RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht
zaaknummer: AWB 12/2295
uitspraak van de meervoudige kamer van 14 december 2012 in de zaak tussen
[X], wonende te [Z], eiser
en
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 1 november 2011 een aanslag erfbelasting opgelegd.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 7 februari 2012 de aanslag gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 oktober 2012.
Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door [A] en [B]. Namens verweerder is [C] verschenen, bijgestaan door [D].
Ter zitting zijn tevens de beroepen behandeld van [A] en [E], procedurenummers AWB 12/2276 en AWB 12/2275. Al hetgeen in die zaken is aangevoerd en overgelegd wordt ook geacht te zijn aangevoerd en overlegd in de zaak van eiser.
Eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en heeft exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij.
Overwegingen
Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
1. Op 1 november 2010 (hierna: de overlijdensdatum) overleed de moeder van eiser, [F] (hierna: erflaatster). Haar erfgenamen zijn eiser en diens broer en zuster [A] en [E] (hierna: de erfgenamen), die elk voor een derde deel gerechtigd zijn tot de nalatenschap.
2. Tot de nalatenschap behoort de woning van erflaatster, plaatselijk bekend als [a-straat 1] te [G] (hierna: de woning). In het kader van de uitvoering van de Wet waardering onroerende zaken (Wet WOZ) is aan de woning voor het jaar 2010, met als waardepeildatum 1 januari 2009, een waarde (hierna: de WOZ-waarde) toegekend van € 395.000. De woning is op 17 februari 2011 verkocht voor € 348.000.
3. In de aangifte erfbelasting hebben de erfgenamen, naast andere posten, de woning aangegeven voor € 348.000.
4. Bij het vaststellen van de aanslag heeft verweerder de woning in aanmerking voor de WOZ-waarde van € 395.000. De aanslag is opgelegd naar een totale verkrijging van € 69.517 en, na toepassing van de vrijstelling voor kinderen van € 19.000, een belaste verkrijging van € 50.517.
Geschil
5. In geschil is naar welke waarde de woning voor de heffing van erfbelasting in aanmerking moet worden genomen. De overige elementen van de aanslag zijn niet in geschil. Verder is geschil of eiser in aanmerking komt voor vergoeding van de werkelijke proceskosten.
6. Eiser neemt het standpunt in dat de waarde van de woning moet worden gesteld op de waarde in het economische verkeer op de overlijdensdatum. Eiser stelt die waarde gelijk aan de op 17 februari 2011 gerealiseerde verkoopopbrengst van € 348.000. Ter motivering van dit standpunt heeft eiser aangevoerd dat de woning is verkregen toen erflaatster was overleden en de onroerende zaak dus niet meer als woning in gebruik was. Artikel 21, vijfde lid, van de Successiewet 1956 (hierna: de Wet), die voor de waarde aansluit bij de Wet WOZ, kan daarom geen toepassing vinden. Bovendien bevat artikel 21 van de Wet geen rangordebepaling, zodat het eerste lid voorgaat boven het vijfde lid. Verder neemt eiser het standpunt in dat toepassing van artikel 21, vijfde lid, van de Wet in strijd is met het recht van eigendom volgens artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM omdat sprake is van een individuele buitensporige last. Eiser voert daartoe aan dat de waarde van de woning na 1 januari 2010 is gedaald, met als gevolg dat eiser erfbelasting betaalt over vermogen dat hij nimmer heeft verkregen. Voorts acht eiser onverkorte toepassing van artikel 21, vijfde lid, van de Wet, in strijd met doel en strekking van de Wet omdat er niet is voorzien in een tegenbewijsregeling.
7. Verweerder neemt het standpunt in dat de waarde van de woning moet worden gesteld op de WOZ-waarde zoals die is vastgesteld voor het jaar 2010. Voor de gronden waarop verweerder zijn standpunt doet steunen wordt verwezen naar de stukken.
8. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag tot een, berekend naar een belaste verkrijging van € 34.850 (€ 69.517 -/- 1/3 x € 47.000 -/- € 19.000).
9. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beoordeling van het geschil
10. Op grond van artikel 21, eerste lid, van de Wet wordt het verkregene in aanmerking genomen naar de waarde in het economische verkeer op het tijdstip van de verkrijging. Op grond van het vijfde lid van dit artikel wordt een onroerende zaak die in gebruik is als woning in aanmerking genomen naar de WOZ-waarde die aan de onroerende zaak is toegekend voor het jaar waarin de verkrijging plaatsvindt.
11. Het standpunt van eiser dat de woning op het moment van verkrijging niet als zodanig in gebruik was, omdat erflaatster toen was overleden, steunt op een onjuiste rechtsopvatting. Een redelijke wetsuitleg brengt mee dat een onroerende zaak in gebruik is als woning in de zin van artikel 21, vijfde lid, van de Wet, als de onroerende zaak wordt bewoond of naar aard en bestemming als woning dient; door het overlijden van de eigenaar komt het gebruik van de onroerende zaak als woning niet zonder meer te vervallen. Het waarderingsvoorschrift van het vijfde artikellid geldt daarom ook voor een woning die ten tijde van de verkrijging leeg en te koop staat. Dit volgt ook uit de door eiser aangehaalde passage uit de parlementaire behandeling waarbij de wetgever onderscheid maakt tussen woonhuizen, niet-woningen in de zin van ondernemingsvermogen en verhuurde panden Voorts overweegt de rechtbank dat de erfrechtelijke verkrijging plaatsvindt op het moment van overlijden, ongeacht op welk moment de verkrijger daadwerkelijk de beschikking krijgt over de nalatenschap.
