Metadata
Ook voor in België wonende blote eigenaren van Nederlands vastgoed is de waardeaangroei sinds 1996 belast
Rechtbank Arnhem, 22 februari 2007
Gerelateerde content
- Wet en parlementaire geschiedenis
- Internationale regelgeving
- Lagere regelgeving
- Besluiten
- Jurisprudentie
- Commentaar NLFiscaal
- Literatuur
- Recent
Samenvatting
Een dga had met een aantal familieleden aan een stichting die uitkeringen verstrekt aan oud werknemers van het familieconcern voor 30 jaar het vruchtgebruik afgestaan van vastgoed dat zij in eigendom bezitten. Tot 1 januari 1996 genereerde dat vastgoed geen belaste inkomsten (en ook geen belast vermogen) maar door de invoering van artikel 25b Wet op de inkomstenbelasting (Wet IB) werd de jaarlijkse aangroei van de waarde van het vastgoed forfaitair voor de IB belastbaar. De inkomens 1998 en 1999 van de dga werden in verband daarmee bij navordering respectievelijk verhoogd met fl. 512.232 en fl. 185.787. De dga bestrijdt die aanslagen omdat blijkens het Verdrag met België als inkomsten uit Nederlands vastgoed van inwoners van België door Nederland slechts belast mogen worden opbrengsten uit rechtstreekse exploitatie en vervreemdingsvoordelen. De Rechtbank vindt echter dat ook fictieve vervreemdingsvoordelen daaronder vallen.BRON
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 06/3401
Uitspraakdatum: 22 februari 2007
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[X], wonende te [Z], eiser
en
de inspecteur van de Belastingdienst/[P] verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiser voor de jaren 1998 en 1999 navorderingsaanslagen (aanslagnummers [**** en ***]) inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd.
Eiser heeft tegen voornoemde navorderingsaanslagen bezwaar gemaakt.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 28 april 2006 de navorderingsaanslagen gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen bij brief van 7 juni 2006, ontvangen bij de rechtbank op 8 juni 2006, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Nadat de rechtbank aan eiser desgevraagd toestemming had gegeven om een conclusie van repliek in te dienen, heeft eiser bij brief van 7 december 2006 een conclusie van repliek ingediend. Verweerder heeft daarvan een afschrift ontvangen. Door een vergissing van de rechtbank is verzuimd om aan verweerder een termijn te geven voor een conclusie van dupliek.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 januari 2007 te Arnhem.
Namens eiser is daar verschenen zijn gemachtigde [A], alsmede vier van zijn kantoorgenoten. Namens verweerder zijn verschenen [B], [C] en [D].
Ter zitting heeft verweerder verklaard dat hij geen behoefte meer had aan het nemen van een conclusie van dupliek.
Gemachtigde van eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
2. Feiten
Eiser (geboren op [dd-mm-jj]) is gehuwd en woonde tot juni 1995 in Nederland. In juni 1995 is eiser met zijn echtgenote verhuisd naar België (gemeente [Q].
Eiser is in december 2001 teruggekeerd naar Nederland.
Eiser stond in 1974 als directeur groot aandeelhouder (dga) aan het hoofd van het zogenoemde [X-concern], bestaande uit een houdstermaatschappij en een groot aantal (klein)dochtervennootschappen.
In 1974 heeft eiser tezamen met een aantal familieleden een 30-jarig vruchtgebruik gevestigd op onroerende zaken gelegen in de gemeente [W] (Nederland) ten behoeve van de [Y-Stichting], een stichting die uitkeringen verricht aan oud-werknemers van het [X-concern]. Eiser bezat na vestiging van dit vruchtgebruik 25% van de bloot eigendom van deze onroerende zaken.
De waardeaangroei van bloot eigendom werd tot het jaar 1996 niet in de belastingheffing voor de inkomstenbelasting of vermogensbelasting betrokken. Met ingang van 1 januari 1996 is artikel 25b ingevoerd in de Wet op de Inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964), op grond waarvan de waardeaangroei van bloot eigendom wel belast werd.
In 2001 heeft eiser, naar aanleiding van een onderzoek door de belastingdienst bij enkele van de familieleden van eiser, aan de belastingdienst gemeld dat (ook) hij abusievelijk vanaf 1996 de waardeaangroei van het bloot eigendom van voornoemde onroerende zaken mogelijk niet correct in zijn aangiften had verwerkt.
