 was een afgetimmerd gedeelte van het magazijn dat voorzien was van een afsluitbare deur, verhuurd aan de BV die daarvoor een huur verschuldigd was van ƒ 1.000 per maand. Deze huurprijs is bepaald na overleg met een makelaar. De huur/verhuurovereenkomst tussen belanghebbende en de BV is mondeling aangegaan. Het resterende gedeelte van het Pand werd, tot medio 2000, door belanghebbende verhuurd aan derden.
2.3 De verhuur aan de BV van het hiervoor bedoelde gedeelte van het Pand is met ingang van het kalenderjaar 2001, bij de inwerkingtreding van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) aangemerkt als een werkzaamheid als bedoeld in artikel 3.92 van de Wet (hierna: de tbs-regeling).
2.4 In de loop van 2001 is het Pand ingrijpend verbouwd en uitgebreid. Tijdens de werkzaamheden stond een steeds wisselend gedeelte van het magazijn aan de BV ter beschikking. De werkzaamheden bestonden - onder meer - uit de aanbouw van een onderkelderde ruimte (96 m2) op de plaats waar vroeger een houten magazijn stond dat is gesloopt, het realiseren van een nieuw kantoorgedeelte (10 m2), een nieuwe toiletgroep en een keuken, en de uitbreiding van de werkplaats met 56 m2. De verwarmingsinstallatie is aangelegd door en overeenkomstig de wensen van de BV. De kosten daarvan zijn voor rekening van de BV gekomen. Op 8 augustus 2001 was de verbouwing en de nieuwbouw gereed.
2.5 Het vestigingsadres van de BV is met ingang van 28 augustus 2001 gewijzigd in c-straat 1 te R. De BV heeft het gehele, vernieuwde, Pand betrokken op 1 september 2001. Ook toen is geen schriftelijke huurovereenkomst opgemaakt. Eind 2001/ begin 2002 is, wederom na overleg met een makelaar, de huur voor het Pand, met terugwerkende kracht tot 1 oktober 2001, verhoogd tot ƒ 10.000 per maand.
2.6 Met ingang van 1 januari 2002 wordt het installatiebedrijf geëxploiteerd voor rekening van een vennootschap onder firma (hierna: de vof), waarin de BV en een zoon van belanghebbende de vennoten zijn met ieder een belang van 50 percent. Vanaf genoemde datum wordt het pand verhuurd aan de vof.
2.7 Op 31 december 2003 is de BV uit de vof getreden. Vanaf die datum wordt het installatiebedrijf gedreven door de zoon en diens echtgenote. Belanghebbende bleef het pand ter beschikking stellen aan het installatiebedrijf.
2.8 Doordat de BV uit de vof trad kwam tevens per 31 december 2003 een einde aan de tbs-regeling met betrekking tot het pand.
2.9 Tussen partijen is niet in geschil dat de waarde in het economische verkeer van het pand per 1 september 2001 € 320.000 bedroeg en per 31 december 2003 € 360.000.
2.10 Belanghebbende heeft in bezwaar verzocht het vastgestelde belastbare inkomen uit werk en woning te verminderen met een verlies bij de beëindiging van de tbs-regeling met betrekking tot het pand, ter grootte van € 202.774. Hij heeft dit verlies als volgt berekend:
Beginwaarde van het pand € 181.500
bij: investering 2001 (tot 1 september) € 377.921
investering 2002 € 36.400
investering 2003 € 8.312
€ 422.633
€ 604.133
af: afschrijving 2001 € 6.883
afschrijving 2002 € 16.593
afschrijving 2003 € 17.883
€ 41.359
boekwaarde per 31 december 2003 € 562.774
waarde in het economische verkeer € 360.000
verlies € 202.774
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 Tussen partijen is slechts in geschil of belanghebbende recht heeft op aftrek van het hiervoor in 2.10 berekende verlies. Het geschil spitst zich toe op het antwoord op de vraag op welke wijze de kosten van de verbouwing en vernieuwing van het pand in 2001, in aanmerking moeten worden genomen.
3.2 Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het gehele pand per 1 januari 2001 aan de BV ter beschikking stond. De werkelijke kosten van de verbouwing en vernieuwing van het pand die na die datum zijn gemaakt, moeten worden geactiveerd op de zogenoemde werkzaamheidsbalans. Dit leidt tot een berekend verlies bij het einde van de tbs-regeling met betrekking tot het onderhavige pand van € 202.774.
