Bij verplaatsing van woonplaats pensioen-BV naar Nederlandse Antillen moet afgerekend worden en rekening gehouden worden met het waarschijnlijk door de pensioengerechtigden afstand doen van hun aanspraken

UITSPRAAK op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid x B. V. (voorheen A Pensioen B. V.)te Z tegen de uitspraak van de Inspecteur, het hoofd van de eenheid Grote ondernemingen P van de Belastingdienst, betreffende na te noemen aanslag.

1. Navorderingsaanslag en bezwaar
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 1994 een primitieve aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een vastgesteld belastbaar bedrag van negatief f 4.699, met verrekening van een bedrag van f 78 aan voorheffingen.

1.2 Vervolgens heeft de Inspecteur aan belanghebbende voor dat jaar een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 607.301.

1.3 Belanghebbende heeft tegen de voornoemde navorderingsaanslag bezwaar gemaakt. Bij de bestreden uitspraak, gedagtekend 7 december 2000, heeft de Inspecteur de navorderingsaanslag gehandhaafd.

2. Loop van het geding
2.1 Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van f 450. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

2.2 Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.

2.3 De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 25 juni 2002, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn verschenen B, advocaat te . ., als de gemachtigde van belanghebbende en C namens de Inspecteur. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Voorafgaand aan de zitting heeft belanghebbende op 14 juni 2002 een nader stuk, voorzien van twee bijlagen, ingediend.

3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:

3.1 Belanghebbende is op (. .. )december 1993 onder de naam A Pensioen B. V. opgericht door A B. V. Deze vennootschap heeft de aandelen in het kapitaal van belanghebbende direct na de oprichting overgedragen aan haar directeur A te Q, geboren op (. . . )1929 (. .. ). In de akte van oprichting, artikel 2 van de statuten, staat het volgende vermeld omtrent het doel van de vennootschap:
Artikel 2
1. De vennootschap heeft ten doel:
a. het beleggen van vermogen in onroerende goederen, effecten, hypothecaire schuldvorderingen en alle andere vermogenswaarden;
b. de verzorging van direktieleden en/of gewezen direktieleden van vennootschappen bij invaliditeit en ouderdom en de verzorging van hun weduwen, minderjarige kinderen en pleegkinderen, een en ander door middel van pensioen krachtens een pensioenregeling in de zin van de wettelijke bepalingen betreffende de loonbelasting, zo mede het beleggen van het dekkingsvermogen;
c. het afsluiten van overeenkomsten tot het doen van periodieke uitkeringen en verstrekkingen (stamrechten), het beheren en beleggen van het dekkingsvermogen en de beleggingsontvangsten.
2. De vennootschap kan tevens deelnemen in-of het bestuur voeren over andere vennootschappen of ondernemingen indien deze een doel beogen geheel of ten dele gelijk of soortgelijk aan dat der onderhavige vennootschap en leningen verstrekken als hierna bedoeld in artikel 4, lid 8. 3. De vennootschap kan voorts alle andere handelingen verrichten op enigerlei wijze dienstig aan de verwezenlijking van haar doel.
4. Het als bedrijf sluiten van levensverzekeringen en/of schadeverzekeringen als bedoeld in de Wet Toezicht Verzekeringsbedrijf is rechtens uitgesloten.

3.2 Het boekjaar van belanghebbende loopt gelijk met het kalenderjaar. In dit opzicht zijn de statuten van belanghebbenvan de, ook na het jaar 1994, niet gewijzigd.

3.3 Volgens de balans bedroeg het eigen vermogen belanghebbende per 31 december 1993 f 36.906. Er was per die datum een pensioenvoorziening opgenomen ten bedrage van f 600.000.

3.4 De in 3.3 vermelde pensioenvoorziening betrof het op 1 februari 1994 ingaande recht van A op een ouderdomspensioen van f 26.621 per jaar, jaarlijks geindexeerd met vier percent, alsmede het recht van zijn echtgenote op een weduwepensioen te 'n bedrage van zeventig percent van dat ouderdomspensioen. In de pensioenbrief is voorts opgenomen dat het pensioen jaarlijks zal worden uitgekeerd en dat de eerste termijn opeisbaar en inbaar zal zijn op 1 februari 1995.