Na correspondentie met de belastingdienst zijn aan eiser navorderingsaanslagen IB/PVV 1998 en 1999 en navorderingsaanslagen vermogensbelasting (hierna: VB) 1999 en 2000 opgelegd met de volgende correcties:
IB/PVV 1998 : inkomen verhoogd met ƒ 512.232
IB/PVV 1999 : inkomen verhoogd met ƒ 185.787
VB 1999 : vermogen verhoogd met ƒ 30.012.337
VB 2000 : vermogen verhoogd met ƒ 10.246.277
De navorderingsaanslagen zijn opgelegd zonder boete. De correcties die betrekking hebben op 1996 en 1997 zijn in overleg tussen eiser en de belastingdienst in 1998 (IB/PVV) en 1999
(VB) vastgesteld en verwerkt.
De berekening van de waardeaangroei en de hoogte van de correcties zijn gelijk aan die welke bij de familieleden van eiser zijn gehanteerd.
3. Geschil
In geschil is het antwoord op de vraag of de onderhavige navorderingsaanslagen IB/PVV terecht aan eiser zijn opgelegd.
In het bijzonder staat de vraag centraal of de (ongerealiseerde) waardeaangroei van de bloot eigendom van de onroerende zaken te [W] is belast in Nederland.
Eiser beantwoordt deze vraag ontkennend, verweerder bevestigend.
Eiser beroept zich er primair op dat aan Nederland noch op grond van artikel 6, noch op grond van artikel 13 van het belastingverdrag tussen Nederland en België uit 1970 (voluit: Overeenkomst tussen de regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de regering van het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen naar het inkomen en naar het vermogen en tot het vaststellen van enige andere regelen verband houdende met de belastingheffing, ondertekend te Brussel op 19 oktober 1970, Tractatenblad 1970, no. 192, hierna: het Verdrag) heffingsrecht toekomt over de ongerealiseerde vermogenswinst op de bloot eigendom van de grond. Volgens eiser kwalificeert de waardeaangroei niet als “inkomsten uit onroerende goederen”, zoals opgenomen in artikel 6, par. 1, van het Verdrag. Ook is geen sprake van “inkomsten verkregen uit de rechtstreekse exploitatie, uit het verhuren of verpachten, of uit elke andere vorm van exploitatie van onroerende goederen”, zoals vermeld in artikel 6, par. 3, van het Verdrag. Evenmin is sprake van “voordelen verkregen uit de vervreemding van onroerende goederen”, zoals bedoeld in artikel 13 van het Verdrag, aldus eiser.
In de conclusie van repliek merkt eiser in verband met zijn primaire stelling op: “Er bestaat geen verschil van inzicht over de vraag welk land het heffingsrecht over de aldaar gelegen onroerende zaken is toegewezen. Dat is in casu zonder twijfel Nederland, de bronstaat. Waar verschil van mening over bestaat is het moment waarop dit heffingsrecht geëffectueerd kan worden”.
Subsidiair beroept eiser zich op het arrest van der Hoge Raad van 5 september 2003, BNB 2003/381c. Hij voert aan dat de fictie in artikel 25b van de Wet IB 1964 leidt tot een indirecte verschuiving in de verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen Nederland en België.
Meer subsidiair bepleit eiser dat er strijdigheid optreedt met het recht op ongestoord genot van eigendom in de zin van artikel 1 van het Eerste Protocol bij het Europese Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: Eerste Protocol EVRM). Dit als gevolg van de wetsfictie in artikel 25b van de Wet IB 1964 en de wijze van inwerkingtreding van de betreffende wetswijziging (onmiddellijke werking). Volgens eiser is sprake van een onredelijke last als bedoeld in de uitspraak van het EHRM van 20 juli 2004, NJ 2005/479. Eisers gemachtigde heeft dit punt uitgewerkt in een brief aan verweerder van 19 december 2003 (bijlage 10 bij de op 31 augustus 2006 ingediende aanvulling op het beroep).
Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de navorderingsaanslagen tot nihil. Tevens verzoekt eiser om verweerder op grond van artikel 8:75 van de Awb te veroordelen in de kosten van het geding.
Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep. Hij stelt dat aan Nederland heffingsrecht toekomt op grond van artikel 6 van het Verdrag. Hij bestrijdt niet dat er geen sprake is van vervreemding in de zin van artikel 13 van het Verdrag. Van strijdigheid met artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM is volgens verweerder geen sprake.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
Artikel 6 en 13 van het Verdrag
Artikel 6 van het Verdrag luidt, voor zover van belang:
“1. Inkomsten uit onroerende goederen mogen worden belast in de Staat waar deze goederen zijn gelegen.
2. De uitdrukking ‘onroerende goederen’ heeft de betekenis die daaraan wordt toegekend door het recht van de Staat waar de desbetreffende goederen zijn gelegen. (…).
