Samenvatting
Een belastingplichtige had ambtshalve opgelegde aanslagen inkomstenbelasting over 1996 en 1997 ontvangen omdat hij de aan hem uitgereikte aangiftebiljetten niet had ingevuld. Die zond hij pas mee met de tegen de aanslagen ingediende bezwaarschriften. Vervolgens ging de inspecteur aan de hand van een boekenonderzoek tot navordering over. Voor het Hof stelde de inspecteur zich op het standpunt dat de belastingplichtige niet aan zijn administratieplicht als bedoeld in artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) had voldaan en dat daarom op grond van artikel 27e, aanhef en letter b AWR (tekst vanaf 1 september 1999 tot en met 31 december 2004) de bewijslast moest worden omgekeerd.
Het Hof keerde de bewijslast niet om op basis van het feit dat de belastingplichtige niet aan zijn administratieplicht had voldaan, maar op basis van het feit dat de belastingplichtige niet de “vereiste aangifte” in de zin van artikel 27e, aanhef en letter a AWR had gedaan. In cassatie voert de man aan dat het Hof de bewijslast niet had mogen omkeren omdat hij aangifte had gedaan weliswaar nadat de primitieve aanslag was opgelegd, maar nog voor het tijdstip waarop de navorderingsaanslag was opgelegd. De Hoge Raad oordeelt echter dat er in zo’n geval geen sprake is van het gedaan hebben van de “vereiste aangifte” in de zin van artikel 27e, aanhef en letter a AWR en dat het Hof terecht de bewijslast heeft omgekeerd. Daarbij geeft de Hoge Raad aan dat als de rechter overweegt te beslissen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, welke omstandigheid moet leiden tot omkering van de bewijslast, maar de inspecteur zich niet op die omstandigheid heeft beroepen, de belastingplichtige in de gelegenheid moet worden gesteld zich daaromtrent uit te laten. Dat geldt ook als de inspecteur zich beroept op omkering van de bewijslast, maar op een andere grond dan de rechter voornemens is te bezigen. Dat laatste doet zich hier voor. Het Hof heeft de belastingplichtige echter niet in de gelegenheid gesteld om zich uit te laten over het voornemen om de bewijslast om te keren. De zaak is daarom verwezen.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraken van het Gerechtshof te ’s-Gravenhage van 1 juni 2005, nrs. BK-03/00572 en BK-03-00244, betreffende na te melden navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Navorderingsaanslagen, bezwaren en gedingen voor het Hof
Aan belanghebbende is over het jaar 1996 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 141.293, met een verhoging van de nageheven belasting van honderd percent, van welke verhoging de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag kwijtschelding heeft verleend tot op vijftig percent. Na door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij gezamenlijke uitspraak de navorderingsaanslag en de beschikking inzake de verhoging gehandhaafd.
Aan belanghebbende is over het jaar 1997 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 158.517, met een verhoging van de nageheven belasting van honderd percent, van welke verhoging de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag kwijtschelding heeft verleend tot op vijftig percent. Na door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij gezamenlijke uitspraak de navorderingsaanslag en de beschikking inzake de verhoging gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen voormelde uitspraken in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft bij zijn uitspraak betreffende de navorderingsaanslag over 1996 het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, doch uitsluitend met betrekking tot de kwijtscheldingsbeschikking, de kwijtscheldingsbeschikking vernietigd en de in de navorderingsaanslag begrepen verhoging geheel kwijtgescholden.
Het Hof heeft bij zijn uitspraak betreffende de navorderingsaanslag over 1997 het beroep ongegrond verklaard. De uitspraken van het Hof zijn aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraken bij één beroepschrift beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende heeft de aan hem uitgereikte aangiftebiljetten inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1996 en 1997, ook na daartoe te zijn aangemaand, niet teruggezonden. De Inspecteur heeft vervolgens ambtshalve aanslagen vastgesteld. Beide aangiftebiljetten zijn pas ingeleverd bij de bezwaarschriften tegen die aanslagen.