3.5 Met ingang van 1 juli 1994 is de werkelijke leiding van belanghebbende verplaatst naar de Nederlandse Antillen. Op deze datum is A afgetreden en is Rabobank Trust Company Curacao aangesteld als bestuurder van belanghebbende.

3.6 Bij brief van 14 juli 1994 heeft belanghebbende van de verplaatsing van haar werkelijke leiding mededeling gedaan aan het hoofd van de eenheid Ondernemingen R, de destijds bevoegde inspecteur (hierna: de Inspecteur R).

3.7 Bij aangiftebiljet, gedagtekend op 21 oktober 1994, heeft A bij de Inspecteur R aangifte gedaan voor de inkomstenbelasting 1993/vermogensbelasting 1994. Ten behoeve van de vermogensbelasting is daarin onder meer vermeld dat de waarde van zijn aandelen in het kapitaal van belanghebbende per 1 januari 1994 f 37.000 bedroeg en werd ter zake ondernemingsvrijstelling geclaimd.

3.8 Op 28 december 1994 hebben A en zijn echtgenote afstand gedaan van de hiervoor onder 3.4 vermelde pensioenrechten.

3.9 Aan belanghebbende is desverzocht uitstel verleend voor het doen van aangifte voor de vennootschapsbelasting voor het jaar 1994. Dit uitstel beliep een periode van negen maanden en duurde tot 1 maart 1996.

3.10 Ter beoordeling van de bij voornoemde brief van 14 juli 1994 gemelde zetelverplaatsing heeft de Inspecteur R bij brief van 8 augustus 1995 aan belanghebbende daarover een aantal vragen gesteld. Blijkens de op het afschrift van die brief geplaatste aantekeningen heeft de Inspecteur R, kennelijk naar aanleiding van de verkregen antwoorden, geconcludeerd dat zetelverplaatsing per 1 juli 1994 had plaatsgevonden.


3.11 De onder 3.9 bedoelde aangifte is, tezamen met enkele bijlagen, op 24 november 1995 bij de Inspecteur R ingediend. De aangifte vermeldt een belastbaar bedrag van negatief f 4.699, betrekking hebbend op de periode tot en met 30 juni 1994. In de toelichting is vermeld dat dat de vennootschap op 1 juli 1994 is geëmigreerd naar de Nederlandse Antillen en dat vanaf die datum door de vennootschap geen in Nederland belastbare winst is behaald. Bij de aangifte zijn bijlagen gevoegd, waaronder een balans per 30 juni 1994 en een vermogensvergelijking. In die balans is onder meer een pensioenverplichting opgenomen tot een bedrag van f 612.000. Uit de vermogensvergelijking blijkt dat het eigen vermogen van belanghebbende is afgenomen van f 36.906 per 31 december 1993 tot f 32.207 per 30 juni 1994.

3.12 Op 21 mei 1996 heeft de Inspecteur R aan de toenmalige gemachtigde van A een brief gezonden betreffende diens aangifte voor de inkomstenbelasting 1994/vermogensbelasting 1995. Ten behoeve van de vermogensbelasting was in die aangifte onder meer vermeld dat de waarde van zijn aandelen in het kapitaal van belanghebbende per 1 januari 1995 f 651.043 bedroeg en werd, gelijk ook voor het jaar 1994 was gebeurd, ter zake ondernemingsvrijstelling geclaimd. In die brief heeft de Inspecteur R -voor zover thans van belang -het volgende te kennen gegeven:
"Betreft:
Vragenbrief naar aanleiding van aangifte
inkomstenbelasting/vermogensbelasting
(...)
Hierbij deel ik u mee dat ik de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1994 van A (... I in behandeling heb genomen.