3. De bepaling van paragraaf 1 is van toepassing op de inkomsten verkregen uit de rechtstreekse exploitatie, uit het verhuren of verpachten, of uit elke andere vorm van exploitatie van onroerende goederen.
4. (…).”
Artikel 13 van het Verdrag luidt, voor zover van belang:
“1. Voordelen verkregen uit de vervreemding van onroerende goederen als omschreven in artikel 6, paragraaf 2, mogen worden belast in de Staat waar deze goederen zijn gelegen.
2. (…).”
Vanaf 1 januari 1996 belast artikel 25b van de Wet IB 1964, kort samengevat en voor zover hier van belang, de waardeaangroei van het bloot eigendom van de onroerende zaak in geval daarop een vruchtgebruik is gevestigd. Het artikel bestempelt de waardeaangroei (“hetgeen bij hem opkomt ten gevolge van het verstrijken van de periode van gerechtigdheid”) tot “inkomsten uit vermogen”. De inkomsten worden volgens de tekst van het artikel beschouwd van dag tot dag te zijn genoten. Vóór 1 januari 1996 was deze waardeaangroei onbelast.
De rechtbank begrijpt uit het betoog van eiser, zoals nader uitgewerkt in de conclusie van repliek, dat eiser niet bestrijdt dat Nederland volgens het Verdrag heffingsbevoegd is ten aanzien van inkomsten en vervreemdingswinsten die betrekking hebben op de in Nederland gelegen onroerende zaken. Volgens eiser heeft Nederland op grond van het Verdrag echter pas heffingsbevoegdheid ten aanzien van de waardeaangroei van de onroerende zaken, indien die waardeaangroei door vervreemding is gerealiseerd.
Derhalve is niet in geschil is dat Nederland heffingsbevoegd is ten aanzien van de waardeaangroei. In geschil is alleen of de waardeaangroei op basis van het, na het sluiten van het Verdrag in de Nederlandse wet opgenomen, artikel 25b van de Wet IB 1964 kan worden aangemerkt als “inkomsten uit onroerende goederen”, zoals bedoeld in artikel 6 van het Verdrag. Alleen in dat geval kunnen de onderhavige navorderingsaanslagen immers in stand blijven.
De rechtbank is van oordeel dat artikel 25b van de Wet IB 1964 de waardeaangroei bestempelt als inkomsten uit vermogen en daarmee brengt onder de “inkomsten uit onroerende goederen” als bedoeld in artikel 6 van het Verdrag. Nederland breidt daarmee niet ongeoorloofd zijn heffingsbevoegdheden onder het Verdrag uit, maar dicht alleen een nationaal heffingslek.
Artikel 25b van de Wet IB 1964 bevat in zoverre geen fictie dat de waardeaangroei van het bloot eigendom een reële vermogensvermeerdering meebrengt. Als gevolg daarvan is de Staat waaraan het heffingsrecht is toebedeeld, in dit geval Nederland, gerechtigd om het voordeel te berekenen overeenkomstig een fictie in zijn wetgeving. Het OESO-modelverdrag, dat ten grondslag ligt aan het Verdrag, houdt immers geen verbod in om fictief inkomen en vermogen als belastinggrondslag aan te wijzen.
De omstandigheid dat eiser niet daadwerkelijk jaarlijks een bedrag in handen krijgt ter zake van de waardeaangroei, doet daaraan niet af. Weliswaar hebben de verdragsluitende partijen bij het Verdrag kennelijk niet gedacht aan fictieve inkomsten als de onderhavige, maar dynamische interpretatie van het Verdrag brengt naar het oordeel van de rechtbank mee dat de term “inkomsten uit” zo ruim moet worden uitgelegd dat een reële vermogensvermeerdering daar ook onder valt. De rechtbank verwijst hiervoor naar de punten 2.6, 2.10, 2.12, 2.13 en 3.43 van de bijlage bij de conclusie van A-G Wattel voor het arrest van de Hoge Raad van 5 september 2003, BNB 2003/379 c*.
Het beroep van eiser op het arrest van 5 september 2003 gaat niet op. In het onderhavige geval is er namelijk geen sprake van een verschuiving in de verdeling van heffingsbevoegdheid door het opnemen van een fictie in de nationale wet, zoals wel aan de orde was in dat arrest. De heffingsbevoegdheid ten aanzien van in Nederland gelegen onroerende zaken is immers in alle gevallen aan Nederland toegewezen.
