Samenvatting
Naar aanleiding van een te laat ingediende aangifte IB/premie volksverzekeringen 1998 had de inspecteur bij de aanslag IB/PVV een boete opgelegd van fl. 1.250 en bij de aanslag WAZ een boete van fl. 250. Het Hof had beslist dat er slechts sprake was geweest van één verzuim en de WAZ-boete verlaagd tot fl. 125. De Hoge Raad oordeelt dat uit artikel 67a AWR blijkt dat als bij één te laat ingediend aangiftebiljet aangifte gedaan wordt voor meerdere heffingen er van even zovele verzuimen sprake is als waarvoor de aangifte dient. Dat neemt niet weg dat de aan die heffingen verbonden boeten niet cumulatief mogen worden opgelegd en dat in het algemeen moet worden volstaan met een totaalbedrag aan boeten ter grootte van de boete die volgens § 21 BBB 1998 voor één verzuim zou worden opgelegd voor het zwaarst te beboeten verzuim. Per saldo wordt het cassatieberoep van de Staatssecretaris toch ongegrond verklaard. Min of meer conform A-G Ilsink
Zie conclusie AG Ilsink bij soorteglijke procedure
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden van 21 december 2001, nr. BK 133/01, betreffende na te melden ten aanzien van X te Z gegeven boetebeschikkingen.
1. Beschikkingen, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1998 gelijktijdig met de vaststelling van een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen een boete van fl. 1250 wegens niet-tijdige aangifte opgelegd, en is voorts gelijktijdig met de vaststelling van een aanslag premie arbeidsongeschiktheidsverzekering een boete opgelegd van fl. 250 wegens niet-tijdige aangifte. De boetebeschikkingen zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard, de bij de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegde boete verminderd tot fl. 125 en de bij de aanslag premie arbeidsongeschiktheidsverzekering opgelegde boete eveneens verminderd tot fl. 125. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
Na het verstrijken van de voor het indienen van een verweerschrift geldende termijn heeft belanghebbende nog een nader geschrift ingediend. Hierop slaat de Hoge Raad geen acht.
De Advocaat-Generaal J.W. Ilsink heeft op 28 augustus 2003 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak van het Hof, en verwijzing van de zaak naar een ander gerechtshof.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
Belanghebbende heeft zijn aangiftebiljet betreffende de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 1998 en de premie arbeidsongeschiktheids-verzekering (hierna: WAZ) 1998 niet ingediend binnen de termijn die was gesteld in de op 19 mei 2000 verzonden aanmaning.
Gelijktijdig met de vaststelling van zowel de aanslag IB/PVV als de aanslag WAZ heeft de Inspecteur aan belanghebbende boeten opgelegd wegens het niet tijdig doen van aangifte. De bij de aanslag IB/PVV opgelegde boete heeft de Inspecteur, ervan uitgaande dat sprake was van een derde verzuim in de zin van § 21 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (hierna: BBBB 1998), gesteld op fl. 1250. De bij de aanslag WAZ opgelegde boete heeft hij, uitgaande van een eerste verzuim in de zin van het BBBB 1998, gesteld op fl. 250.
Het aan belanghebbende uitgereikte aangiftebiljet was ingericht voor het verstrekken van gegevens ten behoeve van de vaststelling van zowel de aanslag IB/PVV als de aanslag WAZ.
3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat, gelet op de tekst van artikel 67a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), waarin wordt gesproken over "de aangifte", de Inspecteur voor het te laat indienen van één aangiftebiljet slechts één boete kan opleggen, en dat de omstandigheid dat er voor de onderscheidene belastingen en premies verschillende aanslagen worden vastgesteld daaraan niet afdoet. Dat oordeel, het oordeel dat ook voor de aanslag IB/PVV sprake was van een eerste verzuim, en de vaststelling dat slechts sprake was van één aangiftebiljet dat niet tijdig werd ingediend, hebben het Hof vervolgens ertoe gebracht zowel de bij de aanslag IB/PVV als de bij de aanslag WAZ opgelegde boete te verlagen tot fl. 125.
3.3. Het in 3.2 eerstvermelde oordeel wordt in het middel terecht bestreden. Ingevolge artikel 67a AWR wordt het niet, dan wel niet binnen de gestelde termijn, doen van aangifte voor een bepaalde belasting of een bepaalde premie aangemerkt als een verzuim van de belastingplichtige waarvoor een boete kan worden opgelegd. Derhalve is indien voor meer belastingen of premies niet, of niet tijdig, aangifte wordt gedaan, sprake van evenzovele verzuimen. Dit is niet anders indien de te verstrekken gegevens met betrekking tot de verschillende belastingen of premies op één aangiftebiljet moeten worden vermeld, ongeacht of de verschillende aanslagen worden verenigd op één aanslagbiljet. Dit een en ander is in overeenstemming met de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 62, lid 2, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (thans artikel 9.1, lid 3, Wet IB 2001), zoals weergegeven in de bijlage bij de conclusie van de Advocaat-Generaal onder 4.4.2. De andersluidende opvatting van het Hof is niet juist.
3.4. Het gaat in artikel 67a AWR om een discretionaire bevoegdheid van de inspecteur. De inspecteur moet deze bevoegdheid uitoefenen met inachtneming van geschreven en ongeschreven rechtsbeginselen, waarvan hier van belang is het in artikel 3:4, lid 2, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) neergelegde evenredigheidsbeginsel. Dat beginsel brengt mee dat de boete niet onevenredig mag zijn in verhouding tot de ernst van de gedraging op grond waarvan zij is opgelegd. In een geval als het onderhavige, waarin een belastingplichtige die gegevens voor meer dan één heffing moet verstrekken dat dient te doen op één aangiftebiljet, zodat door het niet of te laat indienen van dat biljet meer dan één verzuim wordt gepleegd, brengt dat beginsel mee dat de op elk van die verzuimen gestelde sancties niet cumulatief behoren te worden toegepast.
In de regel zal in een dergelijk geval het opleggen van boeten tot een totaalbedrag ter grootte van de boete die volgens § 21 van het BBBB 1998 voor één verzuim zou worden opgelegd - indien de verzuimen niet dezelfde plaats in de verzuimenreeks innemen: het zwaarst te beboeten verzuim - tot een uitkomst leiden die recht doet aan de omstandigheid dat de verzuimen het gevolg zijn van het niet of te laat indienen van één en hetzelfde aangiftebiljet. Bijzondere omstandigheden kunnen aanleiding zijn tot een lichtere of zwaardere beboeting, waarbij artikel 4:84 Awb alsmede de paragrafen 44 en 45 van het BBBB 1998 van belang zijn.
3.5. In de procedure voor het Hof zijn geen omstandigheden aangevoerd die aanleiding zouden kunnen geven tot een ander boetebedrag dan hetgeen het Hof op grond van de omstandigheid dat het om één gedraging van (de gemachtigde van) de belastingplichtige ging kennelijk passend en geboden heeft geacht. Het middel kan derhalve niet tot cassatie leiden.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep ongegrond, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 805 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de vice-president A.E.M. van der Putt-Lauwers als voorzitter, de vice-president A.G. Pos, en de raadsheren G.J. Zuurmond, P.J. van Amersfoort en P. Lourens, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 13 augustus 2004.
Van de Staat wordt ter zake van het door de Staatssecretaris van Financiën ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 409.
