Metadata
OB / de financiering door het Ministerie van Defensie van de ontwikkeling van een medicijn tegen antrax als kredietverstrekking aangemerkt en niet als een belaste prestatie
Hof Leeuwarden, 16 augustus 2011
Gerelateerde content
- Wet en parlementaire geschiedenis
- Internationale regelgeving
- Lagere regelgeving
- Besluiten(1)
- Jurisprudentie(98)
- Commentaar NLFiscaal
- Literatuur
- Recent
Samenvatting
Het Ministerie van Defensie heeft in 2005 een bedrag van 1.065.000 euro ter beschikking gesteld aan een eenheid voor de ontwikkeling en commercialisering van een medicijn tegen antrax. De inspecteur en de Rechtbank hadden in de zeer gedetailleerde overeenkomst een belaste prestatie van de eenheid aan Defensie gezien. Het Hof beschouwt de overeenkomst echter als een geheel met als hoofdkenmerk kredietverlening en beslist dat van een belaste prestatie geen sprake is. In deze uitspraak pardonneert het Hof wel een niet geheel correcte tenaamstelling van de naheffingsaanslag.BRON
GERECHTSHOF LEEUWARDEN
nummer 10/00268
uitspraakdatum: 16 augustus 2011
Uitspraak van de meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X B.V. te Z (hierna: belanghebbende),
tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 14 oktober 2010, nummer AWB 08/1270, in het geding tussen
belanghebbende
en
de Inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Assen (hierna: de Inspecteur)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is over het tijdvak 2005 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 171.961, waarbij tevens bij beschikking heffingsrente is berekend tot een bedrag van € 6.013. Aan belanghebbende is tevens bij beschikking een (vergrijp)boete opgelegd ten bedrage van € 85.980.
1.2 De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd en de boete verminderd tot een bedrag van € 959.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 14 oktober 2010, verzonden op 15 oktober 2010, ongegrond verklaard.
1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft, alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 mei 2011 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende haar gemachtigde drs. A, en haar directeur, dr. B. Namens de Inspecteur was aanwezig mr. C.
1.7 Voorafgaand aan de zitting hebben het Hof en de Inspecteur de pleitnota van de gemachtigde van belanghebbende ontvangen. Deze pleitnota rekent het Hof tot de stukken van het geding. Ter zitting heeft de gemachtigde, zonder bezwaar daartegen van de Inspecteur, een nader stuk overgelegd. Ook dit stuk rekent het Hof tot de gedingstukken.
1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
Het Hof ziet aanleiding de feiten zelfstandig vast te stellen.
2.1 Belanghebbende ontwikkelt, produceert en commercialiseert biotechnische producten. In 2005 heeft zij een overeenkomst gesloten met de Staat der Nederlanden, in dezen vertegenwoordigd door het Ministerie van Defensie, onder contractnummer 0000000000.
2.2 In deze overeenkomst (hierna ook: de Overeenkomst) is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
“Introduction
Whereas:
• There is a heightened threat of biological weapons being used for biological warfare or bio-terrorism. Micro-organisms, used as biological weapons, can easily be acquired and mass-produced. Dissemination of aerosols of these biological agents can produce mass casualties;
• Bacillus anthracis is among the most dangerous pathogens according to NIAID’s list of Category A Priority Pathogens;
• Accordingly, there is a strong need to have drugs developed to protect people against the effects of a Bacillus anthracis infection;
• X is developing an anti-Anthrax drug, based on a fully human antibody that neutralises the lethal toxin of the Bacillus anthracis bacterium, which drug is identified hereinafter by its registered trademark “Anthraxumab”.
• X intends to develop Anthraxumab to registration with the authorities as a product for the prophylactic and/or therapeutic treatment of inhalational anthrax, which work is described in Annex A entitled: “Development Plan” and in Annex B entitled “Progress, Milestone and Payment Schedule”, which Annexes are attached hereto and made a part hereof;
• The State emphasises the need to get an anti-Anthrax drug available and wants to contribute financially to have such a drug developed and registered by X;
• The State will, in case of registration of Anthraxumab, have the right to purchase Anthraxumab at reduced price and will be considered a most favoured customer as further detailed in the Agreement.
ARTICLE 1 – DEFINITIONS
Agreement: means this contract document, including as an integral part, the preamble and the Annexes, attached to it, and any modifications and changes made from time to time and duly inserted and incorporated in the document.
Audit Board: means the Audit Board of the Ministry of Defence
Work: means the development and registration of a human monoclonal antibody-based drug for the neutralisation of Bacillus anthracis lethal toxin, as described and defined in Annex A, attached hereto and made a part hereof.
Milestone: means any completed stage of Work described and specified as such in Annex B, attached hereto and made part hereof.
Force Majeure: means events or circumstances beyond the reasonable control of a Party to this Agreement.
Sub-Contractor: means an industrial organisation, governmental organisation or academic institution performing Work under a Sub-contract.
Sub-Contract: means a contract placed by X covering a share of the Work under this Agreement.
Dispute: means any situation in which the Parties take controversial positions. and are unable or unwilling to solve the controversy by compromise or settlement.
Defence Purpose: means any use by or on behalf of the Dutch armed forces in the widest sense of the word.
Most favoured customer: means that the State will have:
a. the first right of delivery of Anthraxumab in case of shortage;
b. a price which is always lower than the commercial price.