De stelling van eiser dat het heffingsrecht van België wordt aangetast doordat eiser gedwongen is om de Nederlandse belasting te betalen met privé-vermogen waarover het heffingsrecht aan België toekomt, gaat niet op. Waar het om gaat is of de heffingsbevoegdheid ten aanzien van de onroerende zaken wijzigt. Dat eiser als inwoner van België in Nederland belasting moet betalen en daarvoor privé-vermogen moet aanspreken, leidt niet tot een wijziging in heffingsbevoegdheden. Het betalen van belasting in een ander land dan de woonstaat is in overeenstemming met het Verdrag dat in bepaalde gevallen het heffingsrecht toewijst aan een ander land dan de woonstaat.
Het bovenstaande leidt tot de conclusie dat aan Nederland op grond van artikel 6 van het Verdrag heffingsrecht toekomt over de onderhavige waardeaangroei. De primaire en subsidiaire stelling van eiser falen daarom.
Artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM
De meer subsidiaire stelling van eiser over strijdigheid met artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM kan evenmin slagen.
Uit de uitspraken van het EHRM van 10 juni 2003, VN 2003/52.2 en van 20 juli 2004, NJ 2005, 479, volgt dat de rechter de terugwerkende kracht van belastingwetgeving die aan belastingplichtigen zwaardere lasten oplegt dan voorheen, dient te toetsen aan artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM. Daarbij heeft de Staat een ruime marge om eigen afwegingen te maken. Er moet echter wel een “fair balance” zijn tussen het algemene belang en de fundamentele rechten van het individu. Er moet een “reasonable relationship of proportionality” zijn tussen de toegepaste maatregelen en het doel dat wordt nagestreefd. Er mag geen sprake zijn van een onredelijke last (“excessive burden”) voor het getroffen individu. De sociale en economische beleidsdoelen die de wet dient, moeten voldoende rechtvaardiging zijn voor de terugwerkende kracht van een ingevoerde wet.
De rechtbank is van oordeel dat het in 1996 ingevoerde artikel 25b van de Wet IB 1964 geen formele en ook geen materiële terugwerkende kracht heeft, zodat toetsing aan artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM niet aan de orde is.
Artikel 25b van de Wet IB 1964 heeft immers onmiddellijke werking gekregen, waarbij de waardeaangroei die heeft plaatsgevonden tot 1996 buiten de heffing is gebleven. Door het ontbreken van eerbiedigende werking brengt de onmiddellijke werking weliswaar mee dat het artikel ook van toepassing is op oude gevallen, zoals dat van eiser, maar daarmee is er nog geen sprake van (materiële) terugwerkende kracht.
Niet gesteld of gebleken is dat eiser in financiële problemen is gekomen doordat hij vanaf 1 januari 1996 belasting moet betalen over de waardeaangroei zonder dat daar een daadwerkelijke kasstroom tegenover staat en zonder dat hij het 30-jarige vruchtgebruik voortijdig kan beëindigen. In de Memorie van Antwoord bij het betreffende wetsvoorstel (Kamerstukken I, 23 219, nr. 2b, blz. 3-4, geciteerd in Vakstudie Wet IB 1964, aantekening 74 bij artikel 25b Wet IB 1964) heeft de Minister in dit kader toegezegd om knelpunten in de uitvoering soepel te behandelen. Dat in het onderhavige geval sprake is van een dergelijk knelpunt, is echter niet gebleken.
Aan eiser moet worden toegegeven dat, toen hij in 1974 het vruchtgebruik op de grond vestigde, de waardeaangroei van de bloot eigendom onbelast was en er geen sprake van was dat die waardeaangroei belast zou gaan worden. De argumenten die in de parlementaire geschiedenis worden genoemd voor de onmiddellijke werking van de nieuwe bepaling, gelden niet voor een situatie als de onderhavige. Voor een geval als dat van eiser zou eerbiedigende werking van artikel 25b van de Wet IB 1964 goed mogelijk zijn geweest. De wetgever heeft hiervoor echter niet gekozen (zie Nota naar aanleiding van het eindverslag, Kamerstukken II, 23.219, nr. 11, blz. 5, geciteerd in Vakstudie Wet IB 1964, aantekening 74 bij artikel 25b). Op grond van artikel 120 van de Grondwet en artikel 11 van de Wet algemene bepalingen staat het de rechter in een geval als het onderhavige niet vrij om formele wetgeving te toetsen op haar grondwettigheid, respectievelijk de innerlijke waarde of billijkheid van de wet te beoordelen. Strijd met artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM levert de keuze van de wetgever niet op, nu - zoals hiervoor is overwogen - geen sprake is van formele of materiële terugwerkende kracht.