3.3 De Inspecteur verdedigt dat met betrekking tot het verbouwde en het nieuwe gedeelte van het pand in 2001, sprake is van uitbreidingsinvesteringen die eerst met ingang van 1 september 2001 ter beschikking van de BV zijn gesteld, namelijk het moment waarop het gehele pand door de BV in gebruik is genomen. Hij stelt dat bij het einde van de tbs-regeling met betrekking tot het pand geen sprake is van een verlies.
3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.5 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak op het bezwaarschrift, tot vermindering van de aanslag tot een aanslag, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.571, en, naar het Hof begrijpt, vaststelling van een verrekenbaar verlies uit werk en woning van € 185.348.
3.6 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
4.1 Ingevolge artikel 3.92, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet, wordt onder een werkzaamheid als bedoeld in artikel 3.90 van de Wet, mede verstaan het rendabel maken van vermogensbestanddelen voor zover die vermogensbestanddelen al dan niet tegen een vergoeding rechtens dan wel in feite, direct of indirect, ter beschikking worden gesteld aan een vennootschap waarin de belastingplichtige een aanmerkelijk belang heeft. Op grond van onderdeel b van genoemd artikellid wordt tevens als een werkzaamheid beschouwd de terbeschikkingstelling van een vermogensbestanddeel aan een samenwerkingsverband waarvan een in het onderdeel a bedoelde vennootschap deel uitmaakt.
4.2 Op grond van de geschiedenis van de totstandkoming van de hiervoor genoemde bepalingen, zoals ook uitgebreid weergegeven in de Conclusie van de Advocaat-Generaal mr. Niessen van 4 september 2008, nr. 08/00326, gepubliceerd op rechtspraak.nl onder LJN-nr. BF2224, moet worden geoordeeld dat voor de vraag of de tbs-regeling van toepassing is, slechts van belang is of een vermogensbestanddeel feitelijk ter beschikking is gesteld. Naar het oordeel van het Hof moet worden aangenomen dat ook een gedeelte van een vermogensbestanddeel onder de tbs-regeling kan vallen.
4.3 Tussen partijen is niet in geschil dat het (afgetimmerde) gedeelte van het Pand dat reeds vóór 1 januari 2001 aan de BV was verhuurd voor ƒ 1.000 per maand, onder de tbs-regeling valt.
4.4 Naar het oordeel van het Hof volgt uit de vastgestelde feiten en omstandigheden, waar nodig in hun onderlinge verband beschouwd, dat het gedeelte van het pand dat is verbouwd, vernieuwd en uitgebreid, niet eerder dan op 1 september 2001 feitelijk door belanghebbende ter beschikking is gesteld aan de BV. Wat er (nog) niet is, kan immers (nog) niet ter beschikking worden gesteld. Dit zou anders kunnen zijn indien de vorenbedoelde werkzaamheden in opdracht of voor rekening van de BV waren verricht. Daarvan is echter niets gebleken. Aan het vorenstaande oordeel doet niet af dat de BV tijdens de uitvoering van de werkzaamheden een steeds wisselend gedeelte van het magazijn ter beschikking stond. Evenmin doet daaraan naar het oordeel van het Hof af dat de werkzaamheden waren afgestemd op het toekomstige gebruik door de BV en nadien door de vof, noch dat de aanleg van de verwarmingsinstallatie voor rekening van de BV is gebleven. Belanghebbende heeft dienaangaande gesteld dat, anders dan in het geval waarop de voornoemde conclusie van A-G Niessen betrekking heeft, reeds een gedeelte van het Pand aan de BV was verhuurd en dat belanghebbende en de BV ter zake van het Pand in een pré-contractuele fase verkeerden op grond waarvan belanghebbende zich niet meer kon onttrekken aan een ter beschikking stellen van het Pand aan de BV. Dit leidt echter niet tot een ander oordeel. Deze verplichting van belanghebbende om het gehele Pand aan de BV ter beschikking te stellen kan, wat daarvan overigens ook zij, op zichzelf nog niet worden aangemerkt als een feitelijk ter beschikking stellen als bedoeld in artikel 3.92 van de Wet. Uit de stelling zelf dat de verplichting bestaat tot het ter beschikking stellen, vloeit reeds voort dat van een terbeschikkingstelling niet kan worden gesproken.