ARTICLE 2 - OBJECTIVE
2.1 The objective of this Agreement is development and registration by X of Anthraxumab as a drug for the prophylactic and/or therapeutic treatment of inhalational anthrax. Registration will be sought with the United States Food and Drug Administration (FDA) and with the European Medicines Evaluation Agency (EMEA) under the respectively applicable guidelines and procedures of the said agencies.
2.2 The State emphasises the need to get an anti-Anthrax drug available and shall provide adequate funding for the development and registration of Anthraxumab, as per Article 8.2 and Annex B hereinafter.
2.3 In consideration of its financial contribution to the development and registration of Anthraxumab as set forth in Article 2.2 hereinabove, the State shall obtain the right to purchase Anthraxumab in such countries where Anthraxumab will have been duly registered and approved and be legally available, and to use it for its own stockpiling.
2.4 Furthermore the State has the right to use Anthraxumab for Defence Purposes in any country where the State, at its own discretion, may require it.
(…)
ARTICLE 5 - DELIVERY AND ACCEPTANCE
5.1 Delivery
5.1.1 Delivery shall occur in accordance with Annex B - Progress, Milestone and Payment Schedule and will consist of Milestones Reports to be delivered to the State. On basis of the results presented the State will accept or reject the Milestone Report.
5.1.2 If a Milestone Report is rejected, it shall be considered as not having been delivered under this Agreement.
(…)
5.2 Acceptance
5.2.1 Acceptance by the State of Work, including Milestone Report, shall be in accordance with the terms of the Agreement. The State shall promptly either:
a) Accept the Milestone; or
b) Notify X in writing, giving reasons why it considers acceptance may be withheld.
c) Acceptance of Milestone 13 means acceptance of the Work, provided all previous Milestones have been accepted by the State.
5.3 Rejection
5.3.1 The State may reject the Milestone Report, which on inspection prior to or within twenty (20) Working Days following delivery is found not to conform to the requirements of this Agreement. After this period of time, the Deliverable shall be deemed accepted.
(….)
ARTICLE 8 - PRICES
8.1 The Work carried out under this Agreement is partially funded by the State and X as set out in Annex B. The State will contribute in total a maximum amount of 3 M€ (three million Euro).
8.2 Under the terms of the Agreement amounts mentioned in Annex A and Annex B are considered to be fixed prices including VAT if applicable.
ARTICLE 9 - PAYMENTS
9.1 In consideration of X’s performance under this Agreement, X shall be paid in accordance with the Payment Schedule at Annex B and in accordance with the terms of this Article.
(…)
9.5 If X has failed to meet a particular Milestone under this Agreement; the State may withhold, in whole or in part, payment for such a Milestone. The making of any Milestone payment shall in no way reduce the responsibility of X to carry out its obligations under this Agreement.
(…)
ARTICLE 10 - DELIVERY OF ANTHRAXUMAB
10.1 Upon successful registration of Anthraxumab in any country, the State will have a right to purchase the registered Anthraxumab product as a most favoured customer.
10.2 Purchase of product, prices and delivery terms will be agreed upon after filing for registration of Anthraxumab by X and will be worked out in a separate Purchase Agreement for Anthraxumab. Terms and conditions of this Purchase Agreement will be based on those of Annex C.
10.3 The purchase price for the Anthraxumab product for the State will be settled upon registration and shall be based on a manufacturing cost price per dose, plus a 30% overhead cost added, VAT will be added if applicable. Parties acknowledge that exact prices can not be determined until after completion of the Work and repeated batch manufacturing.
10.4 The right of the State to purchase excludes specifically the right to purchase for resale.
10.5 X will pay back to the State its financial contribution as mentioned in Article 8.1 when selling Anthraxumab to third parties. To that end X will pay to the State the amount of 2% on its sales, of the registered Anthraxumab product to third parties as detailed in Annex C, Payments will be due per calendar quarter.
10.6 The amounts payable to the State according to article 10.5 will be maximised to the total amount invested by the State in the development Work according to Article 8.1 of this Agreement at 3 M€ plus the interest as described in Annex C. Upon exceeding this amount the State will obtain no further payments.
ARTICLE 11 – DISCLOSURE AND USE OF INFORMATION – INTELLECTUAL PROPERTY RIGHTS (IP Rights)
11.1 Ownership of IP rights
11.1.1. All rights in IP shall belong to X and shall be subject to this Article 11.
11.1.1.2 X shall ensure that the terms of engagement of all individuals carrying out work for it under the Agreement are such as to vest the ownership of IP rights as required by this Article.
11.2 Patents
11.2.1 X shall ensure, to the extent it is legally able to do so, that any invention, made by an employee of X in the course of its duties and any individual engaged in carrying out work for it under the Agreement shall vest in X.
11.2.2 The State shall have a non-exclusive royalty-free licence under all patents pertaining to Anthraxumab in order to secure its free and undiminished use of Anthraxumab for its Defence Purposes.
(…)
ANNEX C- OUTLINE OF CONTRACT BETWEEN THE STATE AND X ON THE PURCHASE, DELIVERY AND STOCKPILING OF ANTHRAXUMAB
(…)
• Parties have the intention to, after development and registration of Anthraxumab, enter into a contract for the delivery of Anthraxumab and they wish to laydown the outline of such a contract.
(…)
Article 1 – Product price
The product will be calculated per singe dose.
The calculation of the price of a single dose will be calculated as follows:
Price per single dose = cost price of charge / number of doses produces in the charge * 130%
(…)
Article 4- Stock held by supplier
1. Supplier will on request of the State hold stock for the quantities to be agreed upon between supplier and the State. Stock held by supplier on behalf of the State and stock supplements will be charged in advance against the agreed price per dose.