Inkomsten uit arbeid
(... )
Afkoop kapitaalsverzekering met lijfrenteclausule
(... )
Vermogensbelasting 1995
Bij de berekening van de ondernemingsvrijstelling neemt u ook het aanmerkelijk belang mee van A Pensioen BV. Dit is mijns inziens niet terecht, de ondernemingsvrijstelling geldt alleen voor in Nederland gevestigde vennootschappen. Op 1 januari 1995 is de betreffende BV gevestigd op Curacao.

Graag ontvang ik uw schriftelijke reactie vóór 12 juni 1996."

3.13 Bij brief van 7 juni 1996 is op vorenstaande brief van de Inspecteur R gereageerd. Daarbij is onder meer te kennen gegeven dat met de hiervoor aangehaalde opmerking betreffende de ondernemingsvrijstelling werd ingestemd.

3.14 In het kader van de vaststelling van de primitieve aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1994 heeft de Inspecteur R op 24 juli 1996 gesproken met de toenmalige gemachtigde van belanghebbende en daarbij de volgende
informatie verkregen:
-de boekhouding van belanghebbende lag bij RABO Trust te Curacao, de beleggingen van belanghebbende werden aldaar door RABO Trust beheerd,
-de aandeelhoudersvergaderingen van belanghebbende werden op Curacao gehouden, en
-belanghebbende had geen activiteiten meer in Nederland.
Bij dat gesprek is de pensioenverplichting niet aan de orde geweest.

3.15 In het begin van de jaren negentig hebben diverse belastingadvieskantoren draaiboeken ontwikkeld voor klanten, die door gebruikmaking van emigratie en/of zetelverplaatsing Nederlandse fiscale claims wensten te ontgaan, in het bijzonder het ontgaan van claims van de Nederlandse fiscus op pensioenrechten en op in vennootschappen gevormde pensioenvoorzieningen. In "Fiscaal ondernemingsrecht" van maart 1993 verscheen een als min of meer uitputtend bedoelde en systematisch opgezette inventarisatie van de mogelijkheden tot het "Internationaal fiscaal vriendelijk realiseren van beclaimde reserves". Hieraan kon, zo werd daar gesteld, bijvoorbeeld uitvoering worden gegeven door de overdracht van de werkelijke leiding van een pensioen-BV naar de Nederlandse Antillen, gevolgd door het afzien door de pensioengerechtigde directeur/ grootaandeelhouder van zijn aanspraken ter zake.
Zowel de toenmalige adviseur van belanghebbende en A als de Belastingdienst was op de hoogte van de in dat artikel beschreven draaiboek.

3.16 Met dagtekening 31 augustus 1996 heeft de Inspecteur R de primitieve aanslag voor het onderhavige jaar overeenkomstig de aangifte aan belanghebbende opgelegd.

3.17 De aanslagen in onderscheidenlijk de inkomstenbelasting voor het jaar 1994 en de vermogensbelasting voor het jaar 1995 zijn eveneens met dagtekening 31 augustus 1996 aan A opgelegd.

3.18 Op 12 oktober 1996 heeft belanghebbende aangifte gedaan voor de vennootschapsbelasting voor het jaar 1995. In de balans bij het begin van dat jaar is geen pensioenverplichting opgenomen.

3.19 Op 31 december 1996 heeft A zijn aandelen in het kapitaal van belanghebbende verkocht aan D B. V., die vanaf die datum ook als bestuurder is aangesteld. Sedertdien doet belanghebbende aangifte als (volledig)binnenlands belastingplichtige.

3.20 Bij een nader onderzoek naar de aangiften van A voor de inkomstenbelasting voor de jaren 1994 tot en met 1996, welk onderzoek begin 1999 heeft plaatsgevonden, is de Inspecteur bekend geworden met het hiervoor in 3.8 vermelde feit. Dit was voor de Inspecteur aanleiding de onderwerpelijke navorderingsaanslag op te leggen. Op 14 december 1999 heeft de Inspecteur de elementen daarvan vastgesteld. Daarbij is het belastbare bedrag f 612.000 hoger vastgesteld dan bij de primitieve aanslag was geschied. Tevens heeft de Inspecteur toen een brief opgesteld waarin de navorderingsaanslag werd aangekondigd.