De stellingen van eiser over de waardevermindering van de onroerende zaken kunnen niet tot een ander oordeel leiden. De omstandigheid dat artikel 25b van de Wet IB 1964 abstraheert van de werkelijke waardeontwikkeling, is door de wetgever onder ogen gezien en bewust geaccepteerd als passend in het systeem (Nota naar aanleiding van het eindverslag, Kamerstukken II, 23 219, nr. 11, blz 6-7, geciteerd in Vakstudie Wet IB 1964, aantekening 39 bij artikel 25b). De rechter kan ook die keuze niet op innerlijke waarde of billijkheid toetsen.
Gelet op het bovenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. M.C.G.J. van Well, voorzitter, mr. F.M. Smit en mr. A.M.F. Geerling, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L.A. Aalbersberg, griffier, op 22 februari 2007.
De griffier, De voorzitter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 06/3401
Uitspraakdatum: 22 februari 2007
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[X], wonende te [Z], eiser
en
de inspecteur van de Belastingdienst/[P] verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiser voor de jaren 1998 en 1999 navorderingsaanslagen (aanslagnummers [**** en ***]) inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd.
Eiser heeft tegen voornoemde navorderingsaanslagen bezwaar gemaakt.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 28 april 2006 de navorderingsaanslagen gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen bij brief van 7 juni 2006, ontvangen bij de rechtbank op 8 juni 2006, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Nadat de rechtbank aan eiser desgevraagd toestemming had gegeven om een conclusie van repliek in te dienen, heeft eiser bij brief van 7 december 2006 een conclusie van repliek ingediend. Verweerder heeft daarvan een afschrift ontvangen. Door een vergissing van de rechtbank is verzuimd om aan verweerder een termijn te geven voor een conclusie van dupliek.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 januari 2007 te Arnhem.
Namens eiser is daar verschenen zijn gemachtigde [A], alsmede vier van zijn kantoorgenoten. Namens verweerder zijn verschenen [B], [C] en [D].
Ter zitting heeft verweerder verklaard dat hij geen behoefte meer had aan het nemen van een conclusie van dupliek.
Gemachtigde van eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
2. Feiten
Eiser (geboren op [dd-mm-jj]) is gehuwd en woonde tot juni 1995 in Nederland. In juni 1995 is eiser met zijn echtgenote verhuisd naar België (gemeente [Q].
Eiser is in december 2001 teruggekeerd naar Nederland.
Eiser stond in 1974 als directeur groot aandeelhouder (dga) aan het hoofd van het zogenoemde [X-concern], bestaande uit een houdstermaatschappij en een groot aantal (klein)dochtervennootschappen.
In 1974 heeft eiser tezamen met een aantal familieleden een 30-jarig vruchtgebruik gevestigd op onroerende zaken gelegen in de gemeente [W] (Nederland) ten behoeve van de [Y-Stichting], een stichting die uitkeringen verricht aan oud-werknemers van het [X-concern]. Eiser bezat na vestiging van dit vruchtgebruik 25% van de bloot eigendom van deze onroerende zaken.
De waardeaangroei van bloot eigendom werd tot het jaar 1996 niet in de belastingheffing voor de inkomstenbelasting of vermogensbelasting betrokken. Met ingang van 1 januari 1996 is artikel 25b ingevoerd in de Wet op de Inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964), op grond waarvan de waardeaangroei van bloot eigendom wel belast werd.
In 2001 heeft eiser, naar aanleiding van een onderzoek door de belastingdienst bij enkele van de familieleden van eiser, aan de belastingdienst gemeld dat (ook) hij abusievelijk vanaf 1996 de waardeaangroei van het bloot eigendom van voornoemde onroerende zaken mogelijk niet correct in zijn aangiften had verwerkt.
Na correspondentie met de belastingdienst zijn aan eiser navorderingsaanslagen IB/PVV 1998 en 1999 en navorderingsaanslagen vermogensbelasting (hierna: VB) 1999 en 2000 opgelegd met de volgende correcties:
IB/PVV 1998 : inkomen verhoogd met ƒ 512.232
IB/PVV 1999 : inkomen verhoogd met ƒ 185.787
VB 1999 : vermogen verhoogd met ƒ 30.012.337
VB 2000 : vermogen verhoogd met ƒ 10.246.277
De navorderingsaanslagen zijn opgelegd zonder boete. De correcties die betrekking hebben op 1996 en 1997 zijn in overleg tussen eiser en de belastingdienst in 1998 (IB/PVV) en 1999
(VB) vastgesteld en verwerkt.
De berekening van de waardeaangroei en de hoogte van de correcties zijn gelijk aan die welke bij de familieleden van eiser zijn gehanteerd.
3. Geschil
In geschil is het antwoord op de vraag of de onderhavige navorderingsaanslagen IB/PVV terecht aan eiser zijn opgelegd.