2. All doses held on stock on behalf of the State need to have a minimum remaining shelf live of 1 year or – if possible – a longer one such be approved on by the State.
3 Supplier has the right to supply doses from the stock held on behalf of the State to other customers under the following conditions:
- Supplier will inform the State in advance. In case the State does not claim the doses required by the other customer within 24 hours supplier has the right to sell them to the other customer;
- the stock available to the State will never be less then 50% of the agreed stock quantity paid for by the State;
- any shortage to the agreed quantities will be reported to the State within 24 hours after the shortage occurs;
- supplier guarantees that any shortage to the agreed quantities will be replenished within 3 months, unless Parties agree a “bulk stock”, in that case the delivery time will within 4 weeks after reordering.
- In case more then 50% of the stock can be sold to another customer, supplier will require prior written approval from the State and approval for replenishment date.
4. In case supplier is not selling appropriate quantities to other customers in order to maintain shelf life guarantee for quantities held on stock on behalf of the State, the State has the option:
- Either to replenish stock against the agreed price per dose, or;
- To change the remaining shelf life appropriately, or;
- To decrease stock levels appropriately
5. The State and supplier will twice per year, but in any case before commencement of each calendar year agree upon a delivery planning for the following calendar year. The planning will be based on normal replenishment requirements and can be adjusted from time to time. Any specific delivery will however require a written order from the State.
Article 5 - Payback of the State’s financial contribution
For all doses of the specified product produced and/or sold directly or indirectly to any other customer, Supplier will credit to the State 2% of the published product list price per dose sold upto an overall maximum of the current value of EUR 3 M€, The net present value of the remainder will be established for each calendar year based on an average annual interest rate of the Euribor (Euro lnterbank Offered Rate) calculated from the date of registration of Anthraxumab.
Article 6 – Contract duration
The contract will commence on the date of EMEA registration of Anthraxumab for the duration of five years, with an option for annual extensions, to be agreed upon not later then 3 months before the expiry date of the previous contract period, under commercial conditions similar to the original agreement.
Article 7 – Terminations of production of Anthraxumab
At the moment as stated in article 4.5 of Annex C Supplier will also confirm its intention to continue or discontinue the production of Anthraxumab for the coming planning period. In case of at such time an intended discontinuation of the production of Anthraxumab is announced by Supplier, Parties will then agree how the undiminished use of Anthraxumab by the State as stated in 11.2.2. of the Agreement and the payback of the State’s financial contribution will be effected.”
2.3 In 2005 heeft belanghebbende van de Staat een bedrag ontvangen van € 1.065.000. Naar aanleiding van een door de Inspecteur op 28 juni 2006 ingesteld boekenonderzoek, waarbij is vastgesteld dat ter zake van voornoemd bedrag geen btw is voldaan, is de onderhavige naheffingsaanslag (19/119 x € 1.065.000) opgelegd. Tussen partijen is niet in geschil dat het ontvangen bedrag van € 1.065.000 conform de Overeenkomst is betaald.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende over het door haar in 2005 van de Staat ontvangen bedrag van € 1.065.000 omzetbelasting verschuldigd is. Meer in het bijzonder is in geschil of de bijdrage van de Staat kan worden gekwalificeerd als een vergoeding voor een door belanghebbende verrichte prestatie in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet), hetgeen de Inspecteur stelt en belanghebbende ontkent.
3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en vernietiging van de uitspraak op bezwaar behoudens de beslissing omtrent de correctie van € 1.919 en behoudens de beslissing omtrent de boete. Belanghebbende concludeert tot vermindering van de naheffingsaanslag over het jaar 2005 met het bedrag van € 170.042.
3.3. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
4. Beoordeling van het geschil
Tenaamstelling naheffingsaanslag
4.1 Sinds 29 oktober 2004 maakt belanghebbende deel uit van een fiscale eenheid. De op naam van belanghebbende gestelde naheffingsaanslag vermeldt, zo hebben partijen ter zitting eenduidig verklaard, het omzetbelastingnummer van deze fiscale eenheid. In de omstandigheid dat het belanghebbende, naar eigen verklaring, duidelijk was dat de naheffingsaanslag ten onrechte haar naam in plaats van die van de fiscale eenheid vermeldt en er bij belanghebbende desondanks geen misverstand bestond dat het door haar ontvangen aanslagbiljet bestemd was voor die fiscale eenheid, alsmede in de omstandigheid dat belanghebbende ter zitting heeft verklaard geen beroep te willen doen op de onjuiste tenaamstelling, oordeelt het Hof dat de uit onjuiste tenaamstelling van het aanslagbiljet geen juridische consequenties voortvloeien.
Verrichte prestatie
4.2 Uit de onder 2.2 aangehaalde Overeenkomst met bijlagen blijkt dat deze Overeenkomst uit meerdere elementen bestaat. De Overeenkomst beslaat immers enerzijds de financieringsbehoefte van belanghebbende om biotechnische producten – in het specifieke geval: een medicijn tegen antrax - te ontwikkelen en de commercialiseren, en anderzijds de behoefte van de Staat – vertegenwoordigd door het Ministerie van Defensie – om toegang tot een medicijn tegen antrax te verkrijgen.