3.21 Ter zake van de navorderingsaanslag is op 24 december 1999 op de eenheid van de Inspecteur, als zogenoemde "penpost", een aanslagbiljet opgemaakt en afgedrukt. Dit aanslagbiljet is gedagtekend 31 december 1999 en is correct geadresseerd. Het vermeldt f 246.005 als het te betalen bedrag. De uiterste betalingsdatum is gesteld op 31 januari 2000.

3.22 Kopieen van de onder 3.20 en 3.21 bedoelde bescheiden zijn gevoegd in het op de eenheid van de Inspecteur aanwezige dossier betreffende belanghebbende.
3.23 Bij notariele akte van 3 februari 2000 is de naam van belanghebbende gewijzigd in "X B. V."

3.24 Met dagtekening 6 april 2000 is aan belanghebbende een "Mededeling Vennootschapsbelasting" verzonden met -voor zover thans van belang -de volgende inhoud:
" (...)
Aan X B. V.
a-straat 1
0000 AA z
Voorheen A Pens.

Jaar/Tijdvak
1994

Aanslagnummer

8024.43.837. V. 47.0112

Dagtekening
6 april 2000

U heeft onlangs een navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1994 ontvangen. Deze aanslag kunt u betalen met de acceptgiro hieronder. (...).
U moet het bedrag van de aanslag uiterlijk op de vervaldatum hebben betaald. (...).

Te betalen NLG 246.005.00
(...). "

3.25 Naar aanleiding van deze mededeling heeft belanghebbende omstreeks 13 april 2000 telefonisch contact opgenomen met de Belastingdienst. Daarna is telefonisch aan belanghebbende meegedeeld dat het in 3.24 bedoelde geschrift betrekking heeft op de onderwerpelijke navorderingsaanslag. Vervolgens zijn op 18 april 2000 aan belanghebbende de volgende stukken gezonden:
-een uit het geautomatiseerde systeem van de Belastingdienst afkomstig duplicaat aanslagbiljet, dat in zoverre afwijkt van het onder 3.20 bedoelde aanslagbiljet, dat als dagtekening 15 januari 2000 is vermeld en dat het ten name is gesteld van X BV;
-een kopie van de onder 3.20 bedoelde aankondigingsbrief.

3.26 Het bezwaarschrift tegen de onderwerpelijke navorderingsaanslag is gedagtekend 20 april 2000 en is op dezelfde datum door de Inspecteur ontvangen.