4.5 Nu het vernieuwde en verbouwde gedeelte van het Pand niet eerder dan op 1 september 2001 aan de BV ter beschikking is gesteld, moet dat gedeelte per die datum, naar de waarde in het economische verkeer ervan, op de zogenoemde werkzaamheidsbalans worden opgenomen.
4.6 In artikel 3.93, derde lid, van de Wet, is bepaald dat werkzaamheden van dezelfde aard worden aangemerkt als één werkzaamheid. Het oordeel van de Rechtbank dat de verhuur, voor zover deze betrekking heeft op de uitbreidingsinvesteringen, voor de toepassing van de tbs-regeling als een aparte werkzaamheid moet worden beschouwd, geeft - gelet op evengenoemde wetsbepaling - blijk van een onjuiste rechtsopvatting. In zoverre treffen de in hoger beroep door belanghebbende aangevoerde klachten doel. Gelet op het hierna volgende leidt zulks echter niet tot vernietiging van de bestreden uitspraak.
4.7 De Rechtbank heeft geoordeeld dat het beroep van belanghebbende op de Besluiten van de Staatssecretaris van financiën van 29 april 2004, nr. CPP2003/2360M en van 27 april 2005, nr. CPP2005/1041M hem niet kan baten omdat het onderhavige geval niet kan worden gelijkgesteld met de situaties als bedoeld in die besluiten. Dit oordeel van de Rechtbank is juist en het Hof maakt de daartoe door de Rechtbank gebezigde gronden tot de zijne. Hetzelfde geldt voor het oordeel van de Rechtbank dat belanghebbende aan de vaststelling voor het jaar 2002 van de aanslag van de echtgenote van belanghebbende niet het in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen dat de Inspecteur het door belanghebbende ingenomen standpunt zou volgen.
4.8 Hoewel anders zou kunnen worden geoordeeld op grond van het beroepschrift in eerste aanleg en het standpunt van belanghebbende met betrekking tot het door de aanslagregeling van zijn echtgenote gewekte vertrouwen (dat immers steun geeft aan de gedachte dat slechts de helft van een eventueel verlies bij belanghebbende in aanmerking kan worden genomen), hebben partijen - desgevraagd - verklaard dat het geschil in hoger beroep beperkt blijft tot het al dan niet in aanmerking nemen van het verlies bij belanghebbende zoals hiervoor in 2.10 is berekend. Over op een andere wijze berekende winsten of verliezen is niet gesproken. Het Hof begrijpt de stellingname van partijen aldus dat, in het geval het gelijk aan belanghebbende is en de werkelijke kosten van de verbouwing, uitbreiding en vernieuwing van het Pand in aanmerking moeten worden genomen, een verlies van € 202.774 in mindering op het inkomen uit werk en woning van belanghebbende kan worden gebracht en dat, voor het geval – zoals de Inspecteur verdedigt – op het vernieuwde, verbouwde en uitgebreide gedeelte van het Pand eerst met ingang van 1 september 2001 de tbs-regeling van toepassing is, de uitspraak van de Rechtbank juist is.
4.9 Het Hof is op grond van het vorenstaande van oordeel dat het standpunt van de Inspecteur juist is. Het hoger beroep is ongegrond. De uitspraak van de Rechtbank moet worden bevestigd, zij het met aanvulling en verbetering van de gronden als hiervoor vermeld.
5. Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
6. Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank
Deze uitspraak is gedaan door mr. J.P.M. Kooijmans, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. A.O. Lubbers, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier.
De beslissing is op 21 april 2009 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(C.E. te Brake) (J.P.M. Kooijmans)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 23 april 2009
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
Metadata
Rubriek(en)
InkomstenbelastingBelastingtijdvak
2003Instantie
Hof ArnhemDatum instantie
21 april 2009Rolnummer
07/00562ECLI
ECLI:NL:GHARN:2009:BI3214bwbid=bwbr0&artikel=3.90,bwbid=bwbr0&artikel=3.92,bwbid=bwbr0&artikel=3.93