In het bijzonder staat de vraag centraal of de (ongerealiseerde) waardeaangroei van de bloot eigendom van de onroerende zaken te [W] is belast in Nederland.
Eiser beantwoordt deze vraag ontkennend, verweerder bevestigend.
Eiser beroept zich er primair op dat aan Nederland noch op grond van artikel 6, noch op grond van artikel 13 van het belastingverdrag tussen Nederland en België uit 1970 (voluit: Overeenkomst tussen de regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de regering van het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen naar het inkomen en naar het vermogen en tot het vaststellen van enige andere regelen verband houdende met de belastingheffing, ondertekend te Brussel op 19 oktober 1970, Tractatenblad 1970, no. 192, hierna: het Verdrag) heffingsrecht toekomt over de ongerealiseerde vermogenswinst op de bloot eigendom van de grond. Volgens eiser kwalificeert de waardeaangroei niet als “inkomsten uit onroerende goederen”, zoals opgenomen in artikel 6, par. 1, van het Verdrag. Ook is geen sprake van “inkomsten verkregen uit de rechtstreekse exploitatie, uit het verhuren of verpachten, of uit elke andere vorm van exploitatie van onroerende goederen”, zoals vermeld in artikel 6, par. 3, van het Verdrag. Evenmin is sprake van “voordelen verkregen uit de vervreemding van onroerende goederen”, zoals bedoeld in artikel 13 van het Verdrag, aldus eiser.
In de conclusie van repliek merkt eiser in verband met zijn primaire stelling op: “Er bestaat geen verschil van inzicht over de vraag welk land het heffingsrecht over de aldaar gelegen onroerende zaken is toegewezen. Dat is in casu zonder twijfel Nederland, de bronstaat. Waar verschil van mening over bestaat is het moment waarop dit heffingsrecht geëffectueerd kan worden”.
Subsidiair beroept eiser zich op het arrest van der Hoge Raad van 5 september 2003, BNB 2003/381c. Hij voert aan dat de fictie in artikel 25b van de Wet IB 1964 leidt tot een indirecte verschuiving in de verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen Nederland en België.
Meer subsidiair bepleit eiser dat er strijdigheid optreedt met het recht op ongestoord genot van eigendom in de zin van artikel 1 van het Eerste Protocol bij het Europese Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: Eerste Protocol EVRM). Dit als gevolg van de wetsfictie in artikel 25b van de Wet IB 1964 en de wijze van inwerkingtreding van de betreffende wetswijziging (onmiddellijke werking). Volgens eiser is sprake van een onredelijke last als bedoeld in de uitspraak van het EHRM van 20 juli 2004, NJ 2005/479. Eisers gemachtigde heeft dit punt uitgewerkt in een brief aan verweerder van 19 december 2003 (bijlage 10 bij de op 31 augustus 2006 ingediende aanvulling op het beroep).
Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de navorderingsaanslagen tot nihil. Tevens verzoekt eiser om verweerder op grond van artikel 8:75 van de Awb te veroordelen in de kosten van het geding.
Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep. Hij stelt dat aan Nederland heffingsrecht toekomt op grond van artikel 6 van het Verdrag. Hij bestrijdt niet dat er geen sprake is van vervreemding in de zin van artikel 13 van het Verdrag. Van strijdigheid met artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM is volgens verweerder geen sprake.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
Artikel 6 en 13 van het Verdrag
Artikel 6 van het Verdrag luidt, voor zover van belang:
“1. Inkomsten uit onroerende goederen mogen worden belast in de Staat waar deze goederen zijn gelegen.
2. De uitdrukking ‘onroerende goederen’ heeft de betekenis die daaraan wordt toegekend door het recht van de Staat waar de desbetreffende goederen zijn gelegen. (…).
3. De bepaling van paragraaf 1 is van toepassing op de inkomsten verkregen uit de rechtstreekse exploitatie, uit het verhuren of verpachten, of uit elke andere vorm van exploitatie van onroerende goederen.
4. (…).”
Artikel 13 van het Verdrag luidt, voor zover van belang:
“1. Voordelen verkregen uit de vervreemding van onroerende goederen als omschreven in artikel 6, paragraaf 2, mogen worden belast in de Staat waar deze goederen zijn gelegen.
2. (…).”
Vanaf 1 januari 1996 belast artikel 25b van de Wet IB 1964, kort samengevat en voor zover hier van belang, de waardeaangroei van het bloot eigendom van de onroerende zaak in geval daarop een vruchtgebruik is gevestigd. Het artikel bestempelt de waardeaangroei (“hetgeen bij hem opkomt ten gevolge van het verstrijken van de periode van gerechtigdheid”) tot “inkomsten uit vermogen”. De inkomsten worden volgens de tekst van het artikel beschouwd van dag tot dag te zijn genoten. Vóór 1 januari 1996 was deze waardeaangroei onbelast.