12. Het standpunt van eiser dat artikel 21 van de Wet geen rangordebepaling bevat en het eerste lid daarom voorgaat op het vijfde lid, met als gevolg dat het vijfde lid alleen toepassing vindt als waardering naar de waarde in het economische verkeer niet mogelijk is, is gebaseerd op een onjuiste rechtsopvatting. Omdat artikel 21 geen rangordebepaling bevat, dienen de in dit artikel vervatte bepalingen te worden toegepast volgens het juridisch adagium lex specialis derogat legi generali (de bijzondere regel gaat voor op de algemene regel). Het eerste lid van artikel 21 bevat de algemene waarderingsregel voor in beginsel alle onderdelen van een belastbare verkrijging in de zin van de Wet. Het vijfde lid bevat de waarderingsregel voor een tot een belaste verkrijging behorende onroerende zaak, welke in gebruik is als woning. Een ten tijde van de verkrijging als woning in gebruik zijnde onroerende zaak wordt daarom in aanmerking genomen naar de WOZ-waarde, ongeacht of een waardering naar de waarde in het economische verkeer ten tijde van de verkrijging al dan niet tot de mogelijkheden behoort.
13. Aangaande het standpunt van eiser dat toepassing van artikel 21, vijfde lid, van de Wet in dit geval in strijd is met het recht van eigendom volgens artikel 1 van het Eerste protocol van het EVRM, overweegt de rechtbank het volgende. Het is vaste rechtspraak (vgl. Hoge Raad 3 april 2009, LJN: BC2816, in navolging van rechtspraak van het EHRM) dat belastingheffing is te beschouwen als regulering van eigendom in de zin van artikel 1 van het Eerste protocol. Naar tussen partijen niet in geschil is, is in dit geval voldaan aan de door het EHRM geformuleerde eisen dat de aantasting op een wettelijke basis moet berusten en dat met de inbreuk een legitieme doelstelling van algemeen belang moet worden gediend. Artikel 1 van het Eerste protocol brengt volgens diezelfde rechtspraak van het EHRM mee dat een inbreuk op het recht op ongestoord genot van eigendom slechts is toegestaan indien er een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist het bestaan van een redelijke verhouding tussen het nagestreefde doel van algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken persoon wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Waar het gaat om de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keus van de middelen om dit belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe.
14. Doel en strekking van de Wet is dat de verkrijging uit een nalatenschap wordt belast naar de waarde daarvan op het moment van overlijden. De wetgever heeft met ingang van 1 januari 2010 er om redenen van eenvoud voor gekozen om bij de bepaling van de waarde van woningen de WOZ-waarde als uitgangspunt te nemen. Daarbij is (tot 1 januari 2012) aangesloten bij de WOZ-waarde die van toepassing is in het kalenderjaar van de verkrijging. Dat betekent dat die waarde is bepaald naar de peildatum 1 januari van het daaraan voorafgaande kalenderjaar. Die keuze van de wetgever sluit aan bij de regelingen zoals die ook gelden voor de waardering van woningen voor (onder meer) de onroerendezaakbelasting en de inkomstenbelasting. Dit waarderingsvoorschrift brengt mee dat er minimaal twaalf maanden en maximaal vierentwintig maanden liggen tussen het moment van de verkrijging van de woning en het moment waarnaar de waarde van de woning is bepaald. De waardering op grond van de regeling zal daardoor niet steeds synchroon lopen met bewegingen van de woningmarkt, waardoor deze een zekere ruwheid bevat. Daarmee is de wetgever echter niet getreden buiten de ruime beoordelingsmarge die hem toekomt onder artikel 1 van het Eerste protocol.
15. Voor de vraag of in het onderhavige geval sprake is van een buitensporige last overweegt de rechtbank dat de onderhavige aanslag € 5.051 bedraagt. Dit is 7,27 procent van de totale verkrijging waarnaar de aanslag is berekend (€ 69.517 – zie onder 4) en 9,38 procent van de door eiser gestelde waarde van de totale verkrijging (€ 69.517 -/- 1/3 x € 47.000 – zie onder 8). De rechtbank is van oordeel dat gelet op het absolute bedrag aan belasting in verhouding tot de totale door eiser gestelde waarde van de verkrijging (leidend tot een effectief heffingspercentage van 9,38), geen sprake is van een individuele buitensporige last.
16. De beroepsgrond van eiser dat het ontbreken van een tegenbewijsregeling bij artikel 21, vijfde lid, van de Wet, in strijd komt met doel en strekking van de wet slaagt evenmin. De wetgever heeft er blijkens de wetsgeschiedenis bewust voor gekozen ter vereenvoudiging van de uitvoering niet de actuele waarde in het economische verkeer maar de WOZ-waarde voor woningen in aanmerking te nemen. Inherent hieraan is dat de actuele waarde in het economische verkeer niet als tegenbewijs kan dienen. Overigens geldt op grond van artikel 11 van de Wet algemene bepalingen dat het de rechter niet is toegelaten de innerlijke waarde of billijkheid van de wet te beoordelen.
17. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
18. De rechtbank vindt geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.C.H.M. Lips, voorzitter, mr. S.E. Postema en mr. J.M. van Kempen, leden, in aanwezigheid van H. van Lingen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 14 december 2012.