4.3 Uit vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: Hof van Justitie) blijkt dat in het geval als het onderhavige, waarin meerdere elementen van een prestatie aanwezig zijn, rekening dient te worden gehouden met alle omstandigheden waaronder de prestatie plaatsvindt, teneinde te bepalen of het om twee of meer afzonderlijke prestaties dan wel om één prestatie gaat, en of, in dit laatste geval, deze prestatie als een levering van goederen dan wel als een dienstverrichting moet worden gekwalificeerd. Ingevolge het arrest van het Hof van Justitie van 25 februari 1999 inzake Card Protection Plan, nr. C-349/96, BNB 1999/224, met name rechtsoverweging 29, dient te worden bepaald wat de kenmerkende elementen zijn van de betrokken handeling teneinde te bepalen of de belastingplichtige verschillende van elkaar te onderscheiden diensten dan wel één enkele dienst verleent. Daarbij heeft te gelden dat een uit verschillende elementen bestaande dienstverrichting, waarbij economisch gesproken één dienst wordt verleend, niet kunstmatig uit elkaar moet worden gehaald.
4.4 Naar het oordeel van het Hof geldt hetgeen is overwogen in 4.3 eveneens voor de beantwoording van de vraag hoe een overeenkomst, waarbij twee partijen over en weer prestaties jegens elkaar verrichten, gekwalificeerd moet worden. Het Hof dient derhalve eerst te beoordelen of, gelet op alle omstandigheden van het geval, sprake is van meerdere, van elkaar te onderscheiden prestaties dan wel van één enkele prestatie. Naar het oordeel van het Hof, behelst de onder 2.2 genoemde Overeenkomst één prestatie met meerdere elementen die zo nauw met elkaar zijn verbonden, dat zij objectief gezien een niet te splitsen prestatie vormen, en dat splitsing daarvan kunstmatig zou zijn.
4.5 Vervolgens ziet het Hof zich voor de taak te bepalen wat de overheersende elementen van de Overeenkomst zijn teneinde te bepalen wat de prestatie behelst. De Rechtbank heeft kennelijk aan haar oordeel ten grondslag gelegd dat, gezien het feit dat het Ministerie van Defensie behoefte heeft aan de ontwikkeling van een antrax-medicijn, het Ministerie van Defensie het recht heeft verkregen het te ontwikkelen medicijn tegen een gereduceerd tarief te mogen kopen en te gebruiken dan wel gerechtigd te zijn tot een bepaalde voorraad, en dat belanghebbende hierdoor aan het Ministerie van Defensie concrete, individualiseerbare voordelen heeft doen toekomen die kwalificeren als verbruik in de zin van de Wet. De Rechtbank heeft hiermee geoordeeld dat de door belanghebbende verrichte prestaties wezenlijk en kenmerkend zijn voor de Overeenkomst. Het Hof volgt dit oordeel van de Rechtbank niet; in de omstandigheden van deze zaak is naar het oordeel van het Hof het doel van de Overeenkomst veeleer geweest dat belanghebbende voor de door haar te ontwikkelen producten (investerings)krediet verkrijgt. Het Hof acht hiertoe doorslaggevend dat:
- de bijdragen die de Staat in het kader van de overeenkomsten heeft verstrekt dienen te worden terugbetaald met vermeerdering van rente,
- de Staat als investeerder in de ontwikkeling geen product ter beschikking gesteld krijgt, doch slechts een “preferred buyer” positie verkrijgt.
4.6 Dat de Staat als kredietverstrekker een belang heeft bij het verkrijgen van een medicijn tegen antrax (ten behoeve van haar personeel) en dat belanghebbende bij een marktsucces gehouden is om de Staat als kredietverstrekker bepaalde voordelen te verschaffen, doet niet af aan het onder 4.5 gegeven oordeel. Deze elementen zijn, zo oordeelt het Hof, middelen om het krediet bij de Staat als geldverstrekker aan te trekken. De bijkomende doelen van en verplichtingen uit de Overeenkomst leiden er echter niet toe dat er een andere wezenlijke of kenmerkende prestatie aan de Overeenkomst kan worden ontleend dan het verstrekken van krediet aan belanghebbende. De elementen uit de overeenkomst die wijzen op verbruik van diensten van belanghebbende door de Staat kunnen immers enkel ten uitvoering worden gebracht indien de ontwikkelingsactiviteiten van belanghebbende succesvol zijn en tot een medicijn tegen antrax hebben geleid en de Staat vervolgens haar “preferred buyer” positie uitoefent. Nu op het moment van aangaan van de Overeenkomst onzeker is of deze elementen daadwerkelijk tot uitvoering zullen leiden, kunnen die elementen reeds daarom niet als de kenmerkende elementen van de overeenkomst worden beschouwd. Evenmin staat de mogelijkheid dat geen terugbetaling van het krediet zal volgen eraan in de weg dat de Overeenkomst in wezen ziet op het verkrijgen van dit krediet. Een gegarandeerde terugbetaling van krediet is geen vereist element van een overeenkomst tot kredietverstrekking. Dat in de onderhavige zaak de Staat als crediteur genoegen heeft genomen met terugbetaling van het verstrekte krediet, vermeerderd met rente, enkel nadat het medicijn ontwikkeld is, betekent derhalve niet dat er geen sprake kan zijn van krediet.
4.7 Uit het voorgaande volgt dat belanghebbende op het moment van ontvangst van de onderhavige betalingen van de Staat geen prestatie heeft verricht in de zin van de Wet.
Slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.
5. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 805 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor de conclusie van repliek en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322) voor de kosten in eerste aanleg en € 874 (1 punt voor het hogerberoepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437) voor de kosten in hoger beroep, ofwel in totaal op € 1.679.
6. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar behoudens het oordeel omtrent de boete;
- vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 1.919;
- handhaaft de opgelegde boete tot een bedrag van € 959;
- gelast de Inspecteur de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig te verminderen;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.679,
- gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht in beroep en hoger beroep van in totaal € 736 aan haar vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. E. Polak, voorzitter, mr. P. van der Wal en mr. A.C. van Leijenhorst, in tegenwoordigheid van mr. K.de Jong-Braaksma als griffier.
De beslissing is op 16 augustus 2011 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(K. de Jong-Braaksma) (E. Polak)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 17 augustus 2011
nummer 10/00268
uitspraakdatum: 16 augustus 2011
Uitspraak van de meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X B.V. te Z (hierna: belanghebbende),
tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 14 oktober 2010, nummer AWB 08/1270, in het geding tussen
belanghebbende
en
de Inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Assen (hierna: de Inspecteur)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is over het tijdvak 2005 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 171.961, waarbij tevens bij beschikking heffingsrente is berekend tot een bedrag van € 6.013. Aan belanghebbende is tevens bij beschikking een (vergrijp)boete opgelegd ten bedrage van € 85.980.
1.2 De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd en de boete verminderd tot een bedrag van € 959.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 14 oktober 2010, verzonden op 15 oktober 2010, ongegrond verklaard.
1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft, alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 mei 2011 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende haar gemachtigde drs. A, en haar directeur, dr. B. Namens de Inspecteur was aanwezig mr. C.
1.7 Voorafgaand aan de zitting hebben het Hof en de Inspecteur de pleitnota van de gemachtigde van belanghebbende ontvangen. Deze pleitnota rekent het Hof tot de stukken van het geding. Ter zitting heeft de gemachtigde, zonder bezwaar daartegen van de Inspecteur, een nader stuk overgelegd. Ook dit stuk rekent het Hof tot de gedingstukken.
1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
Het Hof ziet aanleiding de feiten zelfstandig vast te stellen.
2.1 Belanghebbende ontwikkelt, produceert en commercialiseert biotechnische producten. In 2005 heeft zij een overeenkomst gesloten met de Staat der Nederlanden, in dezen vertegenwoordigd door het Ministerie van Defensie, onder contractnummer 0000000000.
2.2 In deze overeenkomst (hierna ook: de Overeenkomst) is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
“Introduction
Whereas:
• There is a heightened threat of biological weapons being used for biological warfare or bio-terrorism. Micro-organisms, used as biological weapons, can easily be acquired and mass-produced. Dissemination of aerosols of these biological agents can produce mass casualties;
• Bacillus anthracis is among the most dangerous pathogens according to NIAID’s list of Category A Priority Pathogens;
• Accordingly, there is a strong need to have drugs developed to protect people against the effects of a Bacillus anthracis infection;
• X is developing an anti-Anthrax drug, based on a fully human antibody that neutralises the lethal toxin of the Bacillus anthracis bacterium, which drug is identified hereinafter by its registered trademark “Anthraxumab”.
• X intends to develop Anthraxumab to registration with the authorities as a product for the prophylactic and/or therapeutic treatment of inhalational anthrax, which work is described in Annex A entitled: “Development Plan” and in Annex B entitled “Progress, Milestone and Payment Schedule”, which Annexes are attached hereto and made a part hereof;
• The State emphasises the need to get an anti-Anthrax drug available and wants to contribute financially to have such a drug developed and registered by X;
• The State will, in case of registration of Anthraxumab, have the right to purchase Anthraxumab at reduced price and will be considered a most favoured customer as further detailed in the Agreement.
ARTICLE 1 – DEFINITIONS
Agreement: means this contract document, including as an integral part, the preamble and the Annexes, attached to it, and any modifications and changes made from time to time and duly inserted and incorporated in the document.
Audit Board: means the Audit Board of the Ministry of Defence
Work: means the development and registration of a human monoclonal antibody-based drug for the neutralisation of Bacillus anthracis lethal toxin, as described and defined in Annex A, attached hereto and made a part hereof.
Milestone: means any completed stage of Work described and specified as such in Annex B, attached hereto and made part hereof.
Force Majeure: means events or circumstances beyond the reasonable control of a Party to this Agreement.
Sub-Contractor: means an industrial organisation, governmental organisation or academic institution performing Work under a Sub-contract.
Sub-Contract: means a contract placed by X covering a share of the Work under this Agreement.
Dispute: means any situation in which the Parties take controversial positions. and are unable or unwilling to solve the controversy by compromise or settlement.
Defence Purpose: means any use by or on behalf of the Dutch armed forces in the widest sense of the word.
Most favoured customer: means that the State will have:
a. the first right of delivery of Anthraxumab in case of shortage;
b. a price which is always lower than the commercial price.
ARTICLE 2 - OBJECTIVE
2.1 The objective of this Agreement is development and registration by X of Anthraxumab as a drug for the prophylactic and/or therapeutic treatment of inhalational anthrax. Registration will be sought with the United States Food and Drug Administration (FDA) and with the European Medicines Evaluation Agency (EMEA) under the respectively applicable guidelines and procedures of the said agencies.
2.2 The State emphasises the need to get an anti-Anthrax drug available and shall provide adequate funding for the development and registration of Anthraxumab, as per Article 8.2 and Annex B hereinafter.
2.3 In consideration of its financial contribution to the development and registration of Anthraxumab as set forth in Article 2.2 hereinabove, the State shall obtain the right to purchase Anthraxumab in such countries where Anthraxumab will have been duly registered and approved and be legally available, and to use it for its own stockpiling.
2.4 Furthermore the State has the right to use Anthraxumab for Defence Purposes in any country where the State, at its own discretion, may require it.