3.27 Op 28 april 2000 heeft de Inspecteur belanghebbende een kopie van het onder 3.21 bedoelde aanslagbiljet gezonden.

4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1 Tussen partijen is de beantwoording van de volgende vragen in geschil:
4.1.1 Is het bezwaarschrift tijdig ingediend ?
De Inspecteur beantwoordt deze vraag ontkennend. Hij gaat ervan uit dat het aanslagbiljet met dagtekening 31 december 1999 op 24 december 1999 aan belanghebbende is verzonden en door haar moet zijn ontvangen.
Belanghebbende bestrijdt dat het aanslagbiljet is verzonden. Zij stelt eerst door de ontvangst van de Mededeling Vennootschapsbelasting van 6 april 2000 een aanwijzing te hebben gekregen voor het feit dat de onderwerpelijke aanslag was opgelegd. Voor het geval geoordeeld wordt dat het bezwaarschrift
niet tijdig is ingediend, stelt zij zich op het standpunt dat sprake is van een verschoonbaar verzuim, op grond waarvan nietontvankelijkverklaring achterwege behoort te blijven.
4.1.2 Is de navorderingsaanslag opgelegd binnen de termijn bedoeld in artikel 16, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr)?
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat zulks niet het geval is. Haars inziens is die termijn op 1 juli 1994 ingegaan en met 31 maart 2000 geëindigd.
De Inspecteur bestrijdt dit en stelt dat de belastingschuld bij het einde van het kalenderjaar 1994 is ontstaan. Rekening houdend met het voor de duur van negen maanden verleende uitstel voor het doen van de aangifte, eindigde de navorderingstermijn volgens hem met 30 September 2000.
4.1.3 Levert het feit dat de pensioengerechtigden op 28 december 1994 afstand hebben gedaan van hun pensioenrechten grond op voor navordering, oftewel: is dit een "nieuw" feit ? Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend omdat -zo stelt zij -de Inspecteur ten tijde van de regeling van de primitieve aanslag redelijkerwijs met dat feit bekend had kunnen zijn. Volgens belanghebbende, die in dit verband heeft gewezen op de sinds 1 januari 1990 bestaande geintegreerde werkwijze bij de Belastingdienst, had de Inspecteur R ten tijde van het regelen van de primitieve aanslag moeten onderkennen dat -naar toen uit de aangifte voor de vermogensbelasting voor het jaar 1995 betreffende A kon worden opgemaakt -het eigen vermogen van belanghebbende tussen 30 juni 1994 en 31 december 1994 aanzienlijk was toegenomen en had de constatering van die toename de Inspecteur R aanleiding moeten geven daaromtrent opheldering te verlangen. Ook de omstandigheid dat hem bekend is dat de leiding van belanghebbende is verplaatst, had voor hem reden moeten zijn nadere vragen te stellen. Nu dat niet is gebeurd, stelt belanghebbende zich op het standpunt dat sprake is van een ambtelijk verzuim dat aan navordering in de weg staat.
Volgens de Inspecteur staat het niet aan de onderwerpelijke navordering in de weg dat hij zodanige vragen niet heeft gesteld. Naar hij heeft gesteld is begin 1999 bij een nader onderzoek naar de aangiften van A voor de inkomstenbelasting voor de jaren 1994 tot en met 1996 gebleken dat A en zijn echtgenote na de zetelverplaatsing afstand hadden gedaan van zijn pensioenrechten. Deze constatering vormde de aanleiding tot het vaststellen van de navorderingsaanslag.
4.1.4 Is de pensioenverplichting zoals opgenomen in de balans per 30 juni 1994 door belanghebbende juist gewaardeerd ? Volgens de Inspecteur is dat niet het geval omdat bij die waardering rekening had moeten worden gehouden met het voornemen van de pensioengerechtigden om van hun pensioenrechten af te zien. De ten tijde van de verplaatsing van de werkelijke leiding bestaande kans dat dat voornemen niet tot uitvoering zou worden gebracht, bedraagt volgens de Inspecteur niet meer dan tien percent.
Belanghebbende bestrijdt dat dit voornemen destijds bestond, althans dat dit van belang is voor de waardering van de pensioenverplichting per 30 juni 1994. Indien geoordeeld wordt dat dit laatste anders zou zijn, stelt zij de kans dat dat voornemen niet tot uitvoering zou worden gebracht op zeventig percent.
4.1.5 Tenslotte heeft belanghebbende gesteld dat, als al zou komen vast te staan dat vóór de zetelverplaatsing van de pensioenaanspraak is of zou worden afgezien, de daarmee gepaard gaande vermogensvermeerdering moet worden aangemerkt als een informele kapitaalstorting en niet als winst. De Inspecteur heeft dit bestreden.

4.2 Partijen doen hun standpunten steunen op. de gronden welke daartoe door hen in de stukken en ter zitting zijn aangevoerd.

5. Conclusies van partijen
5.1 Belanghebbende heeft geconcludeerd tot ontvankelijkheid van het bezwaar en voorts tot vernietiging van de navorderingsaanslag, althans tot vermindering daarvan tot een, berekend naar een belastbaar bedrag van f 178.901.