De rechtbank begrijpt uit het betoog van eiser, zoals nader uitgewerkt in de conclusie van repliek, dat eiser niet bestrijdt dat Nederland volgens het Verdrag heffingsbevoegd is ten aanzien van inkomsten en vervreemdingswinsten die betrekking hebben op de in Nederland gelegen onroerende zaken. Volgens eiser heeft Nederland op grond van het Verdrag echter pas heffingsbevoegdheid ten aanzien van de waardeaangroei van de onroerende zaken, indien die waardeaangroei door vervreemding is gerealiseerd.
Derhalve is niet in geschil is dat Nederland heffingsbevoegd is ten aanzien van de waardeaangroei. In geschil is alleen of de waardeaangroei op basis van het, na het sluiten van het Verdrag in de Nederlandse wet opgenomen, artikel 25b van de Wet IB 1964 kan worden aangemerkt als “inkomsten uit onroerende goederen”, zoals bedoeld in artikel 6 van het Verdrag. Alleen in dat geval kunnen de onderhavige navorderingsaanslagen immers in stand blijven.
De rechtbank is van oordeel dat artikel 25b van de Wet IB 1964 de waardeaangroei bestempelt als inkomsten uit vermogen en daarmee brengt onder de “inkomsten uit onroerende goederen” als bedoeld in artikel 6 van het Verdrag. Nederland breidt daarmee niet ongeoorloofd zijn heffingsbevoegdheden onder het Verdrag uit, maar dicht alleen een nationaal heffingslek.
Artikel 25b van de Wet IB 1964 bevat in zoverre geen fictie dat de waardeaangroei van het bloot eigendom een reële vermogensvermeerdering meebrengt. Als gevolg daarvan is de Staat waaraan het heffingsrecht is toebedeeld, in dit geval Nederland, gerechtigd om het voordeel te berekenen overeenkomstig een fictie in zijn wetgeving. Het OESO-modelverdrag, dat ten grondslag ligt aan het Verdrag, houdt immers geen verbod in om fictief inkomen en vermogen als belastinggrondslag aan te wijzen.
De omstandigheid dat eiser niet daadwerkelijk jaarlijks een bedrag in handen krijgt ter zake van de waardeaangroei, doet daaraan niet af. Weliswaar hebben de verdragsluitende partijen bij het Verdrag kennelijk niet gedacht aan fictieve inkomsten als de onderhavige, maar dynamische interpretatie van het Verdrag brengt naar het oordeel van de rechtbank mee dat de term “inkomsten uit” zo ruim moet worden uitgelegd dat een reële vermogensvermeerdering daar ook onder valt. De rechtbank verwijst hiervoor naar de punten 2.6, 2.10, 2.12, 2.13 en 3.43 van de bijlage bij de conclusie van A-G Wattel voor het arrest van de Hoge Raad van 5 september 2003, BNB 2003/379 c*.
Het beroep van eiser op het arrest van 5 september 2003 gaat niet op. In het onderhavige geval is er namelijk geen sprake van een verschuiving in de verdeling van heffingsbevoegdheid door het opnemen van een fictie in de nationale wet, zoals wel aan de orde was in dat arrest. De heffingsbevoegdheid ten aanzien van in Nederland gelegen onroerende zaken is immers in alle gevallen aan Nederland toegewezen.
De stelling van eiser dat het heffingsrecht van België wordt aangetast doordat eiser gedwongen is om de Nederlandse belasting te betalen met privé-vermogen waarover het heffingsrecht aan België toekomt, gaat niet op. Waar het om gaat is of de heffingsbevoegdheid ten aanzien van de onroerende zaken wijzigt. Dat eiser als inwoner van België in Nederland belasting moet betalen en daarvoor privé-vermogen moet aanspreken, leidt niet tot een wijziging in heffingsbevoegdheden. Het betalen van belasting in een ander land dan de woonstaat is in overeenstemming met het Verdrag dat in bepaalde gevallen het heffingsrecht toewijst aan een ander land dan de woonstaat.
Het bovenstaande leidt tot de conclusie dat aan Nederland op grond van artikel 6 van het Verdrag heffingsrecht toekomt over de onderhavige waardeaangroei. De primaire en subsidiaire stelling van eiser falen daarom.
Artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM
De meer subsidiaire stelling van eiser over strijdigheid met artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM kan evenmin slagen.