(…)
ARTICLE 5 - DELIVERY AND ACCEPTANCE
5.1 Delivery
5.1.1 Delivery shall occur in accordance with Annex B - Progress, Milestone and Payment Schedule and will consist of Milestones Reports to be delivered to the State. On basis of the results presented the State will accept or reject the Milestone Report.
5.1.2 If a Milestone Report is rejected, it shall be considered as not having been delivered under this Agreement.
(…)
5.2 Acceptance
5.2.1 Acceptance by the State of Work, including Milestone Report, shall be in accordance with the terms of the Agreement. The State shall promptly either:
a) Accept the Milestone; or
b) Notify X in writing, giving reasons why it considers acceptance may be withheld.
c) Acceptance of Milestone 13 means acceptance of the Work, provided all previous Milestones have been accepted by the State.
5.3 Rejection
5.3.1 The State may reject the Milestone Report, which on inspection prior to or within twenty (20) Working Days following delivery is found not to conform to the requirements of this Agreement. After this period of time, the Deliverable shall be deemed accepted.
(….)
ARTICLE 8 - PRICES
8.1 The Work carried out under this Agreement is partially funded by the State and X as set out in Annex B. The State will contribute in total a maximum amount of 3 M€ (three million Euro).
8.2 Under the terms of the Agreement amounts mentioned in Annex A and Annex B are considered to be fixed prices including VAT if applicable.
ARTICLE 9 - PAYMENTS
9.1 In consideration of X’s performance under this Agreement, X shall be paid in accordance with the Payment Schedule at Annex B and in accordance with the terms of this Article.
(…)
9.5 If X has failed to meet a particular Milestone under this Agreement; the State may withhold, in whole or in part, payment for such a Milestone. The making of any Milestone payment shall in no way reduce the responsibility of X to carry out its obligations under this Agreement.
(…)
ARTICLE 10 - DELIVERY OF ANTHRAXUMAB
10.1 Upon successful registration of Anthraxumab in any country, the State will have a right to purchase the registered Anthraxumab product as a most favoured customer.
10.2 Purchase of product, prices and delivery terms will be agreed upon after filing for registration of Anthraxumab by X and will be worked out in a separate Purchase Agreement for Anthraxumab. Terms and conditions of this Purchase Agreement will be based on those of Annex C.
10.3 The purchase price for the Anthraxumab product for the State will be settled upon registration and shall be based on a manufacturing cost price per dose, plus a 30% overhead cost added, VAT will be added if applicable. Parties acknowledge that exact prices can not be determined until after completion of the Work and repeated batch manufacturing.
10.4 The right of the State to purchase excludes specifically the right to purchase for resale.
10.5 X will pay back to the State its financial contribution as mentioned in Article 8.1 when selling Anthraxumab to third parties. To that end X will pay to the State the amount of 2% on its sales, of the registered Anthraxumab product to third parties as detailed in Annex C, Payments will be due per calendar quarter.
10.6 The amounts payable to the State according to article 10.5 will be maximised to the total amount invested by the State in the development Work according to Article 8.1 of this Agreement at 3 M€ plus the interest as described in Annex C. Upon exceeding this amount the State will obtain no further payments.
ARTICLE 11 – DISCLOSURE AND USE OF INFORMATION – INTELLECTUAL PROPERTY RIGHTS (IP Rights)
11.1 Ownership of IP rights
11.1.1. All rights in IP shall belong to X and shall be subject to this Article 11.
11.1.1.2 X shall ensure that the terms of engagement of all individuals carrying out work for it under the Agreement are such as to vest the ownership of IP rights as required by this Article.
11.2 Patents
11.2.1 X shall ensure, to the extent it is legally able to do so, that any invention, made by an employee of X in the course of its duties and any individual engaged in carrying out work for it under the Agreement shall vest in X.
11.2.2 The State shall have a non-exclusive royalty-free licence under all patents pertaining to Anthraxumab in order to secure its free and undiminished use of Anthraxumab for its Defence Purposes.
(…)
ANNEX C- OUTLINE OF CONTRACT BETWEEN THE STATE AND X ON THE PURCHASE, DELIVERY AND STOCKPILING OF ANTHRAXUMAB
(…)
• Parties have the intention to, after development and registration of Anthraxumab, enter into a contract for the delivery of Anthraxumab and they wish to laydown the outline of such a contract.
(…)
Article 1 – Product price
The product will be calculated per singe dose.
The calculation of the price of a single dose will be calculated as follows:
Price per single dose = cost price of charge / number of doses produces in the charge * 130%
(…)
Article 4- Stock held by supplier
1. Supplier will on request of the State hold stock for the quantities to be agreed upon between supplier and the State. Stock held by supplier on behalf of the State and stock supplements will be charged in advance against the agreed price per dose.
2. All doses held on stock on behalf of the State need to have a minimum remaining shelf live of 1 year or – if possible – a longer one such be approved on by the State.
3 Supplier has the right to supply doses from the stock held on behalf of the State to other customers under the following conditions:
- Supplier will inform the State in advance. In case the State does not claim the doses required by the other customer within 24 hours supplier has the right to sell them to the other customer;
- the stock available to the State will never be less then 50% of the agreed stock quantity paid for by the State;
- any shortage to the agreed quantities will be reported to the State within 24 hours after the shortage occurs;
- supplier guarantees that any shortage to the agreed quantities will be replenished within 3 months, unless Parties agree a “bulk stock”, in that case the delivery time will within 4 weeks after reordering.