5.2 Het verweer van de Inspecteur strekt primair tot niet-ontvankelijkverklaring van belanghebbende in het bezwaar en subsidiair -na wijziging van zijn standpunt in de loop van het geding -tot vermindering van de navorderingsaanslag tot een, berekend naar een belastbaar bedrag van f 546.101.

6. Overwegingen omtrent het geschil
Ten aanzien van de ontvankelijkheid van het bezwaarschrift

6.1 De Inspecteur heeft, tegenover al hetgeen belanghebbende ter zake heeft gesteld, niet aannemelijk gemaakt dat het onder 3.21 bedoelde aanslagbiljet met dagtekening 31 december 1999 aan belanghebbende is verzonden. Het Hof acht het feit dat het hier een penpost betreft en dat een kopie van dat aanslagbiljet aanwezig is in het op de eenheid van de Inspecteur aanwezige dossier betreffende belanghebbende, daarvoor onvoldoende bewijs. Nu eerst op 28 april 2000 een kopie van dat aanslagbiljet aan belanghebbende is gezonden, heeft deze datum te gelden als die waarop de aanslag is bekendgemaakt in de zin van artikel 8, eerste lid, van de Invorderingswet 1990. De termijn voor het indienen van een daartegen gericht bezwaarschrift is mitsdien met 29 april 2000 aangevangen. Hoewel het onderwerpelijke bezwaarschrift eerder dan op de laatstgenoemde datum is ingediend, behoort niet-ontvankelijkverklaring op grond daarvan achterwege te blijven omdat de navorderingsaanslag toen we1 reeds tot stand was gekomen.

Ten aanzien van de bevoegdheid van de Inspecteur de navorderingsaanslag op te leggen

6.2 Uit artikel 7 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 vloeit voort dat het tijdvak waarover de belasting wordt geheven, overeenkomt met het boekjaar, dan we1 -onder omstandigheden -met het kalenderjaar. Het boekjaar van belanghebbende komt overeen met het kalenderjaar. De verplaatsing van haar werkelijke leiding per 1 juli 1994 naar de Nederlandse Antillen heeft geen wijziging gebracht in het boekjaar. Het onderhavige boekjaar eindigde derhalve met 31 december 1994, op welk tijdstip, ingevolge artikel 11, vierde lid, van de Awr, de belastingschuld moet worden geacht te zijn ontstaan. Rekening houdend met het voor het doen van de onderwerpelijke aangifte verleende uitstel van negen maanden, moet worden geoordeeld dat de bevoegdheid tot het vaststellen van de navorderingsaanslag op de datum van de bekendmaking ervan, 28 april 2000, niet was vervallen.

Ten aanzien van de aanwezigheid van een nieuw feit

6.3 Naar de Inspecteur heeft gesteld vormde de bekendwording van het afzien door de pensioengerechtigden van hun aanspraken het nieuwe feit dat de navordering rechtvaardigt. Volgens vaste jurisprudentie mag de Inspecteur in de regel met vertrouwen op de aangifte afgaan, in het bijzonder wanneer deze een ordelijk indruk maakt, zoals zich in het onderhavige geval voordeed. In de aangifte is de pensioenvoorziening opgenomen voor f 612.000 (f 600.000 per 31 december 1993 vermeerderd met een dotatie van f 12.000 berekend over zes maanden), terwijl in de toelichting op de in 3.11 omschreven wijze melding werd gemaakt van de verplaatsing van de werkelijke leiding. Deze gegevens, afzonderlijk en in onderling verband bezien, behoefden naar het oordeel van het Hof voor de Inspecteur geen aanleiding te vormen tot het instellen van een nader onderzoek met betrekking tot de waardering van de pensioenvoorziening, in het bijzonder niet met betrekking tot de vraag of daarbij rekening diende te worden gehouden met de mogelijkheid dat zou worden afgezien van de pensioenrechten. De omstandigheid dat in de vakpers de verplaatsing van de werkelijke leiding gevolgd door zulk een afzien werd aangegeven als een mogelijkheid om bevrijd te worden van de Nederlandse fiscale claim op de pensioenvoorziening noopte evenmin tot zulk een onderzoek (vgl. HR 9 maart 1988, nr. 25 112, BNB 1988/142). Het nalaten daarvan kan derhalve in het onderhavige geval niet als een ambtelijk verzuim worden aangemerkt.