Uit de uitspraken van het EHRM van 10 juni 2003, VN 2003/52.2 en van 20 juli 2004, NJ 2005, 479, volgt dat de rechter de terugwerkende kracht van belastingwetgeving die aan belastingplichtigen zwaardere lasten oplegt dan voorheen, dient te toetsen aan artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM. Daarbij heeft de Staat een ruime marge om eigen afwegingen te maken. Er moet echter wel een “fair balance” zijn tussen het algemene belang en de fundamentele rechten van het individu. Er moet een “reasonable relationship of proportionality” zijn tussen de toegepaste maatregelen en het doel dat wordt nagestreefd. Er mag geen sprake zijn van een onredelijke last (“excessive burden”) voor het getroffen individu. De sociale en economische beleidsdoelen die de wet dient, moeten voldoende rechtvaardiging zijn voor de terugwerkende kracht van een ingevoerde wet.
De rechtbank is van oordeel dat het in 1996 ingevoerde artikel 25b van de Wet IB 1964 geen formele en ook geen materiële terugwerkende kracht heeft, zodat toetsing aan artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM niet aan de orde is.
Artikel 25b van de Wet IB 1964 heeft immers onmiddellijke werking gekregen, waarbij de waardeaangroei die heeft plaatsgevonden tot 1996 buiten de heffing is gebleven. Door het ontbreken van eerbiedigende werking brengt de onmiddellijke werking weliswaar mee dat het artikel ook van toepassing is op oude gevallen, zoals dat van eiser, maar daarmee is er nog geen sprake van (materiële) terugwerkende kracht.
Niet gesteld of gebleken is dat eiser in financiële problemen is gekomen doordat hij vanaf 1 januari 1996 belasting moet betalen over de waardeaangroei zonder dat daar een daadwerkelijke kasstroom tegenover staat en zonder dat hij het 30-jarige vruchtgebruik voortijdig kan beëindigen. In de Memorie van Antwoord bij het betreffende wetsvoorstel (Kamerstukken I, 23 219, nr. 2b, blz. 3-4, geciteerd in Vakstudie Wet IB 1964, aantekening 74 bij artikel 25b Wet IB 1964) heeft de Minister in dit kader toegezegd om knelpunten in de uitvoering soepel te behandelen. Dat in het onderhavige geval sprake is van een dergelijk knelpunt, is echter niet gebleken.
Aan eiser moet worden toegegeven dat, toen hij in 1974 het vruchtgebruik op de grond vestigde, de waardeaangroei van de bloot eigendom onbelast was en er geen sprake van was dat die waardeaangroei belast zou gaan worden. De argumenten die in de parlementaire geschiedenis worden genoemd voor de onmiddellijke werking van de nieuwe bepaling, gelden niet voor een situatie als de onderhavige. Voor een geval als dat van eiser zou eerbiedigende werking van artikel 25b van de Wet IB 1964 goed mogelijk zijn geweest. De wetgever heeft hiervoor echter niet gekozen (zie Nota naar aanleiding van het eindverslag, Kamerstukken II, 23.219, nr. 11, blz. 5, geciteerd in Vakstudie Wet IB 1964, aantekening 74 bij artikel 25b). Op grond van artikel 120 van de Grondwet en artikel 11 van de Wet algemene bepalingen staat het de rechter in een geval als het onderhavige niet vrij om formele wetgeving te toetsen op haar grondwettigheid, respectievelijk de innerlijke waarde of billijkheid van de wet te beoordelen. Strijd met artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM levert de keuze van de wetgever niet op, nu - zoals hiervoor is overwogen - geen sprake is van formele of materiële terugwerkende kracht.
De stellingen van eiser over de waardevermindering van de onroerende zaken kunnen niet tot een ander oordeel leiden. De omstandigheid dat artikel 25b van de Wet IB 1964 abstraheert van de werkelijke waardeontwikkeling, is door de wetgever onder ogen gezien en bewust geaccepteerd als passend in het systeem (Nota naar aanleiding van het eindverslag, Kamerstukken II, 23 219, nr. 11, blz 6-7, geciteerd in Vakstudie Wet IB 1964, aantekening 39 bij artikel 25b). De rechter kan ook die keuze niet op innerlijke waarde of billijkheid toetsen.
Gelet op het bovenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. M.C.G.J. van Well, voorzitter, mr. F.M. Smit en mr. A.M.F. Geerling, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L.A. Aalbersberg, griffier, op 22 februari 2007.
De griffier, De voorzitter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.
Metadata
Rubriek(en)
InkomstenbelastingBelastingtijdvak
1998-1999Instantie
Rechtbank ArnhemDatum instantie
22 februari 2007Rolnummer
06/3401ECLI
ECLI:NL:RBARN:2007:BA0972