- In case more then 50% of the stock can be sold to another customer, supplier will require prior written approval from the State and approval for replenishment date.
4. In case supplier is not selling appropriate quantities to other customers in order to maintain shelf life guarantee for quantities held on stock on behalf of the State, the State has the option:
- Either to replenish stock against the agreed price per dose, or;
- To change the remaining shelf life appropriately, or;
- To decrease stock levels appropriately
5. The State and supplier will twice per year, but in any case before commencement of each calendar year agree upon a delivery planning for the following calendar year. The planning will be based on normal replenishment requirements and can be adjusted from time to time. Any specific delivery will however require a written order from the State.
Article 5 - Payback of the State’s financial contribution
For all doses of the specified product produced and/or sold directly or indirectly to any other customer, Supplier will credit to the State 2% of the published product list price per dose sold upto an overall maximum of the current value of EUR 3 M€, The net present value of the remainder will be established for each calendar year based on an average annual interest rate of the Euribor (Euro lnterbank Offered Rate) calculated from the date of registration of Anthraxumab.
Article 6 – Contract duration
The contract will commence on the date of EMEA registration of Anthraxumab for the duration of five years, with an option for annual extensions, to be agreed upon not later then 3 months before the expiry date of the previous contract period, under commercial conditions similar to the original agreement.
Article 7 – Terminations of production of Anthraxumab
At the moment as stated in article 4.5 of Annex C Supplier will also confirm its intention to continue or discontinue the production of Anthraxumab for the coming planning period. In case of at such time an intended discontinuation of the production of Anthraxumab is announced by Supplier, Parties will then agree how the undiminished use of Anthraxumab by the State as stated in 11.2.2. of the Agreement and the payback of the State’s financial contribution will be effected.”
2.3 In 2005 heeft belanghebbende van de Staat een bedrag ontvangen van € 1.065.000. Naar aanleiding van een door de Inspecteur op 28 juni 2006 ingesteld boekenonderzoek, waarbij is vastgesteld dat ter zake van voornoemd bedrag geen btw is voldaan, is de onderhavige naheffingsaanslag (19/119 x € 1.065.000) opgelegd. Tussen partijen is niet in geschil dat het ontvangen bedrag van € 1.065.000 conform de Overeenkomst is betaald.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende over het door haar in 2005 van de Staat ontvangen bedrag van € 1.065.000 omzetbelasting verschuldigd is. Meer in het bijzonder is in geschil of de bijdrage van de Staat kan worden gekwalificeerd als een vergoeding voor een door belanghebbende verrichte prestatie in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet), hetgeen de Inspecteur stelt en belanghebbende ontkent.
3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en vernietiging van de uitspraak op bezwaar behoudens de beslissing omtrent de correctie van € 1.919 en behoudens de beslissing omtrent de boete. Belanghebbende concludeert tot vermindering van de naheffingsaanslag over het jaar 2005 met het bedrag van € 170.042.
3.3. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
4. Beoordeling van het geschil
Tenaamstelling naheffingsaanslag
4.1 Sinds 29 oktober 2004 maakt belanghebbende deel uit van een fiscale eenheid. De op naam van belanghebbende gestelde naheffingsaanslag vermeldt, zo hebben partijen ter zitting eenduidig verklaard, het omzetbelastingnummer van deze fiscale eenheid. In de omstandigheid dat het belanghebbende, naar eigen verklaring, duidelijk was dat de naheffingsaanslag ten onrechte haar naam in plaats van die van de fiscale eenheid vermeldt en er bij belanghebbende desondanks geen misverstand bestond dat het door haar ontvangen aanslagbiljet bestemd was voor die fiscale eenheid, alsmede in de omstandigheid dat belanghebbende ter zitting heeft verklaard geen beroep te willen doen op de onjuiste tenaamstelling, oordeelt het Hof dat de uit onjuiste tenaamstelling van het aanslagbiljet geen juridische consequenties voortvloeien.
Verrichte prestatie
4.2 Uit de onder 2.2 aangehaalde Overeenkomst met bijlagen blijkt dat deze Overeenkomst uit meerdere elementen bestaat. De Overeenkomst beslaat immers enerzijds de financieringsbehoefte van belanghebbende om biotechnische producten – in het specifieke geval: een medicijn tegen antrax - te ontwikkelen en de commercialiseren, en anderzijds de behoefte van de Staat – vertegenwoordigd door het Ministerie van Defensie – om toegang tot een medicijn tegen antrax te verkrijgen.
4.3 Uit vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: Hof van Justitie) blijkt dat in het geval als het onderhavige, waarin meerdere elementen van een prestatie aanwezig zijn, rekening dient te worden gehouden met alle omstandigheden waaronder de prestatie plaatsvindt, teneinde te bepalen of het om twee of meer afzonderlijke prestaties dan wel om één prestatie gaat, en of, in dit laatste geval, deze prestatie als een levering van goederen dan wel als een dienstverrichting moet worden gekwalificeerd. Ingevolge het arrest van het Hof van Justitie van 25 februari 1999 inzake Card Protection Plan, nr. C-349/96, BNB 1999/224, met name rechtsoverweging 29, dient te worden bepaald wat de kenmerkende elementen zijn van de betrokken handeling teneinde te bepalen of de belastingplichtige verschillende van elkaar te onderscheiden diensten dan wel één enkele dienst verleent. Daarbij heeft te gelden dat een uit verschillende elementen bestaande dienstverrichting, waarbij economisch gesproken één dienst wordt verleend, niet kunstmatig uit elkaar moet worden gehaald.