6.4 Aan het vorenstaande doet niet af dat ten tijde van de beoordeling van de aangifte voor de vennootschapsbelasting voor het jaar 1994 de Inspecteur R geacht mag worden te beschikken over de aangiften voor de vermogensbelasting van A voor de jaren 1994 en 1995. Anders dan belanghebbende heeft gesteld, is het Hof van oordeel dat van de Inspecteur R niet mag worden verwacht dat hij bij het regelen van de aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1994 van belanghebbende ook kennis neemt van die gegevens van A. De aangiften voor de vermogensbelasting behoren immers niet tot de gegevens welke voor die aanslagregeling van direct belang zijn.

6.5 Mitsdien is te dezen geen sprake van een ambtelijk verzuim dat navordering verhindert.

Ten aanzien van de waardering van de pensioenverplichting

6.6 Artikel 16 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet)beoogt bij de verplaatsing van de werkelijke leiding van een vennootschap naar buiten Nederland de voordelen uit onderneming te belasten welke toerekenbaar zijn aan de periode van vóór die verplaatsing, maar welke niet reeds op de voet van artikel 9 tot en met 15 van de Wet in aanmerking zijn genomen.

6.7 Het Hof is van oordeel dat in het onderhavige geval het afzien van de pensioenrechten door de pensioengerechtigden een voordeel uit onderneming oplevert (zie H. R. 14 december 2001, nr. 36.365, BNB 2002/208'*, rechtsoverweging 3.5., eerste volzin) . Dit oordeel houdt tevens in dat de stelling van belanghebbende dat afzien moet worden aangemerkt als een informele kapitaalstorting geen doe1 treft.

6.8 Voor de beantwoording van de vraag of artikel 16 van de Wet in dit geval tot belastingheffing leidt, is derhalve beslissend of dat voordeel kan worden toegerekend aan de periode vóór de verplaatsing van de werkelijke leiding van belanghebbende.

6.9 De handelingen opgenomen in het in 3.15 vermelde draaiboek, zoals deze in het onderhavige geval zijn verricht vormden onderdelen van een samenhangend geheel van rechtshandelingen, gericht op het ontgaan van de heffing van Nederlandse belasting over de vrijval van de pensioenverplichting bij belanghebbende.

6.10 Aan deze feiten en omstandigheden verbindt de Inspecteur, gelet op de strekking van zijn betoog, de conclusie dat ten tijde van de verplaatsing van de werkelijke leiding van belanghebbende uit Nederland objectief beschouwd voorzienbaar was dat de pensioengerechtigden daarna zouden afzien van de pensioenrechten. Het Hof acht deze conclusie gerechtvaardigd.
In het onderhavige geval betekent dit dat zodra de pensioengerechtigden, na de verplaatsing per 1 juli 1994 van de werkelijke leiding van belanghebbende uit Nederland, op 28 december 1994 afstand deden van hun pensioenrechten, een samenhangend geheel van rechtshandelingen werd voltooid gericht op het vermijden van de heffing van Nederlandse belasting over de vrijval van de pensioenverplichting bij belanghebbende.

6.11 Belanghebbende heeft in dit verband gesteld dat, ten tijde van de verplaatsing van de werkelijke leiding van belanghebbende, geen voornemen bestond om van de pensioenrechten af te zien; niet van belanghebbende en niet bij A. Dit kan echter aan het in 6.10 overwogene niet afdoen, aangezien te dezen beslissend zijn de rechtshandelingen die in dat kader zijn verricht. Aan het aanbod van belanghebbende haar stelling te bewijzen door het horen van A als getuige gaat het Hof dan ook voorbij omdat het niet ter zake dienend is.