3.1.2. Vervolgens heeft de Inspecteur naar aanleiding van een boekenonderzoek aan belanghebbende over 1996 en 1997 de onderhavige navorderingsaanslagen opgelegd.
3.1.3. De Inspecteur heeft zich voor het Hof op het standpunt gesteld dat belanghebbende niet aan zijn administratieplicht als bedoeld in artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) heeft voldaan en dat daarom op grond van artikel 27e, aanhef en letter b, van de AWR (tekst vanaf 1 september 1999 tot en met 31 december 2004) de bewijslast is omgekeerd.
3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat de hiervoor in 3.1.1 vermelde feiten geen andere conclusie toelaten dan dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan als bedoeld in artikel 27e, letter a, van de AWR. Het heeft de aangifte die belanghebbende heeft gedaan nadat de primitieve aanslag was opgelegd doch voordat de navorderingsaanslag werd opgelegd, niet aangemerkt als een ‘vereiste aangifte’ die in de weg stond aan het omkeren van de bewijslast in de procedure met betrekking tot de navorderingsaanslag. Tegen laatstvermeld oordeel keert zich middel I.
3.3. Indien vaststaat dat een belanghebbende pas bij zijn bezwaarschrift tegen de primitieve aanslag de aangifte heeft gedaan en het hem kan worden aangerekend dat hij te laat aangifte heeft gedaan, moet worden geoordeeld dat niet de vereiste aangifte is gedaan. De omstandigheid dat de inspecteur bij het vaststellen van een nadien opgelegde navorderingsaanslag rekening kon houden met de aangifte, brengt hierin geen verandering. De omkering van de bewijslast ingevolge het bepaalde in voormeld artikel 27e geldt ook met betrekking tot een dergelijke navorderingsaanslag.
Voorzover middel I op een andere opvatting berust, faalt het. Het middel behoeft voor het overige geen behandeling in verband met het hierna in 3.4 overwogene.
3.4. Middel II betoogt dat het Hof met zijn hiervoor in 3.2 als eerste weergegeven oordeel de beginselen van een goede procesorde, in het bijzonder het beginsel van hoor en wederhoor, heeft geschonden. Hieromtrent heeft het volgende te gelden.
Indien de rechter overweegt te beslissen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, welke omstandigheid moet leiden tot omkering van de bewijslast, maar de inspecteur zich niet op die omstandigheid heeft beroepen, brengt een goede procesorde mee dat de rechter die beslissing niet neemt dan nadat hij de belanghebbende in de gelegenheid heeft gesteld zich daaromtrent uit te laten (HR 13 januari 2006, nr. 41679, BNB 2006/243). Dat heeft ook te gelden indien de inspecteur zich weliswaar heeft beroepen op de omkering van de bewijslast, maar op een andere grond dan de rechter voornemens is te bezigen.
Dit laatste doet zich hier voor, gelet op het hiervoor in 3.1.3 en 3.2, eerste volzin, overwogene. Voorts blijkt uit ’s Hofs uitspraak of de stukken van het geding niet dat het Hof belanghebbende de zojuist bedoelde gelegenheid heeft geboden. Aldus is aan belanghebbende de mogelijkheid ontnomen om – indien hij daartoe grond aanwezig zou hebben geacht – aan te voeren dat het niet tijdig hebben gedaan van aangifte hem niet kan worden aangerekend. Het middel slaagt derhalve.
3.5. De middelen III en V kunnen niet tot cassatie leiden. Zulks behoeft, gezien artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu die middelen niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
3.6. Op grond van het hiervoor in 3.4 overwogene kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. De overige middelen behoeven geen behandeling. De hierin aan de orde gestelde vragen kunnen, voorzover nodig, na verwijzing nog aan de orde komen.
4. Proceskosten
De Minister van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 103, en
veroordeelt de Minister van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren P.J. van Amersfoort, P. Lourens, C.B. Bavinck en A.R. Leemreis, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 2 maart 2007.