4.4 Naar het oordeel van het Hof geldt hetgeen is overwogen in 4.3 eveneens voor de beantwoording van de vraag hoe een overeenkomst, waarbij twee partijen over en weer prestaties jegens elkaar verrichten, gekwalificeerd moet worden. Het Hof dient derhalve eerst te beoordelen of, gelet op alle omstandigheden van het geval, sprake is van meerdere, van elkaar te onderscheiden prestaties dan wel van één enkele prestatie. Naar het oordeel van het Hof, behelst de onder 2.2 genoemde Overeenkomst één prestatie met meerdere elementen die zo nauw met elkaar zijn verbonden, dat zij objectief gezien een niet te splitsen prestatie vormen, en dat splitsing daarvan kunstmatig zou zijn.
4.5 Vervolgens ziet het Hof zich voor de taak te bepalen wat de overheersende elementen van de Overeenkomst zijn teneinde te bepalen wat de prestatie behelst. De Rechtbank heeft kennelijk aan haar oordeel ten grondslag gelegd dat, gezien het feit dat het Ministerie van Defensie behoefte heeft aan de ontwikkeling van een antrax-medicijn, het Ministerie van Defensie het recht heeft verkregen het te ontwikkelen medicijn tegen een gereduceerd tarief te mogen kopen en te gebruiken dan wel gerechtigd te zijn tot een bepaalde voorraad, en dat belanghebbende hierdoor aan het Ministerie van Defensie concrete, individualiseerbare voordelen heeft doen toekomen die kwalificeren als verbruik in de zin van de Wet. De Rechtbank heeft hiermee geoordeeld dat de door belanghebbende verrichte prestaties wezenlijk en kenmerkend zijn voor de Overeenkomst. Het Hof volgt dit oordeel van de Rechtbank niet; in de omstandigheden van deze zaak is naar het oordeel van het Hof het doel van de Overeenkomst veeleer geweest dat belanghebbende voor de door haar te ontwikkelen producten (investerings)krediet verkrijgt. Het Hof acht hiertoe doorslaggevend dat:
- de bijdragen die de Staat in het kader van de overeenkomsten heeft verstrekt dienen te worden terugbetaald met vermeerdering van rente,
- de Staat als investeerder in de ontwikkeling geen product ter beschikking gesteld krijgt, doch slechts een “preferred buyer” positie verkrijgt.
4.6 Dat de Staat als kredietverstrekker een belang heeft bij het verkrijgen van een medicijn tegen antrax (ten behoeve van haar personeel) en dat belanghebbende bij een marktsucces gehouden is om de Staat als kredietverstrekker bepaalde voordelen te verschaffen, doet niet af aan het onder 4.5 gegeven oordeel. Deze elementen zijn, zo oordeelt het Hof, middelen om het krediet bij de Staat als geldverstrekker aan te trekken. De bijkomende doelen van en verplichtingen uit de Overeenkomst leiden er echter niet toe dat er een andere wezenlijke of kenmerkende prestatie aan de Overeenkomst kan worden ontleend dan het verstrekken van krediet aan belanghebbende. De elementen uit de overeenkomst die wijzen op verbruik van diensten van belanghebbende door de Staat kunnen immers enkel ten uitvoering worden gebracht indien de ontwikkelingsactiviteiten van belanghebbende succesvol zijn en tot een medicijn tegen antrax hebben geleid en de Staat vervolgens haar “preferred buyer” positie uitoefent. Nu op het moment van aangaan van de Overeenkomst onzeker is of deze elementen daadwerkelijk tot uitvoering zullen leiden, kunnen die elementen reeds daarom niet als de kenmerkende elementen van de overeenkomst worden beschouwd. Evenmin staat de mogelijkheid dat geen terugbetaling van het krediet zal volgen eraan in de weg dat de Overeenkomst in wezen ziet op het verkrijgen van dit krediet. Een gegarandeerde terugbetaling van krediet is geen vereist element van een overeenkomst tot kredietverstrekking. Dat in de onderhavige zaak de Staat als crediteur genoegen heeft genomen met terugbetaling van het verstrekte krediet, vermeerderd met rente, enkel nadat het medicijn ontwikkeld is, betekent derhalve niet dat er geen sprake kan zijn van krediet.
4.7 Uit het voorgaande volgt dat belanghebbende op het moment van ontvangst van de onderhavige betalingen van de Staat geen prestatie heeft verricht in de zin van de Wet.
Slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.
5. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 805 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor de conclusie van repliek en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322) voor de kosten in eerste aanleg en € 874 (1 punt voor het hogerberoepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437) voor de kosten in hoger beroep, ofwel in totaal op € 1.679.
6. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar behoudens het oordeel omtrent de boete;
- vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 1.919;
- handhaaft de opgelegde boete tot een bedrag van € 959;
- gelast de Inspecteur de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig te verminderen;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.679,
- gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht in beroep en hoger beroep van in totaal € 736 aan haar vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. E. Polak, voorzitter, mr. P. van der Wal en mr. A.C. van Leijenhorst, in tegenwoordigheid van mr. K.de Jong-Braaksma als griffier.
De beslissing is op 16 augustus 2011 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(K. de Jong-Braaksma) (E. Polak)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 17 augustus 2011
Metadata
Rubriek(en)
OmzetbelastingBelastingtijdvak
2005Instantie
Hof LeeuwardenDatum instantie
16 augustus 2011Rolnummer
10/00268ECLI
ECLI:NL:GHLEE:2011:BR5330bwbid=bwbr0&artikel=4