6.12 Gelet op de in 6.10 bedoelde samenhang van de verrichte rechtshandelingen komt voor de toepassing van artikel 16 van de Wet geen zelfstandige betekenis toe aan het feit dat het afzien van pensioenrechten door de pensioengerechtigden eerst na de verplaatsing van de werkelijke leiding van belanghebbende is geschied en dat een voornemen daartoe eventueel eerst na dat tijdstip is opgevat. Derhalve diende in dit geval bij de waardering van de activa en passiva objectief bezien rekening te worden gehouden met de vóór de verplaatsing van de werkelijke leiding van belanghebbende bestaande verwachting dat de pensioengerechtigden zouden afzien van hun pensioenrechten, waarbij moest worden meegewogen de kans dat dit niet zou gebeuren.

6.13 De Inspecteur heeft in zijn subsidiaire standpunt die kans gesteld op tien percent, hetgeen naar het oordeel van het Hof een redelijke schatting is. Belanghebbende, die heeft gesteld dat dat percentage op zeventig, althans op meer dan tien moet worden vastgesteld, heeft daarvoor onvoldoende steekhoudende argumenten aangedragen.

6.14 Op grond van het bovenstaande is het voordeel dat is ontstaan door de vrijval van de pensioenverplichting voor het restant toerekenbaar aan de periode voorafgaand aan de verplaatsing van de werkelijke leiding van belanghebbende uit Nederland en valt dit voordeel voor dat gedeelte in de op grond van artikel 16 van de Wet te belasten winst.

6.15 Het beroep slaagt ten dele. Beslist moet worden als hierna vermeld.


7. Schadevergoeding
7.1 Belanghebbende heeft verzocht de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de door haar geleden schade, veroorzaakt door het voeren van de bezwaarprocedure. Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende daaromtrent een specificatie overgelegd. Volgens die specificatie bedraagt die schade, inclusief voor belanghebbende niet-verrekenbare omzetbelasting ten bedrage van € 10.129,37.

7.2 De Inspecteur heeft in dit verband het standpunt ingenomen dat hem geen ernstige onzorgvuldigheid kan worden verweten en dat dit meebrengt dat geen sprake kan zijn van vergoeding van de volledige schade. Zijns inziens moet de schadevergoeding worden bepaald aan de hand van een puntensysteem.

7.3 Nu het beroep gegrond is, is het verzoek in beginsel voor inwilliging vatbaar. Hierbij is niet maatgevend of aan de Inspecteur ernstige onzorgvuldigheid kan worden verweten. De Inspecteur heeft de schade als zodanig noch het beloop ervan betwist. Hij heeft voorts geen feiten of omstandigheden aangevoerd die leiden tot matiging van het te vergoeden bedrag.

8. Proceskosten en griffierecht
8.1 Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten als bedoeld in artikel 8: 75 van de Algemene wet bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.207,50 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (2,5 punten a € 322 x 1,5 (gewicht van de zaak)). Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig.
8.2 Voorts dient het voor deze zaak gestorte griffierecht aan belanghebbende te worden vergoed.

9. Beslissing
Het Gerechtshof

• verklaart het beroep gegrond,
• vernietigt de uitspraak waarvan beroep,
• vermindert de navorderingsaanslag tot een, berekend naar een belastbaar bedrag van f 546.101 (€ 247.809),
• gelast de Staat der Nederlanden het voor deze zaak gestorte griffierecht van f 450 (€ 204,20)aan belanghebbende te vergoeden,
• veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het beroep aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op c 1.207,50, en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden, en
• veroordeelt de Staat der Nederlanden tot vergoeding van de door belanghebbende geleden schade, vastgesteld op € 10.129,37.

Deze uitspraak is vastgesteld op 1 oktober 2002 door mrs. Tijnagel, Savelbergh en Blokland. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier mr. Van Duijvendijk